08 грудня 2022 року м. Дніпросправа № 160/26708/21
Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого - судді Олефіренко Н.А. (доповідач),
суддів: Білак С.В., Шальєвої В.А.,
розглянувши в порядку письмового провадження в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 01.03.2022 ( суддя першої інстанції Юхно І.В.) в адміністративній справі №160/26708/21 за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання дій протиправними та зобов'язання вчинити певні дії,-
ОСОБА_1 звернувся до Дніпропетровського окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, у якому позивач просить суд визнати протиправними дії Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області щодо нарахування земельного податку з фізичних осіб (код класифікації доходів бюджету 18010700) в розмірі 7762,81 грн. за період 2019-2020 pp. та скасувати його, зобов'язавши Відповідача виключити його з інформаційної системи ДПС щодо стану розрахунків платника з бюджетом та цільовими фондами.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що 08.12.2021 ОСОБА_1 вперше стало відомо про протиправні дії відповідача щодо безпідставного покладання на мене тягарю зі сплати 7 762,81 грн. земельного податку з фізичних осіб (код класифікації доходів бюджету 18010700), в тому числі і без відповідної податкової вимоги та рішення про опис майна у податкову заставу, яких він не отримував. Безпідставність нарахування вищезазначеного податку неодноразово встановлювалась судовими рішеннями, про існування яких Відповідач обізнаний. Ці судові рішення стосувалися скасування аналогічних нарахувань за періоди 2014 - 2018 рр. ОСОБА_1 є власником нерухомості за адресою: АДРЕСА_1 , яку використовує в своїй господарській діяльності, як офісне приміщення, будучи фізичною особою-підприємцем зі спрощеною системою оподаткування II групи. І ці обставини, на думку позивача, відомі Відповідачу і неодноразово встановлені рішенням суду. Тобто, Відповідач свідомо вчинив протиправні дії щодо безпідставного нарахування та внесення даних до інформаційної системи органів ДПС щодо станку розрахунків платника з бюджетом та цільовими фондами наявності у мене заборгованості зі сплати земельного податку з фізичних осіб (код класифікації доходів бюджету 18010700). Крім того, позивач вказує, що протиправність дій відповідача полягає також у порушенні ним норм Глави 4 ПК України, щодо визначення суми податкових зобов'язань та порядку їх сплати, оскільки, він не подавав «Податкової декларації сплати за землю (земельний податок) та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності» і не отримував податкових вимог про нарахування земельного податку з фізичних осіб за період 2019-2020рр., то, відповідно, був позбавлений Відповідачем можливості оскаржити належним чином як дії, так і вищезазначені документи.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 01.03.2022 позов задоволено частково.
Визнано протиправними дії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області щодо нарахування ОСОБА_1 податкового боргу із земельного податку з фізичних осіб (код класифікації доходів бюджету 18010700) за період 2018-2020 роки в розмірі 7762,81 грн.
Зобов'язано Головне управління ДПС у Дніпропетровській області вчинити дії для проведення коригування даних (показників) інтегрованої картки ОСОБА_1 шляхом виключення відомостей про податковий борг із земельного податку з фізичних осіб (код класифікації доходів бюджету 18010700) за період 2018-2020 роки в розмірі 7762,81 грн.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, відповідач просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове про відмову у задоволенні позову.
Апеляційна скарга обґрунтована тим, що суд першої інстанції дійшов неправомірного висновку, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов'язання відповідача вчинити дії для проведення коригування даних (показників) інтегрованої картки шляхом виключення відомостей про податковий борг ОСОБА_1 із земельного податку з фізичних осіб (код класифікації доходів бюджету 18010700) за 2018-2020 роки в розмірі 7762,81 грн. Дане рішення суду є передчасним, оскільки податкові повідомлення - рішення, на підставі яких виник податковий борг судом не скасовано. Судом не надано належної оцінки тій обставині, що власником земельної ділянки під нерухомим майном позивача є Територіальна громада м. Кривого Рогу в особі Криворізької міської ради, код ЄДРПОУ 33874388. Право власності на земельну ділянку не оформлено ОСОБА_1 .
Апеляційний розгляд справи здійснено за правилами ст. 311 КАС України, в порядку письмового провадження.
Суд апеляційної інстанції, відповідно до ч.1 ст.308 КАС України переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи, законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції, оцінивши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, колегія суддів приходить висновку, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню, з огляду на таке.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено під час апеляційного перегляду, що ОСОБА_1 14.06.2004 зареєстрований виконавчим комітетом Криворізької міської ради Дніпропетровської області як фізична особа-підприємець, про що до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань внесений запис №22270170000011441, що підтверджується наявними у матеріалах справи копією свідоцтва про державну реєстрацію фізичної особи-підприємця серія В01 № 079807 та витягом з ЄДР від 20.12.2021. Позивач перебуває на обліку в Головному управлінні ДПС у Дніпропетровській області, Криворізьке Північне управління, Криворізька Північна ДПІ (Покровський р-н м. Кривий Ріг).
Видами діяльності позивача є: 43. 21 Електромонтажні роботи, 80.10 Діяльність приватних охоронних служб, 80.20 Обслуговування систем безпеки, 80.30 Проведення розслідувань, 95.11 Ремонт комп'ютерів і периферійного устаткування, 95.12 Ремонт обладнання зв'язку, 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна, 74.90 Інша професійна, наукова та технічна діяльність, наукова та технічна діяльність, 33.12 Ремонт і технічне обслуговування машин і устаткування промислового призначення. Місцезнаходження фізичної особи-підприємця: АДРЕСА_2 .
ОСОБА_1 є платником єдиного податку зі спрощеною системою оподаткування II групи, про що свідчить наявна у матеріалах справи копія свідоцтва платника єдиного податку від 31.05.2012 серії НОМЕР_1 .
На підставі договору купівлі - продажу приміщення, яке орендує фізична особа-підприємець ОСОБА_1 за адресою: АДРЕСА_3 , придбаного фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 , який укладено 21.07.2011 між управління комунальної власності міста виконкому міської ради (м.Кривий Ріг) та Позивачем та посвідчений приватним нотаріусом Криворізького міського нотаріального округу Дніпропетровській області Борисенком С.М. (зареєстровано в реєстрі за №1871), ОСОБА_1 є власником нежитлового приміщення за адресою: АДРЕСА_1 .
Право власності позивача на зазначене приміщення зареєстроване в реєстрі за №31939660, що підтверджується Витягом про державну реєстрацію прав від 05.10.2011 №31541938, належним чином засвідчена копія якого наявна в матеріалах справи.
Відповідачем до матеріалів справи разом із відзивом на позов було надано копії корінців наступних податкових повідомлень-рішень:
податкове повідомлення-рішення (форми Ф) №688023-1318-0483 від 19.04.2018, яким ОСОБА_1 (РНОКПП; податкова адреса платника податків: АДРЕСА_4 ) нараховане податкове зобов'язання за платежем «земельний податок з фізичних осіб 18010700» за 2018 рік у сумі 2662,78 грн.;
податкове повідомлення-рішення (форми Ф) №24466-5750-0483 від 08.04.2019, яким ОСОБА_1 (РНОКПП; податкова адреса платника податків: АДРЕСА_4 ) нараховане податкове зобов'язання за платежем «земельний податок з фізичних осіб 18010700» за 2019 рік у сумі 2662,78 грн.;
податкове повідомлення-рішення (форми Ф) №30191-5740-0483 від 27.04.2020, яким ОСОБА_1 (РНОКПП; податкова адреса платника податків: АДРЕСА_4 ) нараховане податкове зобов'язання за платежем «земельний податок з фізичних осіб 18010700» за 2020 рік у сумі 2437,28 грн.
Вказані податкові повідомлення-рішення направлялись податковим органом на ім'я ОСОБА_1 за адресою: АДРЕСА_5 , проте відділенням поштового зв'язку адресанту були повернуті конверти у зв'язку з неврученням з відмітками «за закінченням терміну зберігання»
Згідно з наданим позивачем до матеріалів справи витягом з інформаційної системи органів ДПС щодо стану розрахунків платника з бюджетом та цільовими фондами станом на 07.12.2021 за ОСОБА_1 за платежем «земельний податок з фізичних осіб 18010700» обліковується від'ємне сальдо 7762,81 грн.
Вважаючи протиправними дії відповідача дії щодо нарахування земельного податку з фізичних осіб в розмірі 7762,81 грн. за період 2019-2020 pоки, позивач звернувся за захистом своїх прав та законних інтересів до суду з адміністративним позовом.
Надаючи правову оцінку обставинам справи, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до статті 206 Земельного кодексу України використання землі в Україні є платним. Об'єктом плати за землю є земельна ділянка. Плата за землю справляється відповідно до закону.
За змістом підпункту 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (тут і надалі у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) плата за землю - обов'язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку або орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.
Згідно підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 Податкового кодексу України платник податків зобов'язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, установлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Справляння плати за землю здійснюється відповідно до положень розділу ХIII Податкового кодексу України.
Відповідно до підпунктів 269.1.1, 269.1.2 пункту 269.1 статті 269 Податкового кодексу України платниками податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі. А в силу вимог підпункту 270.1.1 пункту 270.1 статті 270 Податкового кодексу України об'єктами оподаткування є земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні.
Таким чином обов'язок платника податку сплачувати плату за землю виникає у власників та землекористувачів з дня виникнення права власності або користування земельною ділянкою.
Згідно зі статтею 125 Земельного кодексу України право власності на земельну ділянку, а також право постійного користування та право оренди земельної ділянки виникають з моменту державної реєстрації цих прав.
Як визначено статтею 126 Земельного кодексу України, право власності та користування земельною ділянкою оформлюється відповідно до Закону України «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень».
Питання переходу права власності на земельну ділянку у разі набуття права на житловий будинок, будівлю, споруду, що розміщені на ній, регулюються статтею 120 Земельного кодексу України і статтею 377 Цивільного кодексу України.
Цими нормами чітко встановлено, що до особи, яка набула право власності на жилий будинок, будівлю або споруду, переходить право власності або право користування на земельну ділянку, на якій вони розміщені.
При цьому власники землі та землекористувачі сплачують плату за землю з дня виникнення права власності або права користування земельною ділянкою. У разі припинення права власності або права користування земельною ділянкою плата за землю сплачується за фактичний період перебування землі у власності або користуванні у поточному році (пункт 287.1 статті 287 Податкового кодексу України).
При переході права власності на будівлю, споруду (їх частину) податок за земельні ділянки, на яких розташовані такі будівлі, споруди (їх частини), з урахуванням прибудинкової території сплачується на загальних підставах з дати державної реєстрації права власності на таку земельну ділянку (пункт 287.6 статті 287 Податкового кодексу України).
Тобто у розумінні вказаних положень платником земельного податку є власник земельної ділянки або землекористувач, якими може бути фізична чи юридична особа. Обов'язок сплати цього податку для його платника виникає з моменту набуття (переходу) в установленому законом порядку права власності на земельну ділянку чи права користування нею і триває до моменту припинення (переходу) цього права. Якщо певна фізична чи юридична особа набула право власності на будівлю або його частину, то до набувача переходить право користування земельною ділянкою, на якій вони розміщені, на тих самих умовах і в тому ж обсязі, що були у попереднього землекористувача. Відповідно з моменту набуття права власності на об'єкт нерухомого майна (з дати державної реєстрації такого права), обов'язок зі сплати податку за земельну ділянку, на якій розміщений такий об'єкт, покладається на особу, яка набула право власності на жилий будинок, будівлю або споруду. Користувач має сплачувати земельний податок за фактичне використання землі.
За таких обставин, незважаючи на те, що позивач не зареєстрував право власності чи користування земельною ділянкою під належними йому на праві власності нежитловими приміщеннями (їх частинами), виходячи із принципу пріоритетності норм Податкового кодексу України над нормами інших актів у разі їх суперечності, який закріплений у пункті 5.2 статті 5 Податкового кодексу України, обов'язок зі сплати земельного податку виник у позивача з дати державної реєстрації права власності на нерухоме майно.
Приписи ж пункту 287.6 Податкового кодексу України в редакції Закону України від 28 грудня 2014 року №71-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» (набрав чинності 01 січня 2015 року), які визначають, що при переході права власності на будівлю, споруду (їх частину) податок за земельні ділянки, на яких розташовані такі будівлі, споруди (їх частини), з урахуванням прибудинкової території сплачується на загальних підставах з дати державної реєстрації права власності на таку земельну ділянку, не спростовують наведених висновків. В силу вимог пункту 287.1 цієї ж статті землекористувачі сплачують плату за землю за фактичний період перебування землі у користуванні. Тобто обов'язок зі сплати земельного податку виникає у особи в силу фактичного використання земельної ділянки, незалежно від дотримання такою особою вимог земельного та цивільного законодавства щодо порядку оформлення права землекористувача та підстав набуття права користування.
Аналогічний висновок щодо застосування вказаних норм права викладено в постанові Верховного Суду від 27.10.2022 року у справі 826/13288/16, від 16 травня 2018 року у справі №П/811/1839/16 та від 30 вересня 2021 року у справі № 0440/4935/18, від 05 липня 2022 року № 826/16002/16.
Відповідно до пункту 269.2 статті 269 Податкового кодексу України суб'єкти господарювання, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, сплачують земельний податок в особливому порядку, передбаченому главою 1 розділу XIV цього Кодексу (за спрощеною системою оподаткування, обліку та звітності).
За приписами пункту 291.2 статті 291 Податкового кодексу України спрощена система оподаткування, обліку та звітності - особливий механізм справляння податків і зборів, що встановлює заміну сплати окремих податків і зборів, встановлених пунктом 297.1 статті 297 цього Кодексу, на сплату єдиного податку в порядку та на умовах, визначених цією главою, з одночасним веденням спрощеного обліку та звітності
Положеннями підпункту 4 пункту 297.1 статті 297 Податкового кодексу України визначено, що платники єдиного податку звільняються від обов'язку нарахування, сплати та подання податкової звітності з таких податків і зборів, зокрема, податку на майно (в частині земельного податку), крім земельного податку за земельні ділянки, що не використовуються платниками єдиного податку першої - третьої груп для провадження господарської діяльності та платниками єдиного податку четвертої групи для ведення сільськогосподарського товаровиробництва.
З наведених норм випливає, що умовою несплати земельного податку за зазначеною системою оподаткування є те, що суб'єкт господарювання, який є власником чи користувачем земельної ділянки, використовує цю землю для проведення господарської діяльності. Можливість звільнення від сплати цього податку за інших умов, наприклад, коли окремо надається в найм будівля, її частина чи нежиле приміщення без земельної ділянки, на якій розміщена перелічена нерухомість, не встановлена.
Натомість, для відсутності обов'язку сплати земельного податку обов'язковою умовою є отримання позивачем прибутку від використання земельної ділянки як об'єкта цивільних прав.
Зазначений висновок узгоджується з висновком Верховного Суду викладеним в постанові від 29 липня 2021 року у справі №826/13147/17.
В той же час, судом не встановлено отримання позивачем прибутку від використання саме тієї земельної ділянки, за яку податковим органом визначено податкові зобов'язання з земельного податку, що спростовує висновки суду першої інстанції про можливість звільнення ОСОБА_1 від сплати земельного податку.
Отже, посилання суду першої інстанції на те, що оскільки об'єкт нерухомого майна, а саме комплекс, що розташований за адресою: АДРЕСА_1 безпосередньо використовується позивачем, який перебуває на спрощеній системі оподаткування, у власній господарській діяльності, що за приписами статті 297 Податкового кодексу України свідчить про звільнення позивача від сплати земельного податку є помилковим.
Статтею 90 Кодексу адміністративного судочинства України визначено порядок оцінки доказів в адміністративних справах.
Відповідно до частин першої та другої статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили.
Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності (частина третя статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України).
Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів) (частина четверта статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України).
Статтею 75 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи.
За змістом частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Частинами четвертою - п'ятою вказаної статті встановлено, що докази суду надають учасники справи. Суд може пропонувати сторонам надати докази та збирати докази з власної ініціативи, крім випадків, визначених цим Кодексом. Суд не може витребовувати докази у позивача в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень, окрім доказів на підтвердження обставин, за яких, на думку позивача, відбулося порушення його прав, свобод чи інтересів.
За приписами частин першої - третьої статті 79 Кодексу адміністративного судочинства України учасники справи подають докази у справі безпосередньо до суду. Позивач, особи, яким законом надано право звертатися до суду в інтересах інших осіб, повинні подати докази разом із поданням позовної заяви. Відповідач, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору, повинні подати суду докази разом із поданням відзиву або письмових пояснень третьої особи.
Згідно з наданим позивачем до матеріалів справи витягом з інформаційної системи органів ДПС щодо стану розрахунків платника з бюджетом та цільовими фондами станом на 07.12.2021 за ОСОБА_1 за платежем «земельний податок з фізичних осіб 18010700» обліковується від'ємне сальдо 7762,81 грн.
При цьому, відповідачем в порушення визначеного ч.2 ст.77 КАС України обов'язку доказування не було надано ані копії належним чином засвідченої копії інтегрованої картки по земельному податку з фізичних осіб платника податків ОСОБА_1 , ані інформацію з її документальним підтвердженням щодо наявності у ОСОБА_1 податкового боргу по земельному податку з фізичних осіб у 7762,81 грн. з детальним розрахунком складових такого боргу та підстав його виникнення.
Вказана обставина унеможливлює встановлення періоду виникнення податкового боргу ОСОБА_1 по земельному податку з фізичних осіб у 7762,81 грн., його складових та підстав виникнення.
Водночас, колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що до матеріалів справи долучені лише корінці вказаних податкових повідомлень - рішень (а.с. 53-55), з яких також не вбачаються правові підстави їх прийняття та підстави визначення грошового зобов'язання.
Відтак, судом не можуть бути оцінені акти індивідуальної дії, які відсутні в матеріалах справи. У справі ніде не міститься посилання на те, що вказані рішення неможливо подати до суду. Докази втрати податкового повідомлення рішення в матеріалах справи відсутні, заходи щодо створення дублікату відповідачем під час розгляду справи судами не вжиті.
Щодо доводів апелянта, про те, що рішення суду є передчасним, оскільки податкові повідомлення - рішення, на підставі яких виник податковий борг судом не скасовано, то колегія суддів погоджується в цій частині з доводами суду першої інстанції, що оскільки вищевказані податкові повідомлення-рішення направлялись податковим органом на ім'я ОСОБА_1 за адресою: АДРЕСА_5 , однак, всупереч обов'язку доказування контролюючим органом жодних доказів на підтвердження того, що зазначена адреса є податковою адресою фізичної особи - платника податків надано не було.
В свою чергу, у матеріалах справи відсутні докази узгодження вказаних податкових повідомлень-рішень, що є підставою для обліковування вказаних сум як податкового боргу.
Матеріалами справи встановлено, що позивач з 31.01.2000 зареєстрований за адресою: АДРЕСА_6 ., що підтверджується паспортом серії НОМЕР_2 , виданим серії АК №089352, виданим 05.03.1998 Саксаганським РВ Криворізького МУ УМВС України в Дніпропетровській області.
Крім того, відповідачем до відзиву на адміністративний позов було додано копію листа ГУ ДФС у Дніпропетровській області від 08.11.2017 № 1777/10/04-36-13-18 та який адресований позивачу саме за адресою АДРЕСА_6 , тоді як спірні податкові повідомлення рішення у 2018,2019,2020 році направлялися за адресою АДРЕСА_5 .
З урахуванням наведеного, колегія суддів приходить до висновку про часткову неправильність правової оцінки суду першої інстанції правомірності позовних вимог. Водночас, оскільки суд першої інстанції фактично дійшов правильного висновку, щодо часткового задоволення позовних вимог, рішення суду першої інстанцій в частині оскарження вказаного рішення, підлягають зміні в їх мотивувальній частині.
Відповідно до вимог частини четвертої статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення, є, зокрема, неправильне застосування норм матеріального права.
Зміна судового рішення може полягати в доповненні або зміні його мотивувальної та (або) резолютивної частин.
З урахуванням наведеного вище, колегія суддів дійшла висновку про наявність підстав для зміни мотивувальної частини оскаржуваного рішення в частині задоволення позовних.
Керуючись ст. 243, 315, 317, 322 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області - задовольнити частково.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 01.03.2022 в адміністративній справі №160/26708/21 в частині задоволення позовних вимог змінити в їх мотивувальній частині виклавши її в редакції наведеній у цій постанові.
В іншій частині рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 01.03.2022 в адміністративній справі №160/26708/21 залишити без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, за виключенням випадків передбачених п. 2 ч. 5 ст.328 КАС України.
Повний текст постанови виготовлено 12 грудня 2022 року.
Головуючий - суддя Н.А. Олефіренко
суддя С.В. Білак
суддя В.А. Шальєва