П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
03 листопада 2022 р.м.ОдесаСправа № 420/7952/22
Головуючий в І інстанції: Білостоцький О.В.
Дата та місце ухвалення рішення: 22.07.2022 р. м. Одеса
П'ятий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:
судді-доповідача - Шеметенко Л.П.
судді - Стас Л.В.
судді - Турецької І.О.
розглянувши в порядку письмового провадження в м. Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 22 липня 2022 року по справі за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування наказу, -
У червні 2022 року до Одеського окружного адміністративного суду надійшов адміністративний позов Фізичної-особи підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Одеській області, в якому позивач просить суд: визнати протиправним та скасувати наказ Головного управління ДПС в Одеській області № 1009-п від 02.06.2022 року «Про проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 ».
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 22 липня 2022 року позов задоволено.
Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні заявленого позову, наголошуючи на неповному з'ясуванні судом першої інстанції всіх обставин, що мають значення для вирішення справи, неправильному застосуванні норм матеріального права.
Представником позивача поданий відзив на апеляційну скаргу, в якому остання просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, рішення суду першої інстанції - без змін.
Апеляційний розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), згідно якого суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Вислухавши суддю-доповідача, переглянувши справу за наявними в ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступних висновків.
З матеріалів справи вбачається, що 02.06.2022 року ГУ ДПС в Одеській області прийнято наказ № 1009-п «Про проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 », згідно якого, на підставі пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України, наказано провести фактичну перевірку ФОП ОСОБА_1 , податкова адреса: АДРЕСА_1 , адреса господарського об'єкту: АДРЕСА_2 , АЗС, з 06.06.2022 року, тривалістю 10 діб, перевіряємий період з 01.01.2021 року по дату закінчення фактичної перевірки, з метою здійснення контролю щодо дотримання вимог діючого законодавства у сфері обігу підакцизних товарів, ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, наявності ліцензій, свідоцтв.
Не погоджуючись із вказаним наказом, позивач не допустив посадових осіб відповідача до проведення перевірки та звернувся до суду з даним позовом.
Вирішуючи справу та доходячи висновку про протиправність оскаржуваного наказу про призначення фактичної перевірки, суд першої інстанції виходив з того, в оскаржуваному наказі на проведення фактичної перевірки відсутні будь-які посилання на конкретні фактичні підстави призначення такої перевірки (крім посилання на норми, що їх регулюють) та в наказі не відображено, у рамках яких заходів відповідач встановив невідповідність діяльності позивача вимогам чинного законодавства, на підставі яких відомостей або документів були встановлені факти сумнівності або ж сумнівність яких саме операцій була встановлена податковим органом, а також у відзиві на адміністративний позов відповідач жодних обґрунтувань та жодних доказів на підтвердження факту отримання Головним управлінням ДПС в Одеській області інформації про порушення позивачем вимог законодавства не надав.
Колегія суддів погоджується з вказаними висновками суду першої інстанції з огляду на викладене.
Відповідно до п. 75.1 ст. 75 Податкового кодексу України (чинного та в редакції на момент виникнення спірних правовідносин, далі - ПК України) контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Статтею 80 ПК України визначено, що фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:
- 80.2.1 - у разі коли за результатами перевірок інших платників податків виявлено факти, які свідчать про можливі порушення платником податків законодавства щодо виробництва та обігу підакцизних товарів, здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, та виникає необхідність перевірки таких фактів;
- 80.2.2 - у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;
- 80.2.3 - письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій, патентування або ліцензування;
- 80.2.4 - неподання суб'єктом господарювання в установлений законом строк обов'язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими показниками;
- 80.2.5 - у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального;
- 80.2.6 - у разі виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань, визначених у пункті 75.1.3;
- 80.2.7 - у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації.
Фактична перевірка, що здійснюється за наявності підстави, визначеної у пункті 80.2.6, може бути проведена для контролю щодо припинення порушення законодавства з питань, визначених у пункті 75.1.3, одноразово протягом 12 місяців з дати складання акта за результатами попередньої перевірки.
Перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція.
Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.
Під час проведення фактичної перевірки в частині дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), в тому числі тим, яким установлено випробування, перевіряється наявність належного оформлення трудових відносин, з'ясовуються питання щодо ведення обліку роботи, виконаної працівником, обліку витрат на оплату праці, відомості про оплату праці працівника. Для з'ясування факту належного оформлення трудових відносин з працівником, який здійснює трудову діяльність, можуть використовуватися документи, що посвідчують особу, або інші документи, які дають змогу її ідентифікувати (посадове посвідчення, посвідчення водія, санітарна книжка тощо).
Фактична перевірка проводиться двома і більше посадовими особами контролюючого органу у присутності посадових осіб суб'єкта господарювання або його представника та/або особи, що фактично здійснює розрахункові операції.
Під час проведення перевірки посадовими особами, які здійснюють таку перевірку, може проводитися хронометраж господарських операцій. За результатами хронометражу складається довідка, яка підписується посадовими особами контролюючого органу та посадовими особами суб'єкта господарювання або його представника та/або особами, що фактично здійснюють господарські операції.
Строки проведення фактичної перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу.
Порядок оформлення результатів фактичної перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.
Відповідно до вимог п. 81.1 ст. 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред'явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Згідно ч. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Відповідно до ч. 2 ст. 73 КАС України предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.
У відповідності до вимог ч. 1 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
При цьому, згідно ч. 2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Оскаржуваний наказ про проведення фактичної перевірки прийнятий на виконання пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України.
За наведених вимог Податкового кодексу України, підставою для призначення фактичної перевірки відповідно до пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПКУ є наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Проте, наказ про проведення перевірки позивача не містить жодних посилань на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, крім посилань на норми, що їх регулюють.
Також, колегія суддів зазначає, що в оскаржуваному наказі визначено наступну мету проведення перевірки - з метою здійснення контролю щодо дотримання вимог діючого законодавства у сфері обігу підакцизних товарів, ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, наявності ліцензій, свідоцтв.
Однак, наведена відповідачем у наказі мета перевірки не дає можливість ідентифікувати передбачену законодавством фактичну підставу для призначення перевірки за наведених вимог Податкового кодексу України.
Більш того, колегія суддів звертає увагу на те, що наведена відповідачем у наказі мета перевірки - здійснення контролю щодо дотримання вимог діючого законодавства у сфері обігу підакцизних товарів, ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, наявності ліцензій, свідоцтв не відповідає змісту положень пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПКУ, які вказані в якості нормативної підстави перевірки.
В ході розгляду справи відповідачем також не визначено, які саме обставини (інформація) стали підставою для проведення фактичної перевірки згідно пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України.
Так, як у відзиві на позовну заяву, так і в поданій апеляційній скарзі, відповідачем зазначено, що оскаржуваний наказ про проведення фактичної перевірки позивача був винесений згідно наявною інформацією щодо можливого порушення у сфері обігу, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, цільового використання пального, спирту етилового платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, здійснення суб'єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб'єктів платниками акцизного податку.
Однак, ані у відзиві на позовну заяву, ані в апеляційній скарзі, відповідачем не визначено, в чому полягає наведена інформація, з яких джерел отримана ця інформація тощо.
Колегія суддів наголошує, що відповідач фактично зазначає загальні фрази щодо можливих порушень податкового та іншого законодавства при здійсненні господарської діяльності суб'єктами господарювання без зазначення, яка у нього наявна інформація щодо позивача.
Що стосується посилань апелянта на те, що в наказі на проведення перевірки та в доповідній записці чітко зазначено мету та підставу проведення перевірки разом з конкретною інформацією, що помилково не враховано судом першої інстанції, колегія суддів вважає вказані доводи апелянта безпідставними, з огляду на викладене.
Колегія суддів повторно звертає увагу на те, що оскаржуваний наказ не містить фактичної підстави для призначення перевірки та взагалі не містить будь-які посилання на наявність інформації щодо господарської діяльності позивача.
Так само доповідна записка начальника управління контролю за підакцизними товарами ГУДПС в Одеській області від 27.05.2022 року, на яку посилається апелянт, не містить посилань на наявність інформації про порушення позивачем вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, яка б надала податковому органу повноваження на призначення перевірки згідно пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПКУ.
Колегія суддів зазначає, що у вказаній доповідній записці лише наведені дані щодо господарської діяльності позивача (дати взяття на облік, реєстраційні дані тощо) та посилання на наявність інформації щодо порушень при здійсненні такої діяльності у цій доповідній записці відсутні.
Більш того, у вказаній доповідній записці зазначено, що інформація щодо порушень норм чинного законодавства у сфері обігу підакцизних товарів не надходила.
Таким чином, доводи апеляційної скарги відповідача про те, що в наказі на проведення перевірки та в доповідній записці чітко зазначено мету та підставу проведення перевірки разом з конкретною інформацією не відповідають фактичним обставинам даної справи та змісту наказу на перевірку, доповідної записки, на яку посилається сам відповідач.
З огляду на викладене, враховуючи, що відповідачем не зазначено підстав для проведення фактичної перевірки, не видається можливим ідентифікувати передбачену законодавством фактичну підставу для призначення перевірки, не визначено, яка інформація свідчить про порушення законодавства або про їх можливі порушення і в якому порядку вона була отримана, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що оскаржуване рішення відповідача не відповідає критеріям, визначеним ч. 2 ст. 2 КАС України, що є підставою для визнання його протиправним та скасування.
Висновки суду у даній справі відповідають правовим позиціям Верховного Суду.
Так, у постанові від 05 липня 2021 року у справі № 825/951/17 Верховним Судом визначено, що можливість проведення фактичної перевірки, зокрема, на підставі пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України пов'язується із наявністю в податковому органі інформації про можливі порушення з боку суб'єкта господарювання вимог податкового законодавства.
Також, зокрема, у постанові від 19 листопада 2020 року у справі № 160/7971/19 Верховним Судом визначено, що підставою проведення фактичної перевірки, визначеної підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства, тобто інформації про конкретний факт недотримання платником податків вимог законодавства щодо виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, цільового використання спирту, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Верховним Судом у вказаній постанові також зазначено, що у такій категорії справ підлягає дослідженню, які саме порушення допустив платник податків, що могло б бути підставою для проведення фактичної перевірки на підставі підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, а також встановленню наявність у спірному наказі посилань на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, крім посилання на норми, що їх регулюють.
При цьому, касаційним судом визначено, що така ж правова позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 8 вересня 2020 року у справі № 640/21536/19.
Аналогічні висновки містять і постанови Верховного Суду від 04 квітня 2019 року у справі № 815/756/16, від 11 червня 2019 року у справі № 1440/2045/18, від 08 вересня 2020 року у справі № 640/21536/19, від 22 вересня 2020 року у справі № 520/1304/2020, від 17 грудня 2020 року у справі № 520/12028/18, від 08 квітня 2021 року у справі № 640/21528/19, від 15 червня 2021 року у справі № 826/28170/15.
Окрім цього, суд першої інстанції вірно звернув увагу на наступні висновки Верхового Суду у справі № 120/5229/20-а (постанова від 12 жовтня 2021 року). Так, у вказаній справі ВС зазначив про те, що посилання у постанові суду апеляційної інстанції на те, що підставою проведення фактичної перевірки слугувала не податкова інформація, наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку про ймовірні порушення платника податків, а реалізація функції здійснення контролю у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, якою наділений контролюючий орган відповідно до приписів податкового законодавства, жодним чином не підтверджується. У спірному наказі не відображено, в рамках яких заходів контролюючого органу встановлено невідповідність діяльності Товариства та не зазначено, що вказана в наказі перевірка здійснюється з метою реалізації функції здійснення контролю у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, якою наділений контролюючий орган відповідно до приписів податкового законодавства. Наказ взагалі не містить обґрунтування жодної з можливих підстав перевірки, визначеної підпунктом 80.2.5 пункту 80.5 статті 80 Податкового кодексу України».
Таким чином, доводи апеляційної скарги спростовуються наведеними висновками суду апеляційної інстанції та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, порушення норм процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи.
Враховуючи викладені обставини та з огляду на наведені положення законодавства, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а судове рішення без змін.
Керуючись ст.ст. 241, 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області - залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 22 липня 2022 року - залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках, визначених ст. 328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складення постанови в повному обсязі безпосередньо до Верховного Суду.
Судове рішення складено у повному обсязі 03.11.2022 р.
Суддя-доповідач: Л.П. Шеметенко
Суддя: Л.В. Стас
Суддя: І.О. Турецька