Справа № 320/5491/20 Суддя (судді) першої інстанції: Кушнова А.О.
16 лютого 2023 року м. Київ
Шостий апеляційний адміністративний суд в складі: головуючого судді - Лічевецького І.О., суддів - Аліменка В.О., Мельничука В.П., при секретарі - Рейтаровській О.С., розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 07 квітня 2022 року у справі за позовом приватного підприємства «Агрохолдинг «Надійний» до Головного управління Державної податкової служби у Київській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення,
ПП «Агрохолдинг «Надійний» звернулося до Київського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Київській області, ДПС України, в якому просило:
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Київській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 28.05.2020 №1591265/30560534 про відмову у реєстрації податкової накладної №22 від 21.05.2020 в Єдиному реєстрі податкових накладних, прийняте відносно ПП «Агрохолдинг «Надійний»;
- зобов'язати ДПС України зареєструвати податкову накладну №22 від 21.05.2020 в Єдиному реєстрі податкових накладних у день її направлення, а саме 22.05.2020 року.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що комісією, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, було прийняте рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, яке на думку позивача, є протиправним та підлягає скасуванню, оскільки платником податків надано всі необхідні документи, які не мають жодних дефектів та підтверджують факт здійснення господарської операції.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 07 квітня 2022 року адміністративний позов задоволено повністю.
В апеляційній скарзі Головне управління ДПС у Київській області, посилаючись на неповне з'ясування судом першої інстанції обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування судом норм матеріального права та порушення норм процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить скасувати вказане судове рішення та прийняти нове, яким у задоволенні позову відмовити повністю.
Зокрема, в апеляційній скарзі зазначається, що подані позивачем документи не відповідають переліку п.5 Порядку 520 переліку документів, а зміст первинних документів не дозволяє однозначно з'ясувати фактичні обставини здійснення фінансово-господарської операції.
Вимоги апеляційної скарги обґрунтовано тим, що відповідач діяв в межах та у спосіб визначений законодавством, оскільки всі дії стосовно реєстрації податкової накладної позивача у повній мірі відповідають законодавству України та відмова у проведенні її реєстрації є правомірною.
Зазначає, що обов'язок довести реальність господарської операції та підтвердити її належними документами покладається виключно на позивача.
Посилаючись на такі та інші аргументи, Головне управління ДПС у Київській області просить задовольнити апеляційну скаргу.
Ухвалою колегії Шостого апеляційного адміністративного суду від 09 січня 2023 року відкрито провадження та призначено справу до розгляду в порядку письмового провадження з 11 лютого 2023 року.
Від ПП «Агрохолдинг «Надійний» та ДПС України письмового відзиву на апеляційну скаргу не надходило, що не перешкоджає розгляду справи за наявними у ній матеріалами.
Перевіривши повноту встановлення окружним адміністративним судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, Шостий апеляційний адміністративний суд дійшов наступного.
Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, між ПП «Агрохолдинг «Надійний» (Постачальник) та ТОВ «Кернел-Трейд» (Покупець) 20.05.2020 року укладено договір поставки № ХРВ20-35973.
Пунктом 1.1 договору передбачено, що постачальник зобов'язується поставити, а покупець прийняти та оплатити товар українського походження, врожай 2019 року (надалі - товар) на умовах, зазначених у договорі.
Згідно з пунктом 2.1 Договору строк поставки товару до 25.05.2020 року включно.
Відповідно до пункту 4.2 договору, датою оплати за товар вважається дата списання грошових коштів з поточного рахунку покупця. Покупець відповідає за можливу затримку із зарахуванням обслуговуючим банком постачальника грошових коштів, переказаних покупцем в якості оплати, на поточний рахунок постачальника.
Позивачем 21.05.2020 року було виставлено рахунок на оплату № 18 на суму 1089999,60 грн., в т.ч. ПДВ 181666,60 грн. на поставку насіння соняшнику код УКТЗЕД 1206009900 у кількості 100 тонн та складено видаткову накладну № 18 від 21.05.2020.
ТОВ «Кернел-Трейд» 21.05.2020 року сплачено ПП «Агрохолдинг «Надійний» 908333,00 грн., в т.ч. ПДВ 151388,83 за поставку насіння соняшника згідно рахунку на оплату №18 від 21.05.2020, що підтверджується платіжним дорученням № 1111486 від 21.05.2020.
Між сторонами 21.05.2020 року було підписано акт приймання-передавання зерна № 168.
За фактом настання першої з подій (поставка продукції), позивач склав та подав для реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 21.05.2020 № 22 на суму 1089999,60 грн., в т.ч. ПДВ на суму 181666,60 грн.
Згідно квитанції від 22.05.2020 року вищевказану податкову накладну прийнято, а реєстрація зупинена відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, оскільки коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуги 1206, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються) та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку та запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
На вимогу податкового органу 26.05.2020 року позивач направив пояснення з копіями відповідних документів на підтвердження правомірності формування податкових зобов'язань з ПДВ, за результатами яких була складена відповідна податкова накладна.
Разом з тим, рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Київській області від 28.05.2020 № 1591265/30560534 відмовлено у реєстрації податкової накладної № 22 від 21.05.2020 у зв'язку із ненаданням платником податків копій документів: розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
Позивач подав до ДПС України скаргу, за результатами розгляду якої отримав рішення, яким скаргу залишено без задоволення, а оскаржуване рішення без змін.
Не погоджуючись з правомірністю прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Переглядаючи рішення суду першої інстанції та оцінюючи відповідні висновки, викладені у рішенні, колегія суддів враховує, що відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
За змістом пункту 201.10 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня. Якщо надіслані податкові накладні / розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Пунктом 201.16 Податкового кодексу України передбачено, що реєстрація податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165).
За приписами Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної / розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 року № 520, перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Звертаючись до фактів цієї справи колегія суддів зазначає, що підставою для зупинення реєстрації спірної податкової накладної слугувало те, що податкова накладна відповідала вимогам п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
На момент формування квитанції, якою зупинено реєстрацію податкової накладної, Критерії ризиковості здійснення операцій визначені додатком 3 до Порядку № 1165.
Пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій передбачено, що відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній / розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов'язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01.01.2017 року в отриманих податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Аналіз п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає п. 11 Порядку № 1165.
Отже, зупинення реєстрації ПН/РК за п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Разом з цим, у квитанції не зазначено конкретної інформації щодо ризиковості здійснення операції позивачем, достатньої для зупинення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі якої здійснено зупинення реєстрації податкової накладної позивача, а зазначено лише загальне посилання на відповідність критерію ризиковості здійснення операцій.
Колегія суддів зазначає, що у вказаній квитанції відсутній перелік документів, необхідних для подання позивачем для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Крім того, колегія суддів звертає увагу, що можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної.
Необґрунтоване обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, а не будь-яких на власний розсуд, призводить до правової невизначеності, що не відповідає критерію обґрунтованості та пропорційності акта індивідуальної дії.
В даному випадку, квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної не містять переліку документів, необхідних для розгляду питання щодо прийняття рішення про реєстрацію спірної податкової накладної. Водночас, ПП «Агрохолдинг «Надійний» надано контролюючому органу пояснення та копії підтверджуючих документів.
Не містить посилання на відсутність конкретних документів і рішення Комісії від 28.05.2020 року №1591265/30560534.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначає Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений Наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року № 520 (далі -Порядок № 520).
Пунктом 2 Порядку № 520 встановлено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня (пункт 9 Порядку № 520).
Форма рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН передбачає, що у разі відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН через ненадання платником податку копій документів, документи, які не надано, повинні бути підкреслені.
Разом з тим, всупереч визначеній у рішенні підставі його прийняття, податковим органом не зазначено, яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, а також не зазначено причини та мотиви, за яких надані позивачем пояснення та документи не були враховані.
Отже, у спірному рішенні фактично було лише процитоване положення пункту 5 Порядку № 520, тобто викладена загальна норма без зазначення конкретних документів, яких, на думку відповідача, не вистачає для здійснення реєстрації податкової накладної.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
З урахуванням викладеного, слід погодитись з висновком суду попередньої інстанції про протиправність прийняття спірного рішення та наявності підстав для задоволення позову.
Щодо доводів апелянта про те, що відповідач приймав рішення про відмову у реєстрації податкової накладної №22 від 21.05.2020 року, за одних обставин та документів, а позивач просить суд скасувати вказане рішення обґрунтовуючи свою позицію іншими додатковими обставинами та документами, колегія суддів зазначає наступне.
Позивачем не подано до суду будь-яких інших первинних документів, які не були підставою для прийняття рішення про зупинення реєстрації податкової накладної, а тому судом першої інстанції не порушено принцип офіційного з'ясування обставин справи.
Щодо доводів апелянта про відсутність товарно-транспортних накладних, колегія суддів звертає увагу, що судом першої інстанції вірно встановлено, що відповідно до п.1.1 договору складського зберігання сільськогосподарської продукції №54 від 28.08.2019 року, який був укладений між ТОВ «Краснопавлівський елеватор» (Зерновий склад) та ПП «Агрохолдинг «Надійний» (Поклажодавець), Поклажодавець передає на зберігання Зерновому складу плоди зернових, зернобобових та олійних культур (Продукція), а Зерновий склад зобов'язаний прийняти Продукцію на зберігання на умовах, визначених цим Договором, та повернути його Поклажодавцеві у схоронності.
Факт зберігання зерна на зерновому складі підтверджується складською квитанцією на зерно №913 від 21.05.2020, рахунками на оплату №151 від 30.04.2020, №182 від 20.05.2020, платіжними дорученнями №1573 від 21.05.2020, №1574 від 21.05.2020.
Факт перевезення соняшника ПП «Агрохолдинг «Надійний» у кількості 100 тонн на Краснопавлівський елеватор підтверджується товарно-транспортними накладними №3 від 02.09.2019, №2 від 03.09.2019, №1 від 04.09.2019, №4 від 04.09.2020.
Колегія суддів звертає увагу, що апелянтом до суду першої та апеляційної інстанції не надано жодних доказів, які б спростували зазначене.
Застосування в цій справі способу захисту порушеного права позивача шляхом зобов'язання ДПС України зареєструвати подану позивачем податкову накладну №22 від 21.05.2020 року в ЄРПН не є втручанням в дискреційні повноваження, оскільки у даному випадку відповідач не вправі діяти на власний розсуд, такий спосіб захисту порушеного права позивача відповідає завданням адміністративного судочинства, регламентованим статтею 2 Кодексу адміністративного судочинства України.
Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду попередньої інстанції та не дають підстав для висновку, що окружним адміністративним судом при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини чи порушено норми процесуального права.
Враховуючи викладене, колегія суддів не знаходить підстав для скасування судового рішення з мотивів наведених в апеляційній скарзі.
За правилами статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись статтями 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Київській області залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 07 квітня 2022 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України.
Головуючий суддя І.О.Лічевецький
суддя В.О.Аліменко
суддя В.П.Мельничук