ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
04 грудня 2023 рокуСправа №160/23513/23
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі: головуючого судді Боженко Н.В., розглянувши в порядку письмового провадження у м. Дніпрі адміністративну справу №160/23513/23 за позовною заявою фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП: НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (49005, м. Дніпро, вул. Сімферопольська. буд. 17А, код ЄДРПОУ ВП: 44118658) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
ВСТАНОВИВ:
13 вересня 2023 року до Дніпропетровського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (далі - позивач) до Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області (далі - відповідач), в якій позивач просить суд:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення форми «С» №0033050708 від 24.02.2023 року про застосування до ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП: НОМЕР_1 ) фінансових санкцій (штрафу) на суму 228 849,06 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення форми «ПС» №0033030708 від 24.02.2023 року про застосування до ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП: НОМЕР_1 ) фінансових санкцій (штрафу) на суму 2 040 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення форми «С» №0095970708 від 09.11.2022 року про застосування до ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП: НОМЕР_1 ) фінансових санкцій (штрафу) на суму 32 410 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення форми «ПС» №0095960708 від 09.11.2022 року про застосування до ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП: НОМЕР_1 ) фінансових санкцій (штрафу) на суму 82 040 грн.
Позовна заява обґрунтована посиланнями на протиправність податкових повідомлень-рішень відповідача, оскільки перевірка призначена наказом, в якому належним чином не визначено підстави проведення перевірки, а викладені в матеріалах перевірки обставини, в т.ч. допущені порушення законодавства, не підтверджуються матеріалами справи.
Справі за даним адміністративним позовом присвоєно єдиний унікальний номер судової справи 160/23513/23 та у зв'язку з автоматизованим розподілом дана адміністративна справа була передана для розгляду судді Боженко Н.В.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02 жовтня 2023 року прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження в адміністративній справі №160/23513/23, призначено розгляд справи за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи, за наявними у справі матеріалами (письмове провадження).
24 жовтня 2023 року до Дніпропетровського окружного адміністративного суду від представника відповідача надійшов відзив, в якому відповідач проти позову заперечує в повному обсязі. Зазначає, що наказ про призначення перевірки оформлений належним чином, направлення на проведення перевірки вручені працівникам позивача на місцях ведення господарської діяльності. Вказує, що в ході перевірки на господарській одиниці по вул. Журналістів у м. Дніпро встановлено реалізацію паливно-мастильних матеріалів на загальну суму 12964,00 грн., в зв'язку з чим встановлено об'єм паливно-мастильних матеріалів 4892,21 літри, на який не надано підтверджуючих документів, які є підставою для обліку. Також працівникам позивача вручалися запити на надання документів, які не були надані. В ході перевірки господарської одиниці на Донецькому шосе у м. Дніпро встановлено проведення розрахункових операцій без застосування реєстратора розрахункових операцій, без роздрукування та видачі розрахункового документа, що підтверджується фото-доказами. Встановлено реалізацію за період з 01.10.2021 року по 31.12.2021 року на суму 228189,12 грн.
Згідно положень ст. 262 Кодексу адміністративного судочинства України, суд розглянув справу у порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні) за наявними у ній матеріалами.
Дослідивши матеріали, всебічно і повно з'ясувавши всі фактичні обставини справи, на яких ґрунтуються вимоги позову, об'єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив наступні обставини справи.
Наказом відповідача від 31.08.2022 року №2323-п наказано провести фактичну перевірку позивача за адресою: м. Дніпро, на розі вул. Журналістів, буд. 3А та вул. Байкальскої, з питань дотримання норм законодавства, регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами). Перевірку розпочати з 31.08.2022 року тривалістю на більше 10 діб. Період діяльності, який буде перевірятися: згідно ст. 102 Податкового кодексу України. Перевірку розпочати з 31.08.2022 року тривалістю не більше 10 діб. Період діяльності, який буде перевірятися: згідно ст. 102 Податкового кодексу України.
В обґрунтування підстав призначення перевірки вказано: «Керуючись ст. 19-1, ст. 20, пп. 75.1.3. п. 75.1. ст. 75 на підставі пп. 80.2.5, п. 80.2. ст. 80, пп. 69.2., пп.69.27 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України» зі змінами та допрвненнями.
За результатами фактичної перевірки складено Акт (довідку) фактичної перевірки від 12.09.2022 року №1561/04/36/07/08/РРО/ НОМЕР_1 , якою зафіксовано результати перевірки господарської одиниці АГЗС за адресою: м. Дніпро, на розі вул. Журналістів, 3А та вул. Байкальської (далі - Акт перевірки від 12.09.2022року). Згідно Акту перевірки:
- реєстраційне посвідчення на реєстратор розрахункових операцій надано (п. 2.1.1.);
- документ, що підтверджує право користування господарською одиницею не надано (п. 2.2.2.)
- забезпечення можливості розрахунку в безготівковій формі за продані товари, наявність банківського платіжного терміналу - порушено (п. 2.2.4)
- ліцензія на право торгівлі пальним - наявна (п. 2.2.9);
- проведення контрольної розрахункової операції без застосування реєстратора розрахункових операцій при продажу товарів: газ скраплений, об'єм 11,32 л х 26,50 грн = 300 грн (п. 2.2.12.);
- надання розрахункового документу встановленої форми та змісту - РРО відсутній (п. 2.2.13)
- додаткова інформація, про факти, встановлені в ході перевірки (п. 2.2.20) - проведення розрахункових операцій без застосування РРО та без видачі розрахункового документу на загальну суму 12964 грн; в ході перевірки встановлено реалізації ПММ на загальну суму 12964,00 грн ціна реалізації 1 л газу скрапленого 26,50 грн в зв'язку з чим встановлено об'єм ПММ 189,21 літр на які не надано підтверджуючих документів, які є підставою для обліку; не надання платником податків документів; ведення господарської діяльності з продажу ПММ на акцизному складі, з неробочими або вимкненими витратомірами-лічильниками рівня пального введених в експлуатацію та витратомірах-лічильників; таким чином встановлено 2 рівнеміра-лічильника та 2 витратоміра лічильника з 31.08.2022 року по 09.09.2022 року. Також не надано документи. Встановлено 2 неоформлені особи.
- встановлено порушення (п. 3.1.) п. 1, 2, 12 ст. 3 Закону №265/95-ВР, п. 85.2. ст. 85, пп. 230.1.2. п. 230.1. ст. 230 Податкового кодексу України, ст. 21, 20, 23, 24 Кодексу законів про працю України.
На підставі Акту перевірки від 12.09.2022 року відповідачем щодо позивача винесено податкові повідомлення-рішення:
1) від 09.11.2022 року №0095960708 на підставі акта перевірки від 12.09.2022 року №1561/04/36/07/08/РРО/2540518675, за порушення п. 85.2. ст. 85, пп. 230.1.2. п. 230.1. ст. 230 Податкового кодексу України за період вересень 2022 року на підставі пп. 54.3.3. п. 54.3. ст. 54, абз. 3 п. 121.1. ст. 121, п. 128-1.1. ст. 128-1. Податкового кодексу України на суму 82040,00 грн (далі - ППР №0095960708);
2) від 09.11.2022 року №0095960708 на підставі акта перевірки від 12.09.2022 року №1561/04/36/07/08/РРО/2540518675, за порушення п. 1, 2, 12 ст. 3 Закону №265/95-ВР за період вересень 2022 року на підставі пп. 54.3.3. п. 54.3. ст. 54 Податкового кодексу України, абз. 1, 2 п. 1 ст. 17, ст. 20 Закону №265/95-ВР на суму 32410,00 грн (далі - ППР №0095960708).
Наказом відповідача від 16.01.2023 року №209-п наказано провести фактичну перевірку АГЗС, де здійснює діяльність позивач, за адресою: м. Дніпро, вул. Донецьке шосе, 100-Г, з питань дотримання норм законодавства, регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами). Перевірку розпочати з 17 січня 2023 року тривалістю на більше 10 діб. Період діяльності, який буде перевірятися: згідно ст. 102 Податкового кодексу України.
В обґрунтування підстав призначення перевірки вказано: «Керуючись ст. 19-1, ст. 20, пп. 75.1.3. п. 75.1. ст. 75 на підставі пп. 80.2.2., п. 80.2. ст. 80, пп. 69.2. п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України».
За результатами фактичної перевірки складено Акт (довідку) фактичної перевірки від 27.01.2023 року №305/04/36/07/08/РРО/ НОМЕР_1 , якою зафіксовано результати перевірки господарської одиниці АГЗС за адресою: м. Дніпро, шосе Донецьке, 100-Г (далі - Акт перевірки від 27.01.2023 року). Згідно Акту перевірки:
- реєстраційне посвідчення на реєстратор розрахункових операцій не надано (п. 2.1.1.);
- документ, що підтверджує право користування господарською одиницею не надано (п. 2.2.2.)
- ліцензія на право торгівлі пальним - наявна (п. 2.2.9);
- проведення контрольної розрахункової операції без застосування реєстратора розрахункових операцій при продажу товарів: скраплений газ, об'єм 3,57 л, на суму 99,96 грн, ціна за 1 л. 28,00 грн (п. 2.2.12.);
- надання розрахункового документу встановленої форми та змісту - порушено (п. 2.2.13)
- додаткова інформація, про факти, встановлені в ході перевірки (п. 2.2.20) - ненадання платником податків у повному обсязі всіх документів; незабезпечення зберігання контрольних стрічок РРО протягом встановленого законодавством терміну; проведення розрахункових операцій без застосування РРО та без видачі розрахункового документу встановленої форми на суму 99,96 грн; згідно баз даних ДПС України встановлено наявність залишків пального ГАЗ скраплений 70,47 л, ціна реалізації 28,00 грн за літр, встановлено реалізацію ПММ в період з 01.10.2021 року по 31.12.2021 року на суму 228189,12 грн; встановлено наявність однієї ї особи без належного оформлення трудового договору ( ОСОБА_2 , оператор);
- встановлено порушення (п. 3.1.) п. 1, 2, 10, 12 ст. 3 Закону №265/95-ВР, п. 85.2. ст. 85 Податкового кодексу України, ст. 2, 21, 22, 23, 24 Кодексу законів про працю України.
На підставі Акту перевірки від 27.01.2023 року відповідачем щодо позивача винесено податкові повідомлення-рішення:
1) від 24.02.2023 року №0033050708 на підставі акта перевірки від 27.01.2023 року №305/04/36/07/08/РРО/ НОМЕР_1 , за порушення п. 1.2, 10.12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 року №265/95-ВР (далі - Закон №265/95-ВР) за період жовтень 2021 року - грудень 2021 року, січень 2023 року на підставі абз. 1,3 п. 1, п. 5 ст. 17, ст. 20 Закону №265/95-ВР на суму 228849,06 грн (далі - ППР №0033050708);
2) від 24.02.2023 року №0033030708 на підставі на підставі акта перевірки від 27.01.2023 року №305/04/36/07/08/РРО/ НОМЕР_1 , за ненадання платником податків у повному обсязі всіх документів, що належать або пов'язані з предметом перевірки (п. 85.2. ст. 85 Податкового кодексу України) за період січень 2023 року на підставі пп. 54.3.3. п. 54.3. ст. 54, абз. 2 п. 121.1. ст. 121 Податкового кодексу України на суму 2040,00 грн (далі - ППР №0033030708);
Вважаючи вказані податкові повідомлення-рішення протиправним, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.
Відповідно до п. 19-1. ст. 19 Податкового кодексу України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, виконують такі функції, крім особливостей, передбачених для державних податкових інспекцій статтею 19-3 цього Кодексу:
- здійснюють адміністрування податків, зборів, платежів, у тому числі проводять відповідно до законодавства перевірки та звірки платників податків (пп. 19-1.1.1.);
- здійснюють контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері (пп. 19-1.1.14.);
- здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального (пп. 19-1.1.16.);
- проводять роботу щодо боротьби з незаконним виробництвом, переміщенням, обігом спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального (пп. 19-1.1.17.).
Відповідно до пп. 20.1.4. п. 20.1. ст. 20 Податкового кодексу України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право: проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Відповідно до пп. 75.1.3. п. 75.1. ст. 75 Податкового кодексу України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Пунктом 80.1. ст. 80 Податкового кодексу України встановлено, що фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Згідно пп. 80.2.2., 80.2.5. п. 80.2. ст. 80 Податкового кодексу України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів (пп. 80.2.2.);
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального (п. 80.2.5.)
Згідно п. 81.1. ст. 81 Податкового кодексу України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред'явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
- направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
- копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
- службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Щодо податковий повідомлень-рішень №0095960708 та №0095960708 від 09.11.2022 року.
Обидва податкові повідомлення-рішення винесені на підставі Акту перевірки від 12.09.2022 року, в свою чергу перевірка проведена на підставі наказу відповідача від 31.08.2022 року.
Загальним аргументом стосовно цих обох податкових повідомлень-рішень є твердження позивача про призначення перевірки з порушеннями законодавства. В цій частині справи перевірка призначена на підставі пп. 80.2.5. п. 80.2. ст. 80 Податкового кодексу України.
Суд зазначає, що у питанні застосування підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового України практика Верховного Суду є сформованою і усталеною, полягає в тому, що ця норма містить дві самостійні (автономні) підстави для проведення фактичної перевірки у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального: (1) отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства, а також (2) здійснення контролюючим органом функцій, визначених законодавством у цій сфері. Тобто цей пункт передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як у сукупності, так і кожна окремо. Здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов'язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб'єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.
Аналогічний правовий висновок міститься у постановах Касаційного адміністративного суду від 26.07.2023 року у справі №280/4696/22, 07.06.2022 року у справі №360/4140/20.
За сталою та послідовною практикою Верховного Суду (зокрема, постанови від 11 липня 2022 року у справі №120/5728/20-а, від 21 грудня 2022 року у справі №500/1331/21) формулювання конкретного змісту наказу є дискрецією контролюючого органу, однак, з обов'язковим дотриманням вимог норм абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК щодо змісту наказу про проведення перевірки. У разі встановлення в одному підпункті статті декількох самостійних підстав для проведення перевірки, кожна з них не обов'язково має бути сформульована тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте повинна бути чітко визначена та відповідати правовій нормі.
Виконання такої вимоги забезпечує розуміння суб'єктом господарювання причин, що зумовили проведення перевірки, а також кола питань, які можуть бути її предметом, залежно від підстави проведення. У такій ситуації в разі виникнення спору щодо наявності дійсних підстав для проведення перевірки або обґрунтованості припущень щодо вчинення суб'єктом господарювання порушень суд має можливість перевірити ці питання під час розгляду адміністративної справи.
Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду від 26.07.2023 року у справі №280/4696/22.
Крім того, у постановах Верховного Суду від 08 вересня 2020 року у справі №640/21536/19, від 17 грудня 2020 року у справі №520/12028/18, від 11 червня 2019 року у справі №1440/2045/18 уточнено і розширено підхід щодо застосування підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, як підстави для призначення фактичної перевірки. При здійсненні такого призначення контролюючий орган повинен зазначити одну із підстав, визначених підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, й у разі, якщо такою підставою є наявність та/або отримання інформації про порушення платником податків вимог законодавства, конкретизувати останню.
Питання достатності зазначення в наказі про призначення фактичної перевірки лише посилання на пп. 80.2.5. п. 80.2. ст. 80 Податкового кодексу України (без конкретизації підстави) було предметом розгляду Касаційного адміністративного суду у постанові від 20.07.2023 року у справі №160/9720/22. За змістом правозастосування в цій справі констатовано, що недотримання вимог щодо конкретизації та викладення в оскаржуваному наказі фактичних та правових підстав його прийняття призводить до протиправності останнього та необхідності його скасування.
Формулювання конкретного змісту наказу є дискрецією контролюючого органу, однак, з обов'язковим дотриманням вимог норм абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо змісту наказу про проведення перевірки. У разі встановлення в одному підпункті статті декількох самостійних підстав для проведення перевірки, кожна з них не обов'язково має бути сформульована тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте повинна бути чітко визначена та відповідати правовій нормі.
Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду від 17.08.2023 року у справі №160/15431/21.
Відсутність посилань на жодну з можливих підстав перевірки, визначених підпунктом 80.2.5 пункту 80.5 статті 80 ПК України, призводить до скасування податкового повідомлення-рішення, винесеного за результатами проведеної на підставі такого наказу перевірки.
Аналогічний правовий висновок міститься у постановах Касаційного адміністративного суду від 17.08.2023 року у справі №160/15431/21, від 05.07.2023 року у справі №460/2663/22, від 21.12.2022 року у справі № 500/1331/21.
Окрім цього, зміст правозастосування Касаційного адміністративного суду у постанові від 05.07.2023 року у справі №460/2663/22 вказує на те, що протиправність наказу про призначення перевірки є підставою для визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень навіть без визнання протиправним та скасування самого наказу про призначення перевірки.
Судом відхиляється відповідна судова практика, наведена відповідачем, оскільки найбільш актуальною та релевантною є судова практика, вказана в цьому рішенні.
Отже, суд визнає обґрунтованими доводи позивача щодо неналежного викладу правових підстав для призначення перевірки в наказі відповідача від 31.08.2022 року, в зв'язку з чим рішення, яке є безпосереднім наслідком проведеної на підставі вказаного наказу перевірки, підлягає скасуванню.
Так, порушенням контролюючого органу вимог законодавства щодо проведення перевірки як підставам позову суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
Вказаний правовий висновок сформульовано Верховним Судом у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 21.02.2020 року по справі №826/17123/18, постанові Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду від 22.09.2022 року по справі 826/17123/18.
Оскільки суд прийшов до висновку про протиправність рішень відповідача, що є предметом оскарження, з підстав порушення ним вимог законодавства щодо проведення перевірки, то це є достатньою підставою для задоволення позовних вимог.
Вказаний правовий висновок міститься у постанові Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду від 01.03.2022 року по справі №640/22563/19.
Перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб'єктом владних повноважень, який зобов'язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Таким чином, податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню. Отже, з урахуванням того, що при оскарженні податкового повідомлення-рішення платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом законодавства щодо проведення перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність такого рішення, і при цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, суд вважає, що встановлені обставини щодо протиправності процедури призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято податкове повідомлення - рішення, що є предметом оскарження, є достатніми для висновку про протиправність такого податкового повідомлення-рішення, а тому відсутня необхідність перевірки порушення позивачем вимог законодавства.
Аналогічний за змістом правовий висновок міститься у постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справи щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 22.09.2020 року по справі №520/8836/18. Також вказаний правовий висновок змістовно використано у постанові Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду від 27.12.2022 року по справі №804/7551/15.
Зміст висновків наведених постанов свідчить про те, що установивши таке порушення процедури проведення перевірки, наслідком якого є визнання протиправними її результатів, до аналізу інших обставин, що слугували підставою ухвалення суб'єктом владних повноважень індивідуальних актів, суд не може переходити, з огляду на викладену вище сталу і послідовну практику Верховного Суду, відступу від якої у встановленому законом порядку не здійснювалося.
Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду від 04.05.2022 року по справі №1.380.2019.002258.
У будь - якому випадку, першочерговим критерієм, за яким оцінюються акти контролюючого органу, є порушення адміністративних процедур, покликаних забезпечувати платникам податків реалізацію й захист їх прав. Тобто, обставини щодо дотримання контролюючим органом процедури призначення та проведення перевірки підлягають першочерговому дослідженню та встановленню.
Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду від 13.04.2023 року по справі №540/3549/20.
Аналогічна правова позиція була викладена в постанові Верховного Суду від 23.02.2023 у справі № 160/20112/21.
Отже, оскільки перевірка призначена з порушенням процедури, що судом визнано, висновки такої перевірки дослідженню не підлягають, а ухвалене за результатами такої перевірки податкові повідомлення-рішення підлягають скасуванню.
Подібні правові висновки містяться і в постановах Третього апеляційного адміністративного суду від 23.10.2023 року у справі №160/4991/23, від 14.09.2023 року у справі №160/669/23, від 16.08.2023 року у справі №280/847/22, від 02.08.2023 року у справі №160/651/23, від 12.01.2023 року у справі №160/9989/22, від 22.11.2022 року у справі №160/7891/22.
Суд також звертає увагу на інший аспект цієї обставини справи: згідно змісту п. 81.1. ст. 81 Податкового кодексу України наказ про призначення фактичної перевірки має містити період діяльності, який буде перевірятися. В наказі відповідача від 31.08.2022 року у відповідній частині зазначено: «згідно ст. 102 Податкового кодексу України».
Суд зазначає, що такий виклад періоду проведення перевірки не відповідає вимогам ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, передусім - п. 1-3, 5, 6, 8. Обраний відповідачем спосіб правозастосування позбавляє особу правової визначеності та є необґрунтованим, при цьому відповідачем не обґрунтовано також неможливості належним чином викласти період проведення перевірки.
Вказане зумовлює висновок невизначеність предмета перевірки, що є підставою для похідних висновків про протиправність наказу про призначення перевірки та результатів такої перевірки, а також про необґрунтованість дослідження в ході перевірки операцій, які перебувають за межами періоду перевірки, оскільки він не є визначеним.
Також окрему увагу суд звертає на інше використане в наказі від 31.08.2022 році нормативне положення - пп. 69.27, п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України.
У релевантній частині цього нормативного положення передбачено, що фактична перевірка проводиться за наявності хоча б однієї з таких підстав:
- отримання у встановленому законодавством порядку від державних органів або органів місцевого самоврядування інформації, що свідчить про можливі порушення платником податків законодавства про ціни і ціноутворення;
- отримання письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку формування, встановлення та застосування державних регульованих цін.
За змістом вищевикладена норма права визначила окремі та додаткові (фактично, уточнені) підстави для проведення перевірки. При цьому має місце множинність таких підстав. Відповідно, цю обставину справи також необхідно розглядати в контексті впливу на правову визначеність для позивача, а саме: як таку, що додатково негативно вплинула на правову визначеність позивача, оскільки в наявності наказ про вчинення юридично значущих дій щодо позивача на підставі посилання на дві норми права, які в сукупності передбачають 4 підстави для проведення перевірки, без деталізації конкретної підстави для проведення перевірки.
Вищевикладене є окремим аспектом протиправності правової поведінки відповідача в цій частині спірних правовідносин.
Щодо податкових повідомлень-рішень №0033050708 та №0033030708 від 24.02.2023 року.
Обидва податкові повідомлення-рішення винесені на підставі Акту перевірки від 27.01.2023 року, в свою чергу перевірка проведена на підставі наказу відповідача від 16.01.2023 року.
Загальним аргументом стосовно цих обох податкових повідомлень-рішень є твердження позивача про призначення перевірки з порушеннями законодавства. В цій частині справи перевірка призначена на підставі пп. 80.2.2. п. 80.2. ст. 80 Податкового кодексу України.
Передумовою проведення фактичної перевірки з підстав, передбачених підпунктами 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, є отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на органи державної податкової служби
Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду від 22.06.2021 року у справі №580/2615/21.
У випадку призначення перевірки на підставі пп. 80.2.2. п. 80.2. ст. 80 Податкового кодексу України також існує обов'язок визначати посилання на конкретну з можливих фактичних підстав перевірки, що підтверджується змістом правозастосування в постановах Касаційного адміністративного суду від 05.07.2023 року у справі №460/2663/22, від 13.05.2022 року у справі №520/9220/18.
Також суд констатує подібність правової природи викладення правових норм пп. 80.2.5. та пп. 80.2.2. п. 80.2. ст. 80 Податкового кодексу України, в зв'язку з чим вищевикладені правові позиції Верховного Суду щодо окремо щодо кожної з цих норм права застосовуються до іншої норми права за аналогією.
Суд зауважує і на тотожність недоліку наказу відповідача від 16.01.2023 року раніше викладеному недоліку щодо абстрактності періоду діяльності, за який проводиться перевірка.
Таким чином, суд констатує порушення відповідачем процедури призначення перевірки. Вищевикладене обґрунтування щодо меж судового розгляду в такому випадку застосовується і до позовних вимог в цій частині.
Суд, всебічно і повно з'ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги, оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, враховуючи наведені правові позиції суду касаційної інстанції, суд приходить до висновку про задоволення позовних вимог.
Суд також зауважує, що задовольняє позовні вимоги за змістом, однак приводить їх у відповідність до вимог законодавства, що забезпечити ефективний захист прав позивача
Щодо судових витрат.
При зверненні до суду позивачем сплачено суму судового збору у розмірі 3453,40 грн, що підтверджується квитанцією до платіжної інструкції від 13.09.2023 року. Відповідно до положень ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України сплачений судовий збір за подання позову підлягає поверненню позивачу за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.
Керуючись ст. ст. 134, 139, 241-246, 250, 262 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
УХВАЛИВ:
Позовну заяву фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП: НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (49005, м. Дніпро, вул. Сімферопольська. буд. 17А, код ЄДРПОУ ВП: 44118658) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення форми Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 09.11.2022 року №0095960708.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення форми Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 09.11.2022 року №0095970708.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення форми Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 24.02.2023 року №0033030708.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення форми Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 24.02.2023 року №0033050708.
Стягнути з Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (49005, м. Дніпро, вул. Сімферопольська, 17-а, код ЄДРПОУ ВП: 44118658) за рахунок бюджетних асигнувань на користь ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП: НОМЕР_1 ) сплачений судовий збір у розмірі 3453,40 гривень (три тисячі чотириста п'ятдесят три гривні 40 копійок).
Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в строки, передбачені статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України.
Суддя Н.В. Боженко