ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
23 листопада 2023 р.Справа № 440/10996/22
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Перцової Т.С.,
Суддів: Жигилія С.П. , Русанової В.Б. ,
за участю секретаря судового засідання Юрченко Д.С.
представників сторін: представника позивача - Капусти О.А.,
представника відповідача - Єгоренка Р.М.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській област на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 19.04.2023, головуючий суддя І інстанції: Н.Ю. Алєксєєва, м. Полтава, повний текст складено 27.04.23 року по справі № 440/10996/22
за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1
до Головного управління ДПС у Полтавській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
ВСТАНОВИВ
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1 , позивач) звернувся до Полтавського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС в Полтавській області ( далі - ГУ ДПС в Полтавській області, відповідач), у якому просив суд:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 18.11.2022 №00042060705 , прийняте Головним управлінням ДПС у Полтавській області, згідно якого до ФОП ОСОБА_1 застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 5100,00 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 18.11.2022 №00042140705, прийняте Головним управлінням ДПС у Полтавській області, згідно якого до ФОП ОСОБА_1 застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 5100,00 грн;
- судовий збір стягнути за рахунок відповідача.
В обґрунтування позовної заяви зазначено про протиправність оскаржуваних рішень, прийнятих за наслідками фактичних перевірок магазинів « ІНФОРМАЦІЯ_1 », проведених на підставі наказів №1832-П та №1833-П від 24.10.2022, в яких, окрім наведення норм права, що регулюють здійснення податкового контролю шляхом проведення фактичних перевірок, відсутні будь-які посилання на наявну інформацію та/або отриману в установленому законодавством порядку про допущені позивачем порушення вимог законодавства, джерело отримання такої інформації, а отже відсутні конкретні підстави для призначення перевірок, як це передбачено підпунктами 80.2.1 - 80.2.7 статті 80 Податкового кодексу України. Таким чином, відповідачем жодним чином не обґрунтовано, що саме зумовило необхідність проведення перевірки ФОП ОСОБА_1 , наявність (отримання) якої саме інформації стало приводом для її проведення, а також не вказано мету проведення перевірки. Вищенаведене позбавляє платника податків можливості визначитися щодо законності підстав її призначення.
Зауважив, що так, за висновком Верховного Суду, викладеному у постанові від 22.05.2018 року по справі № 810/1394/16, у випадку здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального) достатньо самого лише факту покладення на контролюючий орган таких функцій. Разом з цим, у спірних правовідносинах відповідач перевіряв також інші питання, зокрема дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), а також дотримання позивачем норм обігу готівкових коштів. Таким чином, під час проведення фактичних перевірок відповідач вийшов за межі своїх повноважень, про які вказано в пункті 14 вказаної постанови Верховного Суду, а відтак мав конкретно зазначити підставу для проведення спірних перевірок.
Не виконання вищенаведених вимог призводить до визнання такої перевірки незаконною та, як наслідок, є підставою для визнання протиправним та скасування рішення, прийнятого за наслідками такої перевірки. Стверджував, що перевірка даних за минулий період часу носить характер документальної перевірки, а тому такі дії не можуть вчинятися в межах фактичної перевірки та слугувати підставою для застосування штрафних санкцій.
Наголосив, що 25.10.2022 під час проведення фактичних перевірок магазинів « ІНФОРМАЦІЯ_1 », в яких здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 , контролюючим органом не було встановлено жодного порушення податкового чи іншого законодавства України в діях позивача, про що свідчать здійснені відповідачем перед початком проведення фактичних перевірок контрольно-розрахункові операції, а також оригінали фіскальних чеків, в яких були зазначені 10-значні спеціальні цифрові коди на пиво та на сигарети, що спростовує висновки контролюючого органу про порушення ФОП ОСОБА_1 п. 11 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Незважаючи на вказане, відповідач в Актах фактичних перевірок, як на доказ виявленого правопорушення, посилався на електронні копії документів, що передаються по дротових або бездротових каналах зв'язку до контролюючого органу, згідно яких нібито були встановлені порушення позивачем вимог законодавства (фіскальні чеки від 03.08.2022, 04.07.2022, 05.07.2022, 07.07.2022, 10.07.2022), при цьому, відповідачем не вказано ані фіскальний номер розрахункового апарату, на якому ці чеки були віддруковані, ані надано безпосередньо копій вказаних чеків.
Наполягав, що Податковий кодекс України не передбачає право податкового органу нараховувати штрафні (фінансові) санкції на підставі лише комп'ютерних баз даних, які є у відповідача, оскільки для їх застосування, необхідно провести перевірку суб'єкта підприємницької діяльності і встановити відповідні порушення, а потім вже вирішувати питання про притягнення платника до відповідальності. Отже, податкове законодавство надає право відповідачу використовувати визначені Кодексом бази даних лише під час проведення камеральних перевірок, які проводяться в приміщенні контролюючого органу.
Крім того, в порушення п. 2 ст. 99 КАС України, надані відповідачем докази в електронному вигляді, що роздруковані на папері, не містять цифрового підпису ФОП ОСОБА_1 та не можуть бути доказами, що було неодноразово підтверджено у рішеннях Верховного Суду.
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 19.04.2023 у справі № 440/10996/22 адміністративний позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 ) до Головного управління ДПС у Полтавській області (вул. Європейська, буд.4, м. Полтава, Полтавська область, 36000) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 18 листопада 2022 року №00042060705.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 18 листопада 2022 року №00042140705.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 992,40 грн. (дев'ятсот дев'яносто дві гривні сорок копійок).
Відповідач, не погодившись із рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, у якій, посилаючись на неповне з'ясування судом обставин у справі, не надання належної правової оцінки обставинам у справі, прийняття судового рішення з порушенням норм матеріального права, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 19.04.2023 у справі № 440/10996/22 та постановити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог ФОП ОСОБА_1 відмовити у повному обсязі.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги наполягав на правомірності податкових повідомлень рішень № 00042060705 та № 00042140705 від 18.10.2022, винесених на підставі актів фактичних перевірок магазинів позивача « ІНФОРМАЦІЯ_1 » від 31.10.2022 та від 02.11.2022, якими встановлено порушення ФОП ОСОБА_2 вимог п. 11 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме згідно електронної копії розрахункових документів, що передаються по дротових або бездротових каналах зв' язку до контролюючого органу ФОП ОСОБА_1 в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » (м. Кременчук, вул. Гвардійська, 8) було реалізовано підакцизний товар пиво « ОСОБА_3 » один літр по ціні 45.40 грн за пляшку встановлений чек № 12167 від 03.08.2022 - без зазначення відповідного коду товарної підкатегорії згідно з УКТ-ЗЕД, та в магазині «Оптовичок» (м. Кременчук, проспект Лесі Українки, 16-В) було реалізовано підакцизний товар пиво «Жигулівське світле» 4 літри по ціні 81, 10 за пляшку встановлений чек № 8517 від 10.07.2022, а також цигарки «Kent Crystal Silver» по ціні 75,90 за пачку встановлений чек № 7989 від 07.07.2022 - без зазначення відповідного коду товарної підкатегорії згідно з УКТ-ЗЕД.
Стверджував, що фактична перевірка позивача проведена на підставах, визначених пп. 80.2.2, 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України у зв'язку з наявністю інформації, яка свідчить про порушення платником податків законодавства та здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, про що зазначено у наказах Головного управління ДПС у Полтавській області про проведення фактичних перевірок суб'єкта господарювання.
Звернув увагу, що відповідно до висновку Верховного Суду у постанові від 12.08.2021 у справі № 140/14625/20 здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов'язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб'єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.
Крім того, зазначення у наказі про проведення перевірки будь-яких додаткових відомостей (фактичних обставин, що стали передумовою для призначення перевірки за цією підставою), інформацію щодо порушення законодавства, яка стала підставою для прийняття цього наказу податковим законодавством не вимагається (висновки Верховного Суду у постанові від 21.02.2020 у справі 826/17123/18).
Стверджував, що податковим законодавством не обмежено відповідача застосовувати штрафні санкції лише за правопорушення, які відбулись у день фактичної перевірки. Вважає, що позивач погоджується, що систематично порушував норми податкового законодавства, але акцентує увагу, що у день проведення фактичної перевірки порушень не було.
Пославшись на висновки Великої Палати Верховного Суду у постанові від 08.09.2021 у справі № 816/228/17, вказав, що підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об'єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Позивач у надісланому до суду відзиві на апеляційну скаргу заперечував проти задоволення її вимог, просив рішення суду першої інстанції залишити без змін, як законне і обґрунтоване. Наполягав, що відповідачем не зазначено які конкретно норми матеріального та процесуального права були порушені судом при ухваленні оскаржуваного рішення, не наведено доводів та доказів, які б вказували на допущення позивачем вимог податкового законодавства при реалізації підакцизної продукції, з видачею невідповідних розрахункових документів.
При цьому, апелянтом жодним чином не роз'яснено як під час проведення фактичної перевірки 25.10.2022, контролюючий орган, не маючи доступу до первинних документів позивача, встановив порушення, які нібито мали місце в минулому періоді часу. Крім того, фіскальних чеків ГУ ДПС в Полтавській області надано не було.
Просив врахувати суд апеляційної інстанції, що правова позиція суду першої інстанції узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними в постанові від 02.03.2023 у справі №380/13375/21 та постанові від 17.04.2018 у справі № 812/872/17.
Щодо відсутності підстав для проведення спірних перевірок позивачем викладено доводи, аналогічні змісту позовної заяви.
В додаткових поясненнях, поданих на вимогу суду апеляційної інстанції щодо надання копій фіскальних чеків, на підставі яких відповідачем нібито були встановлені порушення, позивач повідомив, що зберігання фіскальних чеків за минулий період саме на паперових носіях не передбачено чинним законодавством України, а роздрукувати їх копії з електронної пам'яті фіскальних апаратів з технічних причин ФОП ОСОБА_1 не в змозі, тому що апарати (РРО), які встановлені в його магазинах не зберігають дані за минулий період (не більше, ніж за попередні півроку). Крім того, програмні реєстратори розрахункових операцій (ПРРО) під час дії військового стану були позбавлені технічної можливості зберігати і роздруковувати дані взагалі за весь минулий період.
Звернув увагу суду, що в обох Актах фактичних перевірок відповідач, вказуючи на номери фіскальних чеків і дату їх роздрукування, не вказує номерів фіскальних апаратів (РРО), на яких ці чеки були роздруковані, і не вказує точний час їх друкування (години, хвилини, секунди), незважаючи на те, що в магазинах позивача, де проводились фактичні перевірки, були встановлені по два фіскальні апарати.
Наголосив, що у спірних правовідносинах відповідач замість фактичної перевірки провів перевірку, яка має ознаки документальної або камеральної, а саме у приміщенні контролюючого органу тільки на підставі електронних баз даних було нібито встановлено порушення в діях позивача.
В судовому засіданні представник відповідача підтримав вимоги апеляційної скарги з підстав та мотивів, викладених в скарзі та просив суд апеляційної інстанції їх задовольнити.
Представник позивача в судовому засіданні проти задоволення вимог апеляційної скарги заперечував, просив суд апеляційної інстанції їх відхилити, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.
Судом першої інстанції встановлено, що ФОП ОСОБА_1 (ідентифікаційний код НОМЕР_1 , місцезнаходження: АДРЕСА_2 ) зареєстрований та внесене до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань в якості юридичної особи 19.05.2010, номер запису про державну реєстрацію юридичної особи 25850000000017067 /а.с. 27-29/.
Наказом ГУ ДПС у Полтавській області від 24.10.2022 № 1832-П, з метою контролю щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, оформлення трудових відносин з працівниками та на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пункту 75.1 статті 75, підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80, пункту 82.3 статті 82 ПК України від 02.12.2010 № 2755-VІ зі змінами та доповненнями, наказано провести з 25.10.2022 фактичну перевірку тривалістю 10 діб платника податків ФОП ОСОБА_1 за місцем фактичного провадження діяльності магазину " ІНФОРМАЦІЯ_1 ", що знаходиться за адресою: АДРЕСА_3 , за період з 25.10.2022 по дату закінчення перевірки у встановленому ПК України порядку /а.с. 71/.
ГУ ДПС видане направлення на перевірку від 24.10.2022 № 3033 /а.с. 72/.
Наказом ГУ ДПС від 24.10.2022 № 1833-П, з метою контролю щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, оформлення трудових відносин з працівниками та на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пункту 75.1 статті 75, підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80, пункту 82.3 статті 82 ПК України від 02.12.2010 № 2755-VІ зі змінами та доповненнями, наказано провести з 25.10.2022 фактичну перевірку тривалістю 10 діб платника податків ФОП ОСОБА_1 за місцем фактичного провадження діяльності магазину " ІНФОРМАЦІЯ_1 ", що знаходиться за адресою: АДРЕСА_4 за період з 25.10.2022 по дату закінчення перевірки у встановленому ПК України порядку /а.с. 83/.
ГУ ДПС видані направлення на перевірку від 24.10.2022 № 3052 та № 3051 /а.с. 84,85/.
На підставі вказаних наказів та направлень посадовими особами відповідача були проведені фактичні перевірки ФОП ОСОБА_1 за місцем фактичного провадження діяльності магазину " ІНФОРМАЦІЯ_1 ", що знаходиться за адресою: АДРЕСА_3 , за період з 25.10.2022; за місцем фактичного провадження діяльності магазину " ІНФОРМАЦІЯ_1 ", що знаходиться за адресою: АДРЕСА_4 за період з 25.10.2022.
За наслідками проведення перевірок відповідачем встановлено порушення позивачем вимог п.11 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» №265/95-ВР від 07.07.1995 (із змінами та доповненнями), а саме: не забезпечено проведення розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій з використанням режиму попереднього програмування найменування товарів (послуг) (із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД для підакцизних товарів), цін товарів (послуг) та обліку їх кількості.
Відповідно до електронної копії розрахункових документів, що передаються по дротових або бездротових каналах зв'язку до контролюючого органу, відповідачем встановлено, що ФОП ОСОБА_1 в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » ( АДРЕСА_3 ) було реалізовано підакцизний товар пиво « ОСОБА_3 » один літр по ціні 45,40 грн. за пляшку встановлений чек №12167 від 03.08.2022 - без зазначення відповідного коду товарної підкатегорії згідно УКТ-ЗЕД /а.с.77/.
Порушення викладене в акті фактичної перевірки від 31.10.2022 № 5431/16/31/РРО/ НОМЕР_1 /а.с.74-76/.
Відповідно до електронної копії розрахункових документів, що передаються по дротових або бездротових каналах зв'язку до контролюючого органу встановлено, що ФОП ОСОБА_1 в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » ( АДРЕСА_4 ) було реалізовано підакцизний товар пиво «Жигулівське світле» 4 літри по ціні 81, 10 за пляшку встановлений чек № 8517 від 10.07.2022 /а.с.90/, а також цигарки «Kent Crystal Silver» по ціні 75,90 за встановлений чек № 7989 від 07.07.2022 - без зазначення відповідного коду то підкатегорії згідно з УКТ-ЗЕД /а.с.89/.
Порушення викладене в акті фактичної перевірки від 02.11.2022 №5500/16/31/РРО/ НОМЕР_1 /а.с.93-94/.
За результатами фактичних перевірок відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 18 листопада 2022 року № 00042060705 про застосування до ФОП ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій в сумі 5100,00 грн, від 18.11.2022 №00042140705 про застосування до ФОП ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій в сумі 5100,00 грн.
Позивач із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями не погодився, звернувся до суду із адміністративним позовом про визнання їх протиправними та скасування.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що ГУ ДПС у Полтавській області не доведено наявності підстав у розумінні підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України для прийняття наказів про проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 за місцем провадження господарської діяльності у магазині " ІНФОРМАЦІЯ_1 ", що знаходиться за адресою: АДРЕСА_5 за період з 25.10.2022, оскільки не надано письмових та належним чином оформлених доказів, які б підтвердили наявність інформації про порушення платником податків вимог законодавства у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, яка зумовлює виникнення обґрунтованої та законодавчо встановленої необхідності для контролюючого органу зі здійснення належного податкового контролю, а саме, право на проведення фактичної перевірки згідно з підпунктом 80.2.5 пунктом 80.2 статті 80 ПК України.
За висновками суду, у наказах на проведення фактичної перевірки від 24.10.2022 № 1832-П, від 24.10.2022 № 1833-П відсутні будь-які посилання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, крім посилання на норми, що їх регулюють, не відображено в рамках яких заходів контролюючого органу встановлено невідповідність діяльності підприємства вимогам чинного законодавства, на підставі яких відомостей або документів (дата, номер, підпис уповноваженої особи) були встановлені факти порушення позивачем вимог законодавства.
Поміж іншого, суд зазначив, що невиконання цих вимог призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.
За висновками суду проведення перевірки документів позивача, отриманих контролюючим органом з електронної бази у приміщенні ГУ ДПС в Полтавській області за минулий час, носить характер документальної перевірки, а відтак такі дії не можуть вчинятися в рамках фактичної перевірки та слугувати підставою для застосування штрафних санкцій. Крім того, витяг з інформаційної бази електронних копій розрахункових документів щодо операцій вчинених позивачем 07.07.2022, 10.07.2022, 03.08.2022, зроблений в приміщені ГУ ДПС у Полтавській області, не є належним та допустимим доказом в розумінні статей 72-77 КАС України відносно порушень, що мають бути встановлені в ході проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 , що проводилася з 25.10.2022.
Судом зазначено, що відсутність правової норми, що уповноважує податковий орган використовувати в ході проведення фактичної перевірки даних бази електронних копій розрахункових документів за минулі періоди, нівелює таку можливість, а відтак податкові повідомлення-рішення від 18 листопада 2022 року № 00042060705, № 00042140705 винесені не у межах повноважень та не у спосіб, передбачений законом.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів виходить з такого.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовані Податковим кодексом України (надалі ПК України).
Зокрема, як передбачено підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України, контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Відповідно до п.п. 19-1.1.14 статті 19-1 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, виконують такі функції, крім особливостей, передбачених для державних податкових інспекцій статтею 19-3 цього Кодексу - контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері.
За змістом пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
За визначенням, наведеним у підпункті 75.1.3 пункту 75.1 цієї статті, фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
Отже, вказана норма права містить фактично дві окремі та самостійні підстави для проведення фактичної перевірки.
Відповідно до пункту 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред'явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Непред'явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред'явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.
Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п'ятому цього пункту, не дозволяється.
При пред'явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.
У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.
Згідно з п. 81.2 ст. 81 ПК України у разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) у допуску посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення перевірки посадовими (службовими) особами контролюючого органу за місцем проведення перевірки, невідкладно складається та реєструється в контролюючому органі не пізніше наступного робочого дня у двох примірниках акт, що засвідчує факт відмови, із зазначенням заявлених причин відмови, один примірник якого вручається під підпис, відразу після його складання, платнику податків та/або уповноваженій особі платника податків.
За правовою позицією, висловленою Верховним Судом у складі колегії суддів палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду в постанові від 21.02.2020 у справі № 826/17123/18, незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, такими підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства. Щодо вимоги про визнання протиправним та скасування наказу як самостійного предмета позову, судова палата зазначила, що у разі якщо контролюючим органом була проведена перевірка на підставі наказу про її проведення і за наслідками такої перевірки прийнято податкові повідомлення-рішення чи інші рішення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження після проведення перевірки не є належним способом захисту права платника податків, оскільки наступне скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права. Належним способом захисту порушеного права платника податків у такому випадку є саме оскарження рішення, прийнятого за результатами перевірки.
Отже, наказ є індивідуальним правовим актом, який вичерпує дію з проведенням перевірки. У зв'язку з цим наказ може бути самостійним предметом оскарження до початку перевірки, на етапі допуску посадових осіб контролюючого органу до перевірки.
Аналогічна за змістом правова позиція висловлена Великою Палатою Верховного Суду у постанові від 08.09.2021 у справі № 816/228/17, відповідно до якої у разі, якщо контролюючий орган був допущений до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження не є належним та ефективним способом захисту права платника податків, оскільки скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права.
Неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки.
Водночас, підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об'єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Колегією суддів встановлено, що нормативною підставою для ініціювання та проведення спірних фактичних перевірок у наказах ГУ ДПС у Полтавській області № 1832-П та №1833-П від 24.10.2022 зазначено підпункти 20.1.4, пункту 20.1 статті 20, пункт 75.1. статті 75, підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80, пункт 82.3 статті 82 ПК України, а фактичною - здійснення контролю щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, оформлення роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками.
При цьому, суд апеляційної інстанції відхиляє посилання податкового органу на те, що спірні перевірки ФОП ОСОБА_1 були проведені з метою здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального, що є окремою підставою, передбаченою підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80, та не вимагає надання інформації, яка слугувала про допущення ймовірних порушень, оскільки, як вбачається зі змісту наказів № 1832-П та № 1833-П від 24.10.2022 перевірки проведені з іншою метою, ніж стверджує податковий орган.
За таких обставин, фактичні перевірки у спірних правовідносинах могли бути проведені за наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами.
Разом з цим, зміст наказів не містить інформації про порушення платником податків тих вимог законодавства, що підпадають під предмет фактичної перевірки, яку отримано ГУ ДПС у Полтавській області, що стала у подальшому підставою для прийняття вищезазначених наказів "Про проведення фактичної перевірки".
Тобто, приймаючи наказ про проведення фактичної перевірки позивача, контролюючий орган лише обмежився посиланнями на норми чинного законодавства, в тому числі норми Податкового кодексу України, якими визначено підстави для проведення фактичної перевірки платника податків, однак, при цьому жодним чином не обґрунтував, що саме зумовило необхідність проведення перевірки, наявність (отримання) якої саме інформації стало приводом для її проведення, а також не вказав мету перевірки, що має визначатися з підстав проведення перевірки.
Колегія суддів зазначає, що відповідачем до матеріалів справи надано доповідну записку Управління податкового аудиту, відділу фактичних перевірок від 24.10.2022 № 4821/16-31-07-05-03, в якій міститься посилання на лист ДПС України від 18.10.2022 №12460/7/99-00-07-04-02 відповідно до якого проведеним аналізом по даним ГО встановлено ймовірні порушення Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», що за твердженням відповідача слугувало підстаою для прийняття вищевказаних наказів.
Однак, самі накази ГУ ДПС у Полтавській області такої підстави не містять. Крім того, відповідачем з метою належного доведення існування інформації про ймовірні порушення позивачем вимог податкового законодавства до матеріалів справи не був наданий лист ДПС України від 18.10.2022 №12460/7/99-00-07-04-02.
Суд апеляційної інстанції враховує, що у постановах від 12.08.2021 у справі № 140/14625/20, від 10.04.2020 у справі № 815/1978/18), від 25.01.2019 у справі № 812/1112/16, від 05.11.2018 у справі № 803/988/17, від 22.05.2018 у справі № 810/1394/16), від 20.03.2018 у справі № 820/4766/17) Верховний Суд указував, що підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як у сукупності, так і кожна окремо, а саме:
(1) наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення платником податків вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;
(2) здійснення функцій, визначених законом у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Тобто, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов'язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб'єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства. У цьому випадку достатньо самого факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального).
Поряд з цим у постановах від 08.09.2020 у справі № 640/21536/19, від 19.11.2020 у справі № 160/7971/19, від 17.12.2020 у справі № 520/12028/18 Верховний Суд дійшов висновку про необхідність зазначення у наказі про проведення фактичної перевірки на підставі підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, окрім звичайного посилання на норму, що регулює питання її призначення, також конкретні фактичні підстави її призначення. У вказаних справах зроблено висновок, що при здійсненні призначення контролюючий орган повинен зазначити одну із підстав, визначених підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, й у разі, якщо такою підставою є наявність та/або отримання інформації про порушення платником податків вимог законодавства, конкретизувати останню.
Окрім цього, Верховний Суд у постановах від 11.07.2022 у справі № 120/5728/20-а та від 21.12.2022 у справі № 500/1331/21, звернув увагу на те, що формулювання конкретного змісту наказу є дискрецією контролюючого органу, однак, з обов'язковим дотриманням вимог норм абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо змісту наказу про проведення перевірки. У разі встановлення в одному підпункті статті декількох самостійних підстав для проведення перевірки кожна з них не обов'язково має бути сформульована тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте повинна бути чітко визначена та відповідати правовій нормі.
Виконання такої вимоги забезпечує розуміння суб'єктом господарювання причин, що зумовили проведення перевірки, а також кола питань, які можуть бути її предметом, залежно від підстави проведення. У такій ситуації у разі виникнення спору щодо наявності дійсних підстав для проведення перевірки або обґрунтованості припущень щодо вчинення суб'єктом господарювання порушень суд має можливість перевірити ці питання під час розгляду адміністративної справи.
Колегія суддів зазначає, що підставою для прийняття оскаржуваних наказів на проведення фактичних перевірок контролюючий орган формально визначив підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України. Проте, конкретизація підстави, передбаченої зазначеним положенням, в наказі відсутня, а саме у наказі не зазначено, що перевірка призначена у зв'язку з наявністю інформації про порушення позивачем законодавства, чи у зв'язку з виконанням контролюючим органом функцій, визначених законом у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Інформація щодо обставин здійснення функцій, визначених законом у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, як передумови призначення фактичної перевірки (із зазначенням їх виду), у спірному наказі також відсутня. Не зазначено у спірному наказі й про те, яке саме порушення допустив позивач, що сулугувало підставою для проведення перевірки на підставі підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України
Отже, контролюючий орган не дотримався вимог пункту 81.1 статті 81 ПК України, відповідно до якого його посадові особи мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред'явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, зокрема, копії наказу про проведення перевірки, в якому, окрім іншого, зазначаються підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом.
Колегія суддів зазначає, що недотримання вимог щодо конкретизації та викладення в оскаржуваному наказі фактичних та правових підстав його прийняття призводить до протиправності останнього.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 15.11.2023 у справі № 320/9733/22.
При цьому, колегія суддів наголошує, що вищенаведені висновки не суперечать висновкам Верховного Суду, наведеним відповідачем в апеляційній скарзі, в частині правильного застосування підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, оскільки для призначення та проведення фактичної перевірки платника податків недостатньо вказати, як підставу, лише номер підпункту статті ПК України, тому що такий пункт містить декілька альтернативних обґрунтувань для проведення перевірки.
З огляду на вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про протиправність наказів, якими призначені перевірки магазинів «Оптовичок», в яких ФОП ОСОБА_1 здійснює господарську діяльність, що призводить до визнання перевірок незаконними, недопустимості актів перевірки, складених за їх результатами, та, як наслідок, неправомірності спірних податкових повідомлень-рішень.
Щодо виявлених контролюючим органом під час фактичної перевірки порушень, колегія суддів зазначає наступне.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Дія його поширюється на усіх суб'єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі визначено Законом України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.1995 № 265/95-ВР (далі по тексту - Закон № 265/95-ВР).
Приписами пункту 11 статті 3 Закону № 265/95-ВР на суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу покладено обов'язок проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів із використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості.
Згідно зі статтею 15 Закону № 265/95-ВР контроль за додержанням суб'єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та інших вимог цього Закону здійснюють контролюючі органи шляхом проведення фактичних та документальних перевірок відповідно до Податкового кодексу України.
Приписами пункту 7 статті 17 Закону № 265/95-ВР встановлено, що за порушення вимог цього Закону до суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у розмірі трьохсот неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості.
Аналіз вищенаведених норм права дозволяє колегії суддів дійти висновку, що обов'язковим елементом складу податкового правопорушення, передбаченого пунктом 11 статті 3 Закону № 265/95-ВР є факт проведення суб'єктом господарювання, який здійснює розрахункові операції за товари (послуги) розрахункових операцій без використання режиму попереднього програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що за результатами фактичної перевірки контролюючим органом було, зокрема, встановлено, що позивачем в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » (м. Кременчук, вул. Гвардійська, 8) було реалізовано підакцизний товар пиво «Фанатік Бланш Декюр» один літр по ціні 45,40 грн за пляшку (чек №12167 від 03.08.2022 - без зазначення відповідного коду товарної підкатегорії згідно УКТ-ЗЕД), а також в магазині «Оптовичок» (м. Кременчук, проспект Лесі Українки, 16-В) було реалізовано пачку сигарет «Вінстон» за ціною 74,00 грн (чек № 36 від 04.07.2022 р.), дві пачки сигарет «Кент» за ціною 72,00 грн за пачку, на суму 145,80 грн (чек № 47 від 04.07.2022р.), три пачки сигарет «Монте Карло» за ціною 58,90 грн за пачку на суму 176,70 грн (чек № 38 від 04.07.2022 р.), дві пачки сигарет «Ротманс» за ціною 67,90 грн на суму 135,80 грн та дві пачки сигарет «Кент» за ціною 76,90 грн за пачку на суму 153,80 грн на загальну суму 289,60 грн (чек № 3 від 05.07.2022 р.); пачку сигарет «Кент» за ціною 75,90 грн (чек № 8 від 07.07.2022 р.); дві пляшки розливного пива «Жигулівське» світле, 2.0 л, за ціною 81.10 грн на загальну суму 162,20 грн (чек № 44 від 10.07.2022) без зазначення відповідного коду підкатегорії згідно з УКТ-ЗЕД.
Таке твердження податкового органу базувалося на даних бази системи обліку даних РРО, зібраних після обробки інформації електронних копій розрахункових операцій, поданої по дротових або бездротових каналах зв'язку до відповідного сервера, в якій відсутнє значення коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД.
Вищенаведене слугувало підставами для застосування до ФОП ОСОБА_2 штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) за спірними податковими повідомленнями - рішеннями.
Відповідно до ч.1 ст.9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
Суд вживає визначені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи (ч.4 ст.9 КАС України).
Згідно зі ст.73 КАС України належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування.
Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.
Сторони мають право обґрунтовувати належність конкретного доказу для підтвердження їхніх вимог або заперечень.
Відповідно до ч.2 ст.74 КАС України обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування.
За визначенням, наведеним в ч. 1 ст. 75 КАС України, достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи.
Достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування (ст.76 КАС України).
Згідно з ч.ч.1-3 ст.90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.
Колегія суддів зазначає, що відповідно до ст. 2 Закону № 265/95-ВР розрахунковим документом, що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів, купівлі-продажу іноземної валюти, є документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), надрукований у випадках, передбачених цим Законом, і зареєстрований у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або заповнений вручну.
Тобто, належним документом, який може підтвердити/спростувати обставин щодо використання суб'єктом господарювання режиму попереднього програмування найменування при продажу підакцизного товару (без зазначення підкатегорії згідно з УКТЗЕД (10 знаків)) є відповідний розрахунковий документ.
Разом з цим, констатуючи використання позивачем режиму попереднього програмування в РРО найменування товару підакцизного без зазначення товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД реалізованих товарів, контролюючий орган в актах перевірки від 31.10.2022 №5431/16/31/РРО/2342126991 та від 02.11.2022 №5500/16/31/РРО/2342126991 посилається на копію почекової інформації, а саме фіскальний чек № 12167 від 03.08.2022, а також копії розрахункових документів, що передані контролюючому органу, зокрема чек № 36 від 04.07.2022, чек № 38 від 04.07.2022, , чек № 3 від 05.07.2022, чек № 8 від 07.07.2022, чек № 44 від 10.07.2022.
Колегія суддів вважає, що почекова інформація, яка надходить по дротових або бездротових каналах зв'язку у розумінні ст. 2 Закону № 265/95-ВР не є належним доказом вчинення позивачем правопорушення, оскільки не відповідає формі та змісту чеків, які виготовляються на РРО, а також не є їх безпосередніми копіями.
Крім того, дослідивши наявні в матеріалах справи докази, колегія суддів встановила, що згідно з інформацією по чеку № 12167 від 03.08.2022 було реалізовано пиво «Фанатік Бланш Декюр» один літр по ціні 45,40 грн за пляшку та пиво «Фнатік Вайсбір світле» один літр по ціні 43.10 грн, при цьому вказаний документ містить зазначення коду УКТЗЕД: 220300100, що не відповідає висновкам контролюючого органу про відсутність у вказаному чеку коду УКТЗЕД.
Колегія суддів враховує, що в матеріалах справи відсутні будь-які докази дослідження відповідачем під час фактичної перевірки оригіналів чи належних копій чеків, зазначених в актах перевірок.
Під час апеляційного розгляду справи, у судовому засіданні представник позивача пояснив, що вищевказані чеки не зберіглись, у зв'язку з чим надати до суду їх оригінали або копії немає можливості.
Колегія суддів враховує, що перед початком проведення фактичної перевірки 25.10.2022 в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » (м. Кременчук, вул. Гвардійська,8) представниками відповідача була проведена контрольно-розрахункова операція, а саме придбано пиво розливне «Фанатік Вайсбір» світле об'ємом 1 л на загальну суму 30,40 грн. (пункт 2.2.12 Акту фактичної перевірки), під час якої касиром магазину було видано фіскальний чек (а.с. 76), в якому було зазначено 10-значний спеціальний цифровий код 2203001000 на товар.
Також, 25.10.2022 в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » (м. Кременчук, пр.-т Лесі Українки, 16-В) представниками відповідача була проведена контрольно-розрахункова операція, а саме придбано підакцизну продукцію (пиво та сигарети), під час якої касиром магазину було видано фіскальний чек, в якому були зазначені 10-значні спеціальні цифрові коди на пиво та на сигарети ( а.с. 92).
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів приходить до висновку, що відповідачем не доведено, що позивачем здійснювались розрахункові операції без використання режиму попереднього програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД.
Колегія суддів наголошує, що формування та ведення контролюючим органом податкового обліку інформації щодо здійснення господарської діяльності позивачем, яка надходить в електронному вигляді до відповідача з усіма необхідними реквізитами, і з незалежних від платника податку причин не відображається в аналітичній системі ІТС "Податковий блок", не може бути підставою для підтвердження продажу товару без використання режиму попереднього програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, а тому висновки контролюючого органу, викладені в актах фактичних перевірок щодо факту відсутності кодів УКТЗЕД у фіскальних чеках, які роздруковувалися позивачем під час продажу підакцизної продукції, слід вважати недоведеним та такими, що не відповідають фактичним обставинам справи.
Отже, колегія суддів приходить до висновку про те, що встановлені обставини свідчать про відсутність у поведінці позивача складу податкового правопорушення, оскільки платник податків не може нести відповідальність за обставини, які не залежать від його волі, у зв'язку з чим відсутні й підстави для застосування відповідних штрафних санкцій до такого платника, що зумовлює визнання податкових повідомлень-рішень від 18.11.2022 № 00042060705 та від 18.11.2022 №00042140705 протиправними та скасування їх в судовому порядку.
Суд наголошує, що Європейський суд з прав людини у рішенні від 10 лютого 2010 року у справі “Серявін та інші проти України” зауважив, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях, зокрема, судів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції про захист прав людини та основоположних свобод (далі - Конвенція) зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною залежно від характеру рішення. У справі “Трофимчук проти України” ЄСПЛ також зазначив, що хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, це не можна розуміти як вимогу детально відповідати на кожен довід. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов'язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи.
Відповідно до пункту 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Наведене дає підстави для висновку, що доводи скаржника у кожній справі мають оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості у рамках відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду. Деякі аргументи не можуть бути підставою для надання детальної відповіді на такі доводи.
Усі інші аргументи сторін вивчені судом, однак є такими, що не потребують детального аналізу у цьому судовому рішенні, оскільки вищенаведених висновків суду не спростовують.
Згідно з частиною першою статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
Відповідно до вимог статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
У таких справах суб'єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.
Тобто, ці норми одночасно покладають обов'язок на сторін доводити суду обґрунтованість своїх тверджень або заперечень.
Водночас, докази, на які відповідач посилається в обґрунтування апеляційної скарги, не підтверджують правомірність застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій за спірним податковим повідомленням-рішенням та були спростовані в ході судового розгляду справи.
Відповідно до пункту 1 частини першої статті 315 КАС за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
В силу приписів ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального та процесуального права.
Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують.
Керуючись ч.4 ст.229, ч.4 ст.241, ст.ст.243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 326-329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-.
ПОСТАНОВИВ
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області залишити без задоволення.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 19.04.2023 по справі № 440/10996/22 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.
Головуючий суддя Т.С. Перцова
Судді С.П. Жигилій В.Б. Русанова
Повний текст постанови складено та підписано 30.11.2023 року