02 листопада 2022 року
м. Київ
справа № 640/9142/19
касаційне провадження № К/990/23239/22
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А.,
суддів - Олендера І.Я., Чумаченко Т.А.,
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків
на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 13 грудня 2021 року (головуючий суддя - Маруліна Л.О.)
та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 20 липня 2022 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Грибан І.О.; судді - Беспалов О.О., Ключкович В.Ю.)
у справі № 640/9142/19
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Юнайтед Трейдінг Груп»
до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
У травні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Юнайтед Трейдінг Груп» (далі - ТОВ «Юнайтед Трейдінг Груп»; позивач; платник) звернулося до суду з адміністративним позовом до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі - Центральне МУ ДПС по роботі з ВПП; відповідач; контролюючий орган) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 26 лютого 2019 року № 0000914104.
Окружний адміністративний суд м. Києва рішенням від 13 грудня 2021 року адміністративний позов задовольнив.
Шостий апеляційний адміністративний суд постановою від 20 липня 2022 року рішення суду першої інстанції залишив без змін.
Центральне МУ ДПС по роботі з ВПП звернулося до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 13 грудня 2021 року, постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 20 липня 2022 року та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог повністю.
В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права. При цьому зазначає, що позивачем при реалізації в період з 01 січня 2017 року по 30 грудня 2018 року кожної партії підакцизних товарів на адресу Товариства з обмеженою відповідальністю «Баядера Логістик» виписувалися податкові накладні за цінами, нижчими від мінімальних оптово-відпускних цін, встановлених постановою Кабінету Міністрів України від 30 жовтня 2008 року № 957 «Про встановлення розміру мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Постанова № 957), що підтверджується даними Єдиного реєстру податкових накладних та обумовлює об'єктивність застосування до ТОВ «Юнайтед Трейдінг Груп» штрафних (фінансових) санкцій на підставі статті 17 Закону України від 19 грудня 1995 року № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 481/95-ВР). Крім того, наголошує на тому, що судам слід було закрити провадження у справі у зв'язку з тим, що відносно позивача відкрито провадження у справі про банкрутство, а тому, враховуючи правовий висновок, викладений Великою Палатою Верховного Суду в постанові від 21 вересня 2021 року у справі № 905/2030/19 (905/1159/20), ця справа не підлягає розгляду за правилами адміністративного судочинства, оскільки спори за позовами боржника до контролюючого органу про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення підвідомчі господарському суду у справі про банкрутство такого боржника.
Верховний Суд ухвалою від 28 вересня 2022 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою Центрального МУ ДПС по роботі з ВПП.
Відзиву на касаційну скаргу від позивача не надійшло, що в силу частини четвертої статті 338 Кодексу адміністративного судочинства України не перешкоджає перегляду рішень судів першої та апеляційної інстанцій.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на таке.
Судами попередніх інстанцій з'ясовано, що Державною фіскальною службою України проведено фактичну перевірку господарської одиниці, що розташована за адресою: м. Київ, вул. Регенераторна, 4, та належить ТОВ «Юнайтед Трейдінг Груп», з питань додержання суб'єктами господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов'язковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами та пальним, за результатами якої складено акт від 31 січня 2019 року № 6/12-01-02/32155618.
Перевіркою встановлено порушення платником вимог Постанови № 957 з огляду на провадження оптової торгівлі алкогольними напоями за цінами, нижчими за встановлені мінімальні ціни на такі напої.
На підставі зазначеного акта перевірки відповідачем 26 лютого 2019 року прийнято податкове повідомлення-рішення № 0000914104, згідно з яким застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 786410747,69 грн.
Вирішуючи питання щодо правомірності прийняття контролюючим органом оскаржуваного акта індивідуальної дії, Верховний Суд виходить із такого.
Відповідно до абзацу дванадцятого статті 1 Закону № 481/95-ВР оптовою торгівлею є діяльність по придбанню і відповідному перетворенню товарів для наступної їх реалізації суб'єктам господарювання роздрібної торгівлі, іншим суб'єктам господарювання.
За визначенням, наведеним в абзаці тридцятому статті 1 Закону № 481/95-ВР, мінімальні оптово-відпускні ціни на алкогольні напої - це ціни, які визначаються за кодами виробів Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності за 1 літр 100-відсоткового спирту, обраховані виходячи з найнижчої оптової ціни на вітчизняну або контрактної вартості на імпортну продукцію та податків і зборів, які відповідно до чинного законодавства підлягають сплаті з одиниці продукції вітчизняними виробниками й імпортерами, та з урахуванням вартості тари.
Відповідно до частини десятої статі 18 Закону № 481/95-ВР Кабінету Міністрів України надано право встановлювати мінімальні оптово-відпускні та роздрібні ціни на алкогольні напої.
На виконання вимог зазначеного законодавчого положення Кабінетом Міністрів України Постановою № 957 установлено розмір мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв згідно з додатком.
Чистиною другою статті 17 Закону № 481/95-ВР передбачено, що у разі оптової або роздрібної торгівлі коньяком, алкогольними напоями, горілкою, лікеро-горілчаними виробами та вином за цінами, нижчими за встановлені мінімальні оптово-відпускні або роздрібні ціни на такі напої до суб'єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у розмірі 100 відсотків вартості отриманої партії товару, розрахованої виходячи з мінімальних оптово-відпускних або роздрібних цін, але не менше 10000 гривень.
У спірній ситуації контролюючий орган, обґрунтовуючи свою позицію, зазначав, що позивач в охоплений перевіркою період провадив діяльність щодо закупівлі, зберігання, транспортування та реалізації підакцизних товарів на підставі ліцензій на право здійснення імпорту алкогольних напоїв та право оптової торгівлі алкогольними напоями, крім сидру та перрі (без додання спирту). При цьому на адресу Товариства з обмеженою відповідальністю «Баядера Логістик» оптова реалізація алкогольної продукції здійснювалася за цінами, нижчими за встановлені Постановою № 957 мінімальні ціни.
Надаючи оцінку наведеним доводам відповідача, судові інстанції встановили, що між платником (Комісіонер) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Баядера Логістик» (Комітент) укладено договір комісії від 03 січня 2011 року № 03/01, підпунктом 1.1.1 пункту 1.1 якого, з урахуванням додаткової угоди від 01 грудня 2015 року, визначено, що для придбання алкогольної продукції у нерезидентів в порядку та на умовах, визначених цим договором, Комісіонер зобов'язується від свого імені, але за рахунок та за дорученням Комітента укласти зовнішньоекономічні контракти купівлі-продажу алкогольної продукції, найменування якої наведено в специфікаціях до даного договору, та рекламних матеріалів щодо вказаної алкогольної продукції. Виступаючи від свого імені, в порядку та на умовах даного договору, Комісіонер має право здійснювати в інтересах Комітента будь-які інші дії та вчиняти будь-які інші правочини, які є необхідними для забезпечення надходження товару від продавця на склад Комітента (послуги транспортного експедирування, перевезення, логістичні послуги тощо) без відвантаження такого товару на склади Комісіонера та, відповідно, без відвантаження Комісіонером цього товару Комітенту.
Алкогольна продукція, придбана на підставі даного договору, та рекламні матеріали щодо вказаної продукції є власністю Комітента (пункт 1.3 договору, з урахуванням додаткової угоди від 01 грудня 2015 року).
Згідно з пунктом 7.1 договору, з урахуванням додаткової угоди від 01 грудня 2015 року, після завершення митного оформлення товар доставляється власнику - Комітету безпосередньо на його склад без відвантаження його на склад Комісіонера. Комісіонер не має права здійснювати поставку товару на свій склад і за умовами даного договору не здійснює відвантаження такого товару на склад Комітента та не здійснює його реалізацію (оптову торгівлю).
Відповідно до пункту 7.2 договору, з урахуванням додаткової угоди від 01 грудня 2015 року, підписанням акта виконаних робіт за договором Комітент підтверджує факт виконання поставки товару від продавця та доставку такого товару перевізником на склад Комітента.
Тобто, в даному випадку акти виконання робіт, підписані між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю «Баядера Логістик», не можуть слугувати доказом реалізації підакцизної продукції, оскільки відповідно до умов договору комісії, з урахуванням додаткової угоди від 01 грудня 2015 року, та з огляду на положення Цивільного кодексу України ці акти є звітом Комісіонера та свідчать про виконання позивачем вимог договору комісії.
Жодних доказів на підтвердження здійснення платником саме реалізації (відвантаження) підакцизної продукції на адресу Товариства з обмеженою відповідальністю «Баядера Логістик» відповідачем не представлено.
В свою чергу, за правилами підпункту 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - ПК України), норми якого в тому числі застосовано контролюючим органом при обґрунтуванні правомірності прийняття оскаржуваного акта індивідуальної дії, не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.
З огляду на викладене судові інстанції цілком об'єктивно відхилили посилання Центрального МУ ДПС по роботі з ВПП на підпункт 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 ПК України, оскільки вказана норма лише надає тлумачення терміну «реалізація підакцизних товарів (продукції)». Натомість штрафні (фінансові) санкції до позивача застосовано на підставі Закону № 481/95-ВР, норми якого є спеціальними, встановлюють відповідальність саме за оптову або роздрібну торгівлю алкогольними напоями за цінами, нижчими за встановлені мінімальні оптово-відпускні, а не за «реалізацію підакцизних товарів», та чітко визначають дії, які кваліфікуються як оптова торгівля.
Наявність у позивача ліцензій на право імпорту та оптової торгівлі алкогольними напоями, придбання ним марок акцизного збору для їх передачі іноземним постачальникам алкогольної продукції з метою подальшого ввезення (імпортування) такої продукції на митну територію України, складення ТОВ «Юнайтед Трейдінг Груп» як Комісіонером податкових накладних, подання платником у період з 2017 року по 2018 рік звітів за формою № 1-ОА «Звіт про обсяги придбання та реалізації алкогольних напоїв у оптовій мережі» за встановлених у цій справі обставин не може слугувати достатніми доказами реалізації ним алкогольної продукції Товариству з обмеженою відповідальність «Баядера Логістик», а лише свідчить про виконання платником послідових дній в рамках зобов'язань за договором комісії від 03 січня 2011 року № 03/01 з урахуванням додаткової угоди від 01 грудня 2015 року до нього.
За таких обставин висновок судових інстанцій про протиправність оскаржуваного акта індивідуальної дії ґрунтується на правильному застосуванні норм матеріального права.
Щодо доводів відповідача про необхідність закриття провадження у справі Суд зазначає, що питання правових наслідків зміни судової практики щодо визначення юрисдикції певних категорій юридичних спорів вже неодноразово вирішувалося Верховним Судом як на рівні касаційних судів, так і на рівні Великої Палати Верховного Суду.
Статтею 3 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що порядок здійснення адміністративного судочинства встановлюється Конституцією України, цим Кодексом та міжнародними договорами, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України. Якщо міжнародним договором, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України, передбачено інші правила, ніж встановлені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.
Згідно зі статтею 17 Закону України від 23 лютого 2006 року № 3477-IV «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суди застосовують при розгляді справ Конвенцію про захист прав людини і основоположних свобод (далі - Конвенція) та практику Суду як джерело права.
При визначенні місця рішень Європейського суду з прав людини в системі джерел вбачається доцільним підтримати загальновизнаний підхід стосовно того, що за своєю правовою природою рішення Європейського суду з прав людини є актами тлумачення Конвенції, а отже, як і прямі норми Конвенції та протоколів до неї, мають переважне застосування, порівняно із нормами національного законодавства, відповідно до положень частини другої статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України.
У практиці Європейського суду з прав людини проблема спорів щодо підсудності (юрисдикції) розглядається через декілька правових категорій, які мають враховуватися судом у кожному конкретному випадку, а саме «принцип правової впевненості», «легітимні сподівання» та «правовий пуризм».
Окрім того, питання правової визначеності й передбачуваності є невід'ємною складовою верховенства права. У державі, яка керується принципом верховенства права, громадяни виправдано очікують, що вони можуть покладатися на попередні судові рішення в подібних справах, і таким чином можуть передбачати юридичні наслідки своїх дій чи бездіяльності.
Європейський суд з прав людини неодноразово відзначав, що відступи від принципу правової визначеності виправдані лише у випадках необхідності та при обставинах істотного і непереборного характеру (рішення у справі «Проценко проти Росії», заява № 13151/04, пункт 26); відступ від принципу правової визначеності допустимий не в інтересах правового пуризму, а з метою виправлення «помилки, що має фундаментальне значення для судової системи» (рішення у справі «Сутяжник проти Росії», зава № 8269/02, пункт 38).
Крім того, Європейський суд з прав людини неодноразово встановлював порушення Україною Конвенції через наявність юрисдикційних конфліктів між національними судами (див. mutatis mutandis рішення від 09 грудня 2010 року у справі «Буланов та Купчик проти України» (Bulanov and Kupchik v. Ukraine, заяви № 7714/06 та № 23654/08), в якому Європейський суд з прав людини установив порушення пункту 1 статті 6 Конвенції щодо відсутності у заявників доступу до суду касаційної інстанції з огляду на те, що відмова Вищого адміністративного суду України розглянути касаційні скарги заявників не тільки позбавила заявників доступу до суду, але й зневілювала авторитет судової влади.
Право на справедливий суд, гарантоване статтею 6 Конвенції, є правом людини, якому кореспондує відповідний обов'язок держави. Складовою цього обов'язку є забезпечення незалежного, безстороннього суду, який створений та діє відповідно до закону. Саме держава повинна створити судову систему, яка здатна забезпечити право на справедливий суд.
Вищенаведені положення свідчать про те, що недотримання державою вимоги частини першої статті 6 Конвенції щодо права на справедливий розгляд справи «судом, встановленим законом», не може тлумачитися як таке, що вимагає скасування судового рішення і закриття провадження у справі, якщо порушено імперативні вимоги закону щодо юрисдикції суду.
Таким чином, якщо держава запроваджує спеціалізовану судову систему, то недоліки цієї системи, зумовлені нечіткістю правового регулювання та несталою судовою практикою, не повинні мати негативних наслідків для особи.
Відтак, скасування судового рішення з мотивів порушення юрисдикції всупереч волі особи, яка була учасником провадження, не забезпечує право людини на справедливий суд.
Згодом такий підхід підтримано Великою Палатою Верховного Суду в постанові від 21 вересня 2021 року у справі № 905/2030/19 (905/1159/20).
Крім того, Суд звертає увагу, що спірне податкове повідомлення-рішення прийнято 26 лютого 2019 року, провадження у справі про банкрутство ТОВ «Юнайтед Трейдінг Груп» відкрито 10 жовтня 2019 року, платник звернувся з позовом до суду першої інстанції 27 травня 2019 року, тобто до порушення провадження у справі про банкрутство та до набрання чинності Кодексом України з процедур банкрутства, що свідчить про відсутність підстав для застосування до розглядуваних правовідносин правового висновку, викладеного Великою Палатою Верховного Суду в постанові від 21 вересня 2021 року у справі № 905/2030/19 (905/1159/20).
Таким чином, підстав для закриття провадження у справі в зв'язку з її непідсудністю адміністративним судам суд касаційної інстанції не вбачає
З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а суди попередніх інстанцій не допустили порушення норм процесуального права, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, та правильно застосували норми матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги Центрального МУ ДПС по роботі з ВПП без задоволення, а оскаржених судових рішень - без змін.
Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -
Касаційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення.
Рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 13 грудня 2021 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 20 липня 2022 року залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Суддя-доповідач І. А. Гончарова
Судді І. Я. Олендер
Т. А. Чумаченко