27 жовтня 2022 року 15:52Справа № 280/11956/21 м.Запоріжжя
Запорізький окружний адміністративний суд у складі судді Бойченко Ю.П., за участю секретаря судового засідання Власюка В.О. та представників
позивача Маміч Я.С.
відповідача Школової Ю.В.
розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «БАРВІНОК-ІНВЕСТ»
до Головного управління ДПС у Запорізькій області
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
06.12.2021 до Запорізького окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю «БАРВІНОК-ІНВЕСТ» (далі - позивач, ТОВ «БАРВІНОК-ІНВЕСТ») до Головного управління ДПС у Запорізькій області (далі - відповідач, ГУ ДПС у Запорізькій області), в якій позивач просить суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 03.08.2021 №00107010709.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначає, що в акті перевірки, на підставі якого винесене оскаржуване податкове повідомлення-рішення, відповідач дійшов до висновку, що на автозаправній станції (даті також - АЗС) №4, яка знаходиться за адресою: Запорізька область, Оріхівський район, смт. Комишуваха, вул. Б.Хмельницького, 57-Б, не зберігається (відсутній) другий примірник змінного звіту АЗС за формою 17-НП, що свідчить про порушення установленого порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації. Позивач вважає, що висновок контролюючого органу про порушення ТОВ «БАРВІНОК-ІНВЕСТ» установленого порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації на загальну суму 930 367,70 грн. є неправомірним, необґрунтованим, не підтвердженим належними доказами, а оскаржуване податкове повідомлення-рішення, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 1 860 735,40 грн. є таким, що підлягає скасуванню. Звертає увагу, що під час перевірки відповідачу надані всі запитувані документи. В подальшому до заперечень до акту перевірки надана систематизована (вибіркова) інформація (таблиця), а також документи на підтвердження цієї інформації та, відповідно, на підтвердження установленого порядку ведення обліку товарів на загальну суму 930 367,70 грн., з яких вбачається, що вся кількість пального на загальну суму 930 367,70 грн., облікована у встановленому чинним законодавством порядку. Крім того, з посиланням на положення Технічних вимог до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів для автозаправних станцій, затверджених протокольним рішенням Державної комісії з питань впровадження електронних систем і засобів контролю та управлінням товарним і грошовим обігом від 27.06.2002 №13, вказує, що реєстратор розрахункових операцій, який використовується на АЗС, виконує крім інших, також функцію обліку нафтопродуктів, що реалізуються на такій АЗС. Відпуск нафтопродуктів на АЗС №4 здійснюється реєстратором розрахункових операцій (фіскальний номер 3000808266, модель (модифікація) (код/найменування) 423 ІКС-СА110.810, заводський номер IS80020856, версія програмного забезпечення 1037 ЕП-13), який внесено у встановленому порядку до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій, що підтверджується Витягом з Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій. Під час перевірки до ГУ ДПС у Запорізькій області були надані копії реєстраційного посвідчення №40552 від 22.06.2020, довідки про опломбування реєстратора розрахункових операцій від 10.03.2021 №07553. Також посилається на те, що відповідач застосував до позивача штрафні (фінансові) санкції в розмірі подвійної вартості наявних на АЗС необлікованих товарів, станом на дату початку перевірки 16.06.2021. Зазначена фінансова санкція згідно зі статтею 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 №265/95-ВР (далі - Закон №265/95-ВР) підлягає застосуванню лише за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, якщо такий факт перевіркою встановлений та доведений. В той же час, при проведенні перевірки, факту реалізації ТОВ «БАРВІНОК-ІНВЕСТ» необлікованого товару, відповідачем встановлено не було; в документах, складених за результатом перевірки, такого факту не зафіксовано. Відтак, застосування до позивача штрафної санкції в сумі 1 860 735,40 грн. є неправомірним. Крім того, наголошує на тому, що змінний звіт за формою 17-НП за 16.06.2021 (день початку перевірки та відвідування АЗС посадовими особами ГУ ДПС у Запорізькій області) не був наданий, та не повинен бути наданий посадовим особам на їх вимогу саме під час їх перебування на АЗС, оскільки перевірку розпочато 16.06.2021 о 12 год. 41 хв. В цей час змінний звіт за формою 17-НП за 16.06.2021 ще не був, і не повинен бути, сформованим оператором АЗС у двох примірниках, оскільки робоча зміна ще не закінчилася, тобто не настав строк складення такого звіту.
Ухвалою суду від 13.12.2021 позовну заяву ТОВ «БАРВІНОК-ІНВЕСТ» залишено без руху, позивачу надано строк для усунення недоліків позовної заяви.
Ухвалою суду від 22.12.2021 відкрито провадження у справі №280/11956/21; призначено підготовче засідання на 13.01.2022.
Протокольною ухвалою суду від 13.01.2022 відкладено підготовче засідання на 15.02.2022.
Відповідач позов не визнав, 19.01.2021 на адресу суду надав відзив на позовну заяву (вх. №3866), у якому вказує, що з метою здійснення функцій, передбачених статтею 19-1 Податкового кодексу України, відповідно до статті 20, підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України, на підставі підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, заступником начальника ГУ ДПС у Запорізькій області підписано наказ №1718-п від 15.06.2021 про проведення з 16.06.2021 фактичної перевірки автозаправної станції №4 за адресою: Запорізька область, Оріхівський район, смт. Комишуваха, вул. Богдана Хмельницького, буд. 57-Б, де здійснює діяльність ТОВ «БАРВІНОК-ІНВЕСТ», з питань дотримання норм законодавства, які є обов'язковими до виконання при здійсненні оптової та роздрібної торгівлі підакцизними товарами; вимог законодавства, яке регулює виробництво, придбання, зберігання та реалізацію пального; порядку приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів; установлених правил торгівлі підакцизними товарами, а також інших питань, що регулюють обіг підакцизних товарів в Україні. В ході фактичної перевірки АЗС позивачем не було надано оригіналів первинних документів обліку пального, обов'язковість ведення яких саме за місцем продажу пального передбачена чинним законодавством. Так, на момент проведення перевірки на АЗС №4 розташованого за адресою: Запорізька область, Оріхівський район, смт. Комишуваха, вул. Богдана Хмельницького, буд. 57-Б, не зберігається (відсутній) другий примірник змінного звіту АЗС за формою 17-НП, що свідчить про порушення установленого порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації. В ході перевірки зняті фактичні залишки ПММ, складено відомість ТМЦ, яку підписано оператором АЗС №4 ОСОБА_1 та надані пояснення щодо відсутності другого примірника змінного звіту АЗС №4 за формою 17-НП. Згідно відомості ТМЦ на момент перевірки було не оприбутковано ПМП на загальну суму 930 367,70 грн. За місцем реалізації та зберігання товару (АЗС, де здійснює діяльність позивач) встановлено відсутність первинних документів на товар (накладних акцизних, податкових, видаткових; відомостей на отримання; актів прийому-передачі; змінних звітів обліку пального, які складаються на місці обігу пального), обов'язковість ведення яких передбачена Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Мінпаливенерго України, Мінтрансзв'язку України, Мінекономіки України, Держспоживстандарту України від 20.05.2008 №281/171/578/155 (далі - Інструкція №281). Звертає увагу, що вимоги Інструкції №281, як спеціального нормативного акту щодо обліку нафтопродуктів, свідчать про наступне: обов'язковість ведення обліку нафтопродуктів встановлена саме за місцем їх надходження та місцем їх реалізації; первинний облік приймання та реалізації здійснюють оператори АЗС, документи первинного обліку нафтопродуктів складаються в декількох примірниках, які обов'язково зберігаються за місцем їх складання (на АЗС) та передаються до бухгалтерської служби для їх відображення в загальному обліку по підприємству та контролю за веденням первинного обліку. Актом фактичної перевірки АЗС позивача встановлено відсутність на АЗС, тобто за місцем продажу пального, первинних документів, що підтверджують облік такого пального, та обов'язкова наявність яких за місцем продажу встановлена Інструкцією №281. Наявність у суб'єкта господарювання на реалізації не облікованого товару утворює склад правопорушення, за яке застосовується фінансова санкція в порядку статті 20 Закону №265/95-ВР. Наголошує на тому, що застосування санкції за ненадання документів, які підтверджують облік товарів не потребує встановлення реалізації таких товарів, для її застосування достатньо пасивної поведінки платника (ненадання, неповідомлення про наявність об'єктивних причин відсутності таких документів або причин неможливості їх надання до перевірки). Вважає, що правомірність дій відповідача по прийняттю оскаржуваного податкового повідомлення-рішення в повній мірі підтверджені фактичними обставинами, документальними доказами, та відповідають нормам діючого законодавства. Просить у задоволенні позову відмовити.
26.01.2022 позивач подав до суду відповідь на відзив (вх.№6017), у якій не погоджується з доводами відповідача, викладеними у відзиві на позовну заяву, з підстав, зазначених у позовній заяві. Наголосив на тому, що в Акті перевірки відсутня будь-яка інформація про те, що для перевірки ТОВ «БАРВІНОК-ІНВЕСТ» не було надано оригіналів первинних документів обліку пального. Під час перевірки до ГУ ДПС у Запорізькій області позивачем були надані всі запитувані документи (в тому числі первинні та інші, якими підтверджується облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
Протокольною ухвалою суду від 15.02.2022 відкладено підготовче засідання у справі на 16.03.2022.
Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24.02.2022 №64/2022 у зв'язку з військовою агресією Російської Федерації в Україні із 05 години 30 хвилин 24.02.2022 введений воєнний стан строком на 30 діб.
Відповідно до наказу тимчасово виконуючого обов'язки голови Запорізького окружного адміністративного суду від 28.02.2022 №11 встановлено особливий режим роботи Запорізького окружного адміністративного суду в умовах воєнного стану, у зв'язку із чим всі адміністративні справи були зняті з розгляду. Строк дії наказу від 28.02.2022 №11 продовжено наказами від 09.03.2022 №12, від 11.03.2022 №13, від 18.03.2022 №14, від 25.03.2022 №15, від 01.04.2022 №16, від 08.04.2022 №17, від 15.04.2022 №18, від 22.04.2022 №21, від 29.04.2022 №22.
Враховуючи зазначені обставини, призначене на 16.03.2022 підготовче засідання не відбулось.
Ухвалою суду від 02.06.2022 призначено підготовче засідання на 12.07.2022.
Протокольною ухвалою суду від 12.07.2022 закрито підготовче провадження у справі, призначено справу до судового розгляду по суті на 02.08.2022.
12.07.2022 відповідач подав заперечення (на відповідь на відзив), в яких підтримав свої доводи та аргументи, наведені у відзиві на позовну заяву. Посилається на те, що оскільки перевірка розпочата в середині дня 16.06.2021, то на АЗС в будь-якому випадку повинні бути наявні змінні звіти за формою №17-НП за період з 01.01.2020 до 15.06.2021 включно, а звіт за 16.06.2021 міг бути наданий до підписання акту перевірки. Проте, директор ТОВ «БАРВІНОК-ІНВЕСТ» замість надання документів в акті перевірки зазначив про наявність тільки заперечень та не вказав на наявність змінних звітів за формою №17-НП чи на причини їх відсутності на АЗС, що надає податковому органу повне право вважати їх відсутніми при складанні акту перевірки.
Протокольною ухвалою суду від 02.08.2022 відкладено судове засідання у справі до 20.09.2022.
У зв'язку із навчанням судді Бойченко Ю.П., справу знято з розгляду та призначено судове засідання на 27.09.2022.
Протокольною ухвалою суду від 27.09.2022 оголошено перерву у судовому засіданні до 12.10.2022.
На підставі наказу голови Запорізького окружного адміністративного суду від 10.10.2022 №36 знято з розгляду всі адміністративні справи, призначені для розгляду в період з 11.10.2022 по 14.10.2022. Враховуюче зазначене, призначене на 12.10.2022 судове засідання не відбулось.
Ухвалою суду від 18.10.2022 призначено судове засідання на 27.10.2022
17.10.2022 від представника відповідача надійшло клопотання про зупинення розгляду справи. В обґрунтування даного клопотання представник відповідача посилається на загострення воєнних дій, зокрема, у місті Запоріжжі та на наказ Державної податкової служби України, яким з 10.10.2022 встановлено простій у роботі Державної податкової служби та її територіальних органах, в тому числі відповідача.
Вирішуючи питання щодо зупинення провадження у справі, суд керується наступними мотивами.
Питання зупинення провадження у справі врегульовані положеннями статті 236 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України). Однак заявником не наведено в клопотанні про зупинення провадження у справі жодної підстави, яка б відповідно до положень статті 236 КАС України дала б суду можливість дійти висновку про необхідність зупинення провадження у цій справі. Отже у задоволенні клопотання відповідача про зупинення провадження у справі суд вважає за необхідне відмовити.
Під час судового розгляду справи представник позивача підтримав заявлені позовні вимоги у повному обсязі та надав пояснення, аналогічні викладеним в адміністративному позові. Просить позовні вимоги задовольнити повністю.
Представник відповідача підтримав позицію, викладену у відзиві на позовну заяву. Просить суд відмовити у задоволенні позовних вимог.
Також, в судовому засіданні 27.10.2022 судом проголошено вступну та резолютивну частини рішення суду.
Розглянувши та дослідивши надані документи, заслухавши пояснення представників сторін, судом встановлені наступні обставини.
Згідно з офіційними відомостями, які містяться в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, ТОВ «БАРВІНОК-ІНВЕСТ» зареєстровано як юридичну особу 31.03.2016, номер запису: 10741020000059224, основним видом діяльності за КВЕД є: 47.30 Роздрібна торгівля пальним.
На підставі статті 19-1, статті 20, підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75, підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80, пункту 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України в.о. заступника начальника Головного управління ДПС у Запорізькій області А.Децик підписано наказ від 15.06.2021 №1718-п про проведення фактичної перевірки ТОВ «БАРВІНОК-ІНВЕСТ», автозаправної станції №4 за адресою: Запорізька область, Оріхівський район, смт. Комишуваха, вул. Богдана Хмельницького, буд. 57-Б, за період з 01.01.2020 по день закінчення фактичної перевірки, з питань дотримання норм законодавства, які є обов'язковими до виконання при здійсненні оптової та роздрібної торгівлі підакцизними товарами; вимог законодавства, яке регулює виробництво, придбання, зберігання та реалізацію пального; порядку приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів; вимог законодавства, яке регулює ведення касових операцій, наявності ліцензій та інших документів; установлених правил торгівлі підакцизними товарами, а також інших питань, що регулюють виробництво та обіг підакцизних товарів в Україні.
За результатами проведеної перевірки податковим органом складено Акт фактичної перевірки від 30.06.2021 №5779/08/01/07/09/ НОМЕР_1 (далі також - Акт перевірки).
Не погоджуючись з висновками, викладеними в Акті перевірки, 15.07.2021 позивачем до ГУ ДПС у Запорізькій області подані заперечення до Акту перевірки.
За результатом розгляду заперечень до Акту перевірки, позивачем від ГУ ДПС отриманий лист від 28.07.2021 №45711/6/08-01-07-09-10, в якому зазначено, що враховуючи надані пояснення та додаткові документи, в рамках заперечення від 15.07.2021 №301-05-355 до Акту перевірки, порушення та висновки, визначені у акті фактичної перевірки, викладені в новій редакції (надалі - Акт перевірки (нова редакція).
В Акті перевірки (нова редакція) зазначено, крім іншого, наступне:
перевіркою встановлено, що на момент проведення перевірки на АЗС №3 за адресою: Запорізька область, Оріхівський район, смт. Комишуваха, вул. Богдана Хмельницького, буд. 57-Б, не зберігається (відсутній) другий примірник змінного звіту АЗС за формою 17-НП, що свідчить про порушення установленого порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації. В ході перевірки були зняті фактичні залишки ПММ, складено відомість ТМЦ, яку підписано оператором АЗС №4 ОСОБА_1 та відеофіксацією щодо відсутності другого примірника змінного звіту АЗС №4 за формою 17-НП, а це є порушенням установленого порядку ведення обліку на загальну суму 930 367,70 грн.
згідно Інструкції №281 на момент проведення перевірки на АЗС №4 за адресою: Запорізька область, Оріхівський район, смт. Комишуваха, вул. Богдана Хмельницького, буд.57-Б, що належить ТОВ «БАРВІНОК-ІНВЕСТ» встановлено порушення ведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації на загальну суму 930 367,70 грн відповідно до пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР.
03.08.2021 на підставі Акту перевірки від 01.07.2021 №5779/08/01/07/09/ НОМЕР_1 та висновку на заперечення від 26.07.2021 №135/08-01-07-09 ГУ ДПС у Запорізькій області прийнято податкове повідомлення-рішення від 03.08.2021 №00107010709, яким до ТОВ «БАРВІНОК-ІНВЕСТ» застосовано штрафні санкції у вигляді штрафу у сумі 1 860 735,40 грн.
Вказане податкове повідомлення-рішення отримано позивачем засобами поштового зв'язку 05.08.2021.
17.08.2021 позивач направив до ДПС України скаргу на податкове повідомлення-рішення від 03.08.2021 №00107010709, яка зареєстрована ДПС України за вх. від 19.08.2021 №24459/6.
За результатами розгляду скарги ДПС України прийнято рішення від 04.11.2021 №24920/6/99-00-06-03-02-06, яким скарга ТОВ «БАРВІНОК-ІНВЕСТ» залишена без задоволення, а податкове повідомлення-рішення від 03.08.2021 №00107010709 - без змін.
Не погоджуючись з податковим повідомленням-рішенням від 03.08.2021 №00107010709, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Ураховуючи викладене, всебічно і повно з'ясувавши фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, суд вважає позовні вимоги такими, що підлягають задоволенню з наступних підстав.
Відносини, які виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, у тому числі податку на прибуток та податку на додану вартість, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, врегульовані Податковим кодексом України.
Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України (тут та надалі - в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України визначено право контролюючих органів проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно з підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт 80.1 статті 80 Податкового кодексу України).
За положеннями підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;
Як встановлено судом, згідно з наказом ГУ ДПС у Запорізькій області від 15.06.2021 №1718-п, прийнятого на підставі статей 19-1, 20, підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75, підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80, пункту 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, було призначено проведення фактичної перевірки автозаправної станції №4 за адресою: Запорізька область, Оріхівський район, смт. Комишуваха, вул. Богдана Хмельницького, буд. 57-Б, де здійснює діяльність ТОВ «БАРВІНОК-ІНВЕСТ» за період з 01.01.2020 по день закінчення фактичної перевірки, з питань дотримання норм законодавства, які є обов'язковими до виконання при здійсненні оптової та роздрібної торгівлі підакцизними товарами; вимог законодавства, яке регулює виробництво, придбання, зберігання та реалізацію пального; порядку приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів; вимог законодавства, яке регулює ведення касових операцій, наявності ліцензій та інших документів; установлених правил торгівлі підакцизними товарами, а також інших питань, що регулюють виробництво та обіг підакцизних товарів в Україні.
За результатами фактичної перевірки складено акт перевірки від 30.06.2021 №5779/08/01/07/09/ НОМЕР_1 . На підставі вказаного акту та висновків до заперечення на Акт перевірки прийняте оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 03.08.2021 №00107010709.
Так, оскаржуваним податковим-повідомленням рішенням від 03.08.2021 №00107010709 до позивача застосовано штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 1 860 735,40 грн. за порушення пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР.
Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов'язані: вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.
При цьому суб'єкт господарювання зобов'язаний надати контролюючим органам під час проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
За положеннями пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-XIV (далі - Закон №996-XIV) визначено, що бухгалтерський облік - процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
Відповідно до частини 1 статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Порядок створення, прийняття і відображення у бухгалтерському обліку, а також зберігання первинних документів, облікових регістрів, бухгалтерської та іншої звітності, що ґрунтується на даних бухгалтерського обліку, підприємствами, їх об'єднаннями та госпрозрахунковими організаціями (крім банків) незалежно від форм власності встановлено Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим Наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 (далі - Положення №88).
Відповідно до пункту 1.2 Положення №88 господарські операції відображаються у бухгалтерському обліку методом їх суцільного і безперервного документування. Записи в облікових регістрах провадяться на підставі первинних документів, створених відповідно до вимог цього Положення.
Згідно з пунктом 2.1 Положення №88 первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов'язань і фінансових результатів.
Відповідно до пункту 2.2 Положення №88 підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. При реалізації товарів за готівку допускається складання первинного документа не рідше одного разу на день на підставі даних касових апаратів, чеків тощо. Для контролю та впорядкування обробки інформації на основі первинних документів можуть складатися зведені документи (далі - первинні документи).
Пунктом 6.2 Положення №88 встановлено, що первинні документи та облікові регістри, що пройшли обробку, бухгалтерська та інша звітність до передачі їх до архіву підприємства, установи повинні зберігатися в бухгалтерській службі у спеціальних приміщеннях або зачинених шафах під відповідальністю осіб, уповноважених головним бухгалтером.
Єдиний порядок організації та виконання робіт, пов'язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком нафтопродуктів (усіх типів, марок і видів (залежно від масової частки сірки) визначений Інструкцією №281.
Вимоги цієї Інструкції є обов'язковими для всіх суб'єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України (далі - підприємства).
Відповідно до підпункту 10.2.1 пункту 10.2 Інструкції №281 приймання нафтопродуктів, що надійшли автомобільним транспортом від постачальників, здійснюється працівниками автозаправної станції за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки) за даними товарно-транспортних накладних у разі наявності паспорта якості та копії сертифіката відповідності. Приймання нафтопродуктів здійснюється відповідно до вимог робочої інструкції оператора АЗС та інструкції з охорони праці, які повинні бути затверджені керівником підприємства, якому належить АЗС.
На підставі ТТН та акта приймання (у разі його наявності) оператор АЗС має оприбуткувати прийнятий нафтопродукт за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки), тобто зробити необхідні записи в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою № 13-НП. Дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою № 17-НП (додаток 14) (підпункт 10.2.10 пункту 10.2 Інструкції №281).
Відповідно до підпункту 10.3.1.3 пункту 10.3 Інструкції №281 облік реалізації нафтопродуктів ведеться через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений до фіскального режиму роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій кожною АЗС, яка здійснює розрахунки із споживачами готівкою. Відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у Змінному звіті АЗС за формою № 17-НП.
Згідно з підпунктом 10.4.1 пункту 10.4 Інструкції №281 на АЗС здійснюється оперативне кількісне контролювання, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманих і відпущених нафтопродуктів. Кількісний облік нафтопродуктів на АЗС здійснюється за формою змінного звіту АЗС N 17-НП.
Згідно з пунктом 10.4.2 пункту 10.4 Інструкції №281 під час приймання-передавання зміни оператори АЗС:
визначають залишки нафтопродуктів на кінець зміни з урахуванням залишків на початок зміни (цей залишок переноситься з графи «обліковий залишок попередньої зміни»), надходження нафтопродуктів за зміну, які підтверджено відповідними документами, та кількості відпущених за зміну нафтопродуктів за сумарними показниками лічильників усіх ПРК, ОРК (обліковий залишок);
вимірюють загальний рівень нафтопродуктів і рівень підтоварної води в кожному резервуарі та за результатами вимірювань визначають об'єм нафтопродуктів (фактичний залишок);
роздруковують на РРО фіскальний звітний чек і визначають обсяг виконаних розрахункових операцій, що заносяться до фіскальної пам'яті;
передають залишок готівки;
перевіряють наявність та фіксацію у місцях, передбачених експлуатаційним документом, свинцевих пломб з відбитком повірочного тавра та відповідність відбитку цих тавр у формулярах на ПРК, ОРК. У разі встановлення розбіжності фактичної і облікової кількості нафтопродуктів у резервуарі в границях відносної похибки методу вимірювання маси згідно з ГОСТ 26976 зміна передається і приймається за обліковим залишком нафтопродукту. Перевищення фактичного залишку на кінець зміни над обліковим залишком на кінець зміни понад допустиме граничне відхилення фіксується у змінному звіті. У разі перевищення розбіжності фактичної і облікової кількості нафтопродуктів у резервуарі понад зазначених норм керівництво повинно вжити заходів щодо проведення позачергової інвентаризації. До встановлення обставин перевищення фактичного залишку на кінець зміни над обліковим залишком на кінець зміни понад допустиме граничне відхилення обліковий залишок не корегується.
Пунктом 10.4.3 Інструкції №281 передбачено, що після завершення зміни оператором АЗС складається змінний звіт АЗС за формою N 17-НП у двох примірниках, з яких один з доданими ТТН здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається на АЗС.
Відповідно до статті 20 Закону №265/95-ВР до суб'єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Аналіз вищенаведених норм права дає підстави для висновку про те, що підставою для застосування штрафних санкцій за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, є встановлений факт наявності товарів в місцях їх реалізації та/або зберігання, які не обліковані у встановленому порядку, тобто виявлення товарів у надлишку (перевищення кількості товару в наявності над облікованим товаром). При цьому, застосування вказаної санкції можливе до підприємства, яке не облікувало товар та реалізувало його, не провівши розрахунки через реєстратор розрахункових операції.
Як вбачається зі змісту Акту перевірки, контролюючим органом встановлено, що на момент перевірки позивачем не було оприбутковано ПММ на загальну суму 930 367,70 грн.
Судом встановлено, що під час проведення перевірки позивачем було надано податковому органу запитувані документи, що підтверджується листами від 18.06.2021 №01-05-321, від 23.06.2021 №01-05-328.
Крім того, позивачем на підтвердження обліку пального на загальну суму 930 367,70 грн. до заперечень до Акту перевіри надані:
товарно-транспортні накладні на відпуск нафтопродуктів (нафти) (від 06.05.2021 №17867; від 30.05.2021 №21912; від 05.06.2021 №3465; від 08.06.2021 №3727; від 11.06.2021 №4021; від 14.06.2021 №11713);
Z-звіти, складені в дні надходження пального (за 07.05.2021, 30.05.2021, 05.06.2021, 08.06.2021, 11.06.2021, 15.06.2021);
журнал обліку надходження нафтопродуктів на АЗС 4 (початок 06.12.2018);
журнал обліку прийому газу в автоцистернах АЗС 4 (розпочато 04.12.2018);
змінні звіти АЗС №4 за формою 17-НП, складені у зміни (дні) надходження пального (за 07.05.2021, 30.05.2021, 05.06.2021, 08.06.2021, 11.06.2021, 15.06.2021);
акцизні накладні форми «П», з квитанціями про відправлення до ДПС, зареєстровані в Єдиному реєстрі акцизних накладних, у підтвердження надходження пального на уніфікований склад №1000854 (№2124, складена 06.05.2021; №10831, складена 30.05.2021, №2045, складена 05.06.2021; №3210, складена 08.06.2021; №3211, складена 08.06.2021; №4492, складена 11.06.2021; №48766, складена 15.06.2021)
довідки про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання /відпуску) та залишків пального на акцизному складі пального з квитанціями про відправлення до ДПС, які щоденно подаються товариством до органів ДПС, в яких відображається вся кількість отриманого пального (за 07.05.2021, 30.05.2021, 05.06.2021, 08.06.2021, 11.06.2021, 15.06.2021).
Суд зазначає, що в контролюючого органу відсутні зауваження щодо форми та змісту наданих позивачем первинних документів. З доводів відповідача, викладених у заявах по суті справи, слідує, що контролюючий орган посилається на відсутність первинних документів, що підтверджують облік пального, саме за місцем продажу пального.
Разом з тим, суд зауважує, що законодавством не передбачено, що за місцем знаходження господарської одиниці суб'єкта господарювання, де реалізуються товари, повинні зберігатись оригінали первинних документів, які є підставою для бухгалтерського обліку, ведення якого відповідно до статті 8 Закону № 996-ХIV покладено на уповноважену особу.
Отже, фінансова санкція, встановлена статтею 20 Закону №265/95-ВР, може бути застосована до суб'єкта господарювання лише у тому випадку, коли такий не веде обліку товарів, тоді як сама по собі відсутність на момент проведення перевірки первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону №996-XIV, не є підставою для застосування до суб'єкта господарювання зазначеної фінансової санкції.
Вказане узгоджується з правовим висновком, сформованим Верховним Судом у постановах від 28.02.2018 у справі №810/3247/16, від 05.04.2019 у справі №2а-3277/10/0370, від 05.03.2019 у справі №806/2402/16 та від 25.05.2022 у справі №1.380.2019.004011.
Таким чином, ненадання позивачем до завершення перевірки змінних звітів за формою №17-НП не може бути віднесене до порушень установленого порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації.
Що стосується ненадання позивачем змінного звіту за формою 17-НП саме за 16.06.2021, то суд вважає обґрунтованими доводи позивача про те, що змінний звіт за формою 17-НП за 16.06.2021 (день початку перевірки та відвідування АЗС посадовими особами ГУ ДПС у Запорізькій області), не був наданий посадовим особам, на їх вимогу саме під час їх перебування на АЗС, оскільки перевірку розпочато 16.06.2021 о 12 год. 41 хв. і в цей час змінний звіт за формою 17-НП за 16.06.2021 ще не був сформованим оператором АЗС у двох примірниках, оскільки робоча зміна ще не закінчилася, тобто не настав строк складення такого звіту, оскільки згідно з пунктом 10.4.3 Інструкції №281, змінний звіт АЗС за формою №17-НП складається оператором АЗС після завершення зміни у двох примірниках, з яких один з доданими ТТН здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається на АЗС.
Крім того, згідно з позицією Верховного Суду України, викладеною у постановах від 12.06.2018 у справі №826/18483/13-а (К/9901/3580/18), від 12.12.2018 у справі №819/1026/13-а (ІС/9901/19561/18), від 12.03.2020 у справі №823/1917/16 (К/9901/36400/18), від 21.05.2020 у справі №809/597/16 (К/9901/35386/18), єдиним можливим способом перевірки наявності необлікованих нафтопродуктів є співставлення даних обліку звітів АЗС за формами 16-НП, 17-НП та даних РРО із фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів. Якщо різниця показників є меншою ніж кількість фактично наявного в резервуарах пального, то має місце реалізація товарів, які необліковані у встановленому порядку. Для визначення факту реалізації необлікованого товару, за умови встановлення якого до суб'єкта господарювання можливе застосування зазначеної вище фінансової санкції, контролюючий орган має встановити розбіжність між даними обліку позивача та фактичними залишками товару на АЗС.
Контролюючим органом не встановлена розбіжність між даними обліку позивача та фактичними залишками товару на АЗС; інформації про те, яким чином під час перевірки ГУ ДПС встановлений залишок пального на АЗС (для розрахунку суми штрафних (фінансових) санкцій), документи перевірки не містять.
Відтак, висновок про порушення з боку позивача пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР, на підставі якого до позивача застосовано фінансову санкцію, не підтверджений документально за результатами проведеної перевірки.
Крім того, суд зазначає, що дані щодо залишків нафтопродуктів на початок доби (16.06.2021) співпадають у Х-звіті, Z-звіті, змінному звіті АЗС за формою 17-НП. Дані щодо залишків нафтопродуктів на кінець доби (16.06.2021) співпадають у Х-звіті, Z-звіті, змінному звіті АЗС за формою 17-НП (а.с.67-69).
Зазначеним також підтверджується відсутність факту реалізації товарів, які необліковані у встановленому порядку, та відповідно, підтверджує ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації в установленому порядку.
З огляду на вищенаведене у сукупності, суд доходить до висновку про те, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення №00107010709 від 03.08.2021 винесене без урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття такого рішення, у зв'язку з чим є протиправним та підлягає скасуванню.
Відповідно до статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно з положеннями частини 2 статті 2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Згідно з частиною 1 статті 9 КАС України, розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
Згідно з частинами 1, 2 статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Відповідач, як суб'єкт владних повноважень, на якого покладено обов'язок щодо доказування правомірності прийнятого ним рішення, належними та допустимими доказами не довів обґрунтованість висновків про порушення позивачем податкового законодавства та не довів правомірність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
Підсумовуючи вищевикладене, суд дійшов висновку про наявність необхідної сукупності підстав для задоволення позовних вимог.
Відповідно до частини 1 статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Керуючись статтями 139, 241, 243-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
1. Позовну заяву Товариства з обмеженою відповідальністю «БАРВІНОК-ІНВЕСТ» задовольнити.
2. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області від 03.08.2021 №00107010709.
3. Судові витрати зі сплати судового збору в сумі 22 700 (двадцять дві тисячі сімсот) гривень 00 копійок присудити на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «БАРВІНОК-ІНВЕСТ» (69005, м. Запоріжжя, вул. Перемоги, 72-А, кімн. 9; код ЄДРПОУ 40385546) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Запорізькій області (69107, м. Запоріжжя, просп. Соборний, 166; код ЄДРПОУ ВП 44118663).
Рішення набирає законної сили відповідно до статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржено до суду апеляційної інстанції за правилами, встановленими статтями 293-297 Кодексу адміністративного судочинства України.
Рішення в повному обсязі складено та підписано 30.01.2023.
Суддя Ю.П. Бойченко