14 грудня 2022 року
м. Київ
справа № 320/5529/18
адміністративне провадження № К/9901/28047/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Усенко Є.А.,
суддів: Гімона М.М., Ханової Р.Ф.,
розглянувши у судовому засіданні без повідомлення сторін справу за позовом Дочірнього підприємства «Рітейл Центр» до Офісу великих платників податків ДФС України про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Дочірнього підприємства «Рітейл Центр» на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 28.09.2020 (головуючий суддя - Бабенко К.А., судді Сорочко Є.О., Чаку Є.В.),
У жовтні 2018 року Дочірнє підприємство «Рітейл Центр» (далі - ДП «Рітейл Центр», Товариство, позивач) звернулося до суду з позовом до Офісу великих платників податків ДФС України (далі - Офіс ВПП ДФС, відповідач), у якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 26.04.2018:
- №0008554201, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств на 1 448 410,00 грн (за податковим зобов'язанням - 1 158 728,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 289 682,00 грн;
- №0008534201, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на 1 360 698,00 грн (за податковим зобов'язанням - 1 088 558,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 272 140,00 грн.
Обґрунтовуючи позовні вимоги, Товариство вказувало на те, що висновки в акті перевірки про нереальність (безтоварність) його господарських операцій з ТОВ «Ланра» та формування активів за рахунок товару «невідомого походження» ґрунтуються на припущеннях та неправильному застосуванні чинного законодавства. Позивач доводив, що реальність господарських операцій, які мали місце у січні 2017 року з вищезазначеним контрагентом, підтверджена первинними документами та іншими документами бухгалтерського та податкового обліку, ТОВ «Ланра» на час здійснення господарських операцій зареєстровано в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців, взято на облік відповідними управліннями статистики та Державної фіскальної служби України, про що розміщено відкриту інформацію на офіційних порталах. Придбана у ТОВ «Ланра» продукція була використана Товариством у власній господарській діяльності, що підтверджується відповідними первинними документами. Що ж до посилання контролюючого органу на відсутність у контрагентів-постачальників другого ланцюга постачання (у ТОВ «Фіолент Груп» та ТОВ «Грандсервіс») можливості поставити товарно-матеріальні цінності, то ці обставини не входять в зону відповідальності позивача.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 20.12.2019 позов задоволено.
Задовольняючи позов, суд першої інстанцій дійшов висновку, що Товариство спростувало належними та допустимими доказами висновки в акті перевірки про безтоварність операцій із ТОВ «Ланра» з придбання товарів та послуг. Такого висновку суд дійшов на підставі оцінки наданих позивачем договорів, первинних документів, що були складені на господарські операції у межах цих договорів та на підставі яких Товариство сформувало дані бухгалтерського та податкового обліку. Суд зазначив, що норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування об'єкта оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагентів та злагодженість дій між ними.
Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 28.09.2020 скасовано рішення суду першої інстанції та ухвалено нове судове рішення про відмову у задоволенні позову.
Суд апеляційної інстанції виходив з того, що відповідно до податкової інформації Києво-Святошинською ОДПІ ГУ ДФС у Київській області від 16.02.2017 №133/10-13-14-04/40788125 у ТОВ «Ларна» відсутні матеріальні та інші можливості для здійснення господарської діяльності. Це товариство здійснює діяльність, спрямовану на створення для інших суб'єктів господарювання штучного податкового кредиту. Позивач не надав до перевірки акти списання товару та/або документальних підтверджень щодо подальшого використання у власній господарській діяльності придбаних у ТОВ «Ланра» товарів, з повним відображенням таких операцій в бухгалтерському обліку підприємства, та відповідні рахунки в регістрах аналітичного обліку, на яких систематизовані та відображені первинні документи за здійсненими фінансово-господарськими операціями. У зв'язку з цим апеляційний суд виснував, що оприбутковані позивачем товари та послуги отримано ним від невстановлених осіб.
ДП «Рітейл Центр» подало до Верховного Суду касаційну скаргу на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 28.09.2020, у якій, посилаючись на неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати вказане судове рішення та направити справу на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.
У касаційній скарзі позивач вказує на неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм пунктів 198.3, 198.6 статті 198, пункту 201.10 статті 201, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України (далі - ПК) та без урахування висновків Верховного Суду, викладених у постановах від 28.10.2020 (справа №500/305/19), від 01.10.2020 (справа №814/2202/16), від 04.06.2020 (справа №340/422/19), від 17.09.2020 (справа №826/16705/17), від 11.09.2020 (справа №826/16383/15), від 04.09.2020 (справа №813/6430/14), від 13.08.2020 (справа №540/4829/19), від 03.10.2019 (№813/4079/15), від 27.02.2020 (справа №813/7081/14), від 27.02.2020 (справа 814/120/15), від 10.09.2020 (справа №814/2412/17).
У відзиві на касаційну скаргу Офіс великих платників податків ДПС (процесуальний правонаступник Офісу ВПП ДФС зі стадії апеляційного перегляду справи) просить залишити скаргу без задоволення як необґрунтовану та безпідставну, а постанову суду апеляційної інстанції - без змін.
Верховний Суд відповідно до доводів, викладених у касаційній скарзі, ухвалою від 24.12.2020 відкрив касаційне провадження у справі на підставі пункту 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС).
Відповідно до частини першої статті 341 КАС суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи позивача, обґрунтування заперечень відповідача щодо вимог касаційної скарги, правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права і дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з таких підстав.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що Офіс ВПП ДФС провів документальну позапланову виїзну перевірку ДП «Рітейл Центр» з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства, повноти нарахування та своєчасності сплати податків при взаємовідносинах з ТОВ «Ланра» за січень 2017 року, із відповідним їх відображенням у податковій звітності з податку на додану вартість та податку на прибуток підприємства.
За наслідками проведеної перевірки відповідачем складено акт від 02.04.2018 №796/28-10-42-01/38734018 (далі - акт перевірки), згідно з висновками якого встановлено порушення позивачем:
- підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК з урахуванням пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку (далі - П(С)БО) 11 «Зобов'язання», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 №20, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 11.02.2000 за №85/4306, П(С)БО 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за № 860/4153, в результаті чого занижено податок на прибуток за 1-й квартал 2017 року на 1 174 604 грн;
- пунктів 198.3, 198.6 статті 198, пункту 201.1 статті 201 ПК, в результаті чого занижено податок на додану вартість за січень 2017 року на 1 088 558 грн.
Не погоджуючись із висновками, викладеними в акті перевірки, позивач подав заперечення від 11.04.2018 № 110.
За результатами розгляду заперечень в листі від 23.04.2018 за №17829/10/28-10-42-01-11 контролюючим органом висновки акта перевірки викладено в наступній реакції: «Перевіркою встановлено порушення ДП «Рітейл Центр»:
- підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК з урахуванням пункту 6 П(С)БО 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за №27/4248, внаслідок завищення (безпідставного формування) сум витрат за 1-й квартал 2017 року у розмірі 441 000 грн; з урахуванням пункту 5 П(С)БО 11 «Зобов'язання», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 №20, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 11.02.2000 за №85/4306, П(С)БО 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за №860/4153, внаслідок заниження суми доходу від безоплатно одержаних товарів/послуг за 1-й квартал 2017 року на 5 999 375 грн, в результаті чого занижено податок на прибуток за 1-й квартал 2017 року на суму 1 158 727,50 грн;
- пунктів 198.3, 198.6 статті 198, пункту 201.1 статті 201 ПК, в результаті чого занижено податок на додану вартість за січень 2017 року на загальну суму 1 088 558 грн».
Висновки, зроблені контролюючим органом в акті перевірки, вмотивовані тим, що товари, оприбутковані Товариством на бухгалтерському рахунку 204 «Тара й тарні матеріали», та послуги не могли бути отримані від ТОВ «Ланра», а були безоплатно поставлені невстановленими особами.
Такий висновок контролюючий орган зробив на підставі наступних обставин:
-до перевірки не надано документального підтвердження транспортування (перевезення) товару, тобто не підтверджено факт руху товару від продавця до покупця;
-головний бухгалтер, директор та засновник ТОВ «Ланра» ОСОБА_1 одночасно отримував доходи від ТОВ «ЮК «Бізнес стандарт» та від ТОВ «Сарса», що свідчить про те, що ОСОБА_1 як посадова особа був неспроможний одночасно виконувати управлінські та організаційно-розпорядчі функції щодо цих юридичних осіб, зокрема щодо ТОВ «Ланра»;
- за результатами обстеження службовими особами оперативного управлінням ГУ ДФС у Миколаївській області податкової адреси ТОВ «Ланра» (м. Миколаїв, Центральний район, вул. Шевченка, буд. 59а, кв.103; за цією адресою розташований офісний центр) не виявлено будь-яких інформаційних вивісок щодо ТОВ «Ланра» чи знаходження посадових осіб цього товариства;
-у зв'язку з відсутністю документального підтвердження рівня освіти, кваліфікації, професіональних знань, чисельності та фахової належності працівників ТОВ «Ланра» неможливо встановити наявність у цього товариства трудового ресурсу, необхідного для виконання господарських операцій на користь позивача;
-наявна негативна податкова інформація щодо контрагентів ТОВ «Ланра», яка свідчить про «обрив» ланцюга постачання;
-позивачем до перевірки не надано акти списання товару, придбаного у ТОВ «Ланра».
На підставі висновків в акті перевірки Офіс ВПП ДФС 26.04.2018 прийняв податкові повідомлення-рішення:
- №0008554201, яким ДП «Рітейл Центр» збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств на 1 448 410,00 грн (за податковим зобов'язанням - 1 158 728,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 289 682,00 грн);
- №0008534201, яким ДП «Рітейл Центр» збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на 1 360 698,00 грн (за податковим зобов'язанням - 1 088 558,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 272 140,00 грн).
Ці податкові повідомлення-рішення були оскаржені позивачем в адміністративному порядку до Державної фіскальної служби України.
Рішенням Державної фіскальної служби України від 10.07.2018 №23041/6/99-99-11-01-02-25 про результати розгляду скарги зазначені податкові повідомлення-рішення залишено без змін.
Вимоги для підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 ПК (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин; далі - так само). Згідно з пунктом 44.1 цієї статті для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (абзац другий пункту 44.1 статті 44 ПК).
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-XIV (далі - Закон №996-XIV).
Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов'язкові реквізити, перелік яких наведений у цій нормі.
Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК об'єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Підпунктом «а» пункту 198.1 статті 198 ПК встановлено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.
Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг (пункт 198.2 статті 198 ПК).
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (абзац другий цього пункту).
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК).
Аналіз наведених норм свідчить, що господарська операція, як фактична підстава для визначення податкового кредиту та витрат, має бути фактично здійснена та підтверджена належним чином оформленими первинними документами відповідно до вимог правових норм. Сума податку на додану вартість, нарахована та/або сплачена в ціні за товар (послугу), для включення до податкового кредиту повинна бути підтверджена податковою накладною, виписаною постачальником на операцію з постачання товару (послуг) і зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Встановлюючи правило щодо обов'язкового підтвердження сум витрат та податкового кредиту, врахованих платником при визначенні податкових зобов'язань з податку на прибуток та з ПДВ відповідно, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце.
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку. Це відповідає і вимозі статті 75 КАС щодо достовірності доказів.
Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми) як принцип бухгалтерського обліку, що закріплений в статті 4 Закону №996-XIV, так само характеризує і податковий облік.
У справах, предмет спору в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які, за висновком контролюючого органу, є фіктивними, сталою є практика правозастосування Верховним Судом, яка, якщо її узагальнити, полягає в тому, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту та витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності та не можуть бути підставою для внесення даних в податковий облік.
На підтвердження фактичного здійснення господарських операцій платник податків повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути оформленими відповідно до вимог правових норм, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами і які в сукупності із встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб'єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для здійснення господарських операцій, мають беззаперечно свідчити про реальне (дійсне) вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податків даних податкового обліку.
При цьому норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на податковий кредит, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.
На такі ж висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 28.10.2020 (справа №500/305/19), від 01.10.2020 (справа №814/2202/16), від 04.06.2020 (справа №340/422/19), від 17.09.2020 (справа №826/16705/17), від 11.09.2020 (справа №826/16383/15), від 04.09.2020 (справа №813/6430/14), від 03.10.2019 (№813/4079/15), від 27.02.2020 (справа №813/7081/14), від 27.02.2020 (справа 814/120/15), від 10.09.2020 (справа №814/2412/17), посилається і Товариство у касаційній скарзі на обґрунтування підстави касаційного оскарження постанови суду апеляційної інстанції.
Цю правову позицію підтримала Велика Палата Верховного Суду в постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19, виснувавши, зокрема, що платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов'язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому, чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом.
Такий висновок Велика Палата зробила, застосувавши норму частини восьмої статті 9 Закону № 996-XIV, згідно з якою відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку та недостовірність відображених у них даних несуть особи, які склали та підписали ці документи. Цю норму Велика Палата тлумачила як таку, в якій відображено принцип індивідуальної відповідальності платника податків за внесення недостовірних відомостей до первинних документів.
Велика Палата Верховного Суду також звернула увагу на те, що 23.05.2020 набрали чинності зміни до статті 112 ПК, внесені Законом України від 16.01.2020 № 466-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» (далі - Закон № 466-IX).
Так, відповідно до пункту 112.2 статті 112 ПК (у редакції Закону № 466-IX) особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання. Вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що, вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.
За висновком Великої Палати Верховного Суду зміни до статті 112 ПК фактично закріпили нормативно ті підходи, які й до цього активно використовувалися в судовій практиці, а саме: доктрини належної обачності та індивідуальної юридичної відповідальності, - застосовували рішення Європейського суду з прав людини «Інтерсплав проти України», у якому позиція щодо «залученості» платника податків до протиправних діянь контрагента фактично запроваджувала ту саму належну обачність, яка згодом була відображена в Законі № 466-ІХ. Сам собою факт використання первинних документів з недостовірними даними для підтвердження обставин здійснення господарської операції не повинен автоматично вказувати на безпідставність даних податкового обліку. Натомість контролюючий орган має довести, що платник податків, приймаючи від контрагентів та використовуючи певні документи для цілей податкового обліку, діяв нерозумно, недобросовісно або без належної обачності. А це також пов'язано з фактичною можливістю й економічною доцільністю перевірки самим платником податків достовірності відомостей, які були включені до первинних документів. Мають бути наявні докази того, що розумними заходами добросовісний платник податків міг перевірити правдивість відповідних документів, а також мав достатні підстави, діючи з належною обачністю, для обґрунтованих сумнівів у їх змісті.
Велика Палата підтвердила, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Саме по собі: лише наявність вироку щодо контрагента платника податків; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.
Заперечуючи проти висновку суду апеляційної інстанції про не підтвердження реального характеру господарських операцій з ТОВ «Ланра», Товариство зазначає, що такий висновок ґрунтується виключно на негативній податковій інформації щодо фінансово-господарської діяльності його контрагента. Під час апеляційного перегляду справи контролюючий орган не довів, а суд апеляційної інстанції не встановив обставин щодо обізнаності Товариства про можливі порушення його контрагентом податкового законодавства, так само як і не встановив обставини, які б свідчили, що Товариство діяло нерозумно чи без належної обачності.
Суд першої інстанції на підставі оцінки доказів у справі (договорів поставки та про надання послуг, додатків до цих договорів, видаткових накладних, актів надання послуг, податкових накладних, платіжних доручень, накладних про передачу товару на склади відокремлених підрозділів позивача) встановив, що представлені позивачем документи відповідають вимогам, встановленим статтею 9 Закону №996-XIV до первинних документів, не викликають сумнівів щодо їх достовірності та підтверджують здійснення господарських операцій ДП «Рітейл Центр» з ТОВ «Ланра» з придбання товарно-матеріальних цінностей (паперовий посуд, етикетки, стрічки, пакети, гофрокороби, упаковка з пластика, плівка, контейнери) та послуг з проведення аналізу господарсько-фінансової діяльності за 1-е, 2-е півріччя 2014 року, 1-е, 2-е півріччя 2015 року, 1-е півріччя 2016 року. При цьому суд першої інстанції, застосувавши принцип індивідуальної відповідальності платника податків, зазначив, що наявність негативної податкової інформації щодо діяльності контрагента та відсутність товарно-транспортних накладних самі по собі не можуть беззаперечно свідчити про безтоварний характер господарських операцій з поставки товарів та надання послуг, враховуючи, що встановлені у справі обставини в сукупності свідчать про протилежне.
Відповідно до частин першої та третьої статті 308 КАС суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.
Згідно з частиною другою статті 73 КАС предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.
Відповідно до частини першої статті 77 КАС кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Статтею 90 КАС встановлено, що суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності. Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).
Всупереч вказаним нормам суд апеляційної інстанції обмежився тільки зазначенням переліку доводів, якими відповідач обґрунтовує свої висновки про фіктивний характер господарських операцій позивача із ТОВ «Ланра» та скасував рішення суду першої інстанції, не встановивши обставин справи, що мають значення для правильного вирішення спору.
Вищезазначені порушення апеляційним суд норм процесуального права унеможливлюють перевірку судом касаційної інстанції правильності застосування норм матеріального права та відповідність такого правозастосування висновкам Верховного Суду, на які посилається Товариство у касаційній скарзі.
Відповідно до частин першої-третьої статті 242 КАС рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Беручи до уваги наведені порушення судом апеляційної інстанції норм частини другої статті 73, частини першої статті 77, статей 90, 242 та 308 КАС, стверджувати, що апеляційний суд правильно встановив обставини справи, а відтак і що правильно застосував норми матеріального права, не можна.
Виходячи із меж перегляду справи судом касаційної інстанції, встановлених частинами першою, другою статті 341 КАС, Верховний Суд, як суд права, не наділений повноваженнями на встановлення обставин у справі, без яких правильне вирішення спору неможливе.
Відповідно до пункту 1 частини другої статті 353 КАС підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу.
Справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції (частина четверта статті 353 КАС).
Таким чином, постанова Шостого апеляційного адміністративного суду від 28.09.2020 підлягає скасуванню, справа №320/5529/18 - направленню на новий судовий розгляд до суду апеляційної інстанції.
Керуючись статтями 341, 344, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд
Касаційну скаргу Дочірнього підприємства «Рітейл Центр» задовольнити.
Постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 28.09.2020 скасувати, а справу направити на новий судовий розгляд до суду апеляційної інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
СуддіЄ.А. Усенко М.М. Гімон Р.Ф. Ханова