08 червня 2023 року справа № 580/2063/19
м. Черкаси
Черкаський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді - Гайдаш В.А.,
за участю:
секретаря судового засідання - Кучеренко І.О.,
представників позивача - Кирмана О.Д. (за ордером), Плювака Ю.А. (за довіреністю),
представника відповідача - Левенець А.М. (за посадою),
розглянувши по суті у відкритому судовому засіданні у приміщенні суду за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом приватного підприємства «Схід-Інвестбуд-Сервіс» до Головного управління ДПС у Черкаській області, як відокремленого підрозділу ДПС України про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
Приватне підприємство «Схід-Інвестбуд-Сервіс» (далі - позивач) звернулося до суду із позовом до Головного управління ДПС у Черкаській області, як відокремленого підрозділу ДПС України (далі - відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 29.12.2018 №0014791401, №0014801401, №0014811401.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що службовими особами контролюючого органу порушена процедура проведення перевірки, оскільки фактично проведено не виїзну перевірку, а запити про надання до перевірки документів не вручено керівнику підприємству, а вручено невідомій особі. Зазначення в акті перевірки місця її проведення: АДРЕСА_1 та АДРЕСА_2 , не відповідає дійсності, оскільки жоден працівник податкового органу не знаходився в приміщенні за зазначеними адресами; господарські операції підтверджуються первинними документами, а також даними Єдиного реєстру податкових накладних. Податковим органом не проведено зустрічні звірки контрагентів позивача, чим штучно створені умови для донарахування податкових зобов'язань, а висновки перевірки, на підставі яких було прийнято спірні податкові повідомлення-рішення, є безпідставними та такими, що не відповідають законодавству. Позивач вважає, що ним правомірно віднесено всі суми до складу витрат та до складу податкового кредиту по операціям з контрагентами, які підтверджені належним чином оформленими первинними документами, податковими накладними, що зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних. Посилається на те, що операції по придбанню товару у контрагентів позивача реально мали місце і є товарними, а також пов'язані з його господарською діяльністю.
Відповідач позов не визнав, надав до суду відзив на позов, у якому зазначив, що підставою для складання оскаржуваних податкових повідомлень-рішень були матеріали перевірки, під час, якої встановлено, що позивачем лише документально оформлені взаємовідносини з контрагентами, без настання будь-яких наслідків. На підставі вищевикладених обставин відповідач вважає, що позов є необґрунтованим та задоволенню не підлягає.
Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 22.04.2021 адміністративний позов задоволено частково, зокрема, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 29.12.2018 №0014791401 в частині штрафу в сумі 1302,59 грн, №0014801401 та №0014811401. В іншій частині позовних вимог відмовлено.
Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 09.09.2021 апеляційну скаргу податкового органу задоволено частково. Рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 22.04.2021 в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 29.12.2018 №0014791401 в частині штрафу в сумі 1302,59 грн скасовано та прийнято в цій частині нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовлено, в іншій частині рішення залишено без змін.
За результатами касаційного перегляду справи постановою Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 29.09.2022, рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 22.04.2021 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 09.09.2021 у справі №580/2063/19 скасовано, справу №580/2063/19 направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.
Дана справа надійшла до Черкаського окружного адміністративного суду 11.10.2022 та передана шляхом автоматизованого розподілу на розгляд судді Білоноженко М.А., у зв'язку з чим суддею справу прийнято до свого провадження.
Розпорядженням керівника апарату Черкаського окружного адміністративного суду від 21.12.2022 №243 призначено повторний автоматизований розподіл адміністративної справи 580/2063/19, у зв'язку з тимчасовою непрацездатністю судді Білоноженко М.А.
За результатами проведення повторного автоматичного розподілу справа призначена судді Гараню С.М. та ухвалою судді Черкаського окружного адміністративного суду від 26.12.2022 прийнято справу до свого провадження.
Рішенням Вищої ради правосуддя від 14.03.2023 №204/0/15-23 звільнено ОСОБА_1 з посади судді Черкаського окружного адміністративного суду, у зв'язку з поданням заяви про відставку.
Розпорядженням керівника апарату Черкаського окружного адміністративного суду від 16.03.2023 №163 призначено повторний автоматизований розподіл адміністративної справи №580/2063/19.
За результатами проведення повторного автоматичного розподілу справа призначена судді Гайдаш В.А., тому ухвалою суду від 17.03.2023 прийнято справу до свого провадження.
Представники позивача в судовому засіданні позовні вимоги підтримали у повному обсязі та зазначили, що голові ліквідаційної комісії ПП «Схід-Інвестбуд-Сервіс» Пашагіну Ю.В. не було відомо про поновлення проведення перевірки з 26.11.2018 та про направлення 28.11.2018 ПП «Схід-Інвестбуд-Сервіс» запитів про надання документів через його фактичну відсутність на території України, тому у позивача не виникало обов'язку відповідно до п.85.2 спи 85 ПК України надати на перевірку первинні бухгалтерські документи за перевіряємий період.
Представник відповідача в судовому засіданні позовні вимоги не визнав, просив суд у задоволенні позову відмовити, оскільки 15.08.2018 поштовою службою ПАТ «Укрпошта» вручено уповноваженій особі підприємства ПП «Схід-Інвестбуд-Сервіс» поштове відправлення з копією наказу ГУ ДФС у Черкаській області про проведення документальної планової виїзної перевірки від 14.08.2018 №1464 та повідомлення про проведення планової виїзної перевірки від 14.08.2018 №267/23-00-14-0105. Направлення на перевірку від 03.09.2018 №1369/23-00-14-0106, №1370/23-00-14-0106, №1376/23-00-16-004, від 04.09.2018 №1407/23-00-14-0508, від 15.08.2018 №1385/23-00-13-0409, пред'явлені 04.09.2018 директору ПП «Схід-Інвестбуд-Сервіс» Рябикіній Наталії Володимирівні під розпис, що відповідає положенням ПК України, тому представник відповідач вважає, що результати перевірки оформлені належим чином.
Розглянувши подані документи і матеріали, оцінивши належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності, суд зазначає наступне.
Із наявних у матеріалах справи доказів судом встановлено, що приватне підприємство «Схід-Інвестбуд-Сервіс» зареєстроване, як юридична особа 27.02.2007, ідентифікаційний код 34924125 за основним видом діяльності «Лісопильне та стругальне виробництво» і є платником податку на додану вартість.
Головним управлінням ДФС у Черкаській області проведено документальну планову виїзну перевірку ПП «Схід-Інвестбуд-Сервіс» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2015 по 30.06.2018, за результатами якої складено акт перевірки від 12.12.2018 №458/23-00-14-0107/34924125.
Вищезазначеним актом перевірки зафіксовано порушення ПП «Схід-Інвестбуд-Сервіс» вимог податкового законодавства:
- вимог п. 44.1, п. 44.2, п. 44.6 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, ч. 2 ст. 3, ч.ч. 1, 2 ст. «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п. 8 П(С)БО №1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 №73, ст. 20 П(С)БО №16 «Витрати», п. 3.2 розділу III Наказу Міністерства фінансів України від 28.03.2013 №433 «Про затвердження Методичних рекомендацій щодо заповнення форм фінансової звітності», в результаті чого ПП «Схід-Інвестбуд-Сервіс» занижено податок на прибуток підприємств на загальну суму 19151226 грн, у тому числі: за 2015 рік на суму 3884508,00 грн, за 1 кв. 2016 року на суму 1478124,00 грн, за півріччя 2016 року на суму 2680470,00 грн, за 3 квартали 2016 року на суму 4383900,00 грн, за 2016 рік на суму 5760378,00 грн, за 1 кв. 2017 року на суму 1408950,00 грн, за півріччя 2017 року на суму 2939292,00 грн, за 3 квартали 2017 року на суму 4659444,00 грн, за 2017 рік на суму 6472278,00 грн, за 1 кв. 2018 року на суму 1575792,00 грн, за півріччя 2018 року на суму 3034062,00 грн;
- вимог ст. 44, п. 198.1, п. 198.3, ст. 198 Податкового кодексу України, Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.11.2013 №678, ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (із змінами та доповненнями), п. 1, пп.2.1 п. 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, в результаті чого ПП «Схід-Інвестбуд-Сервіс» занижено податок на додану вартість, з урахуванням норм п.102.1. ст. 102 Податкового кодексу України, всього у розмірі 9500163,00 грн, у тому числі: за листопад 2015 року 237268,00 грн; за грудень 2015 року 222536,00 грн; за січень 2016 року 151391,00 грн; за лютий 2016 року 316710,00 грн; за березень 2016 року 238646,00 грн; за квітень 2016 року 316961,00 грн; за травень 2016 року 290782,00 грн; за червень 2016 року 267875,00 грн; за липень 2016 року 490786,00 грн; за серпень 2016 року 293982,00 грн; за вересень 2016 року 387226,00 грн; за жовтень 2016 року 166457,00 грн; за листопад 2016 року 229804,00 грн; за грудень 2016 року 253687,00 грн; за січень 2017 року 198524,00 грн; за лютий 2017 року 434403,00 грн; за березень 2017 року 301314,00 грн; за квітень 2017 року 568827,00 грн; за травень 2017 року 231418,00 грн; за червень 2017 року 234234,00 грн; за липень 2017 року 488067,00 грн; за серпень 2017 року 431029,00 грн; за вересень 2017 року 448526,00 грн; за жовтень 2017 року 454533,00 грн; за листопад 2017 року 156088,00 грн; за грудень 2017 року 317571,00 грн; за січень 2018 року 196383,00 грн; за лютий 2018 року 464236,00 грн; за березень 2018 року 114474,00 грн; за квітень 2018 року 174242,00 грн; за травень 2018 року 257566,00 грн та за червень 2018 року 164617,00 грн;
- вимог ст. 44, п. 198.1, п. 198.3, ст.198 Податкового кодексу України, Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.11.2013 №678, ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (із змінами та доповненнями), п. 1, пп.2.1 п. 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, в результаті чого ПП «Схід-Інвестбуд-Сервіс» завищено від'ємне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту з податку на додану вартість, з урахуванням норм п.102.1. ст.102 Податкового кодексу України у розмірі 370517,00 грн, в тому числі: за травень 2017 року 86494,00 грн; червень 2017 року 19756,00 грн; за листопад 2017 року 195991,00 грн; за січень 2018 року 55534,00 грн та за червень 2018 року 12742,00 грн;
- вимог п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, ПП «Схід-Інвестбуд-Сервіс» у 2016 році порушено терміни реєстрації податкових накладних та розрахунків коригувань в Єдиному реєстрі податкових накладних понад 15 календарних днів з податком на додану вартість в сумі 50857,03 грн (з терміном прострочення 1 день);
На підставі акта перевірки Головним управлінням ДФС у Черкаській області прийнято податкові повідомлення-рішення від 29.12.2018:
- №0014791401 про донарахування штрафу у сумі 5085,70 грн;
- №0014801401 про донарахування податку на прибуток у сумі 19151226,00 грн та штрафних (фінансових) санкцій у сумі 3816680,00 грн;
- № 0014811401 про донарахування податку на додану вартість у сумі 9262895,00 грн та штрафних (фінансових) санкцій у сумі 2315724,00 грн
За результатами адміністративного оскарження, рішенням ДФС України від 15.03.2019 №12185/6/99-99-11-04-01-25, вищезазначені податкові повідомлення-рішення залишені без змін.
Верховним Судом скасовуючи рішення судів першої та апеляційної інстанцій у даній адміністративній справі зазначено, що судами попередніх інстанцій не наведено мотивів та підстав прийняття первинних документів, які не надавались під час документальної перевірки, що призвело до виконання не властивих суду функцій. Разом з тим, поза увагою судів попередніх інстанцій залишились доводи позивача, зазначені в позовній заяві про порушення порядку проведення перевірки, а саме позивач доводив суду, що запити про надання до перевірки документів не вручено керівнику підприємству, а вручено невідомій особі; проведення невиїзної замість виїзної перевірки. З таких підстав, судам попередніх інстанцій необхідно перевірити доводи позивача в межах позовних вимог про наявність/відсутність порушень порядку проведення перевірки в межах позовних вимог.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.
Питання надання платниками податків документів до перевірки врегульовано статтею 85 ПК України (у редакції станом на час виникнення спірних правовідносин), пунктом 85.2 якої передбачено, що платник податків зобов'язаний надати посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби у повному обсязі всі документи, що належать або пов'язані з предметом перевірки. Такий обов'язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Відповідно до пункту 44.6 статті 44 ПК України (у редакції станом на час виникнення спірних правовідносин), у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам органу державної податкової служби, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності. Якщо ж платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Пунктом 44.7 статті 44 ПК України (у редакції станом на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що у разі якщо посадова особа контролюючого органу, яка здійснює перевірку, відмовляється з будь-яких причин від врахування документів, наданих платником податків під час проведення перевірки, платник податків має право до закінчення перевірки надіслати листом з повідомленням про вручення та з описом вкладеного або надати безпосередньо до контролюючого органу, який призначив проведення перевірки, копії таких документів (засвідчені печаткою платника податків (за наявності печатки) та підписом платника податків - фізичної особи або посадової особи платника податків - юридичної особи). Протягом п'яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта перевірки, платник податків має право подати контролюючому органу, що проводив перевірку, заперечення та/або додаткові документи, які підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності. У разі якщо під час проведення перевірки платник податків надає документи менше ніж за три дні до дня її завершення або коли надіслані у передбаченому абзацом першим цього пункту порядку документи надійшли до контролюючого органу менше ніж за три дні до дня завершення перевірки, проведення перевірки продовжується на строк, визначений статтею 82 цього Кодексу. У разі якщо надіслані у передбаченому абзацом першим цього пункту порядку документи надійшли до контролюючого органу після завершення перевірки або у разі надання таких документів відповідно до абзацу другого цього пункту, контролюючий орган має право не приймати рішення за результатами проведеної перевірки та призначити позапланову документальну перевірку такого платника податків.
Порядок проведення документальних планових перевірок встановлено статтею 77 ПК України (у редакції станом на час виникнення спірних правовідносин), зокрема, про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки вручено під розписку або надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки (п. 77.4 ст. 77 ПК України) Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної планової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна планова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу (п. 77.6 ст. 77 ПК України). Строки проведення документальної планової перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу (п. 77.7 ст. 77 ПК України). Перелік матеріалів, які можуть бути підставою для висновків під час проведення документальної планової перевірки, та порядок надання платниками податків документів для такої перевірки встановлено статтями 83, 85 цього Кодексу (п. 77.8 ст. 77 ПК України). Порядок оформлення результатів документальної планової перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу (п. 77.9 ст. 77 ПК України).
Системний аналіз наведених вище правових норм свідчить про те, що законодавцем передбачено право платника податків надати контролюючому органу документи, які були відсутні під час перевірки. При цьому, якщо платник податків у запереченнях на акт перевірки посилається на обставини, що не були досліджені під час перевірки, до прийняття рішення за результатами такої перевірки, це зумовлює обов'язок податкового органу щодо призначення та проведення позапланової перевірки.
Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду від 11 серпня 2021 року у справі № 200/4572/20-а, від 01 квітня 2020 року у справі №640/637/19, від 04 березня 2020 року у справі №0440/5658/18, від 08 серпня 2019 року у справі №802/1069/13-а.
Судом встановлено, що у п. 2.7 стор. 5 акту перевірки від 12.12.2018 №458/23-00-14-0107/34924125 зазначено, що запити про надання до перевірки документи від 28.11.2018 №48535/23-00-14-0114 були направлені на дві адреси ПП «Схід-Інвестбуд-Сервіс», зокрема, фактичну та податкову, які згідно відміток ПАТ «Укрпошта» були вручені за адресою: АДРЕСА_2 « 29.11.2018» та а за адресою: АДРЕСА_1 « 06.12.2018».
Згідно із абзацами 12, 16 та 19 частини 1 статті 1 Закону України «Про поштовий зв'язок», національний оператор поштового зв'язку (національний оператор) - це оператор, який в установленому законодавством порядку надає універсальні послуги поштового зв'язку на всій території України і якому надаються виключні права на провадження певних видів діяльності у сфері надання послуг поштового зв'язку; пересилання поштових відправлень - сукупність операцій з приймання, обробки, перевезення та доставки (вручення) поштових відправлень; послуги поштового зв'язку - продукт діяльності оператора поштового зв'язку з приймання, обробки, перевезення та доставки (вручення) поштових відправлень, виконання доручень користувачів щодо поштових переказів, банківських операцій, спрямований на задоволення потреб користувачів.
Згідно зі статтею 15 Закону України «Про поштовий зв'язок» національний оператор, яким є Акціонерне товариство «Укрпошта» (розпорядження Кабінету Міністрів України від 10.01.2002 №10-р «Про національного оператора поштового зв'язку»), забезпечує надання на всій території України універсальних послуг поштового зв'язку за переліком.
Абзацами 2 та 8 частини 1 статті 3 Закону України «Про поштовий зв'язок» передбачено, що основними засадами діяльності у сфері надання послуг поштового зв'язку зазначають захист інтересів користувачів у сфері надання послуг поштового зв'язку та єдність правил, стандартів і норм у сфері надання послуг поштового зв'язку.
За правилами статті 13 Закону України «Про поштовий зв'язок», послуги поштового зв'язку надаються на договірній основі згідно з Правилами надання послуг поштового зв'язку, що затверджуються Кабінетом Міністрів України, та повинні відповідати встановленим нормам якості.
Відповідно до п. 2 Правил надання послуг поштового зв'язку, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 05.032009 №270 (далі - Правила №270), рекомендоване поштове відправлення - реєстрований лист (рекомендований лист), поштова картка, бандероль, відправлення для сліпих, дрібний пакет, мішок "M", які приймаються для пересилання без оцінки відправником вартості його вкладення.
Згідно п. 105 Правил №270 одержання реєстрованого поштового відправлення, грошових коштів за поштовим переказом здійснюється за умови пред'явлення документів, що підтверджують громадянство України, посвідчують особу чи її спеціальний статус, визначених законодавством. У разі отримання рекомендованого поштового відправлення одержувач власноруч зазначає прізвище та ставить свій підпис в книзі (на окремому аркуші) встановленого зразка. У разі отримання інших реєстрованих поштових відправлень, поштових переказів одержувач заповнює відповідний бланк повідомлення: зазначає найменування, серію та номер пред'явленого документа, дату одержання та ставить свій підпис.
Крім того, відповідно до підпункту 3.5.2.3 Порядку пересилання поштових відправлень, затверджений наказом Українського державного підприємства поштового зв'язку «Укрпошта» від 12.05.2006 №211 (далі - Порядок №211), поштові відправлення з повідомленням про вручення вручаються адресатам відповідно до вимог п. 121 Правил надання послуг поштового зв'язку. У разі вручення уповноваженому юридичної особи реєстрованого поштового відправлення з повідомленням про вручення, працівник поштового зв'язку на бланку повідомлення робить позначку «Уповноваженому» і зазначає його прізвище. У разі вручення адресованого юридичній особі рекомендованого поштового відправлення з повідомленням про вручення із використанням абонентської поштової скриньки датою вручення поштового відправлення вважається дата вкладення його до скриньки. На бланку повідомлення ф. 119 зазначається прізвище представника юридичної особи, уповноваженого на одержання пошти (відповідно до реєстру ф. 11).
Відповідно до відміток в закордонному паспорті голови ліквідаційної комісії ПП «Схід-Інвестбуд-Сервіс» ОСОБА_2 , він у період з 24.11.2018 по 06.12.2018 (включно) перебував поза межами території України - у місті Відень (Австрія).
Таким чином, голові ліквідаційної комісії ПП «Схід-Інвестбуд-Сервіс» Пашагіну Ю.В. не було відомо про поновлення проведення перевірки з 26.11.2018 та про направлення 28.11.2018 ПП «Схід-Інвестбуд-Сервіс» запитів про надання документів через його фактичну відсутність на території України, тому у позивача не виникало обов'язку відповідно до п. 85.2 спи 85 ПК України надати на перевірку первинні бухгалтерські документи за перевіряємий період.
Допитані в судовому засіданні свідки - ОСОБА_3 (заступник начальника управління - начальник відділу перевірок платників основних галузей економіки), Пугаченко Михайло Миколайович (заступник начальника відділу перевірок фінансових операцій управління податкового аудиту) та Лисенко Микола Олексійович (головний державний інспектор відділу перевірок платників основних галузей економіки управління податкового аудиту), пояснили, що направлення на перевірку від 03.09.2018 №1369/23-00-14-0106, №1370/23-00-14-0106, №1376/23-00-16-004, від 04.09.2018 №1407/23-00-14-0508, від 15.08.2018 №1385/23-00-13-0409, пред'явлені 04.09.2018 року директору ПП «Схід-Інвестбуд-Сервіс» ОСОБА_4 під розпис. В ході проведення перевірки директором ПП «Схід-Інвестбуд-Сервіс» ОСОБА_4 повідомлено про неможливість надати до перевірки первинні документи фінансово-господарської діяльності підприємства за 2015-2018 роки, у зв'язку з тим, що 23.08.2018 при транспортуванні архівних документів фінансово-господарської діяльності підприємства сталося пограбування найманого автомобіля за адресою: Черкаській р-н., с. Червона Слобода, неподалік магазину «Абсолют». ПП «Схід-Інвестбуд-Сервіс» звернулося із заявою до Черкаського районного відділення поліції Черкаського відділу поліції ГУ НП в Черкаській області про факт пограбування. На підставі вищезазначених обставин наказом Головного управління ДФС у Черкаській області від 05.09.2018 №1646 «Про перенесення термінів проведення документальної планової виїзної перевірки ПП «Схід-Інвестбуд-Сервіс», перенесено з 05.09.2018 термін проведення документальної планової виїзної перевірки ПП «Схід-Інвестбуд-Сервіс» до дати відновлення та надання документів, але не пізніше 25.11.2018. Після закінчення терміну на відновлення первинних документів, за наслідками виходу на перевірку за зареєстрованою адресою ПП «Схід-Інвестбуд-Сервіс» встановлено, що голова ліквідаційної комісії ПП “Схід-Інвестбуд-Сервіс” - Пашагін Ю.В. відсутній, також встановлено відсутність на підприємстві документів бухгалтерського і податкового обліку пов'язаних з нарахуванням та сплатою податків і зборів, тому перевірка проведена у приміщенні ГУ ДФС в Черкаській області, про що складено акт від 26.11.2018 №2033/23-00-14-0108/34924125.
Посилання контролюючого органу в абзаці 5 на стор. 2 акту перевірки від 12.12.2018 №458/23-00-14-0107/34924125 на те, що перевірка проведена з відома керівника ПП «Схід-Інвестбуд-Сервіс» Рябикіної Н.В. - не приймається судом до уваги, оскільки перевірка проводилася з 26.11.2018 по 05.12.2018, а станом на цей час гр. ОСОБА_4 вже не була працівником підприємства.
Із вищевикладених обставин слідує, що голова ліквідаційної комісії ПП «Схід-Інвестбуд- Сервіс» Пашагін Ю.В. не мав реальної можливості надати до контролюючого органу відновлені первинні документи, а в свою чергу контролюючий орган не забезпечив право представника платника податків на участь в проведенні документальної планової виїзної (фактично «невиїзної») перевірки.
Крім того, матеріали адміністративної справи містять рекомендоване повідомлення про вручення поштового відправлення, з якого вбачається, що поштове відправлення «К514 23-00-14-01 (акт)» було надіслано керівнику (голові) ліквідаційної комісії ПП Схід-Інвестбуд-Сервіс» Пашигіну Ю.В. на адресу Громова 34/1, кв. 34 та вручено 17.12.2018, отримувач «Пашигін», в графі «розписка в одержанні» підпис відсутній (т. 2 а.с. 27).
Однак, з опису рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення - «К514 23-00-14-01 (акт)» неможливо встановити, що у даному відправленні дійсно містився саме акт перевірки від 12.12.2018 №458/23-00-14-0107/34924125, оскільки, номер «К514 23-00-14-01 (акт)» відрізняється від номеру акта перевірки.
Водночас, на підтвердження доводів про неотримання позивачем акту перевірки позивачем надано завірену копію наказу ПП «Схід-Інвестбуд-Сервіс» від 13.12.2018 №72 «Про відрядження Ліквідатора підприємства Пашагіна Ю.В.», з якого вбачається, що голова ліквідаційної комісії ПП Схід-Інвестбуд-Сервіс» Пашагін Ю.В. був у відрядження для вирішення робочих питань з контрагентами у період з 14.12.2018 по 27.12.2018 включно.
Оскільки, з рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення неможливо встановити вручення саме уповноваженій особі ПП «Схід-Інвестбуд-Сервіс» акту перевірки від 12.12.2018 №458/23-00-14-0107/34924125, суд вважає, що відповідачем не доведено належними та допустимими доказами вручення ПП «Схід-Інвестбуд-Сервіс» акту перевірки до винесення оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, що позбавляло позивача можливості протягом 5 робочих днів надати Головному управлінню ДФС у Черкаській області, заперечення та/або додаткові документи, які підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності.
Відповідно до п. 85.6 ст. 85 ПК України платник податків зобов'язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов'язані з предметом перевірки. Такий обов'язок виникає у платника податків після початку перевірки. У разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.
Верховний Суд у постановах від 29 серпня 2018 року у справі № 815/2119/17, від 31 січня 2020 року у справі № 826/15328/18, від 18 березня 2020 року у справі № 804/708/16, від 09 жовтня 2019 року у справі № 808/9397/13-а, від 20 березня 2020 року у справі № 2а-9423/12/2670 неодноразово висловлював правову позицію про те, що обов'язок контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі первинних документів кореспондується з обов'язком платника податків зберігати такі первинні документи та надавати їх при перевірці. Не надання таких документів нормами п. 44.6 ст. 44 ПК України прирівнюється до їх відсутності. У той же час, норма пункту 44.6 містить виняток - виїмка документів або інше вилучення правоохоронними органами. Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені ним у податковій звітності, але не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення. При цьому, ненадання платниками податків контролюючим органам оригіналів документів чи їх копії є самостійним правопорушенням, не пов'язаним із наявністю фактів незабезпечення зберігання документів.
Згідно матеріалів справи, контролюючим органом складено не акт в довільній формі про ненадання ПП «Схід-Інвестбуд-Сервіс» документів, однак складено акти про відсутність платника податків від 26.11.2018.
Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суд у постанові від 21 лютого 2020 року у справі №826/17123/18 сформував правовий висновок, відповідно до якого, оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки інших підстав щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
У постанові від 22 вересня 2020 року у справі №520/8836/18, окрім наведених вище висновків, Верховний Суд погодився із висновками судів попередніх інстанцій про те, що перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб'єктом владних повноважень, який зобов'язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Таким чином, податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню. Встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято оскаржуване податкове повідомлення - рішення, є достатніми для висновку про протиправність податкового повідомлення - рішення. З урахуванням цього Суд касаційної інстанції зазначив про відсутність необхідності перевірки порушення позивачем вимог Податкового кодексу України, як підстави для донарахування суми грошового зобов'язання.
Отже, зміст висновків наведених постанов свідчить про те, що установивши таке порушення процедури проведення перевірки, наслідком якого є визнання протиправними її результатів, до аналізу інших обставин, що слугували підставою ухвалення суб'єктом владних повноважень індивідуальних актів, суд не може переходити, з огляду на викладену вище сталу і послідовну практику Верховного Суду, відступу від якої у встановленому законом порядку не здійснювалося.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 20 жовтня 2021 року по справі № 815/94/16.
Водночас, Велика Палата Верховного Суду у постанові від 8 вересня 2021 року у справі № 816/228/17 також сформувала правовий висновок, згідно з яким неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об'єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
У спірному випадку доводи щодо неправомірності дій контролюючого органу, а саме - невиконання вимог норм ПК України щодо процедури проведення перевірки, можуть бути підставою для висновку про відсутність правових наслідків такої та визнання протиправним рішення, прийнятого за її наслідками.
Враховуючи обставини справи, суд дійшов висновку, що оскільки проведена перевірка стосовно ПП Схід-Інвестбуд-Сервіс» відбулась з порушенням вимог податкового законодавства України, такі обставини тягнуть за собою протиправність податкових повідомлень-рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, у зв'язку з чим, суд під час нового розгляду справи вказує про відсутність необхідності переходити до перевірки по суті первинних бухгалтерських документів.
На підставі вищевикладених обставин суд дійшов висновку, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 29.12.2018 №0014791401, №0014801401, №0014811401 є протиправними та підлягають скасуванню.
Відповідно до частини 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
При цьому в силу положень частини 2 статті 77 вказаного кодексу в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
За вказаних обставин суд дійшов висновку, що викладені в позовній заяві доводи позивача є необґрунтованими, а позов таким, що не підлягає до задоволення.
Відповідно до ч. 1 ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Керуючись статтями 6, 14, 139, 242-245, 255, 295, 370 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,
Позов задовольнити повністю.
Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 29.12.2018 №0014791401, №0014801401, №0014811401.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Черкаській області, як відокремленого підрозділу ДПС України на користь приватного підприємства «Схід-Інвестбуд-Сервіс» сплачений судовий збір в сумі 19210 (дев'ятнадцять тисяч двісті десять) грн
Копію рішення направити особам, які беруть участь у справі.
Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, яка може бути подана безпосередньо до Шостого апеляційного адміністративного суду у строк, встановлений статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України. У разі застосування судом частини третьої статті 243 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційна скарга подається у вищевказаний строк з дня складення повного судового рішення.
Суддя Віталіна ГАЙДАШ
Рішення суду складено у повному обсязі 19.06.2023.