24 січня 2024 року
м. Київ
справа № 819/1830/17
касаційне провадження № К/9901/61764/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Ханової Р.Ф., Олендера І.Я.,
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у Тернопільської області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 24.01.2018 (суддя Мандзій О.П.) та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 31.07.2018 (головуючий суддя - Довгополов О.М., судді - Ільчишин Н.В., Затолочний В.С.) у справі за позовом Головного управління ДФС у Тернопільської області до ОСОБА_1 про стягнення податкового боргу,
Головне управління ДФС у Тернопільської області (далі у тексті - позивач, Управління, контролюючий орган) звернулось до суду з адміністративним позовом до ОСОБА_1 (далі у тексті - відповідач, платник), в якому просило стягнути податковий борг по податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, в сумі 16178,80 грн.
В обґрунтування позовних вимог позивач послався на наявність у платника податкової заборгованості по податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, в сумі 16178,80 грн, яка виникла внаслідок нарахування контролюючим органом пені за несвоєчасне погашення платником суми грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб за результатами річного декларування платника за 2013 рік у розмірі 36037,27 грн, а вжиті позивачем заходи з погашення податкового боргу не призвели до його погашення.
Тернопільський окружний адміністративний суд рішенням від 24.01.2018, залишеним без змін постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 31.07.2018, в задоволенні позову відмовив повністю.
Відмовляючи у задоволенні позову, суди виходили з того, що платник податків, скориставшись положеннями пункту 50.1 статті 50 Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), у встановленому законом порядку, подав до контролюючого органу уточнюючий розрахунок податкових зобов'язань, що не є погашенням податкового боргу, відтак є безпідставним стягнення з відповідача пені на підставі підпункту 129.1.1 пункту 129.1 статті 129 ПК України в розмірі 16178,80 грн за період з 07.08.2014 по 18.04.2016.
Управління, не погодившись з рішеннями судів попередніх інстанцій, подало до суду касаційну скаргу, у якій, посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, неповне з'ясування всіх обставин у справі, просить скасувати судові рішення першої та апеляційної інстанцій та ухвалити нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги.
У касаційній скарзі, відповідач доводить наявність у відповідача заборгованості та вжиття контролюючим органом всіх передбачених ПК України заходів для погашення податкового боргу платника, які не призвели до погашення податкового боргу, що є підставою для стягнення такого боргу у судовому порядку. Скаржник зазначає, що заборгованість по податку на доходи фізичних осіб виникла у зв'язку із несплатою у законодавчо встановлені строки самостійно визначеного платником податкового зобов'язання за 2013 рік у розмірі 36037,27 грн відповідно до податкової декларації від 08.05.2014 №1400006735, яке у подальшому погашено шляхом подання уточнюючої податкової декларації від 19.04.2016 №16000004975, внаслідок чого контролюючим органом за період з 07.08.2014 по 18.04.2016 нарахована пеня у розмірі 16178,80 грн відповідно до абзацу «а» підпункту 129.1.1 пункту 129.1 статті 129 ПК України, яку вимогою від 02.03.2016 №3276-23 пред'явлено платнику до стягнення.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 02.11.2018 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою позивача та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 23.01.2024 визнав за можливе розглянути справу у попередньому судовому засіданні та призначив справу до розгляду у попередньому судовому засіданні на 24.01.2024.
Відповідач відзив (заперечення) на касаційну скаргу позивача не надав суду, що не перешкоджає її розгляду.
Позивач подав клопотання про здійснення процесуального правонаступництва відповідно до частини першої статті 52 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України, у редакції, чинній на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи), відповідно до постанов Кабінету Міністрів України від 18.12.2018 №1200, від 19.06.2019 №537, від 25.09.2019 №846, від 30.09.2020 №893, наказів ДПС України від 30.09.2020 №529, від 12.11.2020 №643.
Статтею 52 КАС України встановлено, що у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов'язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов'язкові для особи, яку він замінив.
У відповідності до положень частини першої статті 52 КАС України у справі здійснено заміну Головного управління ДФС у Тернопільської області його процесуальним правонаступником - Головним управлінням ДПС у Тернопільській області, утвореним на правах відокремленого підрозділу ДПС України (ЄДРПОУ ВП 44143637).
Відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України (далі у тексті - КАС України) суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи позивача та дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.
Суди попередніх інстанцій установили, що відповідач відповідно до статті 162 ПК України є платником податку на доходи фізичних осіб як фізична особа - резидент, що отримує доходи з джерела їх походження в Україні.
Платником 08.05.2014 подано до контролюючого органу уточнюючу податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2013 рік, в якій відображено отримання доходу в розмірі 228176,86 грн та самостійно визначено суму податкових зобов'язань, яка підлягає сплаті платником податку, в розмірі 36037,27 грн.
В подальшому, 19.04.2016 відповідачем подано уточнюючу податкову декларацію про майновий стан і доходи, в якій зменшена сума доходу в розмірі 228176,86 грн та сума грошових зобов'язань в розмірі 36037,27 грн, задекларованих за 2013 рік, тобто з нульовим значенням податкового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб та пені. Вказана уточнююча декларація від 19.04.2016 прийнята податковим органом та відповідно до відомостей інтегрованої картки платника по платежу податок на доходи фізичних осіб, зменшено борг минулих років до нульового показника, який самостійно був визначений в уточнюючій податковій декларації від 08.05.2014.
Контролюючим органом за період з 07.08.2014 по 18.04.2016 на підставі підпункту 129.1.1 пункту 129.1 статті 129 ПК України нараховано пеню в розмірі 16178,80 грн згідно з розрахунком пені.
Відповідно до розрахунку суми позовних вимог та довідки про наявність податкового боргу станом на 18.10.2017 за відповідачем рахується заборгованість (пеня) по податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, в розмірі 16178,80 грн.
З метою погашення податкового боргу контролюючим органом виставлено платнику податкову вимогу від 02.03.2016 №3276-23, яку було надіслано рекомендованою поштовою кореспонденцією та вручено особисто відповідачу 21.03.2016.
Заперечуючи наявність податкового боргу, платником було подано до контролюючого органу заяву від 24.03.2016 про скасування податкової вимоги, яку рішенням від 15.04.2016 №114/6/19-00-10-01-06/3671 залишено без задоволення.
Не погоджуючись з таким рішенням, 27.04.2016 платником подано скаргу до ДФС України. Рішень щодо розгляду зазначеної скарги судами не встановлено, сторонами не надано.
Надаючи оцінку правомірності вимог про стягнення податкового боргу у судовому порядку, Верховний Суд виходить із такого.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Підпунктом 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 ПК України встановлено, що платник податків зобов'язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Підпунктами 14.1.39, 14.1.156, 14.1.162, 14.1.175 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що грошове зобов'язання платника податків - сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податкове зобов'язання та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв'язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності; податкове зобов'язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк); пеня - сума коштів у вигляді відсотків, нарахованих на суми грошових зобов'язань, не сплачених у встановлені законодавством строки; податковий борг - це сума грошового зобов'язання (з урахуванням штрафних санкцій за їх наявності), самостійно узгодженого платником податків або узгодженого в порядку оскарження, але не сплаченого у встановлений цим Кодексом строк, а також пеня, нарахована на суму такого зобов'язання.
За правилами пункту 54.1 статті 54 ПК України крім випадків, передбачених податковим законодавством, платник податків самостійно обчислює суму податкового та/або грошового зобов'язання та/або пені, яку зазначає у податковій (митній) декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу у строки, встановлені цим Кодексом. Така сума грошового зобов'язання та/або пені вважається узгодженою.
Згідно з підпунктом 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 ПК України контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму грошових зобов'язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо згідно з податковим та іншим законодавством особою, відповідальною за нарахування сум податкових зобов'язань з окремого податку або збору, застосування штрафних (фінансових) санкцій та пені, у тому числі за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності, є контролюючий орган.
Відповідно до пункту 54.5 статті 54 ПК України, якщо згідно з нормами цієї статті сума грошового зобов'язання розраховується контролюючим органом, платник податків не несе відповідальності за своєчасність, достовірність і повноту нарахування такої суми, проте несе відповідальність за своєчасне та повне погашення нарахованого узгодженого грошового зобов'язання і має право оскаржити зазначену суму в порядку, встановленому цим Кодексом.
Відповідно до підпункту «е» пункту 176.1 статті 176 ПК України платники податку зобов'язані своєчасно сплачувати узгоджену суму податкових зобов'язань, а також суму штрафних (фінансових) санкцій, нарахованих контролюючим органом, та пені, за винятком суми, що оскаржується в адміністративному або судовому порядку.
Таким чином, у платника податку виникає безумовний обов'язок зі сплати грошового зобов'язання після його узгодження. Несплачена сума грошового зобов'язання у встановлений законом строк набуває статусу податкового боргу.
Відповідно до підпункту 129.1.1 пункту 129.1 статті 129 ПК України після закінчення встановлених цим Кодексом строків погашення узгодженого грошового зобов'язання на суму податкового боргу нараховується пеня.
Нарахування пені розпочинається: при самостійному нарахуванні суми грошового зобов'язання платником податків - після спливу 90 днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати грошового зобов'язання, визначеного цим Кодексом; при нарахуванні суми грошового зобов'язання контролюючими органами - від першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати грошового зобов'язання, визначеного у податковому повідомленні-рішенні згідно із цим Кодексом.
Разом з тим, пунктом 50.1 статті 50 ПК України передбачено, що у разі, якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов'язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.
Погашення податкового боргу - зменшення абсолютного значення суми такого боргу, підтверджене відповідним документом (підпункт 14.1.152 пункту 14.1 статті 14 ПК України).
Джерелами самостійної сплати грошових зобов'язань або погашення податкового боргу платника податків є будь-які власні кошти, у тому числі ті, що отримані від продажу товарів (робіт, послуг), майна, випуску цінних паперів, зокрема корпоративних прав, отримані як позика (кредит), та з інших джерел, з урахуванням особливостей, визначених цією статтею, а також суми надміру сплачених платежів до відповідних бюджетів (пункт 87.1 статті 87 ПК України).
Сплату грошових зобов'язань або погашення податкового боргу платника податків з відповідного платежу може бути здійснено також: а) за рахунок надміру сплачених сум такого платежу (без заяви платника); б) за рахунок помилково та/або надміру сплачених сум з інших платежів (на підставі відповідної заяви платника) до відповідних бюджетів; в) за рахунок суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість (на підставі відповідної заяви платника) до Державного бюджету України.
Згідно з пункт 59.1 статті 59 ПК України у разі коли у платника податків виник податковий борг, контролюючий орган надсилає (вручає) йому податкову вимогу в порядку, визначеному для надсилання (вручення) податкового повідомлення-рішення.
Пунктом 56.1 статті 56 ПК України встановлено, що рішення, прийняті контролюючим органом, можуть бути оскаржені в адміністративному або судовому порядку.
Згідно з пунктом 56.15 статті 56 ПК України скарга, подана із дотриманням строків, визначених пунктом 56.3 цієї статті, зупиняє виконання платником податків грошових зобов'язань, визначених у податковому повідомленні-рішенні (рішенні), на строк від дня подання такої скарги до контролюючого органу до дня закінчення процедури адміністративного оскарження. Протягом зазначеного строку податкові вимоги з податку, що оскаржується, не надсилаються, а сума грошового зобов'язання, що оскаржується, вважається неузгодженою.
За правилами пункту 56.16 цієї статті днем подання скарги вважається день фактичного отримання скарги відповідним контролюючим органом, а в разі надсилання скарги поштою - дата отримання відділенням поштового зв'язку від платника податків поштового відправлення із скаргою, яка зазначена відділенням поштового зв'язку в повідомленні про вручення поштового відправлення або на конверті.
День закінчення процедури адміністративного оскарження вважається днем узгодження грошового зобов'язання платника податків (підпункт 56.17.5 пункту 56.17 статті 56 ПК України).
За правилами пункту 56.3 ПК України скарга подається до контролюючого органу вищого рівня у письмовій формі (за потреби - з належним чином засвідченими копіями документів, розрахунками та доказами, які платник податків вважає за потрібне надати з урахуванням вимог пункту 44.6 статті 44 цього Кодексу) протягом 10 календарних днів, що настають за днем отримання платником податків податкового повідомлення-рішення або іншого рішення контролюючого органу, що оскаржується.
Відповідно до пунктів 56.8, 56.9 статті 56 ПК України контролюючий орган, який розглядає скаргу платника податків, зобов'язаний прийняти вмотивоване рішення та надіслати його протягом 20 календарних днів, наступних за днем отримання скарги, на адресу платника податків поштою з повідомленням про вручення або надати йому під розписку.
Керівник (його заступник або інша уповноважена посадова особа) відповідного контролюючого органу може прийняти рішення про продовження строку розгляду скарги платника податків понад 20-денний строк, визначений у пункті 56.8 цієї статті, але не більше 60 календарних днів, та письмово повідомити про це платника податків до закінчення строку, визначеного у пункті 56.8 цієї статті.
Якщо вмотивоване рішення за скаргою платника податків не надсилається платнику податків протягом 20-денного строку або протягом строку, продовженого за рішенням керівника (його заступника або іншої уповноваженої посадової особи), така скарга вважається повністю задоволеною на користь платника податків з дня, наступного за останнім днем зазначених строків.
Скарга вважається також повністю задоволеною на користь платника податків, якщо рішення керівника (його заступника або іншої уповноваженої посадової особи) про продовження строків її розгляду не було надіслано платнику податків до закінчення 20-денного строку, зазначеного в абзаці першому цього пункту.
З наведених правових норм вбачається, що податковий борг виникає у разі несплати у встановлений строк узгодженого грошового зобов'язання.
Як установлено судовими інстанціями, платником 19.04.2016 подано уточнюючу податкову декларацію про майновий стан і доходи, в якій зменшена сума доходу в розмірі 228176,86 грн та сума грошових зобов'язань в розмірі 36037,27 грн, задекларованих за 2013 рік.
Платник, заперечуючи наявність податкового боргу, 24.03.2016 подав до контролюючого органу заяву про скасування податкової вимоги від 02.03.2016 №3276-23, за результатами розгляду якої Управління рішенням від 15.04.2016 №114/6/19-00-10-01-06/3671 залишило скаргу платника без задоволення, а податкову вимогу без змін.
Не погодившись з прийнятим рішенням, позивач 27.04.2016 звернувся зі скаргою до ДФС України, в якій просив скасувати податкову вимогу від 02.03.2016 №3276-23, яка слугувала підставою для звернення позивача до суду із позовом про стягнення податкового боргу у цій справі.
Надіслання скарги до ДФС України підтверджується описом вкладення поштового відправлення та фіскальним чеком, оригінали яких досліджено судами в судовому.
Судами також встановлено відсутність на час розгляду справи доказів надіслання платнику рішення, прийнятого ДФС України за результатами розгляду вказаної скарги платника.
Ураховуючи встановлені судами обставини у даній справі, зокрема, відсутність доказів надіслання платнику рішення, прийнятого ДФС України за результатами розгляду скарги платника про скасування податкової вимоги від 02.03.2016 №3276-23, яка слугувала підставою для звернення позивача до суду із позовом про стягнення податкового боргу, колегія суддів вважає правильними висновки судів першої та апеляційної інстанцій про відсутність правових підстави для задоволення позову.
Приймаючи до уваги встановлені судами обставини, колегія суддів дійшла висновку, що контролюючий орган, звертаючись до суду із даним позовом про стягнення податкового боргу, не надав належних і допустимих доказів, які б підтверджували, що ним було використано повний перелік дій, визначений законодавцем щодо порядку встановлення та стягнення цього податкового боргу.
Позивач доводами касаційної скарги не спростовує висновків судів попередніх інстанцій. Контролюючий орган касаційною скаргою не обґрунтував і не зазначив, у чому полягає неправильне застосування судами норм матеріального права.
Позивач у касаційній скарзі фактично просить про переоцінку, додаткову оцінку доказів, що знаходиться поза межами касаційного перегляду встановленими частиною другою статті 341 КАС України, якою передбачено, що суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Підсумовуючи викладене, Верховний Суд дійшов висновку, що судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності до норм матеріального права, постановлено обґрунтовані рішення, в яких повно відображені обставини, що мають значення для справи. Порушень норм матеріального права, які могли призвести до зміни чи скасування рішень суду не встановлено.
Керуючись статтями 52, 341, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, суд -
Замінити Головне управління ДФС у Тернопільської області його правонаступником - Головним управлінням ДПС у Тернопільській області, утвореним на правах відокремленого підрозділу ДПС України.
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області залишити без задоволення, а рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 24.01.2018 та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 31.07.2018 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
СуддіЛ.І. Бившева Р.Ф. Ханова І.Я.Олендер