30 травня 2023 року м. Харків Справа № 922/2257/22
Східний апеляційний господарський суд у складі колегії суддів:
головуючий суддя Медуниця О.Є., суддя Попков Д.О. , суддя Стойка О.В.
за участю секретаря судового засідання Гаркуши О.Л.,
представників сторін:
від позивача - Бєлєвцова О.С. (у режимі відеоконференції);
від відповідача - Нагорний Є.Ф. (у режимі відеоконференції);
розглянувши у відкритому судовому засіданні в приміщенні Східного апеляційного господарського суду апеляційну скаргу позивача (вх.№603Х/3) на рішення Господарського суду Харківської області від 16.02.2023 (суддя Суслова В.В., повний текст складено 27.02.2023) у справі №922/2257/22
за позовною заявою: Акціонерного товариства "Укргазвидобування", м. Київ,
до відповідача: Товариства з обмеженою відповідальністю "Укрнафтогазресурс", с. Наталине Харківської області,
треті особи, які не заявляють самостійних вимог щодо предмета спору, на стороні відповідача:
1. Головне управління ДПС у Харківській області, утворене на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, м.Харків;
2. Державна податкова служба України, м.Київ,
про стягнення 1 166 047,99 грн. збитків
Позивач, Акціонерне товариство "Укргазвидобування" (далі - АТ "Укргазвидобування") звернувся до Господарського суду Харківської області з позовом до відповідача, Товариства з обмеженою відповідальністю "Укрнафтогазресурс" (далі - ТОВ "Укрнафтогазресурс") про стягнення 1 166 047,99 грн. збитків.
Позовні вимоги мотивовані порушенням відповідачем умов пп.9.1.41 п.9.1 договору №УГВ8054/34-18 від 26.01.2018 та вимог ст.201 Податкового кодексу України (далі - ПК України), що позбавило позивача права включити суми ПДВ у розмірі 1 166 047,99 грн. до складу податкового кредиту та, відповідно, скористатись правом на зменшення податкового зобов'язання на цю суму, внаслідок чого АТ "Укргазвидобування" були понесені збитки.
Ухвалою Господарського суду Харківської області від 13.12.2022 залучено до участі у справі в якості третіх осіб, які не заявляють самостійних вимог щодо предмета спору, на стороні відповідача Головне управління ДПС у Харківській області, утворене на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (далі - третя особа-1) та Державну податкову службу України (далі - третя особа-2).
Рішенням Господарського суду Харківської області від 16.02.2023 у справі №922/2257/22 у задоволенні позову відмовлено. В основу рішення покладено висновки суду про те, що позивачем не доведено наявності всіх елементів складу правопорушення, необхідних для застосування такої міри відповідальності, як стягнення збитків, оскільки позивачем не доведено об'єктивну та суб'єктивну сторони спричинених відповідачем збитків, причинно-наслідковий зв'язок між діями та понесеними позивачем збитками саме у розмірі позовних вимог, вини відповідача у заподіянні збитків.
Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, позивач звернувся до Східного апеляційного господарського суду з апеляційною скаргою, згідно з якою просить означене рішення скасувати та ухвалити нове, яким задовольнити позовні вимоги в повному обсязі.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги позивач зауважує наступне:
- суд визнав встановленими обставини складення і подачі на реєстрацію податкової накладної №45 від 25.07.2019 та відмови контролюючого органу в її реєстрації, тоді як ці обставини не були доведені - докази направлення на реєстрацію податкової накладної №45 та, відповідно, відмови в її реєстрації у справі відсутні;
- суд дійшов висновку, який не ґрунтується на нормах закону та суперечить обставинам справи, а саме: «з наданого позивачем витягу з єдиного реєстру податкових накладних (далі - ЄРПН) №2355529 не вбачається, що вказані у ньому податкові накладні №122 від 31.03.2019, №45 від 25.07.2019, №58 від 29.07.2019, №59 від 29.07.2019 повинні бути саме на ті суми, які позивач заявив до стягнення, у витягу взагалі відсутні будь-які суми». По-перше, ці суми зазначив сам відповідач у своєму листі №38 від 12.04.2021, що міститься у справі. По-друге, саме ці суми фігурують у первинних документах, які опосередковують господарські операції по договору, - складених відповідачем актах приймання-передачі робіт, рахунках на оплату відповідача та містяться у платіжних дорученнях, а також відповідають сумі, вказаній самим відповідачем у направленій на реєстрацію податковій накладній №59 від 29.07.2019 на суму з ПДВ 1 883 377,34 грн., що наявна у наданих до матеріалів справи податковим органом квитанціях від 25.09.2019 та від 30.09.2019. По-третє, суд першої інстанції не навів правової норми, якою передбачено, що у Витягу з ЄРПН мають міститися суми ПДВ по податковим накладним, які не були зареєстровані в ЄРПН;
- місцевий господарський суд зазначив, що «з долучених пояснень третіх осіб убачається, що відповідачем подавалося на реєстрацію три податкових накладних - №58 від 29.07.2019 на суму 703 737,38 грн., №59 від 29.07.2019 на суму 1 883 377,34 грн. та №122 від 31.03.2019 на суму 3 471 678,59 грн., а всього на суму 6 058 793,31 грн. До матеріалів позовної заяви долучено акти приймання-передачі виконаних робіт від 16.07.2019 та від 25.07.2019 на суму з ПДВ 5 112 910,64 грн., від 29.07.2019р. на суму з ПДВ 1 883 377,34 грн., а всього на суму 6 996 287,98 грн. Отже, суму збитків позивачем визначено довільно та, відповідно, позовні вимоги не підтверджені належними доказами». Наведений судовий висновок є помилковим, суперечить наявним у справі доказам, позаяк суд спромігся порівняти суму господарських операцій по актам приймання передачі робіт від 25.07.2019 та 29.07.2019, що стосуються предмету цього спору, із сумами податкових накладних №58 від 29.07.2019 та №122 від 31.03.2019, які не стосуються предмету даного спору, що підтверджується наявними у справі доказами;
- можливість реєстрації податкових накладних в ЄРПН залежить виключно від волі платника - ТОВ "Укрнафтогазресурс". Отже, завдана позивачу шкода є об'єктивним наслідком поведінки (бездіяльності) завдавача шкоди - відповідача;
- сума збитків визначена позивачем не довільно, як вважає суд, а на підставі первинних документів, що опосередковують господарські операції, з огляду на сплачену позивачем вартість робіт з урахуванням ПДВ згідно з платіжними дорученнями на підставі виставлених відповідачем рахунків на оплату;
- виходячи із суті вчинених господарських операцій, обов'язок з реєстрації податкових накладних у відповідача, як продавця, імперативно виникає з положень податкового законодавства України, а також, у даному випадку, з договору. Звернення позивача зі скаргою на відповідача, який не виконав передбаченого ст.201 ПК України обов'язку, не надало б права позивачу на включення суми податку з цих операцій до складу податкового кредиту, а відтак не призвело б до поновлення порушеного права позивача. Водночас, податкове законодавство не передбачає обов'язку фіксування покупцем свого наміру скористатися правом на податковий кредит, адже таке право гарантоване йому податковим законодавством, проте виникає виключно після реєстрації продавцем (надавачем послуг) податкових накладних в ЄРПН;
- факт порушення відповідачем зобов'язання з реєстрації податкових накладних у ЄРПН підтверджується матеріалами справи, зокрема, поясненнями податкового органу. Відповідачем не надано жодних доказів, які б свідчили про вжиття ним будь-яких заходів для реєстрації в ЄРПН податкових накладних; не надано доказів зупинення реєстрації зазначених податкових накладних, оскарження дій (бездіяльності) податкового органу у порядку ст.56 ПК України;
- суд помилково застосував до спірних правовідносин норми, які не підлягали застосуванню - ст.319 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України), ст.200-1 ПК України, Порядок електронного адміністрування ПДВ, затверджений постановою Кабінету Міністрів України №569 від 16.10.2014, Положення про Державну податкову службу України, затверджене постановою Кабінету Міністрів України №227 від 06.03.2019, оскільки відповідач не надав жодних доказів неналежного адміністрування ПДВ чи протиправної поведінки податкового органу та вжиття відповідачем заходів щодо належного виконання зобов'язання;
- місцевий господарський суд, усупереч ч.1 ст.76 Господарського процесуального кодексу України (далі - ГПК України) узяв до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування, а саме податкові накладні №58 від 29.07.2019 та №122 від 31.03.2019, тоді як ці податкові накладні не стосуються предмету спору та по ним позивачем не заявлено стягнення з відповідача збитків у справі №922/2257/22;
- судом першої інстанції не враховано висновків Верховного Суду, викладених у постановах від 10.01.2022 у справі №910/3338/21 та від 31.01.2023 у справі №904/72/22 з подібних правовідносин. Висновки Господарського суду Харківської області суперечать висновкам Верховного Суду у постанові від 03.08.2018 у справі №917/877/17;
- застосовані судом висновки Верховного Суду сформовані під час розгляду публічно-правових спорів з правовідносин між платником і податковим органом та не є релевантними до даної справи. Крім того за обставинам вказаних адміністративних справ, на відміну від розглядуваної господарської справи, податкові накладні були зареєстровані в ЄРПН.
Від відповідача надійшов відзив на апеляційну скаргу, згідно з резолютивною частиною якого заявник просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, оскаржуване рішення - без змін. За коротким змістом відзиву відповідач зазначає наступне:
- обов'язок здійснити реєстрацію податкової накладної у ЄРПН протягом передбаченого законодавством строку не є господарським зобов'язанням та/або правилом здійснення господарської діяльності, тому невиконання або неналежне виконання відповідних умов договору не є правопорушенням у сфері господарювання, що виключає можливість притягнення учасника господарських правовідносин до відповідальності у вигляді сплати штрафних санкцій, навіть якщо їх сплата передбачена у договорі;
- оскільки обов'язок зі складання та реєстрації податкової накладної виникає у продавця саме на підставі податкового законодавства, то питання дотримання суб'єктом господарювання відповідних вимог не перебуває в площині цивільно-правових (господарсько-правових) відносин. При цьому покладання сторонами договору на постачальника обов'язку скласти, зареєструвати та надати покупцю податкову накладну не призводить до зміни характеру відповідних правовідносин з податкових на господарські. В обґрунтування відповідач посилається на постанови Верховного Суду від 13.04.2018 у справі №902/380/17, від 12.03.2018 у справі №918/216/17, від 02.05.2018 у справі №908/3565/16, від 10.05.2018 у справі №917/799/17, від 07.02.2019 у справі №913/272/18 та на постанову об'єднаної палати Верховного Суду від 03.08.2018 у справі №917/877/17;
- пред'явлена до відшкодування сума в розмірі 1 166 047,99 грн. не є збитками. Позивач у будь-якому випадку згідно з вимогами податкового законодавства повинен був сплатити суму ПДВ у ціні товару (послуги), а сума компенсації ПДВ не є витратами або втраченими доходами позивача;
- права замовника (АТ «Укргазвидобування») у разі нездійснення підрядником (ТОВ «Укрнафтогазресурс») реєстрації у ЄРПН податкової накладної підлягають захисту шляхом подання позивачем до податкового органу, разом з податковою декларацією за відповідний звітний податковий період, заяви зі скаргою на дії відповідача. У матеріалах справи відсутні докази звернення позивача до податкового органу із відповідною скаргою на дії відповідача;
- для застосування такого виду відповідальності як відшкодування збитків вагомим є доведення факту порушення правил складання та реєстрації у встановлений спосіб податкових накладних. При цьому зазначений факт повинен бути підтверджений належними та допустимими доказами, якими, зокрема, може бути акт (довідка) перевірки, рішення відповідного контролюючого органу, складеного за результатами перевірки;
- позивачем не доведено належними та допустимими доказами наявність усіх елементів складу цивільного правопорушення, а саме протиправних дій відповідача, розміру збитків та наявності прямого причинного зв'язку між допущеним порушенням та наявністю збитків, про що вірно зазначив Господарський суд Харківської області. Подані у справу до позову докази, які підтверджують виконання господарських операцій, докази у вигляді договору, актів виконаних робіт, скріншотів з електронного кабінету позивача у зобов'язальних правовідносинах не є належними і допустимими доказами вчинення відповідачем порушення податкового зобов'язання, яке, за його власною юридичною оцінкою, потягло за собою завдання позивачу відповідачем збитків. Вказана позиція викладена Верховним Судом у постанові від 19.01.2022 у справі №910/20686/20.
Треті особи правом, наданим ст.263 ГПК України, не скористалися, відзиву на апеляційну скаргу не надали. Відсутність відзиву на апеляційну скаргу не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції (ч.3 ст.263 ГПК України).
Рух справи викладено у наявних у матеріалах справи ухвалах суду апеляційної інстанції. Ухвалою Східного апеляційного господарського суду від 18.04.2023 призначено розгляд апеляційної скарги позивача на рішення Господарського суду Харківської області від 16.02.2023 у справі №922/2257/22 на 30.05.2023 о 10:30год.
У судовому засіданні 30.05.2023 представник позивача підтримав вимоги апеляційної скарги з мотивів, що були в ній викладені. Представник відповідача проти задоволення вимог апеляційної скарги заперечив, просив оскаржуване рішення залишити без змін. Треті особи явку повноважних представників у судове засідання не забезпечили, про наявність поважних причин неявки суд завчасно не повідомили. Належне повідомлення останніх про дату, час та місце судового засіданні підтверджене наявними в матеріалах справи рекомендованими повідомленнями про вручення поштового відправлення - ухвали від 18.04.2023.
Дослідивши матеріали справи, перевіривши правильність застосування господарським судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, колегія суддів Східного апеляційного господарського суду встановила наступне.
Між АТ «Укргазвидобування» (далі - замовник) та ТОВ "Укрнафтогазресурс" (далі - підрядник) укладено договір №УГВ8054/34-18 від 26.01.2018 на виконання робіт з капітального ремонту нафтових і газових свердловин по підготовці до ГРП на родовищах ПАТ «Укргазвидобування» (далі - договір).
За умовами п.2.1 договору відповідно до цього договору та технічного завдання (додаток №1 до договору) підрядник зобов'язується на свій ризик виконати власними силами з використанням власних матеріалів та обладнання роботи з капітального ремонту нафтових та газових свердловин відповідно до виробничої програми по КРС (додаток №2 до договору), а замовник зобов'язується прийняти та оплатити якісно виконані роботи на умовах, передбачених договором.
Відповідно до п.2.2 договору кількість об'єктів, що підлягають капітальному ремонту, обсяг робіт, строки їх виконання, а також кількість бригад підрядника, необхідних для виконання робіт на відповідних об'єктах, визначені у виробничій програмі по КРС (додаток №2), яка є невід'ємною частиною договору.
Пунктом 2.5 договору погоджено строки виконання робіт за цим договором: початок робіт - з моменту підписання сторонами цього договору; загальний строк закінчення робіт по договору - не пізніше 12 (дванадцяти) місяців з дати підписання сторонами цього договору або до закінчення коштів по договору. Строки виконання робіт по кожній свердловині встановлюються виробничою програмою та планом робіт.
Перелік свердловин, що підлягають капітальному ремонту, визначається замовником у щоквартальних графіках руху бригад КРС (п.2.6 договору).
Згідно з п.3.1 договору загальна ціна договору становить до 38 998 000,00 грн. з ПДВ, у тому числі ПДВ (20%) 6 499 666,67 грн.
Вартість робіт, передбачена п.3.1 договору, включає всі витрати підрядника з придбання всього необхідного обладнання та матеріалів, їх складування і зберігання, доставку до місця проведення робіт (п.3.2 договору).
За змістом п.1.1 договору «Акт приймання-передачі виконаних Робіт» - документ за формою, погодженою сторонами (додаток №11 до цього договору), який складається підрядником та підтверджує виконання та прийняття обумовленого сторонами етапу або частини робіт, підписаний уповноваженими представниками замовника і підрядника і скріплений печатками сторін (за наявності), після чого є підставою для виставлення рахунку-фактури підрядником і оплати відповідного етапу або частини виконаних робіт.
Відповідно до п.4.1 договору оплата за фактично виконані роботи здійснюється замовником шляхом перерахування грошових коштів на поточний рахунок підрядника протягом 45 календарних днів, починаючи з 5 числа місяця, наступного за розрахунковим, з моменту отримання замовником оригіналу належно оформленого відповідно до чинного законодавства України та цього договору рахунка-фактури, складеного на підставі підписаних сторонами актів приймання-передачі виконаних робіт, до яких додаються звіт підрядника про використання давальницьких матеріалів за відомістю переробки давальницьких матеріалів, підписаний обома сторонами, Реєстру виконаного обсягу робіт підприємства що надає сервісні послуги КРС (бригадами КРС) по закінченим ремонтам свердловин (додаток №7) та розрахунок тривалості капітального ремонту свердловини (додаток №13 до договору), який підтверджений первинними актами та інформацією з реєструючих КВП та іншою інформацією, яка підтверджує ефективність виконаної роботи.
Вартість виконаних робіт по ремонту свердловини оплачується замовником після її завершення на підставі підписаних сторонами актів приймання-передачі виконаних робіт та поданих підрядником документів, що підтверджують виконаний обсяг робіт по такій свердловині, якщо вони підписані уповноваженими представниками сторін (п.4.7 договору).
Згідно з п.1.5 договору «Виконаний обсяг робіт» - продуктивний час виконання робіт на свердловині в звітному місяці.
Пунктами 9.1.41 п.9.1 договору передбачено, що Підрядник зобов'язаний зареєструвати податкову накладну в електронній формі в строки, встановлені чинним законодавством України (якщо підрядник є резидентом України).
За умовами п.19.1 договір набирає чинності з дати його підписання уповноваженими представниками сторін та скріплення печатками сторін (за наявності), за умови надання підрядником забезпечення виконання своїх зобов'язань по договору, які відповідають вимогам, вказаним у п.19.2 цього договору, і діє до повного виконання сторонами зобов'язань.
На виконання умов договору підрядник передав виконані роботи, які прийнято замовником відповідно до:
- акту приймання-передачі виконаних робіт від 16.07.2019, Св. №528 Західно-Хрестищенського ГКР з 20.08.2018 по 12.02.2019;
- акту приймання-передачі виконаних робіт від 25.07.2019, згідно з яким підрядником були виконані роботи по свердловині №528 Зах. Хрестищенського родовища на загальну суму з ПДВ 5 112 910,64 грн., у тому числі ПДВ 852 151,77 грн (а.с. 68).;
- акту приймання-передачі виконаних робіт від 29.07.2019, Св.№54 Шевченківського ГКР з 01.06.2019 по 20.06.2019;
- акту приймання-передачі виконаних робіт від 29.07.2019, згідно з яким підрядником були виконані роботи по свердловині №54 Шевченківського родовища на загальну суму з ПДВ 1 883 377,34 грн., у тому числі ПДВ 313 896,22 грн (а.с.64).
Підрядник виставив замовнику рахунки на оплату №58 від 18.07.2019 на суму 5 112 910, 64грн., в тому числі ПДВ 852 151,77 грн та №66 від 30.07.2019 на суму з ПДВ 1 883 377, 34грн., де також вказав суму ПДВ 313 896,22 грн.
Позивачем були перераховані відповідачу грошові кошти за виконані роботи в сумі 5 112 910, 64 грн., у тому числі ПДВ 852 151,77 грн згідно з платіжним дорученням №200003 від 10.09.2019 та в сумі 1 883 377,34 грн., у тому числі ПДВ 313 896,22 грн згідно з платіжним дорученням №207691 від 03.10.2019.
Позивач наполягає на тому, що відповідно до пп.9.1.41 п.9.1 договору та приписів п.187.1 ст.187, ст.201 ПК України (тут і далі в редакції станом на дату передачі робіт), за правилом першої події, у відповідача виник обов'язок реєстрації податкових накладних у ЄРПН за вказаними операціями.
Відповідачем було складено податкові накладні з податку на додану вартість №45 від 25.07.2019 на суму 852 151,77 грн та №59 від 29.07.2019 на суму 313 896,22 грн. згідно з вищезазначеними актами приймання-передачі виконаних робіт від 25.07.2019 та від 29.07.2019.
До матеріалів справи позивачем додано лист відповідача №38 від 12.04.2021, в якому він повідомив позивача, що ТОВ "Укрнафтогазресурс" має заборгованість з реєстрації податкових зобов'язань у ЄРПН перед АТ «Укргазвидобування», зокрема, щодо податкових накладних з податку на додану вартість №45 від 25.07.2019 на суму 852 151,77 грн. та №59 від 29.07.2019 на суму 313 896,22 грн. і повідомив також, що зобов'язується зареєструвати наведені податкові накладні до 09.06.2021.
Як стверджує позивач, зазначені податкові накладні підрядником не зареєстровані в ЄРПН, про що свідчить Витяг з ЄРПН №2355529 від 07.11.2022, а також дані Електронного кабінету про перегляд інформації щодо податкових накладних ТОВ ''Укрнафтогазресурс" за період з 31.03.2019 по 10.11.2022.
Враховуючи, що відповідач не зареєстрував в ЄРПН податкові накладні з ПДВ №45 від 25.07.2019 на суму 852 151,77 грн. та №59 від 29.07.2019 на суму 313 896,22 грн., позивач стверджує, що він позбавлений права включити зазначені суми ПДВ до складу податкового кредиту та, відповідно, скористатись правом на зменшення податкового зобов'язання на суму 1 166 047,99 грн., що завдало позивачу збитків на вказану суму.
Зазначені обставини стали підставою звернення позивача до суду з розглядуваним позовом.
Судова колегія враховує наступне.
Укладений між сторонами правочин №УГВ8054/34-18 від 26.01.2018 за своїм змістом та правовою природою є договором підряду.
Відповідно до ч.ч.1, 2 ст.837 ЦК України за договором підряду одна сторона (підрядник) зобов'язується на свій ризик виконати певну роботу за завданням другої сторони (замовника), а замовник зобов'язується прийняти та оплатити виконану роботу. Договір підряду може укладатися на виготовлення, обробку, переробку, ремонт речі або на виконання іншої роботи з переданням її результату замовникові.
У ст.ст.6, 627 ЦК України встановлено один із загальних принципів цивільного законодавства - свободи договору, відповідно до якого сторони є вільними в укладенні договору, виборі контрагента та визначенні умов договору з урахуванням вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства, звичаїв ділового обороту, вимог розумності та справедливості.
У даному випадку сторони, реалізуючи свою свободу договору, вільно, на власний розсуд, тобто за волевиявленням обох сторін, у підпункті 9.1.41 п.9.1 договору узгодили, що підрядник зобов'язаний зареєструвати податкову накладну в електронній формі в строки, встановлені чинним законодавством України .
Крім того обов'язок платника податку зареєструвати податкову накладну в ЄРПН закріплений у чинному законодавстві:
- відповідно до п.201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений цим Кодексом термін;
- пунктом 201.10 ст.201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою.
Враховуючи вищевикладене, обов'язок скласти та зареєструвати в ЄРПН податкову накладну покладено на ТОВ "Укрнафтогазресурс" як продавця послуг за договором у розумінні ст.201 ПК України (який є підрядником відповідно до ст.837 ЦК України).
Згідно з п.14.1.181 ст.14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник ПДВ має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
За змістом пп."а" п.198.1 ст.198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.
Відповідно до п.198.6 ст.198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими п.201.11 ст.201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу. Податкові накладні, отримані з ЄРПН, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму ПДВ на підставі отриманих податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складення податкової накладної/розрахунку коригування. Суми податку, сплачені (нараховані) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних/розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН з порушенням терміну реєстрації, відносяться до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкові накладні/розрахунки коригування до таких податкових накладних в ЄРПН, але не пізніше ніж через 365 календарних днів з дати складення податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних.
Як зазначалося вище за текстом постанови, згідно з п.201.10 ст.201 ПК України на продавця товарів/послуг покладено обов'язок в установлені терміни скласти податкову накладну та зареєструвати її в ЄРПН, чим зумовлено обґрунтоване сподівання контрагента на те, що це зобов'язання буде виконано, оскільки тільки підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних суми податку можуть бути віднесені до складу податкового кредиту.
Велика Палата Верховного Суду у постанові від 01.03.2023 у справі №925/556/21, на яку обґрунтовано посилається скаржник, зазначила, що з 01.01.2015 ПК України не встановлює для платника ПДВ механізм, який би дозволяв йому включити ПДВ за відповідною операцією до складу податкового кредиту за відсутності зареєстрованої його контрагентом у ЄРПН податкової накладної, якщо контрагент за законом мав її зареєструвати. Такий платник ПДВ також не має у податкових відносинах права самостійно спонукати контрагента до здійснення реєстрації, а також не може спонукати контрагента оскаржити незаконні рішення, дії чи бездіяльність контролюючого органу, якщо вони були перешкодою у реєстрації податкової накладної у ЄРПН. Водночас саме від того, чи здійснить контрагент всі необхідні дії для реєстрації податкової накладної в ЄРПН, а у випадку незаконної перешкоди з боку контролюючого органу для реєстрації - від того, чи зможе контрагент успішно усунути ці перешкоди, фактично залежить виникнення права такого платника податку на податковий кредит з ПДВ.
Оскільки саме від продавця, який має визначений законом обов'язок вчинити дії, необхідні для реєстрації податкової накладної в ЄРПН (а також може у необхідних випадках ефективно оскаржити рішення, дії чи бездіяльність контролюючого органу, які перешкодили виконати цей обов'язок), залежить реалізація покупцем майнового інтересу, пов'язаного з одержанням права на податковий кредит з ПДВ за наслідками господарської операції, він (продавець) залишається відповідальним перед своїм контрагентом у господарській операції за наслідки невчинення цих дій. Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 19.04.2023 у справі №906/824/21.
Стаття 201 ПК України передбачає, що у разі невиконання продавцем покладених на нього обов'язків щодо складання та реєстрації податкових накладних у ЄРПН, платник ПДВ має право додати до податкової декларації за звітний податковий період заяву із скаргою на такого продавця за формою згідно з додатком 8 до такої декларації відповідно до наказу Міністерства Фінансів України №21 від 28.01.2016.
Разом з тим, як правильно зазначив в оскаржуваному рішенні Господарський суд Харківської області, звернення покупця послуг зі скаргою на продавця, який не виконав передбаченого наведеною нормою обов'язку, відповідно до п.201.10 ст.201 ПК України у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, не надає покупцю права на включення суми податку з цих операцій до складу податкового кредиту, а можливість подання скарги на цього продавця є лише підставою для проведення документальної позапланової перевірки його контролюючим органом.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові об'єднаної палати Верховного Суду від 03.08.2018 у справі №917/877/17, на яку посилаються сторони, зокрема, в апеляційній скарзі та відзиві на неї, а також суд першої інстанції в оскаржуваному рішенні.
У свою чергу, судова колегія відхиляє посилання місцевого господарського суду на те, що звернення покупця зі скаргою на продавця фіксує намір покупця скористатися своїм правом на податковий кредит. Як вірно зазначено скаржником, податкове законодавство не передбачає обов'язку фіксування покупцем свого наміру скористатися правом на податковий кредит, оскільки таке право гарантоване податковим законодавством, проте виникає виключно після реєстрації продавцем (надавачем послуг) податкових накладних в ЄРПН.
З матеріалів справи ( проаналізованих вище за текстом постанови) убачається та не спростовано сторонами, що відповідачем складено податкові накладні з податку на додану вартість №45 від 25.07.2019 на суму 852 151,77 грн. та №59 від 29.07.2019 на суму 313 896,22 грн.
З долучених до пояснень третіх осіб квитанцій вбачається, що податкова накладна №59 від 29.07.2019 на суму 313 896,22 грн. двічі подавалася на реєстрацію - 25.09.2019 о 15:23:18 та 30.09.2019 о 16:21:12.
Реєстрація податкових накладних та розрахунків коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН здійснюється відповідно до вимог ПК України та Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010 (далі - Порядок).
Податкова накладна та/або розрахунок коригування приймаються до Реєстру у разі дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192, пунктами 200-1.3, 200-1.9 статті 200-1 та пунктами 201.1, 201.10 і 201.16 статті 201 Кодексу, а також з урахуванням Законів України "Про електронні довірчі послуги", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Реєстрації підлягають податкові накладні та/або розрахунки коригування (у тому числі ті, що не надаються отримувачу (покупцю) товарів/послуг, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, складені за операціями з постачання послуг нерезидентом) незалежно від суми податку на додану вартість в одній податковій накладній/розрахунку коригування (п.5 Порядку).
Відповідно до п.12 Порядку після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов'язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України "Про електронні довірчі послуги", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Згідно з п.п.13-15 Порядку за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція). Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС. У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття.
З долучених до пояснень третіх осіб квитанцій вбачається, що податкова накладна №59 від 29.07.2019 двічі не прийнята, за результатами її обробки платнику сформовано та надіслано відповідні квитанції, в яких зазначено причину неприйняття - сума ПДВ в документів (313 896,22) не може перевищувати суму ПДВ, на яку продавець має право зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування (- 1 047 489,84 при першому поданні/ - 979 303,85 при другому поданні). Додатково повідомлено, що особистий ключ електронного підпису розміщено на незахищеному носії інформації, при цьому відповідно до вимог Закону України «Про електронні довірчі послуги» особистий ключ кваліфікованого електронного підпису повинен зберігатись у захищеному носії інформації (у кваліфікованому засобі електронного підпису).
Відповідачем не долучено до матеріалів справи доказів оскарження рішення податкового органу про неприйняття податкової накладної в адміністративному порядку або в суді. Навпаки, у судовому засіданні Східного апеляційного господарського суду відповідач підтвердив, що неприйняття податкової накладної №59 від 29.07.2019 стало наслідком недостатності коштів на електронному рахунку підприємства, тобто підтвердив наявність своєї вини у неприйнятті податкової накладної.
Податкова накладена №45 від 25.07.2019, усупереч висновкам Господарського суду Харківської області, не надходила на реєстрацію в ЄРПН (згідно з поясненнями третіх осіб). Зазначені обставини відповідачем не спростовані.
Не направлення на реєстрацію податкової накладної №45 від 25.07.2019 та не прийняття податкової накладної №59 від 29.07.2019 унеможливили отримання позивачем податкового кредиту відповідно до п.198.6 ст.198 ПК України.
Акціонерним товариством "Укргазвидобування" у позові заявляється як збитки сума податкового кредиту по податковій накладній №45 від 25.07.2019 на суму 852 151,77 грн. та №59 від 29.07.2019 на суму 313 896,22 грн., а всього на суму 1 166 047,99 грн.
Відповідно до ч.ч.1, 2 ст.22 ЦК України особа, якій завдано збитків у результаті порушення її цивільного права, має право на їх відшкодування. Збитками є: 1) втрати, яких особа зазнала у зв'язку із знищенням або пошкодженням речі, а також витрати, які особа зробила або мусить зробити для відновлення свого порушеного права (реальні збитки); 2) доходи, які особа могла б реально одержати за звичайних обставин, якби її право не було порушене (упущена вигода).
Згідно з ч.1 ст.225 Господарського кодексу України (далі - ГК України) до складу збитків, що підлягають відшкодуванню особою, яка допустила господарське правопорушення, включаються: вартість втраченого, пошкодженого або знищеного майна, визначена відповідно до вимог законодавства; додаткові витрати (штрафні санкції, сплачені іншим суб'єктам, вартість додаткових робіт, додатково витрачених матеріалів тощо), понесені стороною, яка зазнала збитків внаслідок порушення зобов'язання другою стороною; неодержаний прибуток (втрачена вигода), на який сторона, яка зазнала збитків, мала право розраховувати у разі належного виконання зобов'язання другою стороною; матеріальна компенсація моральної шкоди у випадках, передбачених законом.
Тобто, збитки - це об'єктивне зменшення будь-яких майнових благ сторони, що обмежує його інтереси як учасника певних господарських відносин і проявляється у витратах, зроблених кредитором, втраті або пошкодженні майна, а також у не одержаних кредитором доходах, які б він одержав, якби зобов'язання було виконано боржником.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Великої Палати Верховного Суду від 14.04.2020 у справі №925/1196/18, на яку посилається місцевий господарський суд в оскаржуваному рішенні.
Підставою для відшкодування збитків відповідно до ч.1 ст.611 ЦК України та ст.224 ГК України є порушення зобов'язання.
Доведення факту наявності таких збитків та їх розміру, а також причинно-наслідкового зв'язку між правопорушенням і збитками покладено на позивача. Причинний зв'язок як обов'язковий елемент відповідальності за заподіяні збитки полягає в тому, що шкода повинна бути об'єктивним наслідком поведінки завдавача шкоди, отже, доведенню підлягає факт того, що протиправні дії заподіювача є причиною, а збитки є наслідком такої протиправної поведінки. Відповідний правовий висновок викладений у постанові Великої Палати Верховного Суду від 14.04.2020 у справі №925/1196/18.
Зважаючи на зазначені вище норми, для застосування такого заходу відповідальності як стягнення збитків необхідна наявність усіх елементів складу господарського правопорушення: 1) протиправної поведінки (дії чи бездіяльності) особи (порушення зобов'язання); 2) шкідливого результату такої поведінки - збитків; 3) причинного зв'язку між протиправною поведінкою та збитками; 4) вини особи, яка заподіяла шкоду. У разі відсутності хоча б одного із цих елементів відповідальність у вигляді відшкодування збитків не настає (постанова Верховного Суду від 03.08.2018 у справі №917/877/17).
Відповідач не виконав вимог ст.201 ПК України та пп.9.1.41 п.9.1 договору, у зв'язку із цим позивач був позбавлений права включити суми ПДВ до складу податкового кредиту та, відповідно, скористатись правом на зменшення податкового зобов'язання на суму 1 166 047,99 грн.
Судова колегія вважає помилковим висновок Господарського суду Харківської області про те, що суму збитків позивачем визначено довільно та, відповідно, позовні вимоги не підтверджені належними доказами.
Так, відповідні суми підтверджуються первинними документами за договором, а саме: складеними відповідачем та підписаними обома сторонами актами приймання-передачі робіт, рахунками на оплату робіт та містяться у платіжних дорученнях, а також відповідають сумі, вказаній самим відповідачем у направленій на реєстрацію податковій накладній №59 від 29.07.2019, а також податковій накладній № 45 від 25.07.2019, про яку повідомляє сам відповідач. При цьому, відповідні суми ПДВ під час розгляду справи відповідачем не спростовані та підтверджуються також його листом № 38 від 12.04,2021 (а.с. 72). Сума збитків дорівнює сумі податкового кредиту, одержання якого втрачено для позивача. До податкового кредиту включаються суми ПДВ, які має сплачувати продавець робіт та вказує їх у своїх податкових накладних. Отже окремий розрахунок податкового кредиту не є необхідним.
Хоча обов'язок продавця зареєструвати податкову накладну є обов'язком платника податку у публічно-правових відносинах, невиконання такого обов'язку фактично завдало позивачу збитків. Аналогічна правова позиція викладена у постанові Великої Палати Верховного Суду від 05.06.2019 у справі №908/1568/18, на яку міститься посилання в оскаржуваному рішенні, а також у постановах Верховного Суду від 10.01.2022 у справі №910/3338/21 та від 31.01.2023 у справі №904/72/22, на які посилається апелянт як на підставу оскарження.
Судова колегія вважає також за необхідне врахувати зміст п.9.1.41. договору, який передбачає обов'язок підрядника зареєструвати податкову накладну в електронній формі в певні строки. Цей пункт міститься в розділі 9.1 договору « Підрядник зобов'язаний». За таких обставин відсутні підстави вважати, що підрядник не є зобов'язаним на здійснення реєстрації накладної саме перед своїм контрагентом за договором на виконання робіт. Отже доводи відповідача про те, що обов'язок з реєстрації накладних не є його обов'язком перед стороною за договором є необґрунтованими.
Враховуючи викладене вище слід дійти висновку, що має місце прямий причинно-наслідковий зв'язок між бездіяльністю відповідача щодо виконання визначеного законом обов'язку зареєструвати податкові накладні та неможливістю включення сум ПДВ до податкового кредиту позивача та, відповідно, зменшення податкового зобов'язання на зазначену суму, яка фактично є збитками цієї особи (об'єктивним зменшенням його майнових благ) .
Отже, за висновками судової колегії, наявні всі елементи складу господарського правопорушення: протиправна поведінка - бездіяльність ТОВ «Укрнафтогазресурс» щодо реєстрації податкових накладних у ЄРПН; шкідливий результат - збитки у вигляді втраченого податкового кредиту в сумі 1 166 047,99 грн.; причинний зв'язок між протиправною поведінкою (бездіяльністю) та збитками - право на відображення податкового кредиту безпосередньо залежить від факту реєстрації податкових накладних; вина особи, яка заподіяла шкоду - бездіяльність контрагента у виконанні обов'язку з належної реєстрації податкової накладної у ЄРПН.
Що ж до інших постанов Верховного Суду, на правові висновки в яких посилається місцевий господарський суд в оскаржуваному рішенні, то вони прийняті хоча і в правовідносинах, що виникли з відшкодування збитків, але не у зв'язку з порушенням відповідачами у справах податкового законодавства у вигляді непроведення реєстрації податкових накладних за договором підряду, а з інших причин та підстав, зокрема:
- у справі №908/2261/17 (постанова від 30.03.2011) - про стягнення збитків у вигляді неодержаного доходу за період припинення розподілу та постачання природного газу;
- у справі №923/700/17 (постанова від 13.12.2018) - про стягнення збитків, завданих самовільним зайняттям земельних ділянок;
- у справі №916/1740/18 (постанова від 17.03.2021) - про стягнення збитків, завданих невиконанням відповідачем обов'язку укласти договір про пайову участь у створенні і розвитку інфраструктури міста;
- у справі №922/1742/20 (постанова від 02.03.2021) - про стягнення шкоди у вигляді упущеної вигоди внаслідок вжитих за ініціативою відповідача заходів забезпечення позову;
- у справі №916/450/20 (постанова від 17.02.2021) - про стягнення збитків, понесених у зв'язку з неналежним виконанням відповідачем зобов'язань за договором охорони;
- у справі №910/17533/19 (постанова від 20.10.2020) - про стягнення збитків, які виникли з договорів траспортування та зберігання природного газу;
- у справі №908/2261/17 (постанова від 30.03.2021) - про стягнення збитків у вигляді неодержаного доходу;
- у справі №916/1466/21 (постанова від 30.06.2022) - про стягнення збитків, які виникли внаслідок неналежного виконання відповідачем умов договору щодо поставки зерна.
Постанови Верховного Суду від 10.06.2019 у справі №802/1825/16-а, від 12.07.2019 у справі №940/1600/18 та від 03.04.2020 у справі №160/5380/19, на які також посилається Господарський суд Харківської області в оскаржуваному рішенні, прийняті в адміністративних справах про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.
Отже, правовідносини у вищезазначених судових рішеннях Верховного Суду не є подібними до правовідносин у справі, що розглядається, за фактично-доказовою базою у відповідних справах, тобто за встановленими в них обставинами та дослідженими судами доказами, а також значною мірою - й за правовим регулюванням таких правовідносин.
У свою чергу, Східний апеляційний господарський суд не приймає посилання відповідача на постанови Верховного Суду від 13.04.2018 у справі №902/380/17, від 02.05.2018 у справі №908/3565/16, від 07.02.2019 у справі №913/272/18 та від 10.05.2018 у справі №917/799/17, оскільки предметом спору у названих справах є стягнення штрафних санкцій.
Відхиляючи посилання відповідача на інші постанови Верховного Суду, суд апеляційної інстанції, разом з іншим, акцентує увагу, що під час вирішення тотожних спорів суди мають враховувати саме останню правову позицію Верховного Суду (зазначена позиція викладена у постанові Великої Палати Верховного Суду від 30.01.2019 у справі №755/10947/17).
Враховуючи вищевикладене, Східний апеляційний господарський суд вважає помилковими висновки Господарського суду Харківської області про відсутність у позивача права на стягнення збитків у зв'язку з порушенням відповідачем обов'язку щодо реєстрації податкових накладних.
Європейський суд з прав людини у рішенні в справі "Серявін та інші проти України" вказав, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях, зокрема, судів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною залежно від характеру рішення.
Приймаючи до уваги всі наведені обставини, судова колегія дійшла висновку, що суд першої інстанції ухвалив рішення при неповному з'ясуванні всіх обставин справи, що є підставою для задоволення вимог апеляційної скарги та скасування оскаржуваного рішення із ухваленням нового рішення про задоволення позовних вимог. Названий результат апеляційного перегляду у контексті приписів ст.129 ГПК України має наслідком віднесення на відповідача витрат позивача зі сплати судового збору за подання позовної заяви та апеляційної скарги.
Керуючись ст.ст.129, 269, 270, 273, 275, 277, 281, 282, 284 Господарського процесуального кодексу України, Східний апеляційний господарський суд,-
Апеляційну скаргу позивача задовольнити.
Рішення Господарського суду Харківської області від 16.02.2023 у справі №922/2257/22 скасувати.
Прийняти нове рішення.
Позовні вимоги задовольнити.
Стягнути з Товариства з обмеженою відповідальністю "Укрнафтогазресурс" (63343, Харківська обл., Красноградський р-н, с.Наталине, вул.Свято-троїцька, буд.39; код ЄДРПОУ 35314646) на користь Акціонерного товариства "Укргазвидобування" (04053, м.Київ, вул. Кудрявська, буд. 26/28; код ЄДРПОУ 30019775) збитки в розмірі 1 166 047,99 грн. та судовий збір за подання позовної заяви в розмірі 17 490,72 грн.
Стягнути з Товариства з обмеженою відповідальністю "Укрнафтогазресурс" (63343, Харківська обл., Красноградський р-н, с.Наталине, вул.Свято-троїцька, буд.39; код ЄДРПОУ 35314646) на користь Акціонерного товариства "Укргазвидобування" (04053, м.Київ, вул.Кудрявська, буд. 26/28; код ЄДРПОУ 30019775) судовий збір за подання апеляційної скарги в розмірі 26 236,08 грн.
Господарському суду Харківської області видати відповідний наказ із зазначенням повних та необхідних реквізитів сторін.
Постанова набирає законної сили з дня її прийняття. Порядок і строки оскарження передбачено ст.ст.287 - 289 Господарського процесуального кодексу України.
Повний текст постанови складено 07.06.2023
Головуючий суддя О.Є. Медуниця
Суддя Д.О. Попков
Суддя О.В. Стойка