23 січня 2024 року м. Київ № 320/13752/23
Київський окружний адміністративний суд у складі судді Жукової Є.О., розглянувши в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) учасників адміністративну справу
за позовом Приватного сільськогосподарського підприємства імені Т. Г. Шевченка
до Головного управління Державної податкової служби у Київській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
До Київського окружного адміністративного суду звернулось Приватне сільськогосподарське підприємство імені Т. Г. Шевченка (далі - позивач) із позовом до Головного управління Державної податкової служби у Київській області (далі - відповідач, ГУ ДПС у Київській області), в якому просить суд:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 0034760713 від 03 березня 2023 року на суму 837 332 грн 00 коп;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 0034770713 від 03 березня 2023 року на суму 3 349 330 грн 00 коп.
Ухвалою Київського окружного адміністративного суду (суддя Журавель В.О.) від 29.05.2023 відкрито провадження у справі.
У зв'язку зі звільненням судді ОСОБА_1 у відставку на підставі рішення Вищої ради правосуддя від 03.10.2023 №949/0/15-23 «Про звільнення ОСОБА_1 з посади судді Київського окружного адміністративного суду у зв'язку з поданням заяви про відставку», призначено повторний автоматизований розподіл судової справи.
Відповідно до протоколу повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 02.11.2023 справа розподілена судді Жуковій Є.О.
03 листопада 2023 року зазначену справу фактично передано судді Жуковій Є.О.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначає, що на підставі рішення ДПС України № 4804/6/99-00-06-01-01-06 від 27.02.2023 в частині, що не було скасовано, відповідачем було винесено податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Київській області № 0034760713 від 03.03.2023 та № 0034770713 від 03.03.2023.
Вважає, що висновки акту перевірки зроблені безпідставно, без наявності документальних підтверджень, на підставі власних міркувань податкового органу, не обґрунтовані нормами податкового законодавства, спростовуються наявними доказами та документами. З огляду на що, податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню.
29 серпня 2023 року до відділу документального обігу, контролю та забезпечення розгляду звернень громадян (канцелярію) Київського окружного адміністративного суду від ГУ ДПС у Київській області надійшов відзив на позовну заяву.
Відповідач проти задоволення позовних вимог заперечує з огляду на відсутність правових підстав. В обґрунтування своєї позиції зазначає наступне. За результатами документальної перевірки складено акт від 20.10.2021 № 17421/10-36-07-15/31379694, яким встановлено порушення п. 54.3 статті 54, ст. 58, п. 44.1 ст. 44, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 та п. п. 198.1, п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України. Податковими повідомленнями-рішеннями від 03.03.2023: № 0034760713 збільшено суму грошового зобов'язання за платежем - податок на додану вартість на суму 837 332,00 грн, з яких збільшено суму грошового зобов'язання по податку на додану вартість в розмірі 669 866,00 грн та нараховано штрафні санкції в розмірі 167 466,00 грн0.; № 0034770713 зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на суму 3 349 330,00 грн, звітний період, за який подано декларацію - червень 2021 року. Вказані рішення прийняті в межах повноважень та з дотриманням вимог чинного законодавства, а тому відсутні підстави для його скасування.
Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 08.11.2023 прийнято справу №320/13752/23 до провадження судді Жукової Є.О.
Відповідно до довідки про доставку електронного листа, документ в електронному вигляді «Ухвала прийняття адміністративної справи до провадження» від 08.11.2023 по справі №320/13752/23 доставлено до електронного кабінету Приватного сільськогосподарського підприємства імені Т. Г. Шевченка 09.11.2023.
Копія ухвали від 08.11.2023 отримана представником ГУ ДПС у Київській області безпосередньо в суді, що підтверджується наявною в матеріалах справи розпискою від 16.11.2023.
11 грудня 2023 року до відділу документального обігу, контролю та забезпечення розгляду звернень громадян (канцелярію) Київського окружного адміністративного суду від ГУ ДПС у Київській області надійшов відзив на позовну заяву.
Обґрунтування відзиву, що надійшов 11.12.2023 ідентичні обґрунтуванням відзиву відповідача, що надійшов 29.08.2023.
09 грудня 2023 року до відділу документального обігу, контролю та забезпечення розгляду звернень громадян (канцелярію) Київського окружного адміністративного суду від Приватного сільськогосподарського підприємства імені Т. Г. Шевченка надійшла відповідь на відзив, сформована 04.12.2023 в підсистемі «Електронний суд».
В обґрунтування відповіді на відзив зазначає, що відповідачем у відзиві на адміністративний позов наводяться ті ж самі обставини та доводи, що містяться в акті перевірки та є підставою для оспорюваного податкових повідомлень-рішень ГУ ДПС у Київській області № 0034760713 від 03.03.2023 та № 0034770713 від 03.03.2023.
Заперечення відповідача підлягають відхиленню, оскільки вони не спростовують реальності господарських операцій між Приватним сільськогосподарським підприємством ім. Т.Г. Шевченка та його контрагентами. На момент відображення у податковому обліку здійснених операцій контрагентів позивача було зареєстровано в якості платника податку на додану вартість, а правочин, вчинений зазначеними контрагентами позивача, не є нікчемними і не був визнаний недійсним в судовому порядку. Відповідачем не наведено жодного доказу на підтвердження фіктивності конкретно договорів, укладених між зазначеними контрагентами та Приватним сільськогосподарським підприємством ім. Т.Г. Шевченка, а також нереальності операцій цих контрагентів з Приватним сільськогосподарським підприємством ім. Т.Г. Шевченка. Господарські операції позивача з контрагентами у період, що охоплений перевіркою, мали місце, підтверджені належними документами та призвели до зміни майнового стану позивача, а відтак, суми податку на додану вартість по таким операціям включено правомірно до податкового кредиту.
Правом надання заперечень відповідно до вимог ст.164 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) відповідач не скористався.
З метою додержання розумного строку розгляду справи за правилами спрощеного позовного провадження, суд визнав за можливе розгляд справи здійснювати за наявними матеріалами.
Розглянувши подані сторонами документи, всебічно і повно з'ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов та відзив, об'єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд
Приватне сільськогосподарське підприємство імені Т. Г. Шевченка зареєстроване як юридична особа та перебуває на податковому обліку з 30.03.2001, є платником податку на додану вартість.
Одним з основних видів господарської діяльності позивача є рослинництво та тваринництво, що передбачає постійну закупівлю добрив та кормів для тварин.
Відповідно до п.п.75.1.2 п. 75.1 ст.75, п.77.4 ст.77, п.82.1 ст.82, п.52-2 підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, на підставі наказу ГУ ДПС у Київській області від 28.07.2021 №1543-п, з метою встановлення дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2017 по 30.06.2021 проведено документальну планову виїзну перевірку Приватного сільськогосподарського підприємства імені Т. Г. Шевченка.
Перевірка проводилась з 31.08.2021 по 11.10.2021.
За результатами перевірки складено акт від 20.10.2021 №17421/10-36-07-15/31379694 (далі по тексту - акт перевірки).
Актом перевірки встановлено порушення податкового законодавства:
1) п. 44.1 ст.44, п.п.134.1.1 п. 134.1 ст.134 Податкового Кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VІ (із змінами та доповненнями), п.5, п.7, п. 8 П(С)БО 15 «Дохід», в результаті чого підприємством завищено від'ємне значення об'єкта оподаткування на загальну суму 4060146 гри., в тому числі за II півріччя 2021 на суму 4060146 грн;
2) п.п.14.1.71 п.14.1, п.п.14.1.219 п.14.1 ст.14, п. 185.1 ст.185, п.186 ст. 186, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1. ст. 188, п. 198.1, п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VI (із змінами та доповненнями) в результаті чого встановлено заниження податку на додану вартість на загальну суму 755882 грн, в т.ч. за січень 2021 - 755882 грн;
3) п.п. 141.4.1, 141.4.4 п. 141.4 ст. 141 Податковою кодексу України, у результаті чого занижено податок з доходу нерезидента в сумі 44135 грн, в т.ч. за 4-й квартал 2020 року в сумі 44135 грн;
4) п. 103.9 ст. 103, п.46.1 ст.46, пп 49.18.2 п.49.18 ст.49 Податковою кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-УІ, не подано до контролюючою органу розрахунок (звіт) податкових зобов'язань нерезидентів, якими отримано доходи із джерелом їх походження з України (Додаток ПН до рядка 23 ПН Податкової декларації з податку па прибуток) по «UAB Global Ocean Link Lithuania» (Литва) за IV квартал 2020 року(том 1 а.с.255-51).
Не погодившись із висновками акту перевірки, позивачем 09.11.2021 за вих.№235 до ГУ ДПС у Київській області подано заперечення на акт виїзної документальної перевірки від від 20.10.2021 №17421/10-36-07-15/31379694 (том 1 а.с.97-114).
Листом від 25.11.2021 за вих.№44660/6/10-36-07-15 ГУ ДПС у Київській області надало відповідь на заперечення до акту перевірки та залишило висновки акту без змін, а заперечення без задоволення (том 1 а.с.115-118).
На підставі акта перевірки від 20.10.2021 №17421/10-36-07-15/31379694, ГУ ДПС у Київській області винесені податкові повідомлення-рішення:
від 01.12.2021 форми «С» №0288710715, яким Приватному сільськогосподарському підприємству імені Т. Г. Шевченка збільшено суму податкового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 944852 грн, з яких: 755882 грн сума грошового зобов'язання, 188970 грн сума штрафних (фінансових) санкцій;
від 01.12.2021 форми «П» №0288770715, яким Приватному сільськогосподарському підприємству імені Т. Г. Шевченка зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за червень 2021 року у сумі 4060146 грн (том 1 а.с.119-121).
22 грудня 2021 року позивачем подано скаргу до ДПС України на податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Київській області від 01.12.2021 №0288710715 та №0288770715 (том 1 а.с.122-147).
Рішенням ДПС України про результати розгляду скарги від 27.02.2023 №4804/6/99-00-06-01-01-06 податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Київській області від 01.12.2021 №0288710715 та №0288770715 скасовано в частині порушень у взаємовідносинах із ТОВ «Агропром ЮА», в іншій частині податкові повідомлення рішення залишено без змін, а скаргу частково задоволено (том 1 а.с.148-153).
З урахуванням висновків акту перевірки від 20.10.2021 №17421/10-36-07-15/31379694 та рішення ДПС України від 27.02.2023 №4804/6/99-00-06-01-01-06, ГУ ДПС у Київській області 03.03.2023 прийнято податкові повідомлення-рішення:
форми «Р» № 0034760713 за порушення п. п. 198.1, п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України Приватному сільськогосподарському підприємству імені Т. Г. Шевченка збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на суму 837 332 грн, з яких збільшено суму грошового зобов'язання по податку на додану вартість в розмірі 669 866 грн та нараховано штрафні санкції в розмірі 167 466 грн;
форми «П» № 0034770713 яким Приватному сільськогосподарському підприємству імені Т. Г. Шевченка згідно п. 54.3 статті 54, статтею 58, п. 44.1 ст. 44, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, п.5, п.7, п.8 П(С)БО 15 «Дохід» зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на суму 3 349 330,00 грн, за червень 2021 року (том 1 а.с.154-157).
Не погоджуючись з правомірністю прийняття податкових повідомлень-рішень від 03.03.2023 №0034760713 та №0034770713, позивач 22.03.2023, протягом місяця, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження відповідно до пункту 56.17 Податкового кодексу України, звернувся з даним адміністративним позовом до суду.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам суд зазначає наступне.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовані положеннями Податкового кодексу України (далі - ПК України).
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України - для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
З урахуванням пункту 2 статті 3 Закону фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Відповідно до пунктів 1 та 2 статті 9 Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Згідно з пунктом 2.1 та 2.4 «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05 червня 1995 року за № 168/704 (далі - Положення), первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Первинні документи повинні мати такі обов'язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
З урахуванням викладеного, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.
Підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 сатті 134 Податкового кодексу України визначено, що об'єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Відповідно до пункту 198.2 ст. 198 цього Кодексу датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Відповідно до пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі, коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу. Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Суд також зазначає, що відповідно до пунктів 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, в редакції, яка діяла у період, що перевірявся, на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін. При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Згідно з пунктами 200.1, 200.2 статті 200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.
Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Таким чином, недоведеність фактичного здійснення господарської операції (нездійснення операції) позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкової вигоди, а покупця - права на формування цієї податкової вигоди навіть за наявності правильно оформлених за зовнішніми ознаками та формою, але недостовірних та у зв'язку з цим юридично дефектних первинних документів, та незважаючи на наявність доказів сплати вартості товарів, якщо рух коштів не забезпечений зв'язком з господарською діяльністю учасників цих операцій. При цьому, відсутність ділової мети також є підставою для відмови у наданні податкової вигоди.
Перевіряючи висновки перевірки та, як наслідок, оскаржувані податкові повідомлення-рішення, на предмет їх відповідності положенням частини другої статті КАС України, в розрізі господарських операцій позивача та його контрагента у перевіряємому періоді, суд зазначає наступне.
Одним з основних видів господарської діяльності Приватного сільськогосподарського підприємства імені Т. Г. Шевченка є рослинництво та тваринництво, що передбачає постійну закупівлю добрив та кормів для тварин.
Між Приватним сільськогосподарським підприємством ім. Т.Г. Шевченка (Продавець) та ТОВ «В Агро» (код ЄДРПОУ 41635617) «Покупець» укладено договір поставки №20 від 19.11.2018.
Вищенаведений договір поставки є чинним, не був визнаний судом недійсним та був діючим на момент виниклих правовідносин.
Предметом договору поставки від 19.11.2018 за №20 укладеним між Приватним сільськогосподарським підприємством ім. Т.Г. Шевченка та ТОВ «В Агро» є пшениця, яка повинна відповідати показникам якості, відповідно до ДСТУ 3768:2010 (вологість, сміттєві домішки, зернова домішка, кількість та якість клейковини, інше).
На підтвердження реальності здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом надано: видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, специфікації, платіжні інструкції, протоколи погодження цін, прибуткові квитанції, банківські виписки по рахунку (том 1 а.с.158-249, том 2 а.с.1-18).
Висновок ГУ ДПС у Київській області стосовно порушення п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, п.8 П(С)БО 15 «Дохід», згідно з яким встановлено заниження Приватним сільськогосподарським підприємством ім. Т.Г. Шевченка суми доходу на загальну суму 1 334 530,00 грн, в тому числі за 2018 рік на суму 1 334 530,00 грн, які враховуються при обчисленні фінансового результату до оподаткування суперечить вимогам чинного законодавства в частині визначення доходу згідно національних стандартів бухгалтерського обліку та розрахунку податку на прибуток згідно з Податковим кодексом України.
Так, відповідно до пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, об'єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Згідно з п. 8 Національного положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід»:
Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, інших активів) визнається в разі наявності всіх наведених нижче умов:
покупцеві передані ризики й вигоди, пов'язані з правом власності на продукцію (товар, інший актив);
підприємство не здійснює надалі управління та контроль за реалізованою продукцією (товарами, іншими активами);
сума доходу (виручка) може бути достовірно визначена;
є впевненість, що в результаті операції відбудеться збільшення економічних вигод підприємства, а витрати, пов'язані з цією операцією, можуть бути достовірно визначені.
Відповідно до п. 21 Національного положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід» - Дохід відображається в бухгалтерському обліку в сумі справедливої вартості активів, що отримані або підлягають отриманню.
Відповідно до визначення, наведеного в ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», активи - ресурси, контрольовані підприємством у результаті минулих подій, використання яких, як очікується, приведе до отримання економічних вигод у майбутньому.
Згідно з п.3 Розділу І Національного положення (Стандарт) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», оборотні активи - гроші та їх еквіваленти, що не обмежені у використанні, а також інші активи, призначені для реалізації чи використання протягом операційного циклу чи протягом дванадцяти місяців з дати балансу.
Таким чином, згідно з нормами чинного законодавства України, дохід від реалізації готової продукції за правилами бухгалтерського обліку відображається в розмірі вартості активів, які отримані підприємством або будуть підприємством отримані в майбутньому. В даному випадку - в розмірі грошових коштів, які позивач повинен був отримати та фактично отримав в якості оплати за договором поставки готової продукції від контрагента - покупця - ТОВ «В Агро». При цьому податковим органом не зазначено та не доведено факт, що свідчить про те, що підприємство додатково отримало (або повинно отримати в майбутньому) будь-які інші активи, що пов'язані з реалізацією цієї готової продукції, та вартість яких повинна вплинути на показник фінансового результату до оподаткування відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку та як наслідок - на розрахунок податку на прибуток згідно норм Податкового кодексу України. Тому висновки відповідача не відповідають методології визначення доходу згідно національних стандартів бухгалтерського обліку та застосуванню норм пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України.
Отже, реалізація власної продукції виходячи з конкретних умов договорів поставки та кон'юнктури ринку, що склалася на дату такої реалізації, навіть якщо вона здійснюється за цінами нижче середніх цін реалізації по регіону, жодним чином не впливає на визначення доходу згідно національних стандартів бухгалтерського обліку та не зобов'язує проводити відповідні коригування у бухгалтерському обліку і як наслідок, не впливає на розрахунок бази оподаткування податком на прибуток згідно діючих норм Податкового кодексу України.
Висновки податкового органу щодо заниження податкових зобов'язань з податку на додану вартість на загальну суму 266 906 грн не відповідають положенням чинного податкового законодавства, не підтверджені документально, базуються на припущеннях та інформації, що взагалі не може бути підставою для будь-якого правового обґрунтування.
Так, згідно з ст. 10 Закону України «Про ціни та ціноутворення», суб'єкти господарювання під час провадження господарської діяльності використовують: вільні ціни; державні регульовані ціни.
Згідно зі ст. 11 Закону України «Про ціни та ціноутворення», вільні ціни встановлюються суб'єктами господарювання самостійно за згодою сторін на всі товари, крім тих, щодо яких здійснюється державне регулювання цін.
Відповідно до п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України, База оподаткування податком на додану вартість операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни).
Згідно з підпунктом 14.1.71 пункту 14.1 статті14 Податкового кодексу України визначено, що звичайна ціна - ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін.
Відповідно до підпункту 14.1.219 пункту14.1 статті 14 Податкового кодексу України ринкова ціна - ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівняних економічних (комерційних) умовах.
Враховуючи викладене, база оподаткування податком на додану вартість операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути за загальним правилом нижче ринкових цін.
З положень наведених вище приписів ПК України вбачається, що ринковою ціною є ціна продажу , товару за договором, якщо дотримано наступні умови: 1) сторони укладають договір на добровільній і основі (без примусу); 2) сторони є взаємно незалежними юридично та фактично; 3) сторони володіють І достатньою інформацією про товар та ціни на ідентичні товари на ринку у порівняних економічних І (комерційних) умовах. Вартість операцій з постачання самостійно виготовлених товарів не може бути І нижче звичайної ціни. Звичайною ціною, якщо не доведено зворотне, є ціна товарів визначена сторонами І договору.
Підпунктом 14.1.218 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що ринок товарів (робіт, послуг) - сфера обігу товарів (робіт, послуг), що визначається виходячи з можливості покупця (продавця) без значних додаткових витрат придбати (реалізувати) товар (роботи, послуги) на найближчій для покупця (продавця) території. Отже, в розумінні положень п.п. 14.1.218 та 14.1.219 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна визначена сторонами договору, відповідає рівню ринкових цін.
Слід зазначити, що Акт перевірки не містить інформації про звичайні ціни, оскільки податковий орган неправомірно та безпідставно ототожнив зі звичайними цінами інформацію про валові середні ціни реалізації сільськогосподарської продукції сільськогосподарськими підприємствами області за календарний рік.
Отже, податкове законодавство для цілей оподаткування податком на додану вартість містить чітко визначені поняття ціни, що застосовуються для такого оподаткування, при цьому поняття середніх цін на товар, як і право їх використання для цілей оподаткування податком на додану вартість Податковим кодексом не передбачено.
Реалізація продукції власного виробництва за цінами, визначеними між взаємно незалежними юридично та фактично сторонами договору, виходячи з конкретних умов договорів поставки та кон'юнктури ринку, що склалася на дату такої реалізації і є однозначним доказом звичайної ціни.
Враховуючи, що сільськогосподарська продукція (товар) у спірних операціях реалізовувалася підприємством за звичайними цінами на рівні ринкових цін, ГУ ДПС у Київській області було безпідставно донараховано податкове зобов'язання, а також санкції з оплати податку на додану вартість при реалізації вирощеної підприємством сільськогосподарської продукції за цінами нижче звичайних. При цьому, замість звичайних цін для донарахування зобов'язання, податковим органом були використані статистичні дані, які в силу положень Закону України «Про державну статистику» не є такими, що містять звичайні або ж ринкові ціни.
Статистична інформація не може бути використана Відповідачем для висновків Акту перевірки, оскільки це прямо суперечить положенням ст. 21 Закону України «Про державну статистику», де зазначено, що статистична інформація, отримана органами державної статистики у процесі статистичних спостережень, не може вимагатися державними органами, органами місцевого самоврядування, іншими юридичними особами, об'єднаннями громадян, посадовими та іншими особами з метою використання для прийняття рішень до конкретного респондента. Тобто, використана податковим органом статистична інформація не відображає ринкових цін в силу специфіки її цільового призначення.
Так, виконавцем для визначення звичайної ціни реалізації зернових культур використовувалась, як зазначає відповідач, інформація про «середні ціни реалізації пшениці сільськогосподарськими підприємствами Васильківського району, у 2018 році в порівнянні з іншими покупцями», та з використанням інтернет-ресурсу ДП «Укпромзовнішекспертиза».
При цьому, податковим органом середні ціни реалізації сільськогосподарської продукції були застосовані як звичайні ціни до спірних господарських операцій з реалізації продукції Позивачем. Отже, податковий орган помилково ототожнив зі звичайними цінами інформацію про валові середні ціни реалізації сільськогосподарської продукції сільськогосподарськими підприємствами Київської області, що надана управлінням статистики, яке не наділене повноваженнями для визначення ціни на сільськогосподарську продукцію, тобто ця інформація не є звичайною ціною у розумінні Податкового кодексу України, а є середньою у розумінні статистичної інформації.
Так, відповідно до статті 1 Закону України «Про державну статистику» статистична інформація - документована інформація, що дає кількісну характеристику масових явищ та процесів, які відбуваються в економічній, соціальній, культурній та інших сферах життя суспільства. Статистична методологія - сукупність науково обґрунтованих способів, правил і методів статистичного вивчення масових соціально- економічних явищ та процесів, які встановлюють порядок збирання, опрацювання і аналізу статистичної інформації. Статистичне спостереження - планомірний, науково організований процес збирання даних щодо масових явищ та процесів, які відбуваються в економічній, соціальній та інших сферах життя України та її регіонів, шляхом їх реєстрації за спеціальною програмою, розробленою на основі статистичної методології. Респондент - особа або сукупність осіб, які підлягають статистичному спостереженню у встановленому законодавством порядку і визначені у статті 4 Закону.
У відповідності до статті 21 Закону України «Про державну статистику» первинні дані, отримані органами державної статистики від респондентів під час проведення статистичних спостережень, а також адміністративні дані щодо респондентів, отримані органами державної статистики від органів, що займаються діяльністю, пов'язаною із збиранням та використанням адміністративних даних, є конфіденційною інформацією, яка охороняється Законом і використовується виключно для статистичних цілей у зведеному знеособленому вигляді. Поширення статистичної інформації, на підставі якої можна визначити конфіденційну статистичну інформацію щодо конкретного респондента, забороняється.
Як зазначалось вище, статистична інформація не може вимагатися з метою використання для прийняття рішень до конкретного респондента.
Позивач у справі є конкретним респондентом у розумінні статті 4 Закону України «Про державну статистику».
Визначаючи статистичні ціни на сільськогосподарську продукцію, органи державної статистики України, керуються Методологічними положеннями з організації державного статистичного спостереження щодо реалізації продукції сільського господарства сільськогосподарськими підприємствами, затвердженими Наказом Держкомстату № 147 від 15.08.2016 року (далі - Методологія № 147). Відповідно до п. 4.3 розділу 4 Методології № 147 результатами проведення державного статистичного спостереження щодо реалізації продукції сільського господарства сільськогосподарськими підприємствами є первинна й узагальнена статистична інформація, яка використовується для визначення середньої вартості одиниці (тони, тисячі штук) реалізованої продукції сільського господарства (середньої ціни реалізації) за її видами; відстеження динаміки обсягів і середніх цін реалізації сільськогосподарської продукції та запасів зернових культур, насіння олійних культур та цукру, що зберігаються безпосередньо на потужностях підприємства; розрахунку індексів фізичного обсягу та індексів цін реалізації продукції рослинництва, тваринництва та продукції сільського господарства у цілому; складання балансів основних продуктів рослинництва та тваринництва.
Отже, Методологія № 147 визначає, що органи Держстату не можуть надати інформацію щодо ринкових цін, оскільки результатом статистичних спостережень щодо реалізації сільськогосподарської продукції, є розрахунки саме середньої ціни. Отже, такі показники жодним чином не відображають ціни фактичних операцій з реалізації сільськогосподарської продукції в певний період.
При цьому, органи Держстату, визначаючи середні ціни, керуються лише загальними відомостями, що надаються сільськогосподарськими виробниками, не досліджуючи при цьому жодних чинників, що впливають на ціноутворення продукції зернових, а саме: без поділу на класи, без врахування рівня вологості, без врахування рівня сміттєвої домішки, зернової домішки тощо. Тобто органи Держстату під час визначення середніх цін не враховують фактори, що суттєво впливають на фактичні (ринкові) ціни реалізації сільськогосподарської продукції.
Враховуючи викладене, суд вважає що податковий орган не визначив ринкових цін стосовно і товарів, які реалізовував позивач, а використання статистичних даних в розрізі визнання звичайних цін є незаконним.
Відповідачем зроблено висновок про невідповідність цін реалізації Приватним сільськогосподарським підприємством ім. Т.Г. Шевченка на користь ТОВ «В Агро» порівняно з іншими покупцями Приватного сільськогосподарського підприємства ім. Т.Г. Шевченка без належного вивчення та дослідження умов конкретних господарських операцій по поставці продукції власного виробництва цим іншим покупцям, що є одним із ключових чинників для визначення ринкової ціни згідно вищевказаного підпункту 14.1.219 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України.
Слід зазначити, що формування ціни відбувається під впливом багатьох факторів, таких як кількість товару, строки поставки, строки оплати товару, показники якості, наявність конкурентів та інших. Однак, відповідачем не було надано оцінки вказаному, та, як вбачається з Акту перевірки, підставою встановлення порушення податковим органом вказується на те, що за даними податкового органу, ціни реалізації товару іншим покупцям на тих самих умовах вище, ніж ціна реалізації ТОВ «В Агро», проте це не відповідає дійсності.
Тобто відповідачем було використано лише одну умову для співставлення - ціну сільськогосподарської продукції. В свою чергу, при проведенні перевірки податковий орган не співставив інші умови спірних операцій, такі як: базис поставки (транспортні та експедиційні витрати сторін); умови оплати (передоплата, післяплата, часткова оплата, строк внесення); накладні витрати по закупівлях; коригування ціни відповідно до обсягів поставок; коригування ціни товару, розміщеного в ангарі/складі/на елеваторі; витрати на очищення, просіювання/калібрування, просушку; витрати на зважування; коригування ціни товару в залежності від зернових чи інших домішок, вологості, енергії проростання, вмісту білка чи клейковини, процента олії, зараження шкідниками тощо; інші істотні умови, які згідно із правилами ділового обороту на ринку сільськогосподарських культур зазвичай беруться до уваги при визначенні ціни товару.
Так, на стор. 25 Акту перевірки наводяться дані щодо реалізації товару компаніям ТОВ «Агроіст Бейкінг енд Міллінг» та ТОВ «Столичний млин». Зазначені порівняння с абсолютно безпідставними та не мають доказової сили, з огляду на їх неспівставність та специфіку кожного окремого господарського договору, а саме:
поставка товару (пшениця) ТОВ «Агроіст Бейкінг енд Міллінг». Кількість поставок - шість, вагою 1,52 тн. кожна поставка, загальна вага поставок товару 9,12 т тобто це мінімальна, та, відповідно, найдорожча партія товару з огляду на її кількість. Умови поставки - доставка за рахунок Приватного сільськогосподарського підприємства ім. Т.Г. Шевченка. Товар - пшениця 3 класу. Умови оплати - відстрочення платежу. Період поставки - в залежності від потреб Покупця (том 1 а.с.200-221);
поставка товару (пшениця) ТОВ «Столичний млин»; Кількість поставок - сім, вагою 22-45 т., загальна вага поставок товару - 246 т. Пшениця 3 та 6 класу, доставка за рахунок Приватного сільськогосподарського підприємства ім. Т.Г. Шевченка. Умови оплати - відстрочення платежу. Період поставки - грудень 2018 року (том 1 а.с.222-249, том 2 а.с.1-20);
поставка товару ТОВ «В Агро» - пшениця за ДСТУ 3768:2010 - клас не встановлюється. Кількість поставок - дванадцять, вагою 5,7-115,0 т., загальна вага поставок товару - 897,81 т. Умови поставки - самовивіз, доставка здійснюється силами та за рахунок Покупця, ТОВ «В Агро». Умови оплати - передбачена передоплата 100% за домовленістю сторін. Період поставки - листопад 2018 року.
В Акті перевірки зазначено, що в грудні 2018 року Приватне сільськогосподарське підприємство ім. Т.Г. Шевченка реалізовувало пшеницю за суттєво відмінними цінами в порівнянні з реалізаційними цінами на ТОВ «В Агро».
Вказана реалізація відбувалась в грудні 2018 року, коли ціна зросла у порівнянні з листопадом, в договорі вказано ціну з урахуванням логістики до покупців, було реалізовано пшеницю продовольчої якості, що має бути дорожчою за ціну пшениці нижчої якості, яка реалізована ТОВ «В Агро».
Так, суд наголошує, що порівнювати ціни товарів, якщо умови реалізації (період реалізації, якість товару, умови поставки) суттєво відрізняються, неприпустимо.
Отже, враховуючи вищевикладене, реалізація пшениці відповідної якості, яку було реалізовано ТОВ «В Агро», відповідає ринковій ситуації на момент її реалізації.
Стосовно господарських відносин із контрагентом ПП «Ярос» із придбання біологічних добрив, суд зазначає наступне.
Між Приватним сільськогосподарським підприємством ім. Т.Г. Шевченка (Покупець), та ПП «Ярос» (Продавець) (нова назва ПП «Могул Груп»), укладено договір поставки № 71 від 09.08.2017.
Предмет договору: Покупець зобов'язується оплатити Продавцю вартість продукції та прийняти її в строки, порядку', та на умовах, визначених цим договором, а Продавець зобов'язується відвантажити та передати Покупцю оплачену продукцію в строки, порядку, та на умовах, визначених цим договором.
Асортимент, терміни поставки продукції, її ціни, вартість та кількість докладно зазначені в додатках (Специфікація), що додаються до цього договору і є його* невід'ємною частиною.
Якість продукції: Якість продукції повинна відповідати державним стандартам та технічним умовам для даного виду продукції. Продавець на підтвердження якості продукції надає Покупцю відповідні належним чином засвідчені копії реєстраційних документів та сертифікатів.
Умови та строки поставки: Продавець зобов'язаний відвантажити продукцію Покупцеві протягом семи календарних днів з дати здійснення передплати за продукцію. Транспортування продукції здійснюється транспортом Покупця за його рахунок.
На підтвердження реальності здійснення господарських операцій між Позивачем та його контрагентом надано: специфікації, посвідчення про державну реєстрацію біологічного добрива, паспорт безпеки, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, накладні-вимоги, подорожні листи, акти про використання добрив та засобів хімічного захисту рослин (том 2 а.с.19-90).
В Акті перевірки зазначено, що по операціям з придбання біологічного добрива у ПП «Ярос», первинні документи по яким складені всупереч вимог діючого законодавства України, немає можливості підтвердити факт здійснення господарських операцій у відповідний період. Відповідачем встановлено документальне оформлення операцій з ПП «Ярос» за відсутності факту їх реального здійснення з метою надання податкової вигоди третім особам. Податковим органом це визначається як безоплатне отримання товарів, що повинно визнаватись доходом. Податкові органи вважають, що така операція повинна відображатись в обліку як товари отримані з джерела невідомого походження.
Відповідно, в Акті перевірки зазначено, що в порушення норм п.5 та п.7 П(С)БО №15 «Дохід», яким регулюється порядок формування доходів в бухгалтерському обліку, п. 44.1 ст. 44, п.44.2 ст. 44, п.п.1341.1. п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, ПСП ім. Т.Г. Шевченка не віднесено до інших доходів безоплатно отримані товари (біологічне добриво) в сумі 2 014 800 грн, що призвело до заниження доходів Приватного сільськогосподарського підприємства ім. Т.Г. Шевченка, які враховуються при обчисленні фінансового результату до оподаткування.
При цьому, податковим органом під час здійснення перевірки не заперечувався факт реального отримання Приватним сільськогосподарським підприємством ім. Т.Г. Шевченка біологічних добрив.
Доводи ГУ ДПС у Київській області фактично зводяться до наявності податкової інформації щодо діяльності контрагента Приватного сільськогосподарського підприємства ім. Т.Г. Шевченка.
Верховний Суд займає чітку позицію з цього питання та зазначає (наприклад у постанові від 20.03.2018 р. у справі №804/939/16), що податкова інформація, яка міститься в інформаційно-аналітичних базах щодо контрагентів позивача стосовно ланцюгів постачання, а також податкова інформація, надана іншими контролюючими органами, має виключно інформативний характер та не вважається належним доказом у розумінні процесуального законодавства.
Відповідачем не було доведено та надано належних доказів про наявність встановлених та підтверджених фактів, які свідчать про обізнаність Приватного сільськогосподарського підприємства ім. Т.Г. Шевченка щодо неправомірної поведінки його контрагентів та злагодженості дій між ними.
Верховний Суд України у постанові від 20 січня 2016 року у справі № 826/11531/14, Верховний Суд у постановах від 24 січня 2018 року у справі № 2а-19379/11/2670, від 19 листопада 2019 року у справі № 826/487/16 неодноразово звертав увагу, що надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, е наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості гуртуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.
В даному випадку податковий орган наводить беззмістовний та суперечливий перелік тверджень, які не мають будь-якого підтвердження, та робить висновок про завищення податкового кредиту навіть не базуючись на загальних вимогах чинного законодавства України.
Верховний Суд України у постанові від 20 січня 2016 року у справі № 826/11531/14, Верховний Суд у постановах від 24 січня 2018 року у справі № 2а-19379/11/2670, від 19 листопада 2019 року у справі № 826/487/16 неодноразово звертав увагу, що надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.
При цьому, реальність господарських операцій з зазначеними контрагентами підтверджується наявними у ПСП ім. Т.Г. Шевченка належним чином складеними первинними документами, що є підставою для відображення в бухгалтерському обліку, які на момент проведення перевірки були надані податковому органу. Первинні документи не мають дефекту форми, змісту або походження, які в силу статті 44 Податкового кодексу України, ч. 2 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність», п. 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88, спричиняють втрату первинними документами юридичної сили і доказовості. Вказані документи містять всі необхідні для цілей оподаткування відомості про зміст та обсяг операцій та засвідчують рух товарно-матеріальних цінностей.
Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності.
Навіть порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування об'єкта оподаткування податком на прибуток, витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагентів та злагодженість дій між ними.
Отже, за змістом норм Податкового кодексу У країни право покупця на податковий кредит з податку на додану вартість не ставиться в залежність від дотримання контрагентами вимог законодавства та вчинення ймовірних зловживань за ланцюгом постачання товару.
Аналогічна правова позиція висловлена у постановах Верховного Суду від 10.03.2020 у справі №822/1284/15 та від 30.10.2018 по справі №826/16134/14. Наведене правозастосування також узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними в постановах від 30.01.2018 №К/9901/612/18 і №К/9901/630/18.
Не підтвердження операцій за ланцюгом постачання, так само як і податкова інформація про відсутність укладених договорів між контрагентом та фактичним виконавцем робіт/ послуг, так само як і інші порушення податкової дисципліни, допущені контрагентом платника податків або третіми особами, не є свідченням нереальності господарських операцій, за умови їх підтвердження належними та допустимими первинними документами податкового та бухгалтерського обліку.
Таку позицію підтверджує Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 21 грудня 2018 року в рамках справи № 805/2030/16-а,адміністративне провадження № К/9901/28918/18 (ЄДРСРУ № 78771679), від 21 грудня 2018 року по справі № 826/5774/17, адміністративне провадження № К/9901/63719/18 (ЄДРСРУ № 78771564), від 20 грудня 2018 року по справі № 826/9632/16, адміністративне провадження № К/9901/32828/18 (ЄДРСРУ № 78716371), від 20 грудня 2018 року по справі № 826/20081/16, адміністративне провадження № К/9901/42306/18 (ЄДРСРУ № 78716040), від 20 грудня 2018 року по справі № 815/4992/16, адміністративне провадження № К/9901/41342/18, від 20 грудня 2018 року по справі № 820/2946/18, адміністративне провадження № К/9901/64596/18* (ЄДРСРУ № 78771722) та від 20 грудня 2018 року по справі № 818/770/17, адміністративне провадження № К/9901/38096/18.
При цьому, податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання не спростовує реальність господарських операцій між позивачем та його контрагентами, оскільки відповідальність стосується кожного окремого платника податку і не може автоматично поширюватися на третіх осіб, у тому числі на його контрагентів" (правовий висновок викладено у постанові Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 21 лютого 2018 року по справі № 813/1497/17).
Як зазначалось вище, при вирішенні податкових спорів суд виходить з презумпції добросовісності платника, тобто з презумпції економічної виправданості дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірність відомостей у бухгалтерській та податковій звітності платника.
Велика палата Верховного Суду у постанові від 07.07.2022 у справі № 160/3055/19 звернула увагу на те, що будь-який документ, виданий від імені суб'єкта господарювання (платника податків), що не був позбавлений відповідного статусу на час складення цього документа, має силу первинного документа та згідно зі статтею 44 ПК України та статтею 9 Закону № 996-ХIV підтверджує дані податкового обліку суб'єкта господарювання та/або його контрагентів у тому разі, якщо цей документ містить, зокрема: достовірні дані про фактично здійснену господарську операцію та відображає її економічну суть; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Відповідачем не спростовано, що внаслідок здійснення господарських операцій із контрагентами, які були предметом перевірок, позивач мав намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності, не підтверджено, що позивач прагнув отримати вигоду виключно переважно за рахунок відшкодування з державного бюджету податку на додану вартість (безпідставного формування податкового кредиту). Відповідачем не доведено неотримання позивачем товару, придбаного у контрагентів.
Водночас відповідачем поставлено під сумнів лише походження придбаного товару контрагентами позивача.
Так у відповідача наявні зауваження щодо відсутності основних фондів, необхідної кількості трудових ресурсів у контрагентів позивача. Фактично, висновки перевірок ґрунтуються на припущеннях про неспроможність контрагентів позивача здійснювати господарські операції. При цьому, відповідач не надав до суду доказів притягнення до юридичної відповідальності посадових осіб контрагентів щодо господарських операцій, які перевірялися відповідачем, та/або не надав доказів визнання судом недійсними правочинів, укладених позивачем з такими контрагентами.
Відповідачем у встановленому законом порядку не спростовано презумпцію правомірності правочинів, добросовісності платника податку та достовірності поданих документів.
Підставами для формування показників податкового обліку платника податків є результати господарських операцій між платником податків та його безпосереднім контрагентом.
Правовідносини контрагентів із третіми особами у ланцюгах постачання, з якими позивач не вступав у господарські відносини, самі по собі, за відсутності інших об'єктивних та підтверджених даних про порушення позивачем податкового законодавства, не можуть бути самостійною та достатньою підставою для висновку про нереальність господарських взаємовідносин.
Аналогічний висновок міститься у постанові Верховного Суду від 23.05.2018 у справі №804/2551/13-а.
Більш того, суд в черговий раз звертає увагу, що факт отримання позивачем товару від контрагентів не заперечувався відповідачем. Відповідач поставив лише під сумнів джерело походження товару контрагентами позивача.
Суд також вважає за доцільне зазначити, що чинне законодавство не ставить умовою дійсності правочинів, а також виникнення податкових зобов'язань платника у залежність від стану податкового обліку його контрагентів, наявності чи відсутності у останніх основних фондів, тощо. Відсутність у контрагентів позивача матеріальних і трудових ресурсів, не виключає можливості реального виконання такими платниками господарських операцій і не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, позаяк залучення інших субпідрядників (працівників чи організацій) є можливим за умови укладання відповідних договорів.
Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог законодавства щодо формування об'єкта оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів за умови, якщо судом не встановлено фактів, що свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагентів та злагодженість дій між ними.
Позивач не може нести відповідальність за можливе невиконання його контрагентами своїх податкових зобов'язань, адже поняття добросовісний платник, що вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов'язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування, а сам платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентом податкових зобов'язань. А відтак, за умови не встановлення податковим органом наявності замкнутої схеми руху грошових коштів, яка б могла свідчити про узгодженість дій позивача та його постачальника для одержання товариством незаконної податкової вигоди, останнє не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу.
Аналогічний правовий висновок сформульований Верховним Судом у постанові від 16.04.2019 у справі № 804/6909/17 та від 21.02.2020 у справі № 815/253/16, від у справі №810/1811/17.
Суд також бере до уваги ту обставину, що висновки відповідача щодо відсутності у контрагентів матеріальної можливості передати позивачу зазначеної в первинних документах продукції, зроблені виключно на підставі аналізу зібраної та опрацьованої узагальненої податкової інформації.
Відповідно до висновку Великої палата Верховного Суду, викладеного у постанові від 07.07.2022 у справі № 160/3055/19, висновки про відсутність у контрагентів трудових та матеріальних ресурсів зроблено контролюючим органом на підставі аналізу зібраної та опрацьованої узагальненої податкової інформації, однак така податкова інформація носить виключно інформативний характер. Посилання контролюючого органу на таку інформацію, як критерій оцінки реальності господарських операцій, є безпідставними, оскільки фактично надані ТОВ «АТБ-маркет» до перевірки первинні документи не були проаналізовані в акті перевірки, а тому така інформація не відповідає критерію юридичної значимості та не є допустимим і достовірним доказом у розумінні процесуального закону.
Така інформація сама собою не доводить та не може свідчити про наявність податкових правопорушень, на які посилається відповідач.
Враховуючи наведене суд вважає, що висновки відповідача, викладені в акті перевірки є помилковими.
Всі досліджені документи складені відповідно до вимог законодавства та містять всі необхідні обов'язкові реквізити, визначені податковим законодавством.
На противагу зазначеному, податковим органом під час судового розгляду справи, не було наведено будь-яких переконливих доводів та не надано належних доказів, які б ставили під сумнів реальність здійснених позивачем господарських операцій, та/або свідчили б про невідповідність цих операцій дійсному економічному змісту, та/або про наявність інших обставин що підтверджують недобросовісність саме позивача, як платника податків.
Висновки акту перевірки ґрунтуються на результатах аналізу податкової інформації, а також на відсутності у контрагентів позивача достатніх трудових ресурсів, основних засобів, та набуття статусу «ризикових», проте, суд з даного приводу приймає до уваги, що чинне законодавство не ставить умовою виникнення податкових зобов'язань платника у залежність від стану податкового обліку його контрагентів, фактичного знаходження їх за місцем реєстрації та наявності чи відсутності основних фондів або спеціальних дозволів у останніх.
Суд зазначає, що нереальність господарських операцій з придбання/постачання платником податку товарів/послуг, має підтверджуватися належними, допустимими та достатніми доказами, не може ґрунтуватися на припущеннях або на не можливості податкового органу встановити джерело походження товару у контрагентів позивача.
Статтею 90 КАС України передбачено, що суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності. Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).
Надаючи оцінку кожному окремому специфічному доводу всіх учасників справи, що мають значення для правильного вирішення адміністративної справи, суд застосовує позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану в пункті 58 рішення у справі Серявін та інші проти України (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (Ruiz Torija v. Spain) № 303-A, пункт 29).
Наведена позиція ЄСПЛ також застосовується у практиці Верховним Судом.
За загальним правилом, що випливає з принципу змагальності, кожна сторона повинна подати докази на підтвердження обставин, на які вона посилається, або на спростування обставин, про які стверджує інша сторона.
Тобто, обов'язок доводити суду обґрунтованість своїх тверджень або заперечень одночасно покладено на усіх учасників процесу.
Відповідно до частини другої статті 77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
На виконання цих вимог відповідачем не доведено належними та допустимими доказами правомірність оскаржуваних рішень.
Водночас докази, подані позивачем, підтверджують обставини, на які він посилається в обґрунтування позовних вимог, та не були спростовані відповідачем.
Системно проаналізувавши приписи законодавства України, що були чинними на момент виникнення спірних правовідносин між сторонами, зважаючи на взаємний та достатній зв'язок доказів у їх сукупності, суд дійшов висновку, що адміністративний позов є обґрунтованим та підлягає задоволенню.
Вирішуючи питання щодо розподілу судових витрат, суд зазначає наступне.
Відповідно до частини першої статті 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
За подання даного адміністративного позову до суду позивачем було сплачено за реквізитами Київського окружного адміністративного суду судовий збір в розмірі 39399 грн згідно платіжних інструкцій від 13.03.2023 №20440 (26840 грн) та від 02.05.2023 №20711 (12559,98грн), згідно з інформацією, наявною в комп'ютерній програмі «Діловодство спеціалізованого суду» зарахування судового збору до спеціального фонду Державного бюджету України підтверджено.
Отже, в силу приписів статті 139 КАС України сплачений судовий збір в розмірі 39399грн підлягає відшкодуванню на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.
Керуючись статтями 9, 14, 73-78, 90, 139, 143, 242-246, 250, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
1. Адміністративний позов Приватного сільськогосподарського підприємства імені Т. Г. Шевченка задовольнити повністю.
2. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Київській області від 03.03.2023 форми «Р» №0034760713, яким Приватному сільськогосподарському підприємству імені Т. Г. Шевченка збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на суму 837 332 гривень.
3. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Київській області від 03.03.2023 форми «П» №0034770713, яким Приватному сільськогосподарському підприємству імені Т. Г. Шевченка зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на суму 3 349 330 гривень, за червень 2021 року.
4. Стягнути на користь Приватного сільськогосподарського підприємства імені Т. Г. Шевченка за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Київській області судові витрати по сплаті судового збору у сумі 39 399 гривень (тридцять дев'ять тисяч триста дев'яносто дев'ять гривень).
Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення. У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.
Суддя Жукова Є.О.