16 травня 2023 року
м. Київ
справа № 820/5477/16
касаційне провадження № К/9901/40954/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В., Ханової Р.Ф.,
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у Харківській області на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 19.12.2016 (суддя - Мар'єнко Л.М.) та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 17.05.2017 (головуючий суддя - Спаскін О.А., судді - Любчич Л.В., Сіренко О.І.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ГРАНД ПОЛІМЕР ЛТД" до Головного управління ДФС у Харківській області про скасування податкового повідомлення-рішення, -
Товариство з обмеженою відповідальністю "ГРАНД ПОЛІМЕР ЛТД" (далі - Товариство, позивач, платник) звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області (далі - Управління, відповідач, контролюючий орган), в якому просило визнати противоправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 21.09.2016 №000091405.
Обґрунтовуючи вимоги, позивач послався на те, що висновки акту перевірки, на підставі яких прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення, є необґрунтованими і помилковими, оскільки для визнання господарських операцій ТОВ "Гранд полімер ЛТД" з юридичною особою - нерезидентом "GULF Polymers Distribution Company FZCO" (Об'єднані Арабські Емірати) контрольованими, застосуванню підлягає грошовий критерій за відповідний календарний рік, який дорівнює або перевищує 50 мільйонів гривень (без урахування податку на додану вартість), але не від загальної вартості товару, а від вартості послуг такого нерезидента у ланцюгу продажу товару, як посередника, через що висновки щодо неподання Звіту про контрольовані операції за 2015 звітний рік з нерезидентом "GULF Polymers Distribution Company FZCO" (Об'єднані Арабські Емірати) не мають правового підґрунтя.
Харківський окружний адміністративний суд постановою від 19.12.2016, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 17.05.2017, позов задовольнив, скасував податкове повідомлення-рішення Управління від 21.09.2016 №0000091405.
Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій дійшли до висновку, що оскільки операції між позивачем та його контрагентом за наслідками звітного періоду не підпадають під визначення контрольованих операцій, у позивача відсутній обов'язок звітування про ці операції в порядку та строки, визначені податковим законодавством, відтак застосування штрафних санкцій до позивача є безпідставним, що є підставою для скасування спірного податкового повідомлення-рішення.
Управління, не погодившись з прийнятими судовими рішеннями, звернулася до суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати судові рішення попередніх інстанцій та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі.
В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права. Стверджує, що спірні господарські операції є контрольованими та позивач повинен був подати звіт про контрольовані операції за 2015 рік.
Позивач заперечення (відзив) на касаційну скаргу до суду не надав, що не перешкоджає її розгляду.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 17.07.2017 відкрив провадження за касаційною скаргою Управління та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 15.05.2023 прийняв касаційну скаргу Управління до провадження, визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи і призначив попередній розгляд справи на 15.05.2023.
Відповідачем 15.02.2022 заявлено клопотання про процесуальну заміну відповідача відповідно до частини першої статті 52 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 30.09.2020 №893 та наказів Державної податкової служби України від 30.09.2020 №529, від 24.12.2020 №755.
Статтею 52 КАС України встановлено, що у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов'язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов'язкові для особи, яку він замінив.
У відповідності до положень частини першої статті 52 КАС України у справі здійснено заміну відповідача - Головне управління ДФС у Харківській області його правонаступником - Головним управлінням ДПС у Харківській області, утвореним на правах відокремленого підрозділу ДПС України (ЄДРПОУ ВП 43983495).
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача та дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає, з огляду на наступне.
Судами попередніх інстанцій установлено, що Управлінням проведено документальну планову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 31.03.2016, за результатами якої складено акт від 05.09.2016 №518/20-40-14-01-08/31987126 (далі - акт перевірки), яким встановлено порушення підпункту 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 Податкового кодексу України (далі ПК України, в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) щодо неподання звіту про контрольовані операції за 2015 звітний рік з нерезидентом "GULF Polymers Distribution Company FZCO" (Обєднані Арабські Емірати).
На підставі висновків акта перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 21.09.2016 №000091405, яким нараховано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 365400,00 грн.
Фактичною підставою для прийняття спірного рішення слугували висновки податкового органу про неподання позивачем звіту за 2015 рік про контрольовані операції.
Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваного рішення, Верховний Суд виходить із такого.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до пункту 120.3 статті 120 ПК України неподання платником податків звіту про контрольовані операції та/або документації з трансфертного ціноутворення або невключення до такого звіту інформації про всі здійснені протягом звітного періоду контрольовані операції відповідно до вимог пункту 39.4 статті 39 цього Кодексу тягне за собою накладення штрафу, зокрема, у розмірі: 300 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, - у разі неподання (несвоєчасного подання) звіту про контрольовані операції.
Сплата таких фінансових санкцій (штрафів) не звільняє платника податку від обов'язку подання звіту про контрольовані операції та/або документації з трансфертного ціноутворення.
Розділом ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України від 15.07.2015 №609-VIII визначено, що цей Закон набирає чинності з дня, наступного за днем його опублікування.
Формування звіту про контрольовані операції та у випадках, передбачених Податковим кодексом України, документації з трансфертного ціноутворення за господарські операції, здійснені у 2015 році, здійснюється на підставі та з урахуванням норм цього Закону.
Установлено, що до приведення законодавства у відповідність із цим Законом інші закони та нормативно-правові акти застосовуються в частині, що не суперечить цьому Закону.
Аналіз наведених норм показав, що господарські операції, однією із сторін яких є нерезидент, зареєстрований у державі (на території), що включена до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України, для цілей оподаткування податком вважається контрольованою операцією.
Про контрольовані операції платник податку має інформувати податковий орган.
Такий податковий обов'язок платник реалізує шляхом подання звіту про контрольовані операції центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, до 01 травня року, що настає за звітним.
Водночас, формування звіту про контрольовані операції має відбуватись у випадках, передбачених податковим законодавством.
У звіті про контрольовані операції за рік відображаються господарські операції здійснені у такому році, які відповідно до вимог підпунктів 39.2.1.1 - 39.2.1.5, 39.2.1.7 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 ПК України, визначаються контрольованими.
У разі невідповідності господарських операцій, що відбулись у звітному періоді, вимогам підпунктів 39.2.1.1 - 39.2.1.5, 39.2.1.7 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 ПК України, відповідно у платника податку не виникає обов'язку щодо звітування про такі операції.
Засади визначення операцій контрольованими, врегульовані статтею 39 ПК України.
Так, підпунктом 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 ПК України передбачено, що платники податків, обсяг контрольованих операцій яких з одним контрагентом перевищує 5 млн. гривень (без урахування податку на додану вартість), зобов'язані подавати звіт про контрольовані операції центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, до 1 травня року, що настає за звітним, засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог закону щодо електронного документообігу та електронного цифрового підпису.
Згідно з підпунктом 39.2.1.2 пункту 39.2 статті 39 ПК України для цілей нарахування податку на прибуток підприємств контрольованими є господарські операції, що впливають на об'єкт оподаткування платника податків, однією із сторін яких є нерезидент, зареєстрований у державі (на території), що включена до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України.
Операції з контрагентом, зареєстрованим у державі (на території), включеній до зазначеного переліку, визнаються контрольованими з дати включення держави (території) до такого переліку.
Затверджений Кабінетом Міністрів України перелік держав (територій) центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, оприлюднює щороку в офіційних друкованих виданнях та на своєму офіційному веб-сайті із зазначенням ставок податку на прибуток підприємств (корпоративний податок). Інформація про зміну ставок оприлюднюється протягом трьох місяців з дати їх зміни.
У перевіряємий період діяло декілька розпоряджень Кабінету Міністрів України з відповідними переліками держав, а саме:
розпорядження Кабінету Міністрів України від 25.12.2013 №1042-р «Про затвердження переліку держав (територій), у яких ставки податку на прибуток (корпоративний податок) на 5 і більше відсоткових пунктів нижчі, ніж в Україні» (діяв до 14.05.2015);
розпорядження Кабінету Міністрів України від 14.05.2015 № 449-р «Про затвердження переліку держав (територій), які відповідають критеріям, установленим підпунктом 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 ПК України» із змінами та доповненнями внесеними розпорядженням Кабінету Міністрів України від 01.07.2015 № 677-р (термін дії з 14.05.2015 до 16.09.2015);
розпорядження Кабінету Міністрів України від 16.09.2015 № 977-р «Про затвердження переліку держав (територій), які відповідають критеріям, установленим підпунктом 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 ПК України» із змінами та доповненнями (діє з 16.09.2015).
Відповідно до вказаних розпоряджень Кабінету Міністрів України, Об'єднані Арабські Емірати входили до переліку держав (територій), які відповідають критеріям, установленим підпунктом 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 ПК України з 01.01.2015 до 16.09.2015.
Відповідно до підпункту 39.2.1.7 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 ст. 39 ПК України, в редакції, що діяла на час спірних правовідносин, господарські операції, передбачені підпунктами 39.2.1.1-39.2.1.3 і 39.2.1.5 підпункту 39.2.1 цього пункту, визнаються контрольованими, якщо одночасно виконуються такі умови:
загальний обсяг доходу платника податків та/або його пов'язаних осіб від усіх видів діяльності, що враховується під час визначення об'єкта обкладення податком на прибуток підприємств, перевищує 50 млн гривень за відповідний податковий (звітний) календарний рік;
обсяг групи таких господарських операцій платника податків та/або його пов'язаних осіб з одним контрагентом перевищує 5 млн гривень (без урахування податку на додану вартість) або 3 відсотки доходу, що враховується під час визначення об'єкта обкладення податком на прибуток підприємств, платника податків за відповідний податковий (звітний) рік.
Підпунктом 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 ПК України встановлено, що продаж (реалізація) товарів - це будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.
При цьому комісійні послуги, надані комісіонером - нерезидентом (пов'язаною особою), підпадають під визначення контрольованих операцій, якщо обсяг таких послуг за відповідний календарний рік дорівнює або перевищує 50 мільйонів гривень (без урахування податку на додану вартість).
Як установлено судовими інстанціями і підтверджується матеріалами справи, між ТОВ "Гранд Полімер ЛТД" (покупець) та юридичною особою - нерезидентом "GULF Polymers Distribution Company FZCO" (Обєднанi Арабські Емірати, юридична адреса: Building 6ea,Suite 420 p.o.Box371379 Dubai Airport free zone Dubai) (продавець), укладено декілька зовнішньоекономічних контрактів, а саме:
рамочний контракт поставки від 10.12.2014 № 10/12-14GP, разом з додатковими угодами, згідно з статтею 1 якого визначено, що продавець, на умовах даного контракту зобов'язується поставити покупцю, а покупець - прийняти та сплатити Marlex Поліетилен високої щільності: ННМ TR-144 HHM 5502BN та/або Marlex Поліпропілен гомополіемеру HGX-030SP відповідно до додатків - специфікацій до контракту.
рамочний контракт поставки від 04.03.2015 № 04/03-15GP, разом з додатковими угодами, відповідно до статті 1 якого визначено, що продавець, на умовах даного контракту зобов'язується поставити покупцю, а покупець - прийняти та сплатити Marlex Поліетилен високої щільності: ННМ TR-144 HHM 5502BN та/або Marlex Поліпропілен гомополіемеру HGX-030SP відповідно до додатків - специфікацій до контракту.
Також відповідно до пункту 1.3 вказаних рамкових контрактів поставки визначено, що в додатках - специфікаціях продавець визначає: найменування товару, повний опис, характеристика, одиниця виміру, код товару по ТН ЗЕД, завод-виробник, країна походження товару, його асортимент, базисні умови поставки, Вантажоотримувач, Вантажовідправник, умови розрахунку на кожну партію товару.
Враховуючи зміст первинних документів, вказані рамочні контракти є за своєю юридичною природою договорами комісії.
Так, до вказаних рамочних контрактів поставки, укладені доповнення А: відповідно до яких «Gulf Polymers Distribution Company FZCO» виступає комісіонером по відношенню до ТОВ "Гранд Полімер ЛТД" з придбання товару - всіх марок Marlex HDPE і PP у виробника «Saudi Polymers Company» (Jubail, Saudi Arabia), до зобов'язань якого належить укладення від свого імені і за рахунок ТОВ "Гранд Полімер ЛТД" угод щодо поставки товару у названого виробника, істотні умови якого визначаються Сторонами у Специфікаціях до контракту № 10/ 12-14GP, у рамках якого товар імпортувався.
Зазначені умови підтверджені визначеними у графі 44 відомостями за числовим позначенням 4100 ВМД №110100000/2015/206831, №110100000/2015/207574, №110100000/2015/207693, №110100000/2015/204410, №110100000/2015/204222, №110100000/2015/207183.
Право власності на імпортований товар до «Gulf Polymers Distribution Company FZCO» не переходило, відправником вантажу імпортованого товару в залежності від знаходження товару на ліцензійному складі виступало або «Gulf Polymers Distribution Company FZCO», або «NIJNOF-WASSINK SP Z.O.O.», що підтверджується відомостями у графах 2, 15 ВМД №110100000/2015/206831, №110100000/2015/207574, №110100000/2015/207693, №110100000/2015/204410, №110100000/2015/204222, №110100000/2015/207183.
На підтвердження розрахунків за дорученням позивача від «Gulf Polymers Distribution Company FZCO» до матеріалів справи надано лист від 10.04.2015, відповідно до якого останній виступає комісіонером по відношенню до ТОВ "Гранд Полімер ЛТД", за замовленням останнього здійснює придбання товару - всіх марок Marlex HDPE і PP у виробника «Saudi Polymers Company (Jubail, Saudi Arabia)».
У якості Вантажовідправника товару виступає ліцензійний склад виробника «Saudi Polymers Company» (Jubail, Saudi Arabia) - «NIJNOF-WASSINK SP Z.O.O».
Комісійну винагороду за контрактом від 10.12.2014 № 10/12-14GP, додатком-специфікацією №1 від 10.12.2014, № 2 від 03.02.2015, № 3 від 09.02.2015, та за контрактом від 04.03.2015 № 04/03-15GP, додатком-специфікацією №1 від 04.03.2015, отримано «Gulf Polymers Distribution Company FZCO» в ціні товару.
Також на підтвердження вказаних обставин позивачем до матеріалів справи надано бухгалтерські довідки, складені до вантажних митних декларацій, оборотно-сальдову відомість, інвойси, банківські виписки.
Згідно з підпунктом 1.3 вказаних доповнень А до вказаних рамкових контрактів - «Gulf Polymers Distribution Company FZCO» зобов'язується виконати доручення на умовах, найбільш вигідних для ТОВ "Гранд Полімер ЛТД" та здійснювати розрахунки з виробником - «Saudi Polymers Company» (Jubail, Saudi Arabia) через свій поточний рахунок. Винагорода «Gulf Polymers Distribution Company FZCO» визначається в розмірі 3 відсотки від вартості товару згідно з Специфікаціями і утримується «Gulf Polymers Distribution Company FZCO» з перерахованих ТОВ "Гранд Полімер ЛТД" грошових коштів на рахунок «Gulf Polymers Distribution Company FZCO» для придбання товару.
Для визнання господарських операцій ТОВ "Гранд полімер ЛТД" із юридичною особою нерезидентом "GULF Polymers Distribution Company FZCO" (Обєднані Арабські Емірати) контрольованими, застосуванню підлягає грошовий критерій за відповідний календарний рік, який дорівнює або перевищує 50 мільйонів гривень (без урахування податку на додану вартість), але не від загальної вартості товару, а від вартості послуг такого нерезидента у ланцюгу продажу товару, як посередника.
Комісійна винагорода отримана позивачем за рамковиим контрактом поставки від 10.12.2014 №10/12-14GP склала 10 401, 60 доларів США/ 243 656, 00 грн, а за рамковим контрактом поставки від 04.03.2015 № 04/03-15GP - 7 788, 00 доларів США/182 219, 00 грн. Обсяг господарських операцій з одним контрагентом не перевищує 5 млн гривень (без урахування податку на додану вартість).
Ураховуючи встановлені фактичні обставини у даній справі, колегія суддів не може погодитись з доводами скаржника, що комісійні послуги, надані ТОВ "Гранд полімер ЛТД" комісіонером - нерезидентом "GULF Polymers Distribution Company FZCO" (Обєднані Арабські Емірати), підпадають під визначення контрольованих операцій.
Суди дійшли правильного висновку, що такі операції не підпадають під визначення контрольованих операцій, що свідчить про відсутність у позивача обов'язку щодо звітування перед контролюючим органом про ці операції в порядку, визначеному підпунктом 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 ПК України, а також виключають негативні наслідки для платника у разі неподання (несвоєчасного подання) звіту.
Ураховуючи зазначене, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що застосування штрафних санкцій за спірним податковим повідомленням-рішенням є безпідставним.
Відповідач доводами касаційної скарги не спростовує висновків судів попередніх інстанцій. Контролюючий орган касаційною скаргою не обґрунтував і не зазначив, у чому полягає неправильне застосування судами норм матеріального права.
Відповідач у касаційній скарзі фактично просить про переоцінку, додаткову оцінку доказів, що знаходиться поза межами касаційного перегляду встановленими частиною другою статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), якою передбачено, що суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Підсумовуючи викладене, Верховний Суд дійшов висновку, що судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності до норм матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Порушень норм матеріального права, які могли призвести до зміни чи скасування рішень суду не встановлено.
Керуючись статтями 52, 341, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, суд -
Замінити відповідача - Головного управління ДФС у Харківській області його правонаступником - Головним управлінням ДПС у Харківській області (ЄДРПОУ ВП 43983495).
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області залишити без задоволення.
Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 19.12.2016 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 17.05.2017 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.
СуддіЛ.І. Бившева В.В. Хохуляк Р.Ф. Ханова