01010, м. Київ, вул. Князів Острозьких, 8, корп. 30. тел/факс 254-21-99, e-mail: inbox@6aa.court.gov.ua
Головуючий суддя у першій інстанції: Леонтович А.М. суддя-доповідач: Епель О.В.
04 січня 2023 року Справа № 320/13303/21
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі:
Головуючого судді: Епель О.В.,
суддів: Губської Л.В., Карпушової О.В.,
розглянувши в порядку письмового провадження в залі суду в м. Києві апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Київській області, як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, на рішення Київського окружного адміністративного суду від 08 липня 2022 року у справі
за позовом ОСОБА_1
до Головного управління Державної податкової служби у Київській області
про визнання протиправними дій,
визнання протиправними та скасування
податкових повідомлень-рішень,
Історія справи.
1. ОСОБА_1 (далі - Позивачка) звернулася до суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Київській області (далі - Відповідач) про визнання протиправними дій Відповідача та визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень від 16.02.2021 № 0097999-2403-1022 на суму 16640,55 грн, № 0098001-2403-1022 на суму 11371, 21 грн та № 0098000-2403-1022 на суму 10228,25 грн.
В обґрунтування заявлених позовних вимог ОСОБА_1 посилалася на те, що спірні податкові зобов'язання нараховані контролюючим органом на майно, яке не є об'єктом оподаткування.
2. Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 08 липня 2022 року позов задоволено повністю.
Постановляючи таке рішення, суд першої інстанції виходив з того, що Позивачка є сільськогосподарським товаровиробником і має право на пільги, передбачені п.п.266.2.2 «ж» п. 266.2 ст. 266 Податкового кодексу України.
3. Не погоджуючись з таким судовим рішенням, Відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити постанову про відмову в задоволенні позову повністю, наполягаючи на правомірності оскаржуваних Позивачкою рішень та стверджуючи, що ОСОБА_1 не відповідає законодавчо визначеній сукупності правових умов, необхідній для її звільнення від сплати податку на нерухоме майно.
При цьому, у своїй скарзі Апелянт зазначає, що Позивачкою не підтверджено наявності в неї статусу сільськогосподарського виробника, а також не доведено, що спірні будівлі належать до будівель сільськогосподарського призначення (промисловості).
З цих та інших підстав Апелянт вважає, що судом першої інстанції порушено норми матеріального і процесуального права, що призвело до неправильного вирішення спору.
4. Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 21.11.2022 було відкрито апеляційне провадження, встановлено строк для подання відзиву на апеляційну скаргу та призначено справу до судового розгляду.
5. У строк, установлений судом, відзив на апеляційну скаргу не надходив.
6. Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду - без змін з наступних підстав.
7. Обставини справи, установлені судом першої інстанції.
Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, ОСОБА_1 є фізичною особою-підприємцем, основний вид діяльності 01.11 вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур, 01.46 розведення свиней, 01.49 розведення інших тварин, 01.62 допоміжна діяльність у тваринництві,01.61 допоміжна діяльність у рослинництві, 01.50 змішане сільське господарство.
Позивачка є власницею нежитлової будівлі, літ. «А» пл. 875.5 кв.м., яка знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 ; нежитлової будівлі-корівник №5, літ «А» пл. 0,1287 га, яка знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 ; нежитлової будівлі-корівник №11 літ. «А» пл. 787,5 кв.м.,яка знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 .
Згідно з довідкою сільського голови Василиської сільської ради Ставищенського району Київсього області № 46 від 04.03.2020, Позивачка є власницею нежитлових будинків за номерами 12,13 та АДРЕСА_1 та утримує у своєму господарстві свиней і молодняк ВРХ з 2016 року по теперішній час.
Головним управлінням ДПС у Київській області винесені податкові повідомлення-рішення від 16.02.2021 № 0097999-2403-1022 на суму 16640,55 грн, №0098001-2403-1022 на суму 11371,21 грн та № 0098000-2403-1022 на суму 10228,25 грн, якими Позивачці нараховано податкові зобов'язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, за 2020 рік.
8. Позивачка, вважаючи зазначені податкові повідомлення-рішення протиправними, звернулася до суду з цим позовом.
9. Нормативно-правове обґрунтування.
Спірні правовідносини врегульовані Конституцією України, Податковим кодексом України (далі - ПК України), Законом України «Про сільськогосподарський перепис» від 23.09.2008 № 575-VI (далі - Закон № 575-VI), Державним класифікатором будівель та споруд ДК 018-2000, затвердженим і введеним в дію наказом Держстандарту України від 17.08.2000 № 507 (далі - Державний класифікатор № 507).
Так, відповідно до частини другої статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
У ст. 265 ПК України визначено, що податок на майно складається з: податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки; транспортного податку; плати за землю.
Відповідно до пп. 266.1.1 п. 266.1 ст. 266 ПК України платниками податку є фізичні та юридичні особи, в тому числі нерезиденти, які є власниками об'єктів житлової та/або нежитлової нерухомості.
Згідно з пп. 266.2.1 п. 266.2 ст. 266 ПК України об'єктом оподаткування є об'єкт житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі його частка.
У підпунктах «є», «ж» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України закріплено, що не є об'єктом оподаткування: є) будівлі промисловості, зокрема виробничі корпуси, цехи, складські приміщення промислових підприємств; ж) будівлі, споруди сільськогосподарських товаровиробників (юридичних та фізичних осіб), віднесені до класу «Будівлі сільськогосподарського призначення, лісівництва та рибного господарства» (код 1271) Державного класифікатора будівель та споруд ДК 018-2000, та не здаються їх власниками в оренду, лізинг, позичку.
Відповідно до п. 30.1 ст. 30 ПК України податкова пільга - це передбачене податковим та митним законодавством звільнення платника податків від обов'язку щодо нарахування та сплати податку та збору, сплата ним податку та збору в меншому розмірі за наявності підстав, визначених пунктом 30.2 цієї статті.
Підставами для надання податкових пільг є особливості, що характеризують певну групу платників податків, вид їх діяльності, об'єкт оподаткування або характер та суспільне значення здійснюваних ними витрат (пункт 30.2 статті 30 Податкового кодексу України).
Разом з тим, згідно з Державним класифікатором № 507, до групи 125 «Будівлі промислові та склади» належить клас 1251 «Будівлі промислові», який включає криті будівлі промислового призначення, наприклад, фабрики, майстерні, бойні, пивоварні заводи, складальні підприємства та т. ін. за їх функціональним призначенням та не включає: резервуари, силоси та склади (1252) будівлі сільськогосподарського призначення (1271) комплексні промислові споруди (електростанції, нафтопереробні заводи та т. ін.), які не мають характеристик будівель (230). Також клас 1251 «Будівлі промислові» включає підклас 1251.5 «Будівлі підприємств харчової промисловості».
Згідно зі ст. 1 Закону № 575-VI виробники сільськогосподарської продукції - це юридичні особи всіх організаційно - правових форм господарювання та їх відокремлені підрозділи, фізичні особи (фізичні особи-підприємці, домогосподарства), які займаються сільськогосподарською діяльністю, передбаченою класифікацією видів економічної діяльності.
Відповідно до п.п. 14.1.235 п. 14.1 ст. 14 ПК України визначення «сільськогосподарського товаровиробника» діє саме для цілей глави 1 розділу XIV цього Кодексу, тобто, виключно для визначення групи суб'єкта господарювання при застосуванні спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності.
Висновки суду апеляційної інстанції.
10. Системний аналіз викладених правових норм надає підстави стверджувати, що підставою для звільнення платника податків від обов'язку щодо нарахування та сплати податків за правилами підпункту «ж» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України є особливість, що характеризує об'єкт оподаткування.
11. Разом з тим, застосовуючи об'єктно-функціональний підхід до визначення податкової пільги у підпункті «ж» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України законодавець ключовим критерієм обрав функціональне призначення будівлі, а не належність конкретному суб'єкту-платнику.
12. Водночас, обмежувальне тлумачення за рахунок введення додаткової ознаки надання пільги по сплаті податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, а саме звільнення від оподаткування за критерієм «будівлі, споруди сільськогосподарських товаровиробників» лише об'єктів нежитлової нерухомості промислових підприємств (юридичних осіб), за суб'єктним складом, не може бути застосовано, оскільки положеннями підпункту 266.1.1 пункту 266.1 статті 266 ПК України визначено, що платниками податку є фізичні та юридичні особи, у тому числі нерезиденти, які є власниками об'єктів житлової та/або нежитлової нерухомості.
13. При цьому, прислівник «зокрема» вживається для підкреслення, виділення чого-небудь з-поміж однотипного, однак таке вживання не означає присвоєння ознаки окремо виділених видових складових загальній (родовій) категорії, оскільки не поглинає чи узагальнює, а виокремлює.
14. Поряд з цим конструкція згаданих правових норм дозволяє суду застосувати і такий вид тлумачення норм права за обсягом їх правового змісту, як поширювальне тлумачення, в частині об'єкта оподаткування - предмета «будівлі, споруди сільськогосподарських товаровиробників», оскільки норми не містять вичерпного переліку таких об'єктів та оскільки відсутні положення, які є винятком із загального правила.
15. Тож, застосовування системного способу тлумачення, який вимагається при застосуванні поширювального тлумачення дозволяє дійти до наступних висновків.
16. Так, сама по собі специфіка об'єкта оподаткування - наявність спеціального статусу будівлі, а саме статусу будівлі сільськогосподарських товаровиробників не може бути достатньою підставою для звільнення від оподаткування.
17. Обираючи за вихідне поняття «будівля сільськогосподарського призначення», у зв'язку з яким застосовується аналізована податкова пільга, законодавець пов'язує звільнення від сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, не тільки і не стільки із його статусом, а й з використанням будівлі з метою провадження сільськогосподарської діяльності, тобто з використанням такої за цільовим призначенням.
18. Оскільки «будівлі сільськогосподарських товаровиробників», які є у складі об'єктів нежитлової нерухомості виступають загальним критерієм визначення об'єкта оподаткування, то встановлення пільги шляхом звільнення від оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, таих будівель не свідчить про недостатню чіткість податкового законодавства, оскільки увівши певний загальний критерій «будівлі сільськогосподарських товаровиробників», законодавець визначив спеціальний об'єкт (об'єкти), який звільнено від оподаткування, і зі змісту норми зрозуміло, яких об'єктів стосується така пільга.
19. При цьому, оскільки саме законодавець приймає рішення про встановлення пільг, то він може в подальшому змінити норму, яка встановлює преференцію, не змінюючи загального критерію, про який йшлося вище.
20. Отже, підстав для застосування компенсаторних правозастосовних нормативних механізмів - презумпції правомірності рішень платника податку (у даному випадку відповідно підпункту 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 та пункту 56.21 статті 56 Податкового кодексу України) не виникає, оскільки немає колізії нормативно-правового регулювання.
21. Таке застосування вказаної правової норми відповідає принципам рівності усіх платників перед законом, недопущення будь-яких проявів податкової дискримінації (підпункт 4.1.2 пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексу України), єдиного підходу до встановлення податків і зборів (підпункт 4.1.11 пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексу України) і нейтральності оподаткування (підпункт 4.1.8 пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексу України).
22. Наданням пільги щодо сплати податку, звільненням від сплати податків, держава має на меті встановлення певного рівня соціального або економічного захисту відповідної категорії платників податків.
Встановлення законодавцем певних податкових пільг зі сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, як в даному випадку підпункт «ж» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України, за своєю сутністю спрямоване на збалансування суспільних відносин у сфері справляння податків та мало на меті створити умови для стимулювання та зменшення податкового навантаження на тих платників податків фізичних та юридичних осіб, які є власниками певних об'єктів нерухомості, що використовуються за функціональним призначенням, тобто для промислового виробництва.
23. Такий підхід у розумінні норми, про яку йдеться, випливає з того, що функціональне призначення об'єкта, який звільняється від оподаткування, яким є предмет - будівля сільськогосподаськогосподарського товаровиробника, є фактично визначальною родовою ознакою, оскільки не є об'єктом оподаткування саме будівлі, які використовуються сільськогосподарськими товаровиробниками для виготовлення відповідної продукції будь-якого виду.
24. Аналогічний правовий підхід застосовано в постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів від 17.02.2020 у справі № 820/3556/17, а також у постановах Верховного Суду від 22.04.2021 у справі № 822/3289/17, від 10.04.2020 у справі № 823/1751/17, від 24.04.2020 у справі № 540/2206/19 та від 17.02.2021 у справі № 820/3707/17.
25. Враховуючи вищевикладене та перевіряючи доводи апеляційної скарги, колегія суддів звертає увагу на те, що Позивачка зареєстрована як фізична особа-підприємець, відповідно до КВЕД, займається сільськогосподарською діяльністю (різних видів), а нежитлові приміщення, щодо яких нараховані спірні санкції, за вимогами ДК 018-2000 належать до класу (код 1271) «Будівлі сільськогосподарського призначення, лісівництва та рибного господарства», використовуються ОСОБА_1 безпосередньо у її сільськогосподарській діяльності, як сільськогосподарським товаровиробником, зокрема при вирощуванні тварин.
Зазначені обставини підтверджуються матеріалами справи і не спростовані апелянтом.
26. За таких обставин судова колегія погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що Позивачка має право на пільги, передбачені п.п.266.2.2 «ж» п. 266.2 ст. 266 ПК України, що зумовлює протиправність нарахування їй спірних податкових зобов'язань.
27. Доводи Апелянта про те, що ОСОБА_1 не відповідає законодавчо визначеній сукупності правових умов, необхідній для її звільнення від сплати податку на нерухоме майно, апеляційний суд відхиляє з підстав, наведених вище.
28. Доводи Апелянта про те, що Позивачкою не підтверджено наявності в неї статусу сільськогосподарського виробника, а також не доведено, що спірні будівлі належать до будівель сільськогосподарського призначення (промисловості), колегія суддів до уваги не приймає, оскільки, як було встановлено вище, Позивачка зареєстрована як ФОП і саме, згідно з відомостями в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, займається сільськогосподарською діяльністю, безпосередньо для якої (як таке вбачається з матеріалів цієї справи) використовує спірні будівлі.
Водночас твердження Апелянта про те, що Позивачкою не надано довідку з Агенції ідентифікації тварин про присвоєння реєстраційного номера господарству та витягу з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно із зазначенням в ньому коду нерухомого майна, судова колегія приймає до уваги, але зазначає, що наявними у справі доказами підтверджується фактичне використання Позивачкою спірних приміщень в її сільськогосподарській діяльності, що в цьому випадку є достатньою правовою підставою для застосування до неї пільги, передбачені п.п.266.2.2 «ж» п. 266.2 ст. 266 ПК України.
29. Аналізуючи всі доводи учасників справи, колегія суддів приймає до уваги висновки, викладені в рішення ЄСПЛ по справі «Ґарсія Руіз проти Іспанії» (Garcia Ruiz v. Spain), заява № 30544/96, п. 26, ECHR 1999-1, Суд зазначив, що хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, це не може розумітись як вимога детально відповідати на кожний довід.
30. Відповідно до ст. 6 КАС України ст. 17 Закон України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» висновки Європейського суду з прав людини є джерелом права.
31. Враховуючи вищевикладене, судова колегія погоджується з висновками суду першої інстанції щодо протиправності податкових повідомлень-рішень від 16.02.2021 № 0097999-2403-1022, № 0098001-2403-1022 та № 0098000-2403-1022 і наявності підстав для задоволення позову.
32. Отже, судом першої інстанції повно встановлено обставини справи та ухвалено судове рішення з дотриманням норм матеріального і процесуального права.
33. Згідно зі ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
34. Таким чином, апеляційна скарга Головного управління Державної податкової служби у Київській області, як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України підлягає залишенню без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 08 липня 2022 року - без змін.
35. Розподіл судових витрат.
З огляду на результат розгляду цієї справи, відповідно до ст. 139 КАС України, судові витрати перерозподілу не підлягають.
Керуючись ст.ст. 242-244, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Київській області, як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 08 липня 2022 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду в порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України.
Судове рішення виготовлено 04 січня 2023 року.
Головуючий суддя О.В. Епель
Судді: Л.В. Губська
О.В. Карпушова