21 лютого 2023 року ЛуцькСправа № 140/5467/22
Волинський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого-судді Волдінера Ф.А.,
розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ВЕСТ ПЕТРОЛ МАРКЕТ» до Західного регіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
Товариство з обмеженою відповідальністю «ВЕСТ ПЕТРОЛ МАРКЕТ» (далі - ТОВ «ВЕСТ ПЕТРОЛ МАРКЕТ», позивач) звернулося з позовом до Західного регіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, в якому просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення рішення від 05 листопада 2021 року:
- №377/33000703, яким до позивача застосовано суму штрафних (фінансових санкцій) 1 666,00 грн;
- №378/33000703, яким до позивача застосовано суму штрафних (фінансових санкцій) 29 058,64 грн.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що інспекторами Головного управління ДПС у Київській області проведено фактичну перевірку AЗК, на якій здійснює свою господарську діяльність TзOB «ВЕСТ ПЕТРОЛ МАРКЕТ», що розташована за адресою: Білоцерківський р-н, с. Фурси, вул. Фурсівська, квартал ІІ, 2-А, за результатами якої складено акт фактичної перевірки від 13 жовтня 2021 року №17178/10/36/07/42663493. У висновках зазначеного акту перевірки контролюючий орган вказав на порушення товариством пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06 липня 1995 року №265/95-ВР (надалі - Закон №265/95-ВР) у зв'язку з не проведення розрахункових операцій через РРО на повну суму покупки або через програмні РРО.
На підставі вказаного акту фактичної перевірки відповідачем винесено податкові повідомлення-рішення від 05 листопада 2021 року №377/33000703 та №378/33000703, якими до ТзОВ «ВЕСТ ПЕТРОЛ МАРКЕТ» застосовано штраф в сумі 1 666,00 грн та 29 058,64 грн, відповідно.
ТзОВ «ВЕСТ ПЕТРОЛ МАРКЕТ» оскаржувало вказані податкові повідомлення-рішення в адміністративному порядку, однак рішенням ДПС України від 14 липня 2022 року №7198/6/99-00-06-03-02-06 скаргу залишено без задоволення, а оскаржувані податкові повідомлення-рішення - без змін.
Позивач не погоджується з податковими повідомленнями-рішеннями та вважає, що вони суперечить положенням чинного законодавства та фактичним обставинам справи, а тому підлягають скасуванню, як з підстав незаконності самої перевірки, так і з підстав необґрунтованості її висновків.
Зокрема вказує на те, що у наказі №2209-п від 30 вересня 2021 року про проведення фактичної перевірки позивача, не вказано підстав для її проведення, а є лише посилання на підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, разом з тим відсутні будь-які посилання на конкретні підстави призначення перевірки та інформацію, яку контролюючий орган отримав про порушення позивачем вимог чинного законодавства. Окрім того, витяг до наказу, у якому зазначено найменування позивача не було підписано посадовою особою та скріплено печаткою.
Позивач звертає увагу на дотримання товариством вимог Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Міністерства економіки України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики України від 20 травня 2008 року №281/171/578/155, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 02 вересня 2008 року за №805/15496 (далі - Інструкція №281/171/578/155). У зв'язку з цим, на АЗС з магазином товариство складає в кінці кожної зміни змінні звіти форми №17-НП та 13-НП, які також було надано перевіряючим для огляду.
Крім того зазначає, що відповідно до встановлених технічних вимог, товариством відпуск товарів на АЗС відбувається через належно зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений у фіскальний режим роботи спеціалізований РРО, який внесено до Державного реєстру, тому відпуск пального на АЗС без застосування РРО є технічно неможливим. Враховуючи зазначене просить позовні вимоги задовольнити в повному об'ємі.
Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 05 вересня 2022 року прийнято дану позовну заяву до розгляду, відкрито провадження у справі за цим позовом та ухвалено розгляд справи проводити за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін (у письмовому провадженні) за наявними у справі матеріалами.
У відзиві на позов відповідач позовні вимоги заперечив та просив у задоволенні позову відмовити повністю. Зазначив, що посадовими особами ДПС проведено фактичну перевірку AЗC, на якій здійснює свою господарську діяльність TзOB «ВЕСТ ПЕТРОЛ МАРКЕТ», що розташована за адресою: Білоцерківський р-н, с. Фурси, вул. Фурсівська, квартал ІІ, 2-А, за результатами якої складено акт фактичної перевірки від 13 жовтня 2021 року №17178/10/36/07/4266349.
Перевіркою встановлено порушення вимог пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та виявлено непроведення розрахункових операцій через РРО та встановлення факту нестачі пального в кількості 529,59 л на суму 16 659,92 грн, а також надлишку пального на АЗС в кількості 480,62 л на суму 14 529,32 грн та порушення обліку товарних запасів.
На підставі вказаного акту фактичної перевірки відповідачем винесено оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 05 листопада 2021 року №377/33000703 та №378/33000703.
Вказує на те, що наказ про проведення фактичної перевірки позивача винесено у відповідності до вимог чинного законодавства та є законним.
Дослідивши наявні у матеріалах справи письмові докази в їх сукупності, суд дійшов наступних висновків.
Судом встановлено, що 30 вересня 2021 року ГУ ДПС у Київській області видано наказ №2209-п «Про проведення фактичної перевірки ТзОВ «ВЕСТ ПЕТРОЛ МАРКЕТ» за адресою: Білоцерківський р-н, с. Фурси, вул. Фурсівська, квартал ІІ, 2-А.
На підставі вказаного наказу інспекторами Головного управління ДПС у Київській області проведено фактичну перевірку AЗC, на якій здійснює свою господарську діяльність TзOB «ВЕСТ ПЕТРОЛ МАРКЕТ», що розташована за адресою: Білоцерківський р-н, с. Фурси, вул. Фурсівська, квартал ІІ, 2-А, за результатами якої складено акт фактичної перевірки від 13 жовтня 2021 року №17178/10/36//07/42663493.
У висновках зазначеного акту перевірки контролюючий орган вказав на порушення товариством пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону №265/95-ВР у зв'язку з порушенням ведення порядку обліку товарних запасів за місцем реалізації та зберігання, та не проведення розрахункових операцій через РРО на повну суму покупки або через програмні РРО із створенням у паперовій чи електронній формі відповідних документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій.
Зокрема, встановлено, що позивачем не відображено надходження нафтопродуктів на загальну суму 16 659,92 грн, тобто встановлено надлишок товарних запасів відповідно до наданого журналу обліку нафтопродуктів.
Також підтверджено невидачу особам розрахункового документа встановленої форми на повну суму проведеної операції, а саме: згідно даних про рух нафтопродуктів на АЗС з магазином, тобто встановлено факт нестачі нафтопродуктів на АЗС, згідно даних про їх рух на загальну суму 14 529,32 грн.
На підставі акта перевірки, Західним міжрегіональним управлінням по роботі з великими платниками податків винесено податкові повідомлення-рішення від 05 листопада 2021 року №377/33000703 та №378/33000703, якими до ТзОВ «ВЕСТ ПЕТРОЛ МАРКЕТ» застосовано штраф в сумі 1 666,00 грн та 29 058,64 грн, відповідно.
Вказані податкові повідомлення-рішення були оскаржені товариством в адміністративному порядку та за наслідками розгляду ДПС України прийнято рішення від 14 липня 2022 року №7198/6/99-00-06-03-02-06 про залишення скарги без задоволення, а податкових повідомлень-рішень - без змін.
ТзОВ «ВЕСТ ПЕТРОЛ МАРКЕТ» не погоджуючись з вищевказаними податковими повідомленнями-рішенням оскаржило їх в судовому порядку.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд враховує наступне.
Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно до статті 67 Конституції України кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України) та який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Пунктом 75.1 статті 75 ПК України закріплено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно підпункту 75.1.3 цієї правової норми фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Обґрунтовуючи позовні вимоги позивач, серед іншого, посилається на відсутність у контролюючого органу підстав для проведення фактичної перевірки.
Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 21 лютого 2020 (справа № 826/17123/18) відступив від висновків про застосування норми права у подібних правовідносинах у частині того, що саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного здійснення податкового контролю щодо себе; а також що допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні та проведенні відповідної документальної виїзної або фактичної перевірки, які викладено в постановах Верховного Суду від 13 березня 2018 року (справа № 804/1113/16), від 24 травня 2019 року (справа № 826/16221/15), від 3 жовтня 2019 року (справа № 820/850/16), від 16 жовтня 2019 року (справа № 820/11291/15), від 22 листопада 2019 року (справа № 815/4392/15) тощо. Верховний Суд сформував новий правовий висновок, наступного змісту: «оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства».
Відтак, аналіз обов'язкового до врахування висновку Верховного Суду дає підстави вважати, що позивач вправі посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення податкової перевірки, оскільки це право платник податків може реалізувати при оскарженні в подальшому наслідків проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень, а не при оскарженні дій та/або наказу про проведення перевірки.
При цьому, оцінка вказаних підстав позову є першочерговою при розгляді справ про оскарження прийнятих за наслідками такої перевірки податкових повідомлень-рішень.
Відтак, суд у першу чергу здійснює оцінку правомірності призначення та проведення відповідачем перевірки за результатом якої прийнято спірне у справі податкове повідомлення-рішення.
Так, порядок проведення фактичних перевірок врегульований положеннями статті 80 ПК України.
Відповідно до пункту 80.1 статті 80 Податкового кодексу України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Як вбачається з наказу №2209-п, підставою для призначення фактичної перевірки позивача зазначено, зокрема, підпункти 80.2.2, 80.2.5. пункту 80.2 статті 80 ПК України.
Згідно з підпунктами 80.2.2, 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
Таким чином, аналіз наведених вище положень дає підстави для висновку, що право на проведення фактичної перевірки виникає у посадових осіб контролюючого органу за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання/пред'явлення оформлених відповідно до ПК України направлення і наказу на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (формальна підстава).
Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки.
Підстави для проведення перевірки чітко визначені пунктом 80.2 статті 80 ПК України.
Однак, змістовна конструкція пункту 80.2 статті 80 ПК України обумовлює висновок про те, що для зазначення підстави для проведення перевірки не достатньо вказати номер підпункту статті Податкового кодексу України. Тобто, підставою для проведення фактичної перевірки є не посилання контролюючого органу на певні положення ПК України, а зазначення конкретно-визначених відомостей та/або даних, які відображені на матеріальних носіях або в електронному вигляді, що стали безпосередньою підставою для проведення такої перевірки з яких особа, яка знайомиться із наказом, може встановити обґрунтованість її призначення та проведення.
Аналогічна позиція викладена в постановах Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у справі № 640/21536/19 від 08 вересня 2020 року, у справі № 640/21528/19 від 08 квітня 2021 року.
Слід зазначити також те, що платник податків може скористатись правом недопуску посадових осіб контролюючого органу до перевірки у випадках, передбачених пунктом 81.1 статті 81 ПК України.
Разом з тим, недопуск посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки є правом, а не обов'язком платника податків, а тому реалізація права на судовий захист своїх прав та інтересів не може перебувати у залежності від використання особою своїх прав на їх позасудовий захист.
Незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень.
Саме такого висновку дійшов Верховний Суд у постанові від 21 лютого 2020 року у справі № 826/17123/18 та від 04 вересня 2020 року у справі № 821/1274/18.
Під час проведення перевірок посадові (службові) особи органів державної служби повинні діяти у межах повноважень, визначених Податковим кодексом України.
Матеріали справи свідчать, що підставою проведення фактичної перевірки вказано підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, а саме наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
Разом з тим, відповідачем не було надано належним чином оформлених доказів того, що контролюючий орган отримав інформацію, яка зумовлює виникнення обґрунтованої та законодавчо встановленої необхідності для контролюючого органу зі здійснення належного податкового контролю.
Проаналізувавши зміст наказу №2209-п слід дійти обґрунтованого висновку, що у ньому відсутні будь-які посилання на конкретні підстави призначення перевірки, окрім як на норму, що регулює питання призначення перевірки, - підпункти 80.2.2, 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України; у наказі не відображено, в рамках яких заходів контролюючого органу встановлено невідповідність діяльності АЗС вимогам чинного законодавства. Наведене свідчить про відсутність дійсних, фактичних підстав для його прийняття та необхідності здійснення податкового контролю за діяльністю суб'єкта господарювання у формі фактичної перевірки.
Суд звертає увагу на правову позицію, неодноразово висловлену як Верховним Судом України у постанові від 27 січня 2015 року у справі №21-425а14, так і у постановах Верховного Суду від 05 лютого 2019 року у справі №821/1157/16, від 05 лютого 2019 року у справі №2а-10138/12/2670, від 04 лютого 2019 року у справі №807/242/14, згідно з якою, лише дотримання умов та порядку прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок, може бути підставою для визнання правомірними дій контролюючого органу щодо їх проведення. У свою чергу порушення контролюючим органом вимог щодо призначення та проведення перевірки призводить до відсутності правових наслідків такої. Таким чином, у випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.
Аналогічна правова позиція викладена також у постанові Верховного Суду від 23 січня 2018 року у справі №804/12558/14, де судом зазначено, що у випадку незаконності перевірки прийнятий за результатами її проведення акт індивідуальної дії автоматично підлягає визнанню протиправним та скасуванню.
Згідно з частиною першою статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача (частина друга статті 77 Кодексу).
Враховуючи, що відповідач як суб'єкт владних повноважень не надав належних доказів, які б підтвердили, що підставою для прийняття оскаржуваного наказу слугувала інформація про порушення вимог законодавства, податковий орган не конкретизує суть порушення, відтак суд вважає, що спірні податкові повідомлення-рішення від 05 листопада 2021 року №377/33000703 та №378/33000703 прийняті з порушенням податкового законодавства, а тому є протиправним та таким, що підлягає скасуванню.
При цьому, оскільки судом встановлено порушення порядку проведення податкової перевірки, суд не досліджує зміст виявлених порушень, оскільки такі виявлено з порушенням встановленої процедури, що свідчить про процесуальну неналежність доказів таких порушень.
Відповідно до статті 244 КАС України суд під час ухвалення рішення вирішує, як розподілити між сторонами судові витрати.
Згідно із частиною першою статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Таким чином, за рахунок бюджетних асигнувань відповідача на користь позивача слід стягнути судовий збір у розмірі 2 481,00 грн, сплачений відповідно до платіжного доручення від 29 серпня 2022 року №7355926613.
Керуючись статтями 139, 241, 242, 243, 245, 246, 262, 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
Адміністративний позов задовольнити повністю.
Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення рішення Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 05 листопада 2021 року №377/33000703 та №378/33000703.
Стягнути на користь товариства з обмеженою відповідальністю «ВЕСТ ПЕТРОЛ МАРКЕТ» за рахунок бюджетних асигнувань Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків судовий збір у розмірі 2 481 (дві тисячі чотириста вісімдесят одну) гривню 00 копійок.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Рішення може бути оскаржене учасниками справи в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання апеляційної скарги до Восьмого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Позивач: Товариство з обмеженою відповідальністю «ВЕСТ ПЕТРОЛ МАРКЕТ» (43005, Волинська область, місто Луцьк, вулиця Єршова, 1, ідентифікаційний код юридичної особи 42663493).
Відповідач: Західне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків (79026, місто Львів, вулиця Стрийська, 35, ідентифікаційний код юридичної особи 44045187).
Суддя Ф.А. Волдінер