Справа № 560/9139/22
Головуючий суддя 1-ої інстанції - Польовий О.Л.
Суддя-доповідач - Полотнянко Ю.П.
13 квітня 2023 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді: Полотнянка Ю.П.
суддів: Драчук Т. О. Смілянця Е. С. ,
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 28 жовтня 2022 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Гуд Чікен" до Головного управління ДПС у Хмельницькій області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання вчинити дії,
Товариство з обмеженою відповідальністю "Гуд Чікен" звернулось до суду з позовом до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Хмельницькій області, в якому просить визнати протиправними та скасувати рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій областівід 14.06.2022 №6922383/44468353, від 14.06.2022 №6922382/44468353, від 22.07.2022 №7098618/44468353, від 22.07.2022 №7098711/44468353; від 22.07.2022 №7098708/44468353 про відмову в реєстрації податкових накладних та зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні товариства з обмеженою відповідальністю "Гуд Чікен" від 11.02.2022 №11, від 14.02.2022 №12, від 01.04.2022 №2, від 06.04.2022 №3, від 13.04.2022 №6.
Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 28.10.2022 позов задоволено.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області подано апеляційну скаргу, в якій він просить скасуватиоскаржуване рішення та ухвалити нове, яким в задоволені позовних вимог відмовити в повному обсязі.
Обґрунтовуючи вимоги апеляційної скарги апелянт посилається на порушення судом першої інстанції, при прийнятті рішення, норм матеріального та процесуального права, також неповне з'ясування обставин, що мають значення для справи, з обставин і обґрунтувань, викладених в апеляційній скарзі.
Апеляційний розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження, у відповідності до вимог п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду та доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ "Гуд Чікен" зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 24.12.2021. Основним видом діяльності фермерського господарства є розведення свійської птиці КВЕД 01.47.
ТОВ "Гуд Чікен" та ТОВ "Білий берег" уклали договір купівлі-продажу від 04.01.2022 №1. Предметом зазначеного договору є зобов'язання Продавця передавати у власність Покупцеві товар (курчата бройлера у живій вазі), а Покупець зобов'язується прийняти та оплатити Товар.
За наслідками господарських операцій з вказаним контрагентом товариство оформило податкові накладні від 11.02.2022 №11, від 14.02.2022 №12, від 01.04.2022 №2, від 06.04.2022 №3, від 13.04.2022 №6, які надіслало для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Головне управління ДПС у Хмельницькій області надіслало позивачу квитанції про зупинення реєстрації вказаних податкових накладних на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, визначених у додатку 3 до Порядку №1165.
На виконання квитанцій про зупинення податкових накладних позивач надав Головному управлінню ДПС у Хмельницькій області повідомлення щодо подачі документів на підтвердження реальності здійснення операцій та скасовані копії документів на підтвердження здійснення господарських операцій, а саме: договір купівлі-продажу від 04.01.2022 №1, картку рахунку 361 за 1 півріччя 2022, платіжні доручення, рахунок від 11.02.2022 №19, видаткову накладну від 11.02.2022 №22, товарну-транспортну накладну від 11.02.2022 №22, довіреність від 11.02.2022 №14, рахунок на оплату від 14.02.2022 №20, видаткову накладну від 14.02.2022 №23, товарно-транспортну накладну від 14.02.2022 №23, довіреність від 14.02.2022, рахунок на оплату від 01.04.2022 №26, видаткову накладну від 01.04.2022 №26, товарно-транспортну накладну від 01.04.2022 №26, довіреність від 01.04.2022 №9, рахунок на оплату від 06.04.2022 №27, видаткову накладну від 06.04.2022 №30, товарно-транспортну накладну від 06.04.2022 №28, довіреність від 06.04.2022 №13, рахунок на оплату від 13.04.2022 №30, видаткову накладну від 13.04.2022 №33, товарно-транспортну накладну від 13.04.2022 №29, довіреність від 13.04.2022 №14, статут ТОВ "Гуд Чікен", рішення засновника, витяг з реєстру платників податку на додану вартість №2222134500001, виписку з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, наказ від 24.12.2021 №1, повідомлення про об'єкти оподаткування або об'єкти, пов'язані з оподаткуванням або через які проводиться діяльність: форма №20- ОПП від 01.06.2022, №20-ОПП від 23.02.2022, рішення про врахування таблиці даних платника податку на додану вартість від 22.06.2022, звіт про реалізацію продукції сільського господарства за січень-лютий 2022 року, пояснення №16, №15, №14, №20, ветеринарні свідоцтва, акти про падіж, картку рахунку 631 за 28.12.2021-30.06.2022 з додатками по контрагенту Полонське ФГ "Колос", картку рахунку 631 за січень 2022 та травень 2022 з додатками по контрагенту ТОВ "ВІТАГРО НУТРИШИН", ТОВ "АГРОВЕТ ПРОДАКШН", ТОВ "
Рішеннями від 14.06.2022 №6922383/44468353, від 14.06.2022 №6922382/44468353, від 22.07.2022 №7098618/44468353, від 22.07.2022 №7098711/44468353, від 22.07.2022 №7098708/44468353 Головне управління ДПС у Хмельницькій області відмовило у реєстрації вказаних вище податкових накладних.
Підставою для відмови в реєстрації податкових накладних слугувало ненадання платником податку первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційних описів), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
Позивач оскаржив спірні рішення в адміністративному порядку до ДПС України.
Рішеннями від 06.07.2022 №17238/44468353/2, від 08.07.2022 №18185/44468353/2, від 08.08.2022 №30603/44468353/2, від 12.08.2022 №31297/44468353/2, від 12.08.2022 №31249/44468353/2 ДПС України залишила скарги без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін.
Вважаючи спірні рішення про відмову в реєстрації податкової накладної протиправними, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції враховуючи наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про здійснення господарських операцій між позивачем та контрагентом, дійшов висновку, що у податкового органу відсутні правові підстави для відмови у реєстрації податкових накладних. Комісія обмежилась лише формальними підставами для відмови у реєстрації податкових накладних, тому оскаржувані рішення є протиправними.
Також суд зазначив, що законодавством не передбачений інший належний спосіб захисту порушеного права у спірних правовідносинах, ніж зобов'язання ДФС України (враховуючи правонаступництво - ДПС України) зареєструвати податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних, що свідчить про обґрунтованість позовних вимог в цій частині.
Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.
Згідно із п.201.16 ст.201 ПК України, реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до п.7 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою КМУ від від 11 грудня 2019 року № 1165 (в редакції, чинній на момент винесення оскаржуваних рішень) (далі - Порядок №1165), у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної / розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
Згідно із пунктами 10, 11 Порядку №1165, у зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної / розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
У постанові Верховного Суду від 30 липня 2019 року по справі №320/6312/18 зазначено, що акти, які затверджують критерії ризиковості здійснення операцій, мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян, а відтак підлягають обов'язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством. Листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами, не є джерелом права відповідно до статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України. Отже, зупинення реєстрації податкових накладних на підставі критеріїв ризиковості, встановлених листом ДФС, порушує принцип правової визначеності та передбачуваності, а, відтак, є неправомірним.
Додатком №3 до Порядку №1165 визначено Критерії ризиковості здійснення операцій, згідно із п.1 яких є відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній / розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов'язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Відтак, аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.
Однак, відсутність у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначення конкретного критерію ризиковості здійснення операцій, про які йдеться у пункті 1 додатку 3 до Порядку №1165, із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку, свідчить про необґрунтованість віднесення господарської операції до відповідного критерію, що визначений пунктом 1 Критеріїв ризиковості господарських операцій. Зокрема, контролюючим органом не наведено обґрунтування того, що обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов'язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС, що свідчить про необґрунтованість таких квитанцій.
Відтак, квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних не відповідають вимогам, що встановлені до них пунктом 11 Порядку №1165 в частині необхідності зазначення критерію (їв) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (их) зупинено реєстрацію податкової накладної в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку.
Крім цього потрібно враховувати, що отримані позивачем квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних містили загальну фразу про необхідність надання пояснень та копій документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Тобто, контролюючим органом не було вказано про необхідність надання виключно документів, при цьому пропозиція надання документів вказана без конкретизації їх переліку, та без вказівки на норму права, котра такий містить.
Також, контролюючий орган має конкретизувати перелік документів, необхідних для виконання покладених на нього функцій, для того, щоб платник податку чітко розумів адресовану йому вимогу. Пред'явлення контролюючим органом до платника податків загальної вимоги про надання документів без їх конкретизації та без посилання на відповідну норму права є неконкретизованою та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, а не будь-яких на власний розсуд.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Аналогічна правова позиція вказана у постанові Верховного Суду від 18 липня 2019 року по справі №1740/2004/18.
Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520 затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно із п.4-5 Порядку №520, у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі. Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Відповідно до пункту 11 Порядку №520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: - ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; - та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; - та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Отже, у порядку, визначеному законодавством, позивачем були надані контролюючому органу пояснення та документи на підтвердження реального здійсненої господарських операцій.
На підтвердження здійснення господарської операції на виконання якої було складено податкові накладні, позивачем надано ряд підтверджуючих документів, а також письмові пояснення, тому висновки контролюючого органу щодо надання не повного пакету документів, викладені в оскаржуваних рішеннях є протиправними.
Тобто, контролюючим органом визначено загальні підстави прийняття рішень про відмову у реєстрації податкових накладних та не містять конкретної інформації щодо причин та підстав їх прийняття. Водночас, контролюючим органом не сформовано конкретних вимог щодо необхідності подання вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних, не зазначено яких саме документів не надано та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.
При цьому, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів, чого зроблено не було.
Невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним.
Аналогічна правова позиція вказана у постанові Верховного Суду від 27 квітня 2020 року по справі №360/1050/19.
Надані позивачем документи є достатньою підставою для реєстрації податкових накладних, а реальність господарських операцій може бути перевірена контролюючим органом під час проведення перевірки платника податків.
Також, суд враховує, що приймаючи рішення про реєстрацію податкових накладних, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результатами розгляду цієї справи не робить висновків щодо реальності господарських операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.
Окрім того, у постановах від 12 листопада 2019 року у справі №816/2183/18, від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18, від 18 лютого 2020 року у справі №360/1776/19, від 27 квітня 2020 року у справі №360/1050/19, від 18 червня 2020 року у справі №824/245/19-а та ряду інших, суд касаційної інстанції наголошував на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Відтак, суд дійшов висновку, що зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарської операції між позивачем та контрагентом, та на те, що ряд таких документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, був достатній та був наданий контролюючому органу з поясненнями, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації такої накладної, тому рішення комісії Головного управління ДПС у Хмельницькій області від 14.06.2022 №6922383/44468353, від 14.06.2022 №6922382/44468353, від 22.07.2022 №7098618/44468353, від 22.07.2022 №7098711/44468353, від 22.07.2022 №7098708/44468353. про відмову в реєстрації податкових накладних - є протиправними та підлягають скасуванню.
З врахуванням скасування рішень про відмову у реєстрації податкових накладних, підлягає задоволенню позовна вимога про зобов'язання ДПС України зареєструвати податкові накладні в ЄРПН, оскільки законодавством не передбачено іншого належного способу захисту порушеного права у спірних правовідносинах, ніж зобов'язання ДПС України зареєструвати податкову накладну в ЄРПН, у зв'язку з чим суд дійшов висновку про обґрунтованість заявленого позивачем способу захисту права, що свідчить про обґрунтованість позовних вимог в цій частині.
Доводи викладені в апеляційній скарзі висновків суду першої інстанції не спростовують.
За змістом частини першої статті 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Оскільки судове рішення ухвалене судом першої інстанції з додержанням норм матеріального і процесуального права, на підставі правильно встановлених обставин справи, а доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, то суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області залишити без задоволення, а рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 28 жовтня 2022 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили відповідно до ст. 325 КАС України та оскарженню не підлягає, крім випадків передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.
Головуючий Полотнянко Ю.П.
Судді Драчук Т. О. Смілянець Е. С.