ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
16 жовтня 2023 рокусправа № 380/18386/23
Львівський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого-судді Мартинюка В.Я.
секретар судового засідання Лужняк О.М.
за участю:
представник позивача Олійник Р.Б..
представника відповідача Кухар Н.М.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у м.Львові адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ЗАК РЕНЕСАНС" до Головного управління ДПС у Львівській області про скасування податкового повідомлення-рішення, -
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "ЗАК РЕНЕСАНС" (далі - позивач) звернулося в суд з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (далі - відповідач), в якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 13.06.2023 року №13619/13-01-04-10.
В обґрунтування позовних вимог зазначає, що в частині податкових накладних за період жовтня 2019 року камеральна перевірка була проведена 10.05.2023 року, тобто, поза межами строків, які встановлені ПК України. Щодо податкових накладних, що складені за періоди лютий, березень, вересень, листопад, грудень 2022 року вказує, що на момент прийняття оскаржуваного повідомлення-рішення щодо застосування штрафних санкцій за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних, з урахуванням триваючого воєнного стану на території України, підлягали застосуванню штрафні санкції у розмірах визначених пунктом 90 підрозділу 2 розділу ХХ Перехідні положення Податкового кодексу України, які пом'якшують відповідальність платника податків. Наведене обумовлює протиправність оскаржуваного повідомлення-рішення. Посилається на те, що після відновлення функціонування ЄРПН наявні постійні технічні збої та помилки у його функціонуванні. Тривале не функціонування ЄРПН також зумовило негативний реєстраційний ліміт у платників податків. Відтак, його вина в порушенні граничного строку реєстрації податкових накладних відсутня. Зазначає, що при обрахунку кількості днів порушення термінів реєстрації в ЄРПН податкових накладних, які складені в період з 01.02.2022 року по 31.05.2022 року відповідач протиправно як за день прострочення врахував 15.07.2022 року, хоча з огляду на положення підп.69.1 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України - 15.07.2022 року є тільки останній день строку, коли можна було своєчасно зареєструвати податкові за відповідний період. Врахування вказаної дати за день прострочення є протиправним.
У своїх запереченнях відповідач зазначає, що позивач помилково починає відлік з дати складання податкової накладної. Строк обчислюється з наступного дня реєстрації податкової накладної. Також не враховано, що на зазначені правовідносини поширюється дія положення п.52 (2) підрозділу 10 розділу ХХ ПК України. Вказує, що позивачем в позовній заяві при наведенні п.52 (1) підрозділу 10 розділу ХХ та п.120.11 ст.1201 не враховано п.69.2 підрозділу 10 Перехідних положень ПК України. При цьому, ним не представлено жодних пояснень та документів, зокрема, щодо інформації, яка спростовує наявність його вини або наявність пом'якшуючих обставин або ж обставин, які звільняють від фінансової відповідальності відповідно до ПК України. Посилається на роз'яснення Міністерства фінансів України відображених на сайті міністерства 10.06.2022 року, відповідно до яких фінансова відповідальність буде застосовуватись до платників податків, які мали можливість, але не виконали у строки встановлені Законом №2260 свої податкові обов'язки, строк виконання яких за загальними правилами припадав на податкові періоди лютий-травень 2022 року, а саме за не реєстрацію до 15.07.2022 року податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. При цьому, у випадку, коли дійсно потрібно визначити зазначення кінцевої календарної дати чинності або виконання чого-небудь, у своєму роз'ясненні міністерство зазначило «не пізніше», як у випадку із несплатою податків і зборів. Вказує, що позивачем не надано жодних документів, які підтверджують відображення доходів та витрат від надання правової допомоги.
У відповіді на відзив позивач зазначає, що відповідач недобросовісно уникнув конкретизації дати, коли податкові накладні були зареєстровані - 10.12.2019 року. Тобто, навіть з урахуванням цієї дати камеральна перевірка своєчасності реєстрації податкових накладних за 2019 рік мала бути проведена до 09.02.2023 року. Стверджує, що строки давності проведення камеральних перевірок своєчасності реєстрації податкових накладних не можна було вважати зупиненими на період карантину, оскільки: зупинення строків давності, встановлених ст.102 ПК України, стосувалося виключно документальних перевірок щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати усіх передбачених ПК України податків та зборів; таке зупинення пов'язане із встановленим на період карантину мораторієм проведення документальних перевірок; ст.102 ПК України безпосередньо не встановлює строків проведення камеральних перевірок дотримання строку реєстрації податкових накладних, а тільки доповнює відсильну диспозицію абзацу 2 п.76.3 ст.76 ПК України у частині конкретної кількості днів строку давності проведення такої перевірки; дія положень абзацу 2 п.76.3 ст.76 ПК України не зупинялась на період карантину. У спірних правовідносинах сукупний аналіз абзацу 2 п.76.3 ст.76 ПК України, статті 102 ПК України та абзацу 11 п.52-2 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України допускає неоднозначне тлумачення строку давності проведення камеральної перевірки своєчасності реєстрації податкових накладних як на користь платника податку, так і на користь контролюючого органу. Стверджує, що відповідач ніяким чином не обґрунтував причину, чому камеральна перевірка своєчасності реєстрації податкових накладних позивача за 2019 рік не могла бути проведена у межах 1095-денного строку за умови відсутності мораторію на проведення такої перевірки. Вказує, що відповідачем не враховано, що Законом України «Про внесення змін до розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» №2876-ІХ від 12.01.2023 року тільки внесено зміни до ПК України. Самий же ПК України містить безпосередню норму про те, що штрафні санкції за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних санкцій.
Представник позивача просить позов задовольнити з урахуванням наведених мотивів.
Представник відповідача проти позову заперечує, просить в його задоволенні відмовити повністю.
Ухвалою суду від 14.08.2023 року відкрито загальне позовне провадження.
Ухвалою суду занесеною до протоколу судового засідання від 02.10.2023 року закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду.
Розглянувши матеріали справи та дослідивши докази, судом встановлено такі обставини.
За результатами проведення камеральної перевірки дотримання вимог п.192.1 ст.192, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VI Товариства з обмеженою відповідальністю "ЗАК РЕНЕСАНС" відповідачем складено акт №12452/13-01-04-10/38107360 від 10.05.2023 року.
Як вбачається зі змісту вказаного акта, перевіряючими встановлено порушення позивачем ст.192, ст.120-1, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України (порушено граничні терміни реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних):
- до 15 календарних днів на суму ПДВ - 211334 грн. 10 коп.;
- від 16 до 30 календарних днів на суму ПДВ - 17163 грн. 83 коп.;
- від 31 до 60 календарних днів на суму ПДВ - 18660 грн. 00 коп.;
- від 61 до 365 календарних днів на суму ПДВ - 65934 грн. 34 коп.;
- на 366 і більше календарних днів на суму ПДВ - 0 грн.;
- у разі порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов'язок щодо такої реєстрації, штрафу у розмірі 2 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 1020 гривень, при реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних - 0 грн.
На підставі згаданого акта перевірки у відповідності до підп.54.3.3 п.54.3 ст.54 Податкового кодексу України відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення №13619/13-01-04-10 від 13.06.2023 року, відповідно до якого за звітний період лютий, березень, вересень, жовтень, листопад, грудень 2022 року встановлено порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, визначених статтею 201 та згідно із статтею 120-1 Податкового кодексу України:
- за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на 15 і менше календарних днів на суму ПДВ 211334 грн. 10 коп. застосовано штраф у розмірі 10% в сумі 21133 грн. 41 коп.;
- за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних від 16 до 30 календарних днів на суму ПДВ 17163 грн. 83 коп. застосовано штраф у розмірі 20% в сумі 3432 грн. 77 коп.;
- за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних від 31 до 60 календарних днів на суму ПДВ 18660 грн. 00 коп. застосовано штраф у розмірі 30% в сумі 5598 грн. 00 коп.;
- за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних від 61 до 365 календарних днів на суму ПДВ 65394 грн. 34 коп. застосовано штраф у розмірі 40% в сумі 26157 грн. 73 коп.
Загальна сума штрафу - 56321 грн. 91 коп.
Не погодившись із вказаним податковим повідомленням-рішенням позивач звернувся до суду із даним позовом.
Змістом спірних правовідносин є податкове повідомлення-рішення №13619/13-01-04-10 від 13.06.2023 року.
Даючи правову оцінку спірним правовідносинам, судом враховано наступні обставини справи та норми чинного законодавства.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України від 02.12.2010 року № 2755-VI, у редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин (далі - ПК України).
Відповідно до підп.16.1.3 п.16.1 ст.16 ПК України платник податків зобов'язаний подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.
Відповідно до підп.20.1.4 п.20.1 ст.20 ПК України контролюючі органи мають право, зокрема, проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків.
Згідно п.75.1 ст.75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО (абзац перший підп.75.1.1 п.75.1 ст.75 ПК України).
Абзацом другим цієї норми передбачено, що предметом камеральної перевірки також може бути, зокрема, своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних.
Як передбачено абзацом першим п.76.3 ст.76 ПК України, Камеральна перевірка податкової декларації або уточнюючого розрахунку може бути проведена лише протягом 30 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку їх подання, а якщо такі документи були надані пізніше, - за днем їх фактичного подання.
Камеральна перевірка з інших питань проводиться з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу (абзац другий цього ж пункту.
Відповідно до п.86.2 ст.86 ПК України за результатами камеральної перевірки у разі встановлення порушень складається акт у двох примірниках, який підписується посадовими особами такого органу, які проводили перевірку, і після реєстрації у контролюючому органі вручається або надсилається для підписання протягом трьох робочих днів платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.
Згідно із абзацом третім п.102.1 ст.102 ПК України у разі виявлення за результатами перевірки порушень інших вимог податкового законодавства, безпосередньо не пов'язаних з декларуванням податкових зобов'язань платником податків, а також порушень вимог іншого, крім податкового, законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право самостійно визначити суму штрафних санкцій (фінансових санкцій, штрафів) платника податків не пізніше 1095 дня з дня вчинення відповідного правопорушення.
Порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов'язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів (абзац перший - п'ятий п.120-1.1 ст.120-1 ПК України).
Згідно із п.201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою (абзац перший п.201.10 ст.201 ПК України).
Відповідно до абзацу п'ятого п.201.10 ст.201 ПК України підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Абзацом шостим цієї норми встановлено, що з метою отримання податкової накладної/розрахунку коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, покупець надсилає в електронному вигляді запит до Єдиного реєстру податкових накладних, за яким отримує в електронному вигляді повідомлення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та податкову накладну/розрахунок коригування в електронному вигляді. Такі податкова накладна/розрахунок коригування вважаються зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних та отриманими покупцем.
Як передбачено абзацом дев'ятим п.201.10 ст.201 ПК України датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин (абзац десятий п.201.10 ст.201 ПК України).
Абзацом тринадцятим п.201.10 ст.201 ПК України передбачено, що якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно із абзацом чотирнадцятим п.201.10 ст.201 ПК України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені.
Водночас, суд звертає увагу, що 08.02.2023 року набрав чинності Закон № 2876-ІХ від 12.01.2023 року «Про внесення змін до розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, згідно з яким, зокрема, тимчасово встановлено інші граничні строки реєстрації податкових накладних та встановлено інші розміри штрафів за їх несвоєчасну реєстрацію.
Законом № 2876-ІХ підрозділ 2 розділу XX ПК України доповнено пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану та протягом шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, збільшено граничні строки реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування у Єдиному реєстрі податкових накладних та зменшено розміри штрафів за їх порушення, які встановлено пунктом 120.1.1 ст.120.1 ПК України.
Так, відповідно до п.89 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24.02.2022 року №64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24.02.2022 року №2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків:
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
Пунктом 90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України передбачено, що тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24.02.2022 року №64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24.02.2022 року №2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі: 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Детальний аналіз вказаних норм ПК України дає підстави суду дійти до таких висновків:
- зміна строків реєстрації податкових накладних є тимчасовою, та діє лише на період дії воєнного стану та протягом шести місяців після місяця в якому воєнний стан буде припинено;
- визначені пунктом 90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України розміри штрафів за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних застосовуються лише щодо тих податкових накладних, які зареєстровані з порушенням встановлених пунктом 89 цього підрозділу строків, тобто відносно податкових накладних, граничні строки реєстрації яких припадають на період, коли ця норма вже діяла (після 08.02.2023 року);
- норми пунктів 89 та 90 ПК України застосовуються з 08.02.2023 року, тобто з дати набрання чинності Закону № 2876-ІХ.
Щодо податкових накладних №167, №157, №161.
Із розрахунку штрафу за порушення термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, який наявний в матеріалах справи, вбачається, що згадані накладні були складені позивачем 31.10.2019 року, 02.10.2019 року, 21.10.2019 року та зареєстровані ним відповідно 10.12.2019 року о 02 год. 33 хв.
Суд звертає увагу, що з моменту реєстрації позивачем накладних №167, №157, №161 (10.12.2019 року) до моменту проведення відповідачем перевірки, на підставі якої було прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення пройшло 1247 днів, що більше, ніж 1095 днів, передбачених абзацом другим п.76.3 ст.76 ПК України.
При цьому слід зазначити, що строки які передбачені ст. 102 ПК України, стосується застосування наслідків за результатами перевірки та не стосуються строків проведення камеральної перевірки.
А тому, зупинення законодавцем строків передбачених ст.102 ПК України, жодним чином не зупиняє строків проведення камеральних перевірок, передбачених п.76.3 ст.76 ПК України.
Відтак, відповідач, з урахуванням наведених норм, не мав права самостійно визначати суму штрафних санкцій (фінансових санкцій, штрафів) за невчасну реєстрацію податкових накладних №167, №157, оскільки при проведенні перевірки діяв поза строковими обмеженнями реалізації повноважень щодо проведення перевірки та, як наслідок, приймати податкове повідомлення-рішення.
За таких обставин, штраф, застосований відповідачем стосовно позивача у даному випадку є безпідставним та необґрунтованим.
Щодо інших податкових накладних.
Суд звертає увагу, що відповідно до уже згаданого розрахунку штрафу податкові накладні №2, №1, №2, №4, №3, №15, №18 були складені та зареєстровані позивачем ще до набрання чинності Законом № 2876-ІХ від 12.01.2023 року «Про внесення змін до розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України», тобто, до 08.02.2023 року.
Так, податкова накладна №2 складена 18.02.2022 року, зареєстрована 21.09.2022 року; податкова накладна №1 складена 07.02.2022 року, зареєстрована 21.09.2022 року; податкова накладна №2 складена 22.09.2022 року, зареєстрована 19.10.2022 року; податкова накладна №4 складена 10.11.2022 року, зареєстрована 01.12.2022 року; податкова накладна №3 складена 01.12.2022 року, зареєстрована 11.01.2023 року; податкова накладна №15 складена 16.11.2022 року, зареєстрована 21.12.2022 року; податкова накладна №18 складена 01.12.2022 року, зареєстрована 17.01.2023 року.
Варто наголосити на тому, що на час реєстрації цих податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних єдиною нормою, яка визначала розмір штрафів за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних був п.120-1.1 ст.120-1 ПК України.
Як вбачається із оскаржуваного податкового повідомлення-рішення та розрахунку штрафу за порушення термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних відповідачем щодо податкових накладних №2, №1, №2, №4, №3, №15, №18 було застосовано штрафи передбачені саме п.120-1.1 ст.120-1 ПК України.
За таких обставин, суд дійшов висновку, що відповідач при прийнятті оскаржуваного податкового повідомлення-рішення у цій частині правомірно застосував штрафи у розмірі 10%, 20%, 40% суми ПДВ за затримку реєстрації податкових накладних №2, №1, №2, №4, №3, №15, №18.
При цьому, суд відхиляє доводи позивача щодо наявності у даній ситуації колізії між нормами пункту 120-1.1 ст.120-1 ПК України та пунктів 89 та 90 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України, оскільки, як зазначалось вище, розміри штрафу, передбачені пунктом 90 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України застосовуються лише щодо податкових накладних, граничні строки реєстрації яких припадають на період, після набрання чинності пунктом 89 цього підрозділу, тобто з 08.02.2023 року.
Інші доводи позивача висновків акту перевірки не спростовують.
Що стосується податкових накладних №20, №19, №1.
Суд звертає увагу, що податкова накладна №20 була складена позивачем 30.12.2022 року; податкова накладна №19 складена 01.12.2022 року; податкова накладна №1 складена 31.03.2022 року.
З урахуванням уже встановлених обставин, суд зазначає, що вказані податкова накладні повинні були бути зареєстровані позивачем ще до 08.02.2023 року.
Зокрема, у відповідності до п.201.10 ст.201 ПК України, податкова накладна №20 повинна була бути зареєстрована позивачем до 15.01.2023 року; податкова накладна №19 - до 31.12.2022 року; податкова накладна №1 - до 15.04.2022 року.
Натомість, вони були зареєстровані позивачем 03.03.2023 року та 14.03.2023 року відповідно.
Враховуючи встановлений факт затримки реєстрації цих накладних та з урахуванням того, що вони повинні були бути зареєстровані ним ще до 08.02.2023 року, суд вважає, що контролюючим органом було також правомірно застосовано штрафні санкції передбачені п.120-1.1 ст.120-1 ПК України у розмірі 30%, 40% суми ПДВ.
Більше того, враховуючи інші твердження позивача, на які він посилається у позовній заяві та відповіді на відзив, суд вважає за необхідне зазначити наступне.
Згідно із абзацами першим-десятим п.52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України, за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за: порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; здійснення суб'єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб'єктів платниками акцизного податку; порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.
Відповідно до абзацу одинадцятого п.52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню.
Як уже було встановлено судом, позивачем було порушено передбачені пунктом 201.1 статті 201 ПК України граничні терміни реєстрації податкових накладних, що не заперечується й самим позивачем у позовній заяві.
Суд зазначає, що у контексті застосування п.52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України правове значення має саме факт вчинення відповідного порушення, складом якого, в даному випадку, є порушення строку реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної.
Таким чином, суд вважає, що обставини щодо періоду вчинення правопорушення мають значення для визначення розміру нарахованих штрафних санкцій, а не для встановлення застосовності вказаної норми ПК України у кваліфікації такого правопорушення як триваючого.
Водночас, Законом України від 12.05.2022 року №2260-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану», який набрав чинності 27.05.2022 року, внесено зміни до підпункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, установлено особливості для справляння податків і зборів.
Так, відповідно до абзацу першого підп.69.1 п.69 підрозділу 10 розділу Перехідні положення ПК України у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов'язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов'язковим виконанням таких обов'язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
Абзацом третім цієї ж норми, серед іншого, передбачено, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов'язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов'язків щодо: реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року; реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 20 липня 2022 року.
Наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 року №225 затверджено Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов'язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, та перелік документів на підтвердження (далі - Наказ №225).
Даний Порядок розроблено відповідно до підп.69.1 п.69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу з метою тимчасового, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, підтвердження платниками податків можливості чи неможливості своєчасного виконання податкового обов'язку щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 глави 2 розділу II Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо.
Пунктом 3 Наказу №225 передбачено, що у разі неможливості виконання платником податків податкового обов'язку, він подає не пізніше 30 вересня 2022 року заяву про відсутність такої можливості (крім виконання обов'язку щодо реєстрації акцизних накладних та/або подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового, та/або подання заявки на переміщення пального або спирту етилового транспортними засобами, що не є акцизними складами пересувними тощо) разом з вичерпним переліком документів, інформації, що підтверджують неможливість платника податків своєчасно виконати свій податковий обов'язок.
Однак, позивач не надавав відповідачу жодної заяви про відсутність можливості виконання податкового обов'язку відповідно до наказу №225, що ним не заперечується.
Більше того, таких доказів не було надано і суду.
Згідно підп.69.1-1 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України платники податку на додану вартість зобов'язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підпунктом 69.2 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України визначено, що у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.
Тобто, Законом №2260-ІХ, який набрав чинності 27.05.2022 року, поновлено відповідальність платників податків у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок згідно з Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності.
При цьому, підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України скасовано дію мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19).
Звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних передбачено лише для платників податків щодо реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24.02.2022 року до 27.05.2022 року (тобто, до дня набрання чинності Закону №2260-ІХ) за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15.07.2022 року.
У разі ж нездійснення реєстрації податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на період починаючи з 24.02.2022 року до 27.05.2022 року в Єдиному реєстрі податкових накдладних до 15.07.2022 року, у період з 16.07.2022 року і до дати реєстрації таких податкових накладних до платника податку застосовуються штрафні санкції у розмірі, встановленому п.120-1.1 статті 120 ПК України.
Як уже згадувалось раніше, з розрахунку штрафу за порушення термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних вбачається, що реєстрацію податкових накладних №2, №1, №2, №4, №3, №15, №18, №20, №19, №1 позивач почав вчиняти після набрання чинності Законом №2260-ІХ, яким поновлено відповідальність платників податків у разі виявлення порушень законодавства, зокрема в частині своєчасності подання податкових накладних.
Відтак, твердження, на які він посилається у своїх позовній заяві та відповіді на відзив до уваги судом не беруться.
Судом не беруться також інші посилання сторін, з огляду на встановлені обставини.
З огляду на викладене, адміністративний позов щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 13.06.2023 року №13619/13-01-04-10 підлягає задоволенню частково, зокрема, в частині, яка стосується застосування штрафу у сумі 7236 грн. 00 коп. за невчасну реєстрацію податкових накладних №167, №157, №161.
В іншій частині у задоволенні позову належить відмовити.
Щодо витрат на професійну правничу допомогу, то питання щодо стягнення таких витрат буде вирішуватися судом після надання представником позивача відповідних доказів щодо їх понесення.
Що стосується судових витрат, то, у відповідності до вимог ст.139 КАС України, такі підлягають стягненню на користь позивача пропорційно задоволених вимог.
Керуючись ст.ст.2, 6, 8-10, 13, 14, 72-77, 139, 241-246, 250, підп.15.5 п.15 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
ВИРІШИВ:
Позов задовольнити частково.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 13.06.2023 року №13619/13-01-04-10 в частині застосування штрафу у сумі 7236 грн. 00 коп.
В іншій частині у задоволенні позову відмовити.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у Львівській області (адреса: м.Львів, вул.Стрийська, 35, код ЄДРПОУ 43968090) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "ЗАК РЕНЕСАНС" (адреса: Львівська область, Львівський район, с.Зимна Вода, вул.Шептицького, 7; код ЄДРПОУ 38107360) 344 (триста сорок чотири) грн. 89 коп. сплаченого судового збору.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення через Львівський окружний адміністративний суд, а у разі реєстрації офіційної електронної адреси в Єдиній судовій інформаційно-телекомунікаційній системі безпосередньо до Восьмого апеляційного адміністративного суду.
Повне рішення складено 17 жовтня 2023 року.
Суддя Мартинюк Віталій Ярославович