ІВАНО-ФРАНКІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
"19" вересня 2023 р. справа № 300/4179/23
м. Івано-Франківськ
Івано-Франківський окружний адміністративний суд у складі судді Могили А.Б., розглянувши у порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-
ВСТАНОВИВ:
фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернулася в суд із позовною заявою до Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 09.03.2023 №001273/0706, яким застосовано штрафні санкції в сумі 6800 грн. та №001270/0706, яким застосовано штрафні санкції в сумі 150060,75 грн.
Позовні вимоги обґрунтовано тим, що за наслідками фактичної перевірки відповідач протиправно виніс оскаржувані податкові повідомлення-рішення, оскільки матеріали перевірки не містять жодних доказів про порушення вимог законодавства позивачем, а сама перевірка проведена без наявності законних підстав. Стосовно заборони продажу алкогольних напоїв згідно з наказом військової адміністрації, зазначила що виявлені факти в квітні, травні та липні 2022 року не охоплюються періодом перевірки, яка проведена 21.02.2023. Щодо реалізації алкогольних напоїв без зазначення коду товарної підкатегорії згідно УКТ ЗЕД пояснила, що внаслідок збою в роботі комп'ютерної програми дійсно некоректно відображався даний код в товарних чеках. На спростування порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх зберігання зазначила, що форма обліку первинних документів, які підтверджують облік та проходження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу, до перевірки не надавалася, по скільки такої вимоги контролюючого органу не було. До того ж, накладення штрафних санкцій можливо лише у випадку здійснення реалізації товарів, які не були обліковані. Тож підстави для застосування штрафних санкцій відсутні.
Ухвалою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 10.07.2023 відкрито провадження у справі за правилами спрощеного позовного провадження.
Відповідач скористався правом подання відзиву на позовну заяву, який надійшов до суду 20.07.2023. Свою позицію обґрунтовує тим, що здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів є самостійною обставиною, з якою законодавець пов'язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб'єктів господарювання та не вимагає отримання інформації про порушення вимог законодавства. Контролюючим органом дотримано вимог податкового законодавства щодо умов допуску до проведення фактичної перевірки.
В ході фактичної перевірки встановлено порушення: продаж алкогольних напоїв в заборонений час; порушення форми та змісту розрахункового документу; проведення розрахункової операції через РРО без використання режиму попереднього програмування коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД при реалізації підакцизної групи товарів; порушення порядку ведення обліку товарних запасів.
Зокрема, згідно наказу Івано-Франківської обласної військової адміністрації від 04.04.2022 №12 заборонено роздрібну торгівлю алкогольними напоями (крім пива) і речовинами, виробленими на спиртовій основі на території Івано-Франківської області з 16 год. поточної доби до 12 год. наступної доби, починаючи з 04.04.2022 до прийняття окремого рішення. В силу Закону №481/95-ВР сільські, селищні та міські ради в межах території відповідної адміністративно-територіальної одиниці можуть встановлювати заборону продажу в тому числі алкогольних напоїв у визначений рішенням таких органів час доби. Під час перевірки позивача встановлено продаж алкогольних напоїв в заборонений час, а саме 17.07.2022 о 17год.39хв., 30.07.2022 о 16год.35хв., 28.05.2022 о 11год.47хв та 09.04.2022 о 16год.04хв. Що стосується порушення, зокрема видача розрахункового документу невстановленого зразка, то таке полягало у видачі розрахункового документу, у котрому відсутнє цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої. Окрім цього, встановлено реалізацію підакцизних товарів без зазначення кодів товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД. Згідно положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, затвердженого Наказом МФУ від 21.01.2016 №13, розрахункові документи доповнилися новим рядком в частині цифрового значення штрихового коду акцизного податку на алкогольні напої. Тобто з 01.10.2021 у позивача виник обов'язок вказувати марку акцизного податку відповідно до законодавства. Марка акцизного податку у фіскальному чеку пишеться автоматично (тобто при наявності сканера штрихкодів) або вписується вручну. Що стосується порушення порядку ведення обліку товарних запасів, то позивачем до перевірки не надано копії книги обліку доходів та витрат та типову форму, за якою здійснюється облік доходів та витрат фізичними особами-підприємцями. Також не надано документів щодо походження товару, який знаходився в реалізації. Просив у задоволенні позову відмовити (а.с.100-113).
У відповіді на відзив, який надійшов до суду 16.08.2023, позивач вказала, що обов'язковою умовою застосування штрафних санкцій, є саме реалізація необлікованих товарів. Що стосується обов'язку зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер), то контролюючий орган посилається виключно на результатами проведеного аналізу бази даних СОД РРО (почекова інформація), однак згідно з позиції Верховного Суду така інформація не є самостійним належним доказом (а.с.161-162).
Суд, дослідивши письмові докази, письмові пояснення викладені у заявах по суті справи, зазначає наступне.
Згідно Витягу з Державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань ОСОБА_1 01.02.20218 зареєстрована фізичною особою-підприємцем (а.с.7). В акті фактичної перевірки від 21.02.2023 міститься запис про наявність у позивача ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями (а.с.9 на звороті).
Відповідно до підпункту 80.2.2, підпункту 80.2.5, підпункту 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України з метою здійснення контролю за дотриманням суб'єктами господарювання порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій та дозвільних документів, вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін, граничних цін і граничних рівнів торговельної надбавки (націнки), дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, Головним управлінням ДПС в Івано-Франківській області видано наказ №318-п від 21.02.2023 "Про проведення фактичної перевірки", яким призначено проведення фактичної перевірки в магазині-кафе " ІНФОРМАЦІЯ_1 " за адресою: АДРЕСА_1 , суб'єкт господарювання ОСОБА_1 з 21.02.2023 (а.с.8).
На підставі наказу №318-п від 21.02.2023 та направлень на перевірку від 21.02.2023 року №525 та №526, працівники Головного управління ДПС в Івано-Франківській області 21.02.2023 прибули для проведення фактичної перевірки суб'єкта господарювання ФОП ОСОБА_1 . В направленнях міститься підпис ФОП ОСОБА_1 про проведення фактичної перевірки та отримання наказу на право проведення перевірки (а.с.116-117).
За результатами перевірки складено акт фактичної перевірки від 21.02.2023 №090070, згідно якого встановлено ряд порушень вимог чинного законодавства, зокрема:
- продаж алкогольних напоїв на території Івано-Франківської області в заборонений час згідно наказу Івано-Франківської військової адміністрації №12 від 04.04.2022;
-порушення форми та змісту розрахункового документа;
-проведення розрахункової операції через РРО без використання режиму попереднього програмування коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД при реалізації підакцизної групи товарів;
-проведення розрахункової операції на неповну суму покупки із застосуванням РРО;
-порушення порядку ведення обліку товарних запасів.
На підставі акту перевірки контролюючим органом прийнято:
-податкове повідомлення-рішення від 09.03.2023 №001273/0706, яким за порушення ст.15-3 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального" (зі змінами та доповненнями) (продаж алкогольних напоїв в заборонений час) застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 6800 грн. (а.с.12).
- податкове повідомлення-рішення від 09.03.2023 №001270/0706, яким за порушення п.п.1,2,11,12 ст.3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (надання розрахункового документу невстановленої форми, не забезпечення при реалізації підакцизних товарів використання режиму програмування найменування товару, порушення ведення обліку товарних запасів) застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 150060,75 грн. (а.с.13).
Вважаючи зазначені податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернулася з цим позовом до суду.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам суд зазначає таке.
Обґрунтовуючи позовні вимоги позивач, окрім іншого, стверджує про наявність порушень при призначенні та здійсненні перевірки, зокрема вказує на відсутність підстав для проведення такої.
Порядок призначення та здійснення фактичних перевірок врегульовано нормами Податкового кодексу України.
Відповідно до пункту 80.1 статті 80 Податкового кодексу України, фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: - у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів; у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального (підпункти 80.2.2, 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Кодексу) .
В постанові Верховного Суду від 22 квітня 2021 року у справі №805/3809/16-а (пункти 37-38) підтверджено позицію, що здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального є самостійною обставиною з якою законодавець пов'язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб'єктів господарювання за умови дотримання процедурних питань (прийняття наказу, вручення наказу, направлень, пред'явлення службових посвідчень) та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.
В даному випадку достатньо факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального).
Пунктом 19-1 статті 19-1 Податкового кодексу України передбачено, що контролюючі органи виконують такі функції: 19-1.1.13 здійснюють ліцензування діяльності суб'єктів господарювання з виробництва спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів, оптової торгівлі спиртом, оптової та роздрібної торгівлі алкогольними напоями і тютюновими виробами та контроль за таким виробництвом; 19-1.1.14 здійснюють контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері; 19-1.1.16 здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та пального; 19-1.1.18 організовують роботу, пов'язану із замовленням марок акцизного податку, їх зберіганням, продажем, відбором зразків, з метою проведення експертизи щодо їх автентичності та здійснюють контроль за наявністю таких марок на пляшках (упаковках) з алкогольними напоями і пачках (упаковках) тютюнових виробів під час їх транспортування, зберігання і реалізації.
Згідно наказу, направлень та акту перевірки, фактична перевірка магазину кафе "Родинний" проведена двома особами контролюючого органу у присутності ФОП ОСОБА_1 з врученням останній до її проведення наказу, направлень на перевірку та пред'явленням службових посвідчень, про що свідчить підпис позивача (а.с.116-117).
Тобто, перед початком перевірки посадовими особами Головного управління ДПС в Івано-Франківській області пред'явлені документи, визначені п. 81.1 ст. 81 Податкового кодексу України. Посадові особи відповідача були допущені до проведення перевірки.
Враховуючи зазначене суд вважає, що порушень положень законодавства в частині наявності підстав та процедури проведення перевірки, які вплинули або об'єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки, відповідачем не допущено. Тому суд відхиляє доводи позивача щодо протиправності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень за таких підстав.
Щодо встановленого в ході перевірки порушення вимог частини дев'ятої статті 15-3 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального", суд зазначає наступне.
Частиною дев'ятою статті 15-3 цього Закону встановлено, що сільські, селищні та міські ради в межах території відповідної адміністративно-територіальної одиниці можуть встановлювати заборону продажу пива (крім безалкогольного), алкогольних, слабоалкогольних напоїв, вин столових суб'єктами господарювання (у тому числі іноземними суб'єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) (крім закладів ресторанного господарства) у визначений рішенням таких органів час доби.
За приписами статті 1 Закону України "Про правовий режим воєнного стану" воєнний стан - це особливий правовий режим, що вводиться в Україні або в окремих її місцевостях у разі збройної агресії чи загрози нападу, небезпеки державній незалежності України, її територіальній цілісності та передбачає надання відповідним органам державної влади, військовому командуванню, військовим адміністраціям та органам місцевого самоврядування повноважень, необхідних для відвернення загрози, відсічі збройної агресії та забезпечення національної безпеки, усунення загрози небезпеки державній незалежності України, її територіальній цілісності, а також тимчасове, зумовлене загрозою, обмеження конституційних прав і свобод людини і громадянина та прав і законних інтересів юридичних осіб із зазначенням строку дії цих обмежень.
Відповідно до пункту 13 частини першої статті 8 цього Закону в Україні або в окремих її місцевостях, де введено воєнний стан, військове командування разом із військовими адміністраціями (у разі їх утворення) можуть самостійно або із залученням органів виконавчої влади, Ради міністрів Автономної Республіки Крим, органів місцевого самоврядування запроваджувати та здійснювати в межах тимчасових обмежень конституційних прав і свобод людини і громадянина, а також прав і законних інтересів юридичних осіб, передбачених указом Президента України про введення воєнного стану, такі заходи правового режиму воєнного стану, зокрема: як заборона у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, торгівлі зброєю, сильнодіючими хімічними і отруйними речовинами, а також алкогольними напоями та речовинами, виробленими на спиртовій основі.
За приписами пункту 43 частини другої статті 15 цього Закону військові адміністрації населених пунктів на відповідній території здійснюють повноваження із прийняття рішень про заборону торгівлі зброєю, сильнодіючими хімічними і отруйними речовинами, а також алкогольними напоями та речовинами, виробленими на спиртовій основі.
У відповідності до пункту 13 частини першої статті 8, частини третьої статті 15 Закону України "Про правовий режим воєнного стану", Порядку заборони торгівлі зброєю, сильнодіючими хімічними і отруйними речовинами, а також алкогольними напоями та речовинами, виробленими на спиртовій основі, в умовах правового режиму воєнного стану в Україні або окремих її місцевостях, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2021 № 1457, враховуючи протокол засідання Ради оборони області, затверджений розпорядженням Івано-Франківської обласної військової адміністрації від 04.04.2022 № 128, та численні звернення суб'єктів господарської діяльності, з метою забезпечення громадської безпеки і порядку на території Івано-Франківської області, наказом Івано-Франківської обласної військової адміністрації від 04.04.2022 №12 заборонено роздрібну торгівлю алкогольними напоями (крім пива) і речовинами, виробленими на спиртовій основі (за винятком лікарських засобів, дозволених до застосування та включених до Державного реєстру лікарських засобів, та дезінфекційних засобів) на території Івано-Франківської області з 16:00 год. поточної доби до 12:00 год. наступної доби, починаючи з 04.04.2022 до прийняття окремого рішення.
Згідно акту перевірки, контролюючим органом встановлено факт реалізації позивачем алкогольних напоїв протягом часу доби, на який рішенням уповноважених органів встановлено заборону продажу. Зокрема, відповідно до фіскального чеку №22 від 09.04.2022 о 16:04год. реалізовано горілку "Зубровка біла", 0,7л, фіскального чеку №6 від 17.07.2022 о 17:39 год. реалізовано горілку "Неміров делікат", 1л., фіскального чеку №13 від 30.07.2022 о 16:35 год. реалізовано горілку "Зубровка", 1л та фіскального чеку №13 від 28.05.2022 о 11:47 год. реалізовано настоянку лимонну, 0,25л. (а.с.120-123).
Фіксація таких даних і їх передача передбачена у таких актах.
Відповідно до приписів пункту 2 розділу ІІ Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 21 січня 2016 року № 13, фіскальний чек має містити такі обов'язкові реквізити, зокрема, фіскальний номер касового чека/фіскальний номер електронного касового чека, дату (день, місяць, рік) та час (година, хвилина, секунда) проведення розрахункової операції (рядок 25).
Аналізуючи приписи Порядку передачі інформації від реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій дротовими або бездротовими каналами зв'язку до органів Державної податкової служби України, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 08 жовтня 2012 року № 1057, які детально викладені вище, система зберігання і збору даних РРО забезпечує збір та внесення даних РРО у бази даних системи обліку даних РРО у такому вигляді, в якому дані сформовані в РРО, перевірку цілісності і незмінності даних та ідентифікацію РРО засобами національної системи масових електронних платежів.
Відповідно до приписів частини другої статті 17 Закону України від 19 грудня 1995 року №481/95-ВР до суб'єктів господарювання (у тому числі іноземних суб'єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі, зокрема, порушення вимог статті 15-3 цього Закону - 6800 гривень.
Контролюючим органом винесено податкове повідомлення-рішення від 09.03.2023 №001273/0706, яким застосовано до позивача за наведене вище порушення штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 6800 грн.(а.с.12).
Позивач дане порушення не заперечила. У поясненнях, наданих під час перевірки вказала, що про заборону продажу алкогольних напоїв у відповідний час не знала (а.с.118).
Враховуючи встановлені обставини справи та подані докази, суд приходить до висновку, що відповідачем належними та достатніми доказами доведено факт торгівлі позивачем алкогольних напоїв, в заборонений час доби, отже обґрунтовано застосовано штрафні санкції відповідно до статті 17 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" в розмірі 6800 грн. згідно з податковим повідомленням-рішенням від 09.03.2023 №001273/0706.
Щодо встановленого в ході перевірки порушення, зокрема видача розрахункового документу невстановленого зразка, суд виходить з таких мотивів.
Відповідно до визначень, наведених у статті 2 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР (далі Закон №265/95-ВР, в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин), поняття:
розрахункова операція - це приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця;
розрахунковий документ - це документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.
Відповідно до пункту 2 частини 1 статті 3 Закон №265/95-ВР, суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов'язані:
2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов'язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).
Отже, обов'язок, передбачений цим пунктом, полягає в тому, що суб'єкт господарювання зобов'язаний надавати особі в обов'язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі.
Відповідно до пп. 14.1.107 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України марка акцизного податку спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів.
У відповідності до статті 8 Закону № 265/95-ВР форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов'язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Відповідно до п.1 розділу I Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 № 13 (з урахуванням змін, внесених Наказом Мінфіну № 329 від 08 червня 2021 року) визначено форму і зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, які в обов'язковому порядку мають надаватися особам, які отримують або повертають товар, отримують послуги або відмовляються від них, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням інтернету, при здійсненні розрахунків суб'єктами господарювання для підтвердження факту: продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів у сфері торгівлі, ресторанного господарства та послуг; здійснення операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, якщо такі операції виконуються не в касах банків; здійснення операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів; приймання комерційними агентами банків та небанківськими фінансовими установами готівки для подальшого її переказу з використанням програмно-технічних комплексів самообслуговування (далі ПТКС), за винятком ПТКС, що дають змогу користувачеві здійснювати виключно операції з отримання коштів.
Пунктом 2 розділу ІІ Положення №13 визначено, які обов'язкові реквізити має містити фіскальний чек на товари (послуги), зокрема, цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (рядок 9).
Щодо цього порушення то судом досліджено почекову інформацію надану податковим органом, з якої вбачається, що мало місце проведення розрахункових операцій без надання покупцю розрахункових документів встановленої форми. У цих фіскальних чеках, що видані за результатами реалізації алкогольних напоїв, відсутній обов'язковий реквізит, такий як цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (рядок 9). Вперше таке порушення мало місце 28.01.2022 на суму 102 грн. (а.с.124-155).
Згідно з пунктом 3 розділу І цього Положення установлені у ньому вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов'язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів. У разі відсутності в документі хоча б одного з обов'язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.
Отже, Закон № 265/95-ВР встановлює безпосередній зміст обов'язку суб'єктів господарювання і порядок його виконання, а Положення № 13 форму його реалізації (форму і зміст документів, які є складовими звітності).
На основі аналізу вищенаведених правових норм Верховний Суд у постанові від 02.02.2023 у справі № 500/6845/21 сформулював такий правовий висновок:
"За змістом норм Положення №13 слід розрізняти недолік реквізиту у розрахунковому документі від відсутності відповідного реквізиту взагалі. У першому випадку дійсно неможливо стверджувати, що документ втрачає статус розрахункового, натомість, у другому випадку безпосередньо Положення №13 вказує, що такий документ не прийматиметься як розрахунковий. Отже, відсутність такого реквізиту у фіскальному чеку на товари (послуги), виданому суб'єктом господарювання платником акцизного податку, як назва податку, літерне позначення, розмір ставки такого податку, загальна сума такого податку за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами) позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов'язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР".
При цьому суд враховує, що цією постановою Верховний Суд вирішив виключну правову проблему, пов'язану із правовими наслідками відсутності у розрахунковому документі обов'язкових реквізитів та зробив висновки щодо правильного застосування релевантних норм права, які є обов'язковими до застосування в силу приписів ч. 5 ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України.
Матеріалами справи підтверджено і не спростовано позивачем, що розрахункові документи зазначені в акті перевірки, таким вимогам не відповідали.
У відповідності до пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР у разі встановлення в ході перевірки факту невидачі (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об'єкті такого суб'єкта господарювання за рішенням контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у розмірі 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.
Згідно з розрахунком штрафних (фінансових) санкцій ГУ ДПС визначило суму штрафних санкцій за перше порушення, що мало місце 28.01.2022 на суму 102 грн., виходячи із розрахунку 100 відсотків від вартості реалізованого товару та за наступні порушення в сумі 141558,75 грн., виходячи із розрахунку 150 відсотків вартості проданих товарів на суму 943372,50 грн. (а.с.14)
Доводів про незгоду зі здійсненим розрахунком штрафних санкцій позивач не висловлювала, відповідно, правильність такого не перевіряється.
Застосовуючи вказаний висновок до правовідносин, які виникли у цій справі, суд доходить висновку про правомірність застосування до позивача штрафних санкцій в розмірі 141660,75 грн. на підставі пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР за порушення вимог пункту 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР, а саме відсутності у фіскальному чеку цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої. Отже, підстави для скасування податкового повідомлення-рішення №001270/0706 від 09.03.2023 відсутні.
Слід також зауважити, що в частині встановленого порушення - невидача розрахункового документа встановленого зразка, позивачем у заявах по суті справи не виокремлено жодного спростування таким висновкам перевірки. Зазначено лише, що контролюючим органом при проведенні перевірки використано податкову інформацію, яка не визнається належним доказом.
Велика Палата Верховного Суду в постановах від 29 травня 2018 року у справі №800/341/17 (9991/944/12) і від 12 листопада 2019 року у справі № 9901/21/19 зазначила, що суд розглядає адміністративні справи не інакше як за позовною заявою, поданою відповідно до КАС України, у межах позовних вимог. Суд може вийти за межі позовних вимог, якщо це необхідно для ефективного захисту прав, свобод, інтересів людини, інших суб'єктів у сфері публічно-правових відносин, про захист яких вони просять, від порушень з боку суб'єктів владних повноважень.
Разом з тим, суд не може вийти за межі позовних вимог та в порушення принципу диспозитивності самостійно обирати правову підставу та предмет позову (постанови Верховного Суду від 1 липня 2020 року у справі № 287/575/16-ц, від 19 серпня 2020 року у справі №287/587/16-ц). Таким чином, принцип стабільності є визначальним щодо можливості виходу за межі позовних вимог.
Отже, оскільки позивач у заявах по суті справи не вказує на жодні обставини помилковості висновків перевірки у досліджуваній частині, то суд вважає, що встановленні перевіркою порушення пункту 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР дійсно мали місце.
До того ж, в поясненнях, наданих під час перевірки позивач вказала, що продаж алкогольних напоїв без зазначення в чеках МАП відбувся через необізнаність (а.с.118).
Що стосується порушення проведення розрахункової операції через РРО без використання режиму попереднього програмування коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД при реалізації підакцизної групи товарів, суд зазначає таке.
У відповідності до пункту 11 частини 1 статті 3 Закон №265/95-ВР, суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов'язані: проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій з використанням режиму попереднього програмування найменування товарів (послуг) (із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно зУКТ ЗЕД для підакцизних товарів), цін товарів (послуг) та обліку їх кількості.
Відповідач, на підтвердження обставин порушення позивачем пункту 11 статті 3 Закону №265/95-ВР, надав суду відомості із підсистеми почекової інформації РРО системи збору і зберігання звітних даних, за змістом яких мало місце передача інформації із РРО (фіскальним номером 3000968700) позивача про оформлення фіскальних чеків про реалізацію 12.09.2022, 01.10.2022, 27.09.2022 горілки "Немирів", 0,22л та 03.09.2022 сигарет Пріма червона срібна, в яких містяться відомості щодо здійснення розрахункових операцій (дата, час, номер чеку, назва товару і ціна товару, сума операції), при цьому відсутній код УКТ ЗЕД реалізованого товару (а.с.156-159)
За наслідками дослідження вказаних доказів вбачається відсутність повної інформації про розрахункові операції, здійснені ФОП ОСОБА_1 за вказаний період, а саме інформації щодо коду УКТ ЗЕД реалізованого підакцизного товару. Тобто, контролюючим органом встановлено порушення ФОП ОСОБА_1 пункту 11 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".
Пунктом 7 статі 17 Закону №265/95-ВР визначено, що у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму попереднього програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості застосовуються фінансові санкції у таких розмірах триста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Враховуючи зазначене, контролюючим органом застосовано штрафні санкції за порушення пункту 11 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" в сумі 5100 грн., згідно податкового повідомлення-рішення №001270/0706 від 09.03.2023 (а.с.13-14).
Позивачем до суду не надано жодного доказу на спростування вказаного правопорушення, не подано суду оригінали або засвідчені належним чином копії спірних фіскальних чеків із даними про продаж цього товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД.
Тому суд вважає, що вказані обставини, серед іншого, підтверджують проведення позивачем розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій без використання режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД при реалізації підакцизної групи товарів. В позовній заяві позивач вказала на збій в роботі комп'ютерної програми, як наслідок некоректне відображення коду УКТ ЗЕД, однак у матеріалах справи відсутні будь-які відомості про некоректну роботу (функціонування) реєстратора розрахункових операцій чи формування ним відомостей із помилковими даними щодо фіксації та/або занесення неточної (помилкової) інформації щодо фіскальних чеків за цей період.
У вимірі встановлених у цій справі фактичних обставин, враховуючи їхній зміст та юридичну природу, суд приходить до висновку, що відповідачем доведено правомірність прийнятого рішення, а доводи позивача цей висновок не спростовують.
Стосовно висновків перевірки в частині порушення позивачем порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів, які не обліковані у встановленому порядку, вартість яких становить 3300 грн., суд зазначає таке.
Як визначено в акті фактичної перевірки позивачем допущено порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів, які не обліковані у встановленому порядку, вартість яких становить 3300 грн., чим порушено пункт 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР.
У свою чергу, у відзиві на позовну заяву представником відповідача наголошено на тому, що позивач так і не надала копії книги обліку та витрат та типову форму, за якою здійснюється облік доходів і витрат фізичними особами-підприємцями, також до перевірки не надано документів щодо походження товару, який знаходиться в реалізації, чим було порушено пункт 177.10 статті 177 ПК України, Наказ Міністерства фінансів України від 13.05.2021 №261 "Про затвердження типової форми, за якою здійснюється облік доходів і витрат фізичними особами-підприємцями і фізичними особами, які провадять незалежну професійну діяльність та порядок її ведення", про що працівниками ГУ ДПС складено відомість-додаток №3.
Так, платник податків зобов'язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів (підпункт 16.1.2. пункту 16.1 статті 16 Податкового кодексу України), а також забезпечувати збереження документів, пов'язаних з виконанням податкового обов'язку, протягом строків, установлених цим Кодексом (підпункт 16.1.12 пункту 16.1. статті 16 Податкового кодексу України).
Такі положення Податкового кодексу України кореспондуються із положеннями пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР.
Згідно пункту 44.1. статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Пунктом 177.10 статті 177 Податкового кодексу України визначено, що фізичні особи-підприємці зобов'язані вести облік доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Облік доходів і витрат може вестися в паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі через електронний кабінет. Типова форма, за якою здійснюється облік доходів і витрат, та порядок ведення такого обліку визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
В силу імперативних приписів абзацу другого пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР суб'єкт господарювання зобов'язаний надати контролюючим органам під час проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
Таким чином, в розумінні абзацу другого пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР платник податків зобов'язаний подавати до фактичної перевірки не тільки документи про "походження" товару, але й документи які окремо засвідчують обставину "облік" товарів.
Наказом Міністерства фінансів України від 13.05.2021 за №261 затверджено Типову форму, за якою здійснюється облік доходів і витрат фізичними особами-підприємцями і фізичними особами, які провадять незалежну професійну діяльність, та Порядок її ведення (далі Наказ №261), а попередній наказ Міністерства доходів і зборів України від 16.09.2013 за №481 "Про затвердження форми Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, та Порядку її ведення" втратив чинність 16.07.2021 (далі Наказ №481).
Згідно з п. 1 Наказу №261 фізичні особи-підприємці та фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність (далі самозайняті особи), зобов'язані вести облік доходів і витрат. На підставі первинних документів за підсумками робочого дня, протягом якого отримано дохід/понесено витрати, здійснюються записи про отримані доходи та документально підтверджені витрати.
Суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу на виконання приписів пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР зобов'язані, поряд з іншим, вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.
Наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2021 № 496 затверджено "Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку".
Так, згідно пункту 2 Розділу І Порядку № 496 визначено, що документами, які підтверджують облік та походження товарів є Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (далі - Форма обліку), та первинні документи.
Облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід'ємною частиною такого обліку (пункт 1 Розділу ІІ Порядку № 496).
При цьому, пунктом 11 Розділу ІІ Порядку № 496 передбачено, що Форма обліку, первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів, надаються посадовій особі контролюючого органу на її вимогу під час проведення перевірки. У разі якщо оригінали первинних документів відсутні у місці продажу, посадовій особі контролюючого органу можуть бути надані копії таких первинних документів з подальшим пред'явленням їх оригіналів до закінчення перевірки (за потреби). Такі документи надаються особисто ФОП або особою, яка фактично здійснює продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об'єкті) такої ФОП. Форма обліку в електронній формі на вимогу посадових осіб контролюючого органу має бути візуалізована у форматі, який дозволяє такій особі здійснити його перегляд та/або копіювання.
У контексті дослідження питання подання посадовим особам первинних документи, які підтверджують облік та походження товарів, суд вважає за необхідним навести правову позицію Верховного Суду, яка викладена в його постанові від 30 квітня 2020 року у справі №803/954/14, згідно якої "…Сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", не є підставою для застосування до платника фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг…".
Судом у цій справі встановлено те, що акт перевірки (п.4.4) не містить зобов'язання контролюючого органу щодо надання позивачем будь-яких документів до перевірки (а.с.10 на звороті).
Форму ведення обліку товарних запасів було додано позивачем до матеріалів позовної заяви, що відповідачем не заперечується. Однак, у відзиві на позовну заяву обставини наявності у позивача такої форми відповідачем були не взяті до уваги.
Суд не може обмежити право платника довести в судовому процесі обставини, на яких ґрунтуються його вимоги, поданням виключно тих доказів, що надавалися ним під час проведення податкової перевірки. Право надавати заперечення щодо висновків органу державної фіскальної служби та долучати до матерiалiв справи докази на підтвердження таких заперечень надається платнику як на усіх стадіях податкового контролю, так на стадіях судового процесу, на яких допускається подання учасником процесу нових доказів. У свою чергу, контролюючий орган в такому випадку повинен навести переконливо доводи i надати докази на їх підтвердження. Аналогічна правова позиція міститься у постанові Верховного Суду від 19.06.2019 у справі № 826/7704/16.
Враховуючи вищевказане у своїй сукупності, суд приходить до висновку про протиправність застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР у досліджуваній частині.
За таких обставин, суд вважає за необхідне зазначити про те, що наслідком встановлення судом невідповідності частини рішення суб'єкта владних повноважень вимогам чинного законодавства є визнання такого акта частково протиправним, при умові, що цю частину може бути ідентифіковано (виокремлено, названо) та що без неї оспорюваний акт в іншій частині (частинах) не втрачає свою цілісність, значення. Зокрема, частково протиправним можна визнати якусь частину, пункт, речення рішення або рішення в частині нарахування певної суми окремого виду податку чи збору, накладення штрафних (фінансових) санкцій в якійсь сумі.
Судом досліджено доданий до податкового повідомлення-рішення №001270/0706 від 09.03.2023 розрахунок фінансових санкції, яким визначено, що за порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів, які не обліковані у встановленому порядку, а саме не відображення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації у книзі обліку доходів у витрат (порушення пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР), застосовано штрафну санкцію, згідно статті 20 Закону № 265/95-ВР, у розмірі 3300 грн. (а.с.14).
Отже, суд приходить до висновку про те, що податкове повідомлення-рішення №001270/0706 від 09.03.2023 є протиправним в частині накладення штрафу у розмірі 3300 грн. за порушення пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР, а тому у цій частині його слід скасувати.
Оцінивши надані сторонами у справі докази, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні, належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності, та надавши відповідь на кожен із специфічних, доречних та важливих доводів сторін, суд вважає, що позивач довела обґрунтованість позовних вимог лише в частині протиправності податкового повідомлення-рішення №001270/0706 від 09.03.2023 щодо накладення штрафу у розмірі 3300 грн. У свою чергу відповідач належними, допустимими та достовірними доказами довів, що в іншій частині спірні податкові повідомлення-рішення винесено на підставі норм діючого законодавства.
Відповідно до вимог частини 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
За таких обставин суд прийшов до висновку, що зазначений позов ОСОБА_1 слід задовольнити частково.
В силу частини 3 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України на користь позивача необхідно стягнути судові витрати (судовий збір) у сумі 33 грн (пропорційно задоволеним вимогам) за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.
На підставі статті 129-1 Конституції України, керуючись статтями 139, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
ВИРІШИВ:
Позов задовольнити частково.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Івано-Франківській області (код ЄДРПОУ 43968084, вул. Незалежності, 20, м. Івано-Франківськ) №001270/0706 від 09.03.2023, в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 3300 грн.
В задоволенні решти позову відмовити.
Стягнути на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 , АДРЕСА_1 ) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Івано-Франківській області (код ЄДРПОУ 43968084, вул. Незалежності, 20, м. Івано-Франківськ) судові витрати у вигляді сплаченого судового збору в розмірі 33(тридцять три) грн.
Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку.
Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів, з дня складення повного судового рішення.
Апеляційна скарга подається до Восьмого апеляційного адміністративного суду.
Учасник справи, якому повне рішення суду не було вручене у день його складення, має право на поновлення пропущеного строку на апеляційне оскарження рішення суду, якщо апеляційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому повного рішення суду.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Суддя /підпис/ Могила А.Б.