Справа № 320/154/22 Суддя (судді) першої інстанції: Колеснікова І.С.
28 серпня 2023 року м. Київ
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого-судді Парінова А.Б.,
суддів: Беспалова О.О.,
Ключковича В.Ю.,
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Державної податкової служби України на рішення Київського окружного адміністративного суду від 08 березня 2023 року по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ГРАНД БУРЖЕ» до Державної податкової служби України про визнання протиправними дій та зобов'язання вчинити певні дії,
До Київського окружного адміністративного суду звернулось Товариство з обмеженою відповідальністю "ГРАНД БУРЖЕ" з позовом до Державної податкової служби України, в якому просило суд:
- визнати протиправним дій Державної податкової служби щодо відмови у прийнятті до реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №8 від 12.11.2021 до податкової накладної №1 від 24.09.2018;
- зобов'язати Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунок коригування кількісних і вартісних показників товариства з обмеженою відповідальністю "ГРАНД БУРЖЕ" №8 від 12.11.2021 до податкової накладної №1 від 24.09.2018 датою його фактичного отримання - 29.11.2021.
Позов мотивовано протиправністю відмови у прийнятті до реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників, оскільки положеннями статті 192 Податкового кодексу не передбачено жодних обмежень у строках проведення відповідних коригувань, податкових зобов'язань та податкового кредиту з податку на додану вартість у разі збільшення (зменшення) суми компенсації на користь платника податку-постачальника.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 08 березня 2023 року адміністративний позов задоволено повністю:
- визнано протиправними дії Державної податкової служби України щодо відмови у прийнятті до реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №8 від 12.11.2021 до податкової накладної №1 від 24.09.2018;
- зобов'язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунок коригування кількісних і вартісних показників товариства з обмеженою відповідальністю "ГРАНД БУРЖЕ" №8 від 12.11.2021 до податкової накладної №1 від 24.09.2018 датою його фактичного отримання - 29.11.2021;
- стягнуто на користь товариства з обмеженою відповідальністю "ГРАНД БУРЖЕ" судові витрати в розмірі 2481,00 (дві тисячі чотириста вісімдесят одна гривня) за рахунок бюджетних асигнувань, призначених для Державної податкової служби України.
Не погоджуючись із вказаним судовим рішенням, відповідачем подано апеляційну скаргу, в якій, зазначаючи про неповне з'ясування судом першої інстанції обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права та здійснення порушень процесуальних норм, просить оскаржуване рішення скасувати та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити. Вимоги апеляційної скарги обґрунтовано тим, що суд першої інстанції не врахував суті встановлених порушень та не дослідив докази, які слугували підставою для прийняття оскаржуваного рішення податкового органу. Зокрема зазначає, що при прийнятті оскаржуваного рішення відповідач діяв в межах та у спосіб, передбачений чинним законодавством України, оскільки позивачем пропущено строк подання розрахунку коригування більше чим на 1095 днів, з урахуванням пункту 6 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246
Апелянтом, разом з поданням апеляційної скарги, заявлено клопотання про розгляд справи у відкритому судовому засіданні (без обґрунтування) за участю представника відповідача.
Згідно з пунктом 3 частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, та у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, яке ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Колегія суддів, дослідивши матеріали справи встановила, що дана справа судом першої інстанції розглянута в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Відтак, враховуючи вище викладене колегія суддів приходить до висновку що клопотання апелянта є необґрунтованим та безпідставним і не підлягає задоволенню.
Позивач заперечує проти апеляційної скарги в повному обсязі та зазначає, що рішення суду прийнято у відповідності до вимог законодавства. Також, позивач звертає увагу суду апеляційної інстанції, що зміст апеляційної скарги ДПС України фактично зведений до цитування нормативних актів, які регулюють порядок зупинення реєстрації податкових накладних та прийняття рішень про реєстрацію/відмову у реєстрації.
Відповідно до частини 2 статті 309 КАС України у виняткових випадках та з урахуванням особливостей розгляду справи апеляційний суд може продовжити строк розгляду справи, про що постановляє ухвалу.
Пунктом 1 статті 6 ратифікованої Законом України № 475/97-ВР від 17.07.1997 року Конвенції про захист прав людини та основних свобод закріплено право вирішення спірного питання упродовж розумного строку.
Згідно п. 26 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів ухвалення рішення в розумні строки відповідно до статті 6 Конвенції також можна вважати важливим елементом його якості. Проте можливе виникнення суперечностей між швидкістю проведення процесу та іншими чинниками, пов'язаними з якістю, такими як право на справедливий розгляд справи, яке також гарантується статтею 6 Конвенції. Оскільки важливо забезпечувати соціальну гармонію та юридичну визначеність, то попри очевидну необхідність враховувати часовий елемент слід також зважати й на інші чинники.
З огляду на перебування членів колегії у відпустці та вищезазначені обставини, колегія суддів апеляційної інстанції доходить висновку, що існує необхідність продовження строку розгляду даної справи на розумний строк.
З огляду на викладене, колегія суддів вважає за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін, виходячи з наступного.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, що Товариство з обмеженою відповідальністю "ГРАНД БУРЖЕ" є юридичною особою та перебуває на обліку у Головному управлінні ДПС у Київській області.
Між Товариством з обмеженою відповідальністю "ГРАНД БУРЖЕ", з однієї сторони та Товариством з обмеженою відповідальністю "Сільпо-Фуд", з іншої сторони 19.08.2018 укладено попередній договір №19/09-18 про укладення договору нежилого приміщення, який посвідчено приватним нотаріусом Київського міського нотаріального округу Синицею Т.В., зареєстровано в реєстрі №5986.
Так, 20.08.2018 позивач направив Товариству з обмеженою відповідальністю "Сільпо-Фуд" рахунок №4 на оплату забезпечувального платежу по попередньому договору про укладення договору оренди нежитлового приміщення від 19.09.2018 №19/09-18-П на загальну суму 1494480,29 грн, в тому числі ПДВ 249080,05 грн, який відповідно до банківської виписки оплачено 24.09.2018 (стор. 110 - 111 том І).
Відповідно до вимог пункту 187.1 статті 187, статті 201 Податкового кодексу України позивачем складено та направлено для реєстрації податкову накладну від 24.09.2018 №1 на суму 1494480,29 грн, яка зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних 11.10.2018.
Так, 10.11.2021 між Товариством з обмеженою відповідальністю "ГРАНД БУРЖЕ", Товариством з обмеженою відповідальністю "Сільпо-Фуд" та Товариством з обмеженою відповідальністю "МСФО 16С" укладено Договір про передачу прав та обов'язків за Попереднім договором №17/09-18-П про укладення договору оренди нежитлового приміщення, посвідченого 09.09.2021 приватним нотаріусом Київського міського нотаріального округу Синицею Т.В. за реєстровим №4123.
Відповідно п. 4 Договору у випадку відмови будь-якої із Сторін від укладення Основного договору або укладення нового Попереднього договору, як це передбачено п.2.3 цього Попереднього договору, та/або у випадку якщо укладання Основного Договору або Нового договору стане неможливим через обставини за які відповідає одна із сторін сплачений за Попереднім Договором забезпечувальний платіж підлягає поверненню Орендарю.
Так, 12.11.2021 позивачем платіжним дорученням №2219 повернуто Товариству з обмеженою відповідальністю "Сільпо-Фуд" забезпечувальний платіж у сумі 1494480,29 грн.
Відповідно до вимог пункту 192.1. статті 192 ПК України у разі часткового повернення попередньої оплати відповідно до вимог договору - необхідно відкоригувати податкові зобов'язання/кредит за рахунок виписки розрахунків коригування до складених по таких оплатах податкових накладних.
Враховуючи зазначені вимоги податкового законодавства Товариством з обмеженою відповідальністю "ГРАНД БУРЖЕ" складено та направлено до ДПС України для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунок коригування кількісних і вартісних показників від 12.11.2021 №8 до податкової накладної від 24.09.2018 №1.
Проте, Товариством з обмеженою відповідальністю "ГРАНД БУРЖЕ" було отримано квитанцію № 1 в якій було зазначено, що розрахунок - коригування не прийнято податковим органом.
Підставою для не прийняття вказаного розрахунку коригування вказано наступне: "Порушено вимоги статті 102 ПК України та пункту 6 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету міністрів України від 29.12.2010 № 1246, а саме: дата складання податкової накладної не може перевищувати більше ніж на 1095 календарних днів дату складання податкової накладної, до якої складено таких розрахунок коригування".
Зміст спірних правовідносин полягає в тому, що позивач, вважаючи, що відповідач зобов'язаний здійснити реєстрацію розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної, звернувся з відповідним позовом до суду.
Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що нормами податкового законодавства не передбачено обмежень у строках проведення відповідних коригувань податкових зобов'язань та податкового кредиту з податку на додану вартість у разі збільшення (зменшення) суми компенсації на користь платника податку-постачальника, а, відтак, відповідачем не доведено існування обставин, з якими положення податкового законодавства пов'язують можливість неприйняття розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції, виходячи з наступного.
Відповідно до положень ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Спеціальним законом з питань оподаткування, який установлює порядок погашення зобов'язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов'язкових платежів), нарахування і сплату пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків і визначає заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу є Податковий кодекс України від 02.12.2010 року № 2755-VI (надалі - ПК України).
Згідно з вимогами пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Положення пункту 192.1 статті 192 Податкового кодексу України встановлюють необхідність коригування сум податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача шляхом складання розрахунку коригування до податкової накладної, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи, зокрема, повернення постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг. Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка видана їх отримувачу - платнику податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до підпункту 192.1.1 пункту 192.1 статті 192 Податкового кодексу України, якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то:
а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов'язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок;
б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв'язку з отриманням таких товарів/послуг.
Постачальник має право зменшити суму податкових зобов'язань лише після реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування до податкової накладної.
За змістом окремих абзаців пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Якщо надіслані податкові накладні та/або розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених відповідно пунктом 201.1 статті 201 та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді із зазначенням причин.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних має бути здійснена протягом 15 календарних днів, наступних за датою виникнення податкових зобов'язань, відображених у відповідних податкових накладних та/або розрахунках коригування. У разі порушення цього терміну застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.
На виконання цієї норми, постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246, затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (надалі - Порядок № 1246, у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
Пунктом 6 Порядку №1246 визначено, що розрахунок коригування до податкової накладної, яка складена до 1 лютого 2015 року та не підлягала реєстрації, відповідно до пункту 11 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, підлягає реєстрації після реєстрації такої накладної, для чого постачальник (продавець) товарів/послуг повинен протягом операційного дня зареєструвати податкову накладну (незалежно від дати її складення з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 Кодексу) та розрахунок коригування.
Отже, з метою застосування строку, визначеного статтею 102 Податкового кодексу України, як підстави для відмови у реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної необхідна наявність сукупності обставин, а саме: податкова накладна, до якої подається розрахунок коригування, повинна бути складена до 01 лютого 2015 року; ця податкова накладна не підлягала внесенню до Реєстру у зв'язку з недосягненням суми, визначеної пунктом 11 підрозділу 2 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України; ця податкова накладна не зареєстрована у Реєстрі з урахуванням строків давності, встановлених статтею 102 зазначеного Кодексу, на момент подачі розрахунку коригування до неї.
Поряд з тим, пункт 6 Порядку № 1246 не підлягає застосуванню у спірних правовідносинах, оскільки розрахунок коригування, поданий до податкової накладної, яка зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних 11.10.2018 в 17:06:31 (стор. 15 (зворотній бік том І).
Згідно з пунктом 13 Порядку № 1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Пункт 15 Порядку визначає, що у разі якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття.
При цьому, пункт 12 Порядку визначає, що після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов'язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України "Про електронні довірчі послуги", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Як вбачається, з матеріалів справи, підставою для відмови у прийнятті до реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунків коригування стало те, що вони подані пізніше 1095 календарних днів від дати складання податкової накладної, що, на думку апелянта, не відповідає положенням статті 102 Податкового кодексу України.
Проте, положення статті 102 Податкового кодексу України, у спірних відносинах не підлягають застосуванню, враховуючи наступне.
Так, згідно пункту 102.5 статті 102 Податкового кодексу України заяви про повернення надміру сплачених грошових зобов'язань або про їх відшкодування у випадках, передбачених цим Кодексом, можуть бути подані не пізніше 1095 дня, що настає за днем здійснення такої переплати або отримання права на таке відшкодування.
Однак, матеріалами справи не підтверджено факт подачі позивачем заяв про повернення надміру сплачених грошових зобов'язань або про їх відшкодування у випадках, передбачених Податковим кодексом України, подання яких є предметом правового регулювання у пункті 102.5 статті 102 цього Кодексу.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що твердження відповідача про те, що у разі, якщо повернення постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг відбувається після спливу 1095 днів з періоду, в якому були визначені податкові зобов'язання з податку на додану вартість, то платник податків - продавець таких товарів/послуг не може застосовувати норми пункту 192.1 статті 192 Податкового кодексу України і відкоригувати податкові зобов'язання з податку на додану вартість є помилковими, оскільки вони ґрунтуються на помилковому тлумаченні норм податкового законодавства, так як статтею 192 Податкового кодексу України не передбачено жодних обмежень у строках проведення відповідних коригувань податкових зобов'язань та податкового кредиту з податку на додану вартість у разі збільшення (зменшення) суми компенсації на користь платника податку-постачальника.
Аналогічна позиція викладена в постановах Верховного Суду від 19 квітня 2018 року у справі № 810/30/16, від 07 листопада 2018 року у справі № 816/1403/17 та від 05 грудня 2019 року у справі № 820/3401/17, від 27.05.2021 року у справі №814/2620/16 та відповідно до частини 4 статті 242 КАС України є обов'язковими для врахування судами.
Крім того, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає, що реєстрація податкової накладної та/або розрахунку коригування в ЄРПН є обов'язком постачальника товарів чи послуг. Цьому обов'язку кореспондує обов'язок ДПС прийняти та зареєструвати подані платником податку-продавцем такі документи в ЄРПН.
Аналогічна правова позиція міститься в постанові Верховного Суду від 14 травня 2020 року в справі № 820/10538/15 та відповідно до частини 4 статті 242 КАС України є обов'язковими для врахування судами.
Отже, у даному випадку, податкової накладної, до якої позивач склав розрахунки коригування, були зареєстровані в ЄРПН, що підтверджується відповідною квитанцією, яка згідно з п.201.10 ст. 201 Податкового кодексу України є належними доказами факту реєстрації податкової накладної в ЄРПН.
Враховуючи вище викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про визнання протиправними дії Державної податкової служби України щодо відмови у прийнятті до реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №8 від 12.11.2021 до податкової накладної №1 від 24.09.2018.
Таким чином, судова колегія приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, а викладені в апеляційній скарзі доводи позицію суду першої інстанції не спростовують.
Щодо посилання апелянта на порушення судом норм процесуального права, колегія суддів не приймає до уваги, оскільки відповідач робить виключно посилання на норми права, при цьому не зазначає, що саме порушено судом першої інстанції.
Крім того, колегія суддів звертає увагу, що зміст апеляційної скарги є ідентичним відзиву на адміністративний позов, а отже, доводи, викладені заявником в апеляційній скарзі були предметом дослідження суду першої інстанції і не знайшли свого належного підтвердження під час розгляду апеляційної скарги.
Судовою колегією враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Приписи ст. 316 КАС України визначають, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. ст. 240, 242-244, 250, 308, 311, 312, 315, 320, 321, 322, 325 КАС України, суд,
Апеляційну скаргу Державної податкової служби України - залишити без задоволення.
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 08 березня 2023 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.
Головуючий суддя А.Б. Парінов
Судді: О.О. Беспалов
В.Ю. Ключкович