ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
24 жовтня 2023 р.Справа № 440/2184/23
Другий апеляційний адміністративний суд у складі:
Головуючого судді: Присяжнюк О.В.,
Суддів: Спаскіна О.А. , Любчич Л.В. ,
за участю секретаря судового засідання Труфанової К.М.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 13.06.2023 р. (ухвалене суддею Супрну Є.Б., повний текст якого складено 21.06.2023 р.) по справі № 440/2184/23
за позовом Акціонерного товариства "Полтавський завод медичного скла"
до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
ВСТАНОВИВ:
Акціонерне товариство «Полтавський завод медичного скла» (в подальшому - АТ «ПЗМС») звернулося до суду з адміністративним позовом до Північного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків, в якому, з урахуванням заяви про уточнення позовних вимог, просило: визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення відповідача від 01.12.2022 р.: № 21835000702, яким визначено суму зменшення від'ємного значення податку на додану вартість в розмірі 651004 грн.; № 21735000702, яким до платника застосовано штраф у розмірі 329632,41 грн. за відсутність складення та реєстрації податкових накладних протягом граничного строку.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 11.10.2022 р. позов задоволено.
Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просив скасувати рішення від 11.10.2022 р. та прийняти нове судове рішення, яким відмовити в задоволенні позову.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги, апелянт посилається на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, а саме: вимог Податкового кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та на не відповідність висновків суду обставинам справи.
Позивач подав до суду апеляційної інстанції письмовий відзив на апеляційну скаргу, в якому, посилаючись на законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції, просив апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Суд, перевіривши підстави для апеляційного перегляду, вважає, що вимоги апеляційної скарги підлягають задоволенню з наступних підстав.
Відповідно до ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Судовим розглядом встановлено, що АТ «ПЗМС» перебуває на обліку в Північному міжрегіональному управлінні Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків, як платник податків на додану вартість.
АТ «ПЗМС» має реєстраційні посвідчення на лікарські засоби «Кисень медичний газоподібний», «Кисень медичний рідкий» та має ліцензію Головавтотрансінспекції на надання послуг з перевезення пасажирів і небезпечних вантажів автомобільним транспортом, ліцензію Державної служби України з лікарських засобів на виробництво лікарських засобів (медичних газів), свідоцтво про державну реєстрацію медичного виробу (ампули скляні), дозвіл управління Держпраці у Полтавській області на виконання робіт підвищеної небезпеки, має у власності земельні ділянки, промислові будівлі і споруди по вул. Європейська, 158 у м. Полтава.
АТ «ПЗМС» відповідно до зареєстрованих видів економічної діяльності здійснює виробництво й оброблення інших скляних виробів, у тому числі технічних (основний), виробництво промислових газів, виробництво фармацевтичних препаратів і матеріалів та є правонаступником прав та обов'язків ПАТ «ПЗМС».
На підставі направлень на перевірку в період з 21.09.2022 р. по 11.10.2022 р. із продовженням перевірки на 10 робочих днів на підставі направлень від 21.09.2022 р. № 68, № 69 та наказу від 19.09.2022 р. № 47-п, виданого на підставі п.п. 191.1.6 п. 191.1 ст. 191, п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п.п. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, п.п. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України та абз. «б» п. 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України зі змінами, внесеними Законом України від 12.05.2022 р. № 2260-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану», проведена документальна позапланова виїзна перевірка АТ «ПЗМС» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за лютий 2022 року у податковій декларації з ПДВ від 18.03.2022 р. № 9042676348 з урахуванням уточнюючих розрахунків від 19.04.2022 р. № 9047229302, від 18.07.2022 р. №9130561728 та при декларуванні за травень 2022 року у податковій декларації з ПДВ від 17.06.2022 р. № 9085953112, з урахуванням уточнюючого розрахунку від 18.07.2022 р. № 9130561999 від'ємного значення з ПДВ, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, за результатами якого складено акт перевірки № 233/35-00-07-01-05/00480945 від 31.10.2022 р.
Висновками вищевказаного акту встановлено порушення платником податків: при декларуванні за лютий, травень 2022 року у Декларації від'ємного значення з ПДВ, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету; пп. 14.1.71, пп. 14.1.219, пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 198.1, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 201.3, п. 201.4 ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено суму від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (показник рядка 21 Декларації) в декларації за травень 2022 року на 651004 грн.; п. 201.3, п. 201.4 ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого не зареєстровані в ЄРПН зведені податкові накладні за лютий 2022 року на загальну суму 1148152,25 грн., ПДВ 229630,45 грн., за травень 2022 року на загальну суму 2080170,80 грн., ПДВ 416034,36 грн., на вартість перевищення бази оподаткування товарів над фактичною ціною реалізації промислових газів, та не зареєстровані в ЄРПН податкові накладні за лютий 2022 року на суму 922116 грн., за травень 2022 року на суму 181746 грн. із записом «без ПДВ» на різницю між ціною постачання та звичайною ціною кисню медичного рідкого.
На підставі висновків перевірки контролюючим органом 01.12.2022 р. винесені податкові повідомлення-рішення: № 21835000702, яким платнику зменшено розмір від'ємного значення суми ПДВ за травень 2022 року на 651004 грн.; № 21735000702, яким застосовано штраф у розмірі 329632,41 грн., у зв'язку з відсутністю складення та/або реєстрації податкових накладних протягом граничного строку, передбаченого ст. 201 Податкового кодексу України на суму ПДВ 645664,81 грн.
Не погодившись із вищевказаними податковими повідомленнями-рішення відповідача, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що оскаржувані податкові.
Суд апеляційної інстанції погоджується з таким висновком суду першої інстанції з наступних підстав.
Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно із пп. 14.1.71 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, звичайна ціна - ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін. Це визначення не поширюється на операції, що визнаються контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу.
Відповідно до пп. 14.1.219 п. 14.1 ст. 14.1.219 Податкового кодексу України, ринковою ціною є ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за наступних умов: продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі; обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично; володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівняних економічних (комерційних) умовах.
Згідно із пп. 14.1.18 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, бюджетне відшкодування - відшкодування від'ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника.
Відповідно до пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Згідно із пп. 14.1.202 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, продаж (реалізація) товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів.
Відповідно до п. 185.1 ст. 185 Податкового кодексу України, об'єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
Згідно із п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України, датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів). При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення; електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії.
Відповідно до положень п. 198.1 ст. 198 Податкового кодексу України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Згідно із п. 198.2 ст. 198 Податкового кодексу України установлено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Відповідно до п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Згідно із п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу. Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Відповідно до п. 200.1 ст. 200 Податкового кодексу України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Згідно із п. 201.3 ст. 201 Податкового кодексу України, у разі звільнення від оподаткування у податковій накладній робиться запис «Без ПДВ» з посиланням на відповідні пункти (підпункти), статті, підрозділи, розділи цього Кодексу та/або міжнародного договору, якими передбачено звільнення від оподаткування податком.
Платники податку в разі здійснення постачання товарів/послуг протягом періоду, за який складається така податкова накладна, постачання яких має безперервний або ритмічний характер: покупцям - платникам податку - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведені податкові накладні на кожного платника податку, з яким постачання мають такий характер протягом періоду, за який складається така податкова накладна, з урахуванням усього обсягу постачання товарів/послуг відповідному платнику протягом такого місяця (п. 201.4 ст. 201 Податкового кодексу України).
Пунктом 13 Указу Президента України від 23.07.1998 р. № 817/98 «Про деякі заходи з дерегулювання підприємницької діяльності», який був чинним до 30.09.2022 р., встановлено, що індикативні або звичайні ціни на товари (роботи, послуги) для застосування їх у податкових або митних цілях установлюються на підставі статистичної оцінки рівня цін реалізації таких товарів (робіт, послуг) на внутрішньому ринку України, яка проводиться уповноваженим державним органом у визначеному ним порядку. Індикативні або звичайні ціни не можуть встановлюватися органами виконавчої влади, які використовують їх для нарахування та стягнення податків і зборів (обов'язкових платежів) та неподаткових платежів, крім випадків відсутності статистичних даних про рівень цін на окремі види товарів (робіт, послуг).
Відповідно до Наказу Держкомстату України від 14.11.2006 р. № 519 «Про затвердження Методологічних положень щодо організації статистичного спостереження за змінами цін (тарифів) на споживчі товари (послуги) і розрахунку індексу споживчих цін», ринкова ціна, сформована під впливом попиту та пропозиції на товар в умовах конкурентного ринку.
Судовим розглядом встановлено, що основним видом діяльності АТ «ПЗМС» є виробництво та продаж виробів зі скла, що обумовлено технологічною винятковістю та сформованою протягом багатьох десятків років практикою організації виробництва. Прибуток, отриманий від здійснення господарської діяльності з реалізації цього виду продукції власного виробництва, становить більш ніж 90 % прибутку від всіх видів діяльності.
Додатковим видом діяльності АТ «ПЗМС» є виробництво кисню медичного рідкого та газоподібного. У структурі доходу підприємства частка від додаткового виду діяльності становить близько 2,9 %, при цьому показник рентабельності складає 16,34 %.
Виробництво кисню рідкого та газоподібного обумовлено необхідністю забезпечення технологічних процесів виробництва виробів зі скла, зокрема для підтримання в рівновазі технологічного процесу, для забезпечення якого необхідні надлишкові об'єми продукту (кисень, гази), які можна або утилізувати в атмосферу, або застосувати додатковий технологічний процес і за допомогою кисневої станції виготовити ще один продукт і в подальшому реалізувати.
На території АТ «ПЗМС» розташована дільниця з виробництва кисню рідкого та газоподібного, як про це свідчить технологічна довідка начальника Конструкторсько-технологічного бюро, технічна та бухгалтерська документація (досьє виробничої дільниці, висновки експертизи за результатами експертного обстеження і технічного діагностування, паспорту посудини, роздруківок по рахунку 10 «Основні засоби», субрахунку 104 «Машини та обладнання»). Технологічний процес отримання кисню це безперервний, повністю закритий герметичний процес, від забирання повітря до виходу готової продукції.
У процесі виготовлення основної продукції АТ «ПЗМС» - трубки скляної та ампул скляних використовується обладнання, яке має безперервний цикл виробництва. В технологічному процесі кисень використовується як окисник природного газу, зменшуючи витрати природного газу, підвищуючи питому теплоту згорання. З метою забезпечення безперервного циклу виробництва киснева станція подає газоподібний кисень в основний технологічний процес у безперервному режимі. Перебої з киснем можуть призвести до відхилення температурного режиму від технологічно заданих показників та, відповідно, до збільшення технологічних втрат під час виробництва. Період перезапуску обладнання кисневої станції може складати до трьох діб. Тривалість пускового періоду після зупинки з виходом на робочий режим становить 8 год.
Проектна документація передбачає накопичення кисню рідкого в ємностях в невеликих об'ємах на період проведення робіт з технічного обслуговування та ремонту обладнання. Тривале зберігання кисню не передбачене, так як супроводжується втратами, яких неможливо уникнути (відповідно до даних, зазначених у паспорті виробника на ємність). Це призводить до зменшення кількості кисню, що випаровується, та збільшення ризиків, пов'язаних із забезпеченням виробництва основної продукції (склотрубки та ампули).
23.12.2021 р. між ТОВ фірма «Кріогенсервіс» (покупець) та АТ «ПЗМС» (постачальник) укладено договір поставки № 2312 за умовами якого постачальник (АТ «ПЗМС») зобов'язується поставити на підставі узгодженої сторонами заявки кисень рідкий медичний ГОСТ 6331-78, а покупець (ТОВ Фірма «Кріогенсервіс») зобов'язується прийняти, оплатити та вивезти узгодженою сторонами партію продукції. Операції з поставки кисню рідкого медичного за цим договором у період, що перевірявся, були звільнені від оподаткування ПДВ відповідно до вимог Закону України від 30.03.2020 р. № 540-ІХ «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв'язку з поширенням коронавірусної хвороби (Covid-19)» та постанови Кабінету Міністрів України від 20.03.2020 р. № 224 «Про затвердження переліку товарів (у тому числі лікарських засобів, медичних виробів та/або медичного обладнання), необхідних для виконання заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню, локалізацію та ліквідацію спалахів, епідемій та пандемій гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2, операції з ввезення яких на митну територію України та/або операції з постачання яких на митній території України звільняються від оподаткування податком на додану вартість та які звільняються від сплати ввізного мита».
04.01.2022 р. між АТ «ПЗМС» (продавець) та ТОВ «Білар» (покупець) укладено договір поставки № 13, умовами якого передбачено, що покупець є дистриб'ютором продавця на реалізацію промислових газів власного виробництва (кисень, азот) у зрідженому та газоподібному стані.
Також 04.01.2022 р. між позивачем та ТОВ «Газпром-Полтава» укладено договір поставки № 12 умовами якого передбачено, що покупець є дистриб'ютором продавця на реалізацію промислових газів власного виробництва (кисень, азот) у зрідженому та газоподібному стані.
Відповідно до п. 1.3 вищевказаних договорів, для досягнення спільної мети, що зазначена в п. 1.2 договору, сторони домовились, зокрема, про те, що покупець має виключне право на реалізацію товару, що виробляється продавцем; для визначення розміру цін на продукцію застосовуються ринкові критерії з урахуванням пільг та скидок, що надаються продавцем покупцю, як своєму дистриб'ютору. Місце поставки товару: рідкий кисень/рідкий азот склад покупця згідно з поданою заявкою покупцем або за домовленістю; газоподібний кисень/азот на умовах самовивозу. Розрахунки за товар здійснюються на умовах післяоплати. Оплата має бути перерахована на поточний рахунок продавця на підставі рахунку-фактури, за ціною погодженою з продавцем, яка діє на момент отримання заявки від покупця.
29.12.2021 р. між АТ «ПЗМС» та ТОВ «Газпром-Полтава» підписаний лист-угода строк дії якого 31.12.2022 р., умовами вищевказаного листа передбачено, що ТОВ «Газпром-Полтава» зобов'язується закуповувати та реалізовувати щоквартально товар: рідкий кисень і рідкий азот в загальному об'ємі не менше ніж 500 тонн. Поставка товару здійснюється ним по домовленості з ТОВ «Газпром-Полтава» за адресою, вказаною в заявці засобами телефонного зв'язку, але не виключно, або на склад ТОВ «Газпром-Полтава». Витрати по доставці входять в ціну товару. У випадку невиконання умов по закупівлі та реалізації вище зазначених об'ємів товару ТОВ «Газпром-Полтава» зобов'язане відшкодувати витрати по доставці АТ «ПЗМС» згідно з наданими розрахунками протягом 5 робочих днів у місяці наступному по завершенню квартального періоду.
Згідно із товарно-транспортними накладними, перевізником товару є АТ «ПЗМС», який має ліцензію на перевезення небезпечних вантажів.
Оскільки виробництво кисню рідкого та газоподібного не є основним видом технологічного процесу, то АТ «ПЗМС» не несе витрат по транспортуванню, збереженню та переробці, що впливає на ціну реалізації газів покупцям.
Згідно із наказом голови правління АТ «ПЗМС» № 245 від 10.12.2021 р. «Про введення в дію цін» з 01.01.2022 р. встановлено звичайні ціни підприємства на продукцію та визначено, зокрема, що на кисень медичний рідкий самовивозом обсягом понад 150 т встановлена ціна 4,10 грн/кг.
Продаж промислових та медичних газів у зрідженому та газоподібному стані ТОВ «Білар», ТОВ «Газпром-Полтава», як дистриб'юторам офіційним представникам АТ «ПЗМС» на території України, та ТОВ «Фірма «Кріогенсервіс» за спеціальною ціною, яка є звичайною ціною, під зобов'язання щодо певного обсягу, надає можливість підприємству не тільки компенсувати невідворотні витрати в умовах безперервного циклу виробництва основної продукції, але й отримати прибуток.
Наказом голови правління АТ «ПЗМС» № 189 від 08.10.2021 р. «Про введення в дію цін» з 01.01.2021 р. встановлено звичайні ціни підприємства на продукцію та визначено, зокрема, що на кисень технічний рідкий самовивозом обсягом понад 150 т встановлено продавати за звичайною ціною 1,95 грн. (без ПДВ) за 1 кг, кисень технічний газоподібний за звичайною ціною 2,50 грн. (без ПДВ) за 1 кг, азот технічний рідкий за звичайною ціною 1,99 грн. за 1 кг, азот технічний газоподібний за звичайною ціною 2,70 грн. за 1 мі.
Суд апеляційної інстанції зазначає, що зважаючи на обсяг реалізації позивачем для ТОВ Фірма «Кріогенсервіс»,ТОВ «Білар» та ТОВ «Газпром-Полтава» кисень технічний газоподібний продано за звичайною ціною.
Відповідно до довідки щодо прибутку, отриманого в результаті поставки кисню із врахуванням собівартості на його виробництво підтверджується та обставина, що за період лютий, травень 2022 року підприємство отримало прибуток у розмірі 72074,87 грн та 140643,60 грн.
Крім того, на запит контролюючого органу щодо обґрунтування цін реалізації на продукцію власного виробництва позивач пояснив, що цінова політика підприємства з реалізації промислових та медичних газів регулювалася наказами «Про введення в дію цін» від 08.10.2021 р. № 189 та від 10.12.2021 р. № 245. Діяльність є рентабельною для підприємства.
Суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку (які є формою здійснення господарської діяльності), то розумна економічна причина має бути в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатися вчиненою в межах господарської діяльності платника податків. І лише за таких умов платник податків має право на врахування у податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій.
Аналогічний висновок щодо застосування щодо застосування норм матеріального права, викладені в постанові Верховного Суду від 04.04.2023 р. у справі № 120/15979/21-а.
Із врахуванням вищевикладеного, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що рівень цін, встановлених позивачем на гази власного виробництва протягом лютого, травня 2022 року, обумовлений об'єктивними обставинами, що відповідають діловій меті підприємства отримання прибутку, у зв'язку з чим були укладені договори на вигідних для обраного кола контрагентів умовах, які гарантовано відбирали обумовлені обсяги товару впродовж обумовленого періоду.
Як вбачається з матеріалів справи, контролюючий орган посилався на фактичну пов'язаність осіб, оскільки ТОВ «Білар», ТОВ «Газпром-Полтава» є єдиними покупцями технічних газів у АТ «ПЗМС», дистриб'юторами продавця, а всі витрати на зберігання або транспортування товару здійснює АТ «ПЗМС». Фактична залежність між АТ «ПЗМС» та ТОВ Фірма «Кріогенсервіс» підтверджується тим, що останнє придбає кисень рідкий з кодом УКТЗЕД 2804 лише в АТ «ПЗМС», при цьому обидві сторони володіють достатньою інформацією про такі товари, а також ціни, які склалися на ринку таких товарів, але чомусь не застосовують такі ринкові ціни у взаємовідносинах між собою.
Суд апеляційної інстанції зазначає, що в таких справах особливо важливе значення має факт доведення реалізації самостійно виготовлених товарів/послуг за цінами, які не відповідають ринковим. Цей факт має доводити особа, яка вважає, що ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, не відповідає ринковим.
Обов'язок доведення невідповідності ціни договору рівню звичайних цін покладається на контролюючий орган.
При цьому, відсутність доказів звернення податкового органу до уповноваженого державного органу про отримання необхідної інформації свідчить про порушення відповідачем визначеної процедури з'ясування рівня звичайних цін.
Аналогічний висновок щодо застосування норм матеріального права, викладений в постановах Верховного Суду від 15.03.2023 р. у справі № 200/4942/20-а, від 28.09.2022 р. у справі № 200/14542/19-а, від 14.09.2022 р. у справі № 200/12446/19-а.
Проте, відповідачем ні під час розгляду справи у суді першої інстанції, ні під час розгляду справи у суді апеляційної інстанції не надано доказів вживання заходів, передбачених п. 13 Указу Президента України від 23.07.1998 р. № 817/98, а саме, доказів дослідження відповідного ринку цін (а не ціни лише одного з виробників) та проведення аналізу цін на продукцію позивача за період, що перевірявся, не надано доказів, на підставі яких фактичних даних встановлено, що ціни, за якими позивач у перевірений період реалізовував продукцію власного виробництва, не були звичайними цінами (або не відповідали їх рівню).
Суд апеляційної інстанції зазначає, що інформація про рівень середніх ринкових цін на продукцію ДП «Мессер Україна» (кисень технічний/медичний газоподібний та рідкий, азот технічний газоподібний та рідкий) за період січень травень 2022 року не може вважатися такою, що визначає рівень звичайних цін.
Із врахуванням вищевикладених обставин, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що оскільки контролюючим органом не надано доказів того, що договірна ціна реалізації позивачем власної продукції не відповідала рівню звичайних (ринкових) цін, а відповідачем не заперечується реальність господарських операцій, то висновки, викладені в акті перевірки про завищення позивачем суми ПДВ внаслідок застосування договірних цін в якості ринкових/звичайних цін у даних фінансово-господарських операціях є безпідставними.
Щодо висновків про неправомірність формування АТ «ПЗМС» податкового кредиту за травень 2022 року на підставі податкових накладних, виписаних з боку ТОВ «Кімберліт Груп», суд апеляційної інстанції зазначає наступне.
Відповідно до п. п. 44.1 та 44.2 ст. 44 Податкового кодексу України, для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з изначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Для обрахунку об'єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» встановлено, що первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
Згідно із ч. 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, тоді як частина 2 цієї ж статі визначає перелік обов'язкових реквізитів первинних та зведених облікових документів, які складені у паперовій або в електронній формі.
Судовим розглядом встановлено, що ТОВ «Кімберліт Груп» знаходиться на обліку в ГУДПС у м. Києві. Основний вид діяльності ТОВ «Кімберліт Груп» - будівництво житлових і нежитлових будівель.
Комісією регіонального рівня відповідно до пункту 6 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 р. № 1165, винесено рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку за № 168383 від 27.07.2022 р. на підставі п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку: «В ході аналізу баз даних ДПС України отримано податкову інформацію, що підприємство надає послуги Будівельно-монтажних робіт. Податковий кредит сформовано за рахунок придбання газонокосарок, пилососів. Недостатній трудовий ресурс для виконання задекларованих обсягів. Відсутні основні засоби».
Відповідно до зареєстрованих в ЄРПН податкових накладних ТОВ «Кімберліт Груп» підприємство не отримувало послуг з оренди будівельного обладнання. Згідно з даними ЄРПН, у травні 2022 виписувало податкові накладні на надання різноманітних будівельних робіт в різних регіонах України (м. Київ, м. Вінниця, м. Бровари, смт. Коцюбинське) на загальну суму ПДВ 105,4 тис. грн.
Згідно із даними ЄРПН встановлено, що у ТОВ «Кімберліт Груп» за період січень травень 2022 року відсутні податкові зобов'язання та виписані ним податкові накладні з номенклатурою послуг, наданих АТ «ПЗМС», а саме: «алмазне свердлення отворів в цеглі». Проте, у ТОВ «Кімберліт Груп» відсутнє придбання будівельних послуг у субпідрядників, у травні 2022 року придбавались блоки, плити пінополистирольні, подрібнювачі харчових відходів та інші будівельні матеріали на загальну суму ПДВ 100,4 тис.грн.
Відповідно до Додатку 1 Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків фізичних осіб у травні 2022 року працювало 2 особи.
Таким чином, у підприємства відсутні трудові ресурси та основні фонди для виконання задекларованих послуг: «алмазне свердлення отворів в цеглі».
Як вбачається з акту первірки, відповідно до якого АТ «ПЗМС» отримано акти прийому-передачі виконаних робіт (наданих послуг), податкові накладні та відображено в податковому та бухгалтерському обліку фінансово-господарські операції з підприємством з ознаками фіктивності без мети реального настання правових наслідків, з метою заниження об'єкту оподаткування та несплати податків по ланцюгу постачання, у зв'язку з чим вказані дії призвели до втрат дохідної частини Державного бюджету України та дали змогу мінімізації податкових зобов'язань для СГД реального сектору економіки, чим порушено п. 198.1., п. 198.3., п. 198.6. ст. 198 Податкового кодексу України та завищено податковий кредит по операціях з ТОВ «Кімберліт Груп» за травень 2022 року на загальну суму 5340 грн.
Факт здійснення господарських операцій за вказаним правочином підтверджено первинними документами, які є підставою для бухгалтерського та податкового обліку і фіксують факти здійснення господарських операцій відповідно до вимог ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», а відповідачем не надано доказів, які б підтвердили, що господарські операції між позивачем та ТОВ «Кімберліт Груп» не призвели до зміни майнового стану кожного їх учасника або вони неналежним чином відображені в бухгалтерському та податковому обліку й звітності.
На підтвердження факту отримання послуг від ТОВ «Кімберліт Груп» з виконання робіт у вигляді алмазного свердлення отворів Д. 132 мм довжиною 290 (або 350) мм в цеглі позивач приєднав до матеріалів позову акти прийому-передачі виконаних робіт (наданих послуг) № 58 від 05.05.2022 р. на суму 15660 грн., у т.ч. ПДВ 2 610 грн., та № 59 від 12.05.2022 р. на суму 16380 грн., у т.ч. ПДВ 2730 грн.
Оплата придбаних послуг позивачем підтверджується виписками АТ «Полтава-банк» по особовому рахунку.
На час вчинення спірних господарських операцій з ТОВ «Кімберліт Груп» позивач та його контрагент були належним чином зареєстровані у статусі юридичних осіб та перебували на обліку як платники податків, їх установчі документи недійсними у судовому порядку не визнавалися.
Суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що виявлені контролюючим органом недоліки у господарській діяльності ТОВ «Кімберліт Груп», що не можуть бути підставою для висновку про завищення позивачем податкового кредиту за травень 2022 року на загальну суму 5340 грн., оскільки чинним законодавством не передбачений обов'язок платника податків здійснювати контроль за дотриманням постачальником вимог законодавства щодо здійснення господарської діяльності, подання звітності, сплати податків до бюджету.
Згідно із ч. 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Із врахуванням вищевикладених обставин, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті з порушенням вимог чинного законодавства, у зв'язку з чим підлягають скасуванню.
Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду першої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
Відповідно до п. 30. Рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Hirvisaari v. Finland" від 27 вересня 2001 р., рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя.
При прийнятті рішення у даній справі суд врахував позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки інших аргументів учасників справи), сформовану, зокрема у справах Салов проти України (заява № 65518/01; від 6 вересня 2005 року; пункт 89), Проніна проти України (заява № 63566/00; 18 липня 2006 року; пункт 23) та Серявін та інші проти України (заява № 4909/04; від 10 лютого 2010 року; пункт 58): принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (RuizTorija v. Spain) серія A. 303-A; 09 грудня 1994 року, пункт 29).
Пунктом 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень визначено, що обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Із врахуванням такого підходу Європейського суду з прав людини до оцінки аргументів сторін, суд апеляційної інстанції вважає, що ключові аргументи апеляційної скарги отримали достатню оцінку.
Інші доводи і заперечення сторін на висновки суду апеляційної інстанції не впливають.
Відповідно до ст. 316 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 13.06.2022 р. - без змін, оскільки суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. ст. 77, 243, 308, 316, 322, 325, 326, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 13.06.2023 р. по справі № 440/2184/23 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.
Головуючий суддя О.В. Присяжнюк
Судді О.А. Спаскін Л.В. Любчич
Повний текст постанови складено 30.10.2023 року