24 жовтня 2022 року м. Кропивницький Справа № 340/810/19
провадження № 2-кас/340/13/22
Кіровоградський окружний адміністративний суд у складі: головуючого - судді Дегтярьової С.В. розглянувши у підготовчому засіданні за правилами загального позовного провадження адміністративну справу
за позовом: фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 )
до відповідача: Головного управління ДПС у Кіровоградській області, яке утворене на правах відокремленого підрозділу ДПС України (25006, м. Кропивницький, вул. Велика Перспективна, 55, ЄДРПОУ ВП 43995486)
про визнання протиправними та скасування рішень, -
Позивач звернувся до суду з позовом до Головного управління ДФС у Кіровоградській області про визнання протиправними та скасування рішень №0001841303 від 21.02.2018 року, №0001851303 від 21.02.2018 року та рішення про застосування фінансових санкцій №0000541303 від 21.02.2018 року.
Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 28 лютого 2020 року позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Кіровоградській області №0001841303 від 21.02.2018 року. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Кіровоградській області №0001851303 від 21.02.2018 року. Визнано протиправною та скасовано вимогу Головного управління ДФС у Кіровоградській області про сплату боргу (недоїмки) №Ф-0000201303 від 21.02.2018 року. Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДФС у Кіровоградській області про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0000541303 від 21.02.2018 року (а.с.121-127 т.2).
Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 23 вересня 2020 року рішення суду першої інстанції залишено без змін, а апеляційну скаргу - без задоволення (а.с.212-217 т.2).
Постановою Верховного суду від 27 травня 2022 касаційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області задоволено частково. Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 28 лютого 2020 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 23 вересня 2020 року скасовано і направлено справу на новий розгляд до Кіровоградського окружного адміністративного суду (а.с.30-41 т.3).
Згідно протоколу розподілу справ між суддями, у відповідності до вимог КАС України, справу передано на розгляд судді Дегтярьової С.В.
Ухвалою судді від 30.06.2022 р. допущено заміну первісного відповідача у справі №340/810/19 Головне управління ДФС у Кіровоградській області (ЄДРПОУ 39393501) на правонаступника Головне управління ДПС у Кіровоградській області (ЄДРПОУ ВП 43995486), яке утворене на правах відокремленого підрозділу ДПС України та відкладено підготовче засідання до 20 липня 2022 року (а.с.58-59).
Ухвалою судді від 20.07.2022 року продовжено строк підготовчого провадження до 13.09.2022 року та призначено до розгляду в підготовчому засіданні на 06.09.2022 року.
06.09.2022 року підготовче засідання відкладено на 12.09.2022 р. в зв'язку з неявкою сторін.
Ухвалою від 12.09.2022 року закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті у відкритому судовому засіданні на 28 вересня 2022 року (а.с.109 т.3).
28.09.2022 року розгляд справи відкладено на 06.10.2022 року в зв'язку з неявкою представників сторін (а.с.120 т.3).
06.10.2022 року оголошено перерву в судовому засіданні на 10.10.2022 року для надання позивачеві часу для підготовки до судового розгляду шляхом надання пояснення та розрахунків (а.с.136 т.3).
10.10.2022 року розгляд справи відкладено на 24 жовтня 2022 року в зв'язку з тим, що в призначений для розгляду справи час тривала оголошена по Кіровоградській області тривога, яка виявилась довготривалою у часі.
24 жовтня 2022 року представники сторін в судове засідання не з'явились, а тому подальший розгляд справи відбувся в письмовому провадженні, в тому числі, і на підставі заяв сторін (а.с.132-133 т.3).
Позов ФОП ОСОБА_1 мотивовано тим, що за результатами документальної виїзної планової перевірки його діяльності за період з 01.01.2014 року по 31.12.2016 року складено акт №118/11-28-13-03/2775900178 від 05.02.2018 року, за висновками якого ним включено до складу задекларованих витрат вартість придбаних товарів без документального підтвердження.
У зв'язку з цим йому нараховані податкові зобов'язання зі сплати податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності, а також з військового збору та донараховано єдиний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, які мають похідний характер від суми, на яку збільшено оподатковуваний дохід, та винесено спірні податкові повідомлення-рішення №0001841303 від 21.02.2018 року, №0001851303 від 21.02.2018 року рішення про застосування фінансових санкцій №0000541303 від 21.02.2018 року.
Позивач заперечує такі висновки контролюючого органу, наполягаючи на тому, що ним у періоді, що перевірявся, задекларовано дохід від реалізації електричних лампочок, запальничок та туалетного паперу, які були придбані у 2011-2013 роках. Позивач стверджує, що з огляду на установлені п.44.3 ст.44, п.102.1 ст.102 ПК України строки, він не мав обов'язку зберігати документи щодо придбання цих товарів, а контролюючий орган не мав права проводити перевірку їх наявності. Посилаючись на протиправність спірних рішень, позивач просив суд їх скасувати.
Представник відповідача надав до суду відзив на позовну заяву із запереченнями проти позову, мотивованими тим, що у ході планової документальної виїзної перевірки позивача встановлено порушення вимог п.177.4 ст.177 ПК України, які призвели до заниження чистого оподатковуваного доходу за 2014 - 2016 роки, до заниження податкових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб та з військового збору, а також до заниження суми єдиного внеску, нарахованого з чистого оподатковуваного доходу. Доводячи правомірність оскаржуваних позивачем рішень, просив суд у задоволенні його позову відмовити.
В подальшому позивач збільшив позовні вимоги та просив суд визнати протиправною та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-0000201303 від 21.02.2018 року у розмірі 156069,19 грн. (а.с.124 т.1).
Розглянувши справу в порядку письмового провадження, суд установив такі обставини та дійшов до таких висновків.
ОСОБА_1 з 20.07.1995 року зареєстрований як фізична особа-підприємець. Основним видом його діяльності є оптова торгівля іншими товарами господарського призначення. (а.с.24-27, т.2).
Посадовою особою ГУ ДФС у Кіровоградській області у січні 2018 року проведено документальну планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 року по 31.12.2016 року, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2014 року по 31.12.2016 року, за результатами якої складено акт №118/11-28-13-03/2775900178 від 05.02.2018 року. (а.с.13-49, т.1).
Висновками акту перевірки встановлено зокрема такі порушення:
- п.177.4 ст.177 ПК України, в результаті чого, на думку податкового органу, визначено суму податкового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 169042,14 грн., в т.ч.: за 2014 рік на суму 5308,15 грн., за 2015 рік на суму 87664,46 грн., за 2016 рік на суму 76069,53 грн.;
- пп.1.1 п.16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, в результаті чого занижено суму військового збору на 10885,59 грн., в т.ч.: за 2015 рік на 6248,41 грн., за 2016 рік на 4637,18 грн.;
- ч.2 п.1 ст.7 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування", внаслідок чого занижено суму єдиного внеску на 156069,19 грн., в тому числі за 2014 рік на 12279,54 грн., за 2015 рік на 73810,62 грн., за 2016 рік на 69979,03 грн.
На підставі цього акту ГУ ДФС у Кіровоградській області винесено такі рішення:
- податкове повідомлення-рішення форми "Р" №0001841303 від 21.02.2018 року, яким за порушення п.177.4 ст.177 ПК України, на підставі пп.54.3.2 п.54.3 ст.54, п.58.1 ст.58 ПК України та відповідно до ч.1 п.123.1 ст.123 ПК України збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на 226583,60 грн., з яких: 163733, 99 грн. - податкове зобов'язання, 62849, 61 грн. - штрафна санкція (а.с.10, т.1);
- податкове повідомлення-рішення форми "Р" №0001851303 від 21.02.2018 року, яким за порушення пп.1.1 ст.16-1 підрозділу 10 розділу XX "Інші перехідні положення" ПК України, на підставі пп.54.3.2 п.54.3 ст.54, п. 58.1 ст.58 ПК України та відповідно до ч.1 п.123.1 ст.123 ПК України збільшено суму грошового зобов'язання з військового збору на 13606,99 грн., з яких: 10885, 59 грн. - податкове зобов'язання, 2721, 40 грн. - штрафна санкція (а.с.12, т.1);
- вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-0000201303 від 21.02.2018 року, якою позивачу відповідно до статті 25 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" визначено недоїмку зі сплати єдиного внеску в сумі 156069,19 грн. (а.с.3, т.2);
- рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0000541303 від 21.02.2018 року, яким до позивача на підставі ч.11 ст.25 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" застосовано штрафні санкції у розмірі 41050,81 грн. (а.с.11, т.1).
Не погоджуючись з цими рішеннями, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Перевіряючи правомірність податкового повідомлення-рішення №0001841303 від 21.02.2018 року про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, суд виходив з того, що виявлені порушення кваліфіковані за п.177.4 ст.177 ПК України і полягали, на думку податкового органу, у завищенні вартості документально підтверджених витрат, пов'язаних з господарською діяльністю, на 35387,73 грн. за 2014 рік, на 463202,12 грн. за 2015 рік, на 422608,68 грн. за 2016 рік, всього на 921198,53 грн., що призвело до заниження чистого оподатковуваного доходу за ці ж періоди на ці ж суми та до заниження сум податкового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб за 2014 рік на 5308,15 грн., за 2015 рік на 87664,46 грн., за 2016 рік на 76069,53 грн., усього на 169042,14 грн. та зумовило визначення контролюючим органом грошового зобов'язання в межах строків давності, встановлених ст.102 Податкового кодексу України, а саме за 2015 рік на 87664,46 грн., за 2016 рік на 76069,53 грн., усього на 163733,99 грн. (а.с.116 т.1).
Статтею 177 ПК України передбачено порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування.
Відповідно до пунктів 177.1, 177.2, 177.3 статті 177 ПК України доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.
Об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, не включаються до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг).
Згідно з пунктом 177.4 статті 177 ПК України (в редакції, яка діяла у 2014 році) до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом III цього Кодексу.
У статті 138 розділу III ПК України (у редакції, яка діяла у 2014 році) наведений такий склад витрат та порядок їх визнання:
-п.138.1. витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються, зокрема із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті;
- п.138.1.1. витрати операційної діяльності включають, зокрема: собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку;
- п.138.2. витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу;
- п.138.4. витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг;
- п.138.6. собівартість придбаних та реалізованих товарів формується відповідно до ціни їх придбання з урахуванням ввізного мита і витрат на доставку та доведення до стану, придатного для продажу;
- п.138.8. собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов'язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме: прямих матеріальних витрат; прямих витрат на оплату праці; амортизації виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; загальновиробничі витрати, які відносяться на собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку; вартості придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; інших прямих витрат, у тому числі витрат з придбання електричної енергії (включаючи реактивну);
- п.п.138.8.1. до складу прямих матеріальних витрат включається вартість сировини та основних матеріалів, що утворюють основу виготовленого товару, виконаної роботи, наданої послуги, придбаних напівфабрикатів та комплектувальних виробів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат. Прямі матеріальні витрати зменшуються на вартість зворотних відходів, отриманих у процесі виробництва, які оцінюються у порядку, визначеному в положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку.
Пунктом 177.4 статті 177 ПК України (у редакції Закону України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи" від 28.12.2014 року №71-VIII, яка діяла у 2015 та 2016 роках) передбачено, що до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать:
- 177.4.1. витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат;
- 177.4.2. витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу); обов'язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов'язкове страхування життя або здоров'я працівників у випадках, передбачених законодавством;
- 177.4.3. суми єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом;
- 177.4.4. інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов'язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1 - 177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв'язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов'язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Відповідно до пунктів 177.5, 177.10, 177.11 статті 177 ПК України фізичні особи - підприємці подають до контролюючого органу податкову декларацію за місцем своєї податкової адреси за результатами календарного року у строки, встановлені цим Кодексом для річного звітного податкового періоду, в якій також зазначаються авансові платежі з податку на доходи.
Фізичні особи - підприємці зобов'язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару.
Фізичні особи - підприємці подають річну податкову декларацію у строк, визначений підпунктом 49.18.5 пункту 49.18 статті 49 цього Кодексу, в якій поряд з доходами від підприємницької діяльності мають зазначатися інші доходи з джерел їх походження з України та іноземні доходи.
Як вбачається з матеріалів справи, ФОП ОСОБА_1 подав до контролюючого органу податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2014 рік з розрахунком податкових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності (Додаток 5), у якому відобразив вартість документально підтверджених витрат, пов'язаних з господарською діяльністю, у розмірі 1427511,02 грн. (колонка 4+5+6), з них вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції - 1359188,75 грн. (колонка 4) (а.с.187-191, т.1).
У ході документальної перевірки контролюючий орган установив, що позивач завищив ці витрати на 35387,73 грн. Такі висновки обґрунтовані тим, що у 2014 році позивач отримав дохід від реалізації електричних лампочок у сумі 35387,73 грн., але не надав на перевірку документи на підтвердження придбання зазначеного товару.
Також ФОП ОСОБА_1 подав до контролюючого органу податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2015 рік з розрахунком податкових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору з доходів, отриманих самозайнятою особою (Додаток Ф4), у якому відобразив вартість документально підтверджених витрат, пов'язаних з господарською діяльністю, у розмірі 3059358,86 грн. (колонка 5+6+7), з них вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції - 2 918 903, 13 грн. (колонка 5). (а.с.192-197, т.1).
Натомість відповідач у ході документальної перевірки установив, що позивач завищив ці витрати на 463202,12 грн. Такі висновки обґрунтовані тим, що у 2014 році позивач отримав дохід від реалізації електричних лампочок у сумі 165605,40 грн., від реалізації запальничок у сумі 81650,00 грн., але не надав на перевірку документи на підтвердження придбання зазначеного товару. Крім того вказано, що позивач у 2015 році придбав туалетний папір на суму 5337, 28 грн. (1080 шт.), а реалізував туалетний папір на 221284,72 грн. (128216 шт.), при цьому не надав на перевірку документального підтвердження витрат щодо придбання туалетного паперу на решту 215946, 72 грн.
У податковій декларації про майновий стан і доходи за 2016 рік, поданій ФОП ОСОБА_1 разом з розрахунком податкових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору з доходів, отриманих самозайнятою особою (Додаток Ф2), відображено вартість документально підтверджених витрат, пов'язаних з господарською діяльністю, у розмірі 5427122,85 грн. (колонка 5+6+7), з них вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції - 5365673,96 грн. (колонка 5) (а.с.198-203, т.1).
Проте контролюючий орган у ході документальної перевірки встановив, що позивачем 2016 році завищено ці витрати на 422608,68 грн. Такі висновки обґрунтовані тим, що у 2016 році позивач отримав дохід від реалізації електричних лампочок у сумі 244543,53 грн., але не надав на перевірку документи на підтвердження придбання зазначеного товару. Крім того, позивач у 2016 році придбав туалетний папір на суму 15001,25 грн. (3400 шт.), а реалізував туалетний папір на 193066,40 грн. (109110 шт.), при цьому не надав на перевірку документального підтвердження витрат щодо придбання туалетного паперу на решту 178065,15 грн.
Перевіркою книги обліку доходів і витрат встановлено, що в ній в порушення пп.5 п.6 Порядку ведення книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 16.09.2013 року №481, відсутні реквізити документа, який підтверджує понесені витрати, що безпосередньо пов'язані з отриманим доходом. При співставленні банківських виписок та даних книги обліку доходів і витрат встановлено, що ФОП ОСОБА_1 в графі 5 книги (загальна вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей) відображалися кошти, що перераховані постачальникам за товарно-матеріальні цінності, придбані у 2014-2016 роках.
Тож за висновками відповідача, позивач, всупереч п.177.4, п.177.10 ст.177 ПК України, включив до складу задекларованих витрат вартість придбаних товарів без документального підтвердження фактично понесених витрат, які безпосередньо пов'язані з отриманням доходу звітного періоду, на загальну суму 921198,53 грн., у тому числі у 2014 році на суму 35387,73 грн., у 2015 році на суму 463202,12 грн. (165605,40 грн. + 81650,00 грн. + 215946,72 грн.), у 2016 році на суму 422608,68 грн. (244543,53 грн. + 178065,15 грн.).
Перевіряючи висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки, суд виходив з того, що відповідно до пп.75.1.2 п.75.1 ст.75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Згідно з пунктом 77.8 статті 77 ПК України перелік матеріалів, які можуть бути підставою для висновків під час проведення документальної планової перевірки, та порядок надання платниками податків документів для такої перевірки встановлено статтями 83, 85 цього Кодексу.
Відповідно до пунктів 85.2, 85.4, 85.8 статті 85 ПК України платник податків зобов'язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов'язані з предметом перевірки. Такий обов'язок виникає у платника податків після початку перевірки.
При проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об'єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).
Посадова (службова) особа контролюючого органу, яка проводить перевірку, у випадках, передбачених цим Кодексом, має право отримувати від платника податків або його законних представників копії документів, що належать до предмета перевірки. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).
Судом встановлено, та не заперечувалось сторонами, що ОСОБА_1 в ході перевірки не надав первинні документи на підтвердження фактично понесених витрат, які безпосередньо пов'язані з отриманням доходу звітного періоду, на загальну суму 921198,53 грн., у тому числі у 2014 році на суму 35387,73 грн., у 2015 році на суму 463202,12 грн. (165605,40 грн. + 81650,00 грн. + 215946,72 грн.), у 2016 році на суму 422608,68 грн. (244543,53 грн. + 178065,15 грн.), про що вказано в акті перевірки (а.с.27 т.1).
ОСОБА_1 в ході перевірки надав письмове пояснення про те, що електричні лампочки, туалетний папір та запальнички, витрати на придбання яких відображені ним в податковому обліку в 2014-2016 роках, придбані ним в грудні 2013 року, в періоді, який на його думку, не входить до в період перевірки та нею не охоплюється (а.с.70-71 т.3).
В своїх додаткових поясненнях, поданих до суду 28.09.2022 року, представник позивача вказав, що податковим органом не доведено факту направлення запиту на адресу позивача про надання документів, що пов'язані з предметом перевірки та доказів відмови в такому наданні (а.с.118 т.3).
Суд критично оцінює таке посилання в силу наступного.
Як описано вище, обов'язок платника податків надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов'язані з предметом перевірки, та який виникає у платника податків після початку перевірки, передбачено статтею 85 ПК України.
З огляду на закріплення такого обов'язку в законі, посилання на обов'язкове формування податковим органом в ході перевірки письмового запиту на витребування вказаних документів є безпідставним.
Натомість, якщо податковий орган виявив відсутність необхідних документів в ході перевірки, він не позбавлений права їх витребувати у платника податків, що також передбачено ст.85 ПК України.
Наявність у матеріалах справи відмови ОСОБА_1 від надання витребуваних документів, оформлених письмово від 17, 22 та 29 січня 2018 року підтверджує той факт, що їх податковий орган витребовував в ході перевірки (а.с.69-71 т.3).
Згідно з пунктом 44.3 статті 44 ПК України платники податків зобов'язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов'язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.
У відповідності до п.44.1 ст.44 ПК України, що діяла в редакції на час виникнення правовідносин, для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
В письмовому поясненні в період перевірки ОСОБА_1 пояснив, що через великий асортимент товарно-матеріальних цінностей облік залишків ним не ведеться (а.с.69 т.3).
З огляду на те, що в силу статті 177 ПК України витрати фізичної особи підприємця що перебуває на загальній системі оподаткування безпосередньо повинні бути пов'язані з отриманням доходів, зокрема, витрати, що утворюють основу для продажу продукції або товарів, беручи також до уваги той факт, що такі доходи повинні бути відображені в податковому обліку в періоді їх отримання, суд вважає, що для подання податкової звітності щодо цих доходів належать до використання документи, що підтверджують понесені витрати на придбання товарів, які безпосередньо пов'язані з отриманням таких доходів.
А тому, податковою звітністю, для складення якої використовуються документи в підтвердження понесених витрат, в розумінні п.44.3 ст.44 ПК України, буде саме податкова звітність, в якій відображені отримані доходи, що пов'язані безпосередньо з понесеними витратами, якими в даному випадку є податкові декларації про майновий стан і доходи за 2014, 2015 та 2016 роки, а тому, суд вважає, що первинні документи, що підтверджують витрати, які безпосередньо пов'язані з отриманими в 2014-2016 роках доходами є підставою для їх віднесення в цих періодах, тож безпосередньо охоплюються предметом перевірки, а тому повинні були бути надані ОСОБА_1 під час перевірки.
Пунктом 86.1 статті 86 ПК України передбачено, що результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Наказом Міністерства фінансів України від 14.03.2013 року №395, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 12.04.2013 року за №607/23139, затверджено Порядок оформлення результатів документальних перевірок щодо дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, платниками податків - фізичними особами (надалі - Порядок №395). Цей Порядок розроблено відповідно до вимог Податкового кодексу України для використання посадовими особами органів державної податкової служби при оформленні матеріалів документальних перевірок щодо дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, платниками податків - фізичними особами. Цей Порядок поширюється на платників податків - фізичних осіб (резидентів, нерезидентів), у тому числі самозайнятих осіб, які мають, одержують (передають) об'єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об'єктом оподаткування згідно з Кодексом або податковими законами і на яких покладено обов'язок із сплати податків та зборів відповідно до Кодексу.
Відповідно до пунктів 1.4, 1.5, 1.6, 1.7 Порядку №395 акт - службовий документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки діяльності платника податків і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби.
Акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби.
За результатами документальної перевірки в акті викладаються всі суттєві обставини діяльності платника податків, які стосуються фактів виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби.
Факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об'єктивно та повною мірою, з посиланнями на первинні або інші документи, які зафіксовані в обліку та підтверджують наявність зазначених фактів.
Згідно п.44.7 ст.44 ПК України, протягом п'яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта перевірки, платник податків має право подати контролюючому органу, що проводив перевірку, заперечення та/або додаткові документи, які підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності.
У разі якщо під час проведення перевірки платник податків надає документи менше ніж за три дні до дня її завершення або коли надіслані у передбаченому абзацом першим цього пункту порядку документи надійшли до контролюючого органу менше ніж за три дні до дня завершення перевірки, проведення перевірки продовжується на строк, визначений статтею 82 цього Кодексу.
У разі якщо надіслані у передбаченому абзацом першим цього пункту порядку документи надійшли до контролюючого органу після завершення перевірки або у разі надання таких документів відповідно до абзацу другого цього пункту, контролюючий орган має право не приймати рішення за результатами проведеної перевірки та призначити позапланову документальну перевірку такого платника податків.
Згідно п.44.6. ст.44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Згідно п.86.7. ст.86 ПК України, у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки, вони мають право подати свої заперечення та/або додаткові документи в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом п'яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки). Такі заперечення та/або додаткові документи розглядаються контролюючим органом протягом семи робочих днів, що настають за днем їх отримання (днем завершення перевірки, проведеної у зв'язку з необхідністю з'ясування обставин, що не були досліджені під час перевірки та зазначені у зауваженнях), та платнику податків надсилається відповідь у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень. Платник податків (його уповноважена особа та/або представник) має право брати участь у розгляді заперечень та/або додаткових документів, про що такий платник податків зазначає у запереченнях та/або листі про надання додаткових документів в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу.
У разі якщо платник податків виявив бажання брати участь у розгляді його заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів, зазначивши про це в запереченні та/або листі про надання додаткових документів у порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, контролюючий орган зобов'язаний повідомити такому платнику податків про місце і час проведення такого розгляду. Таке повідомлення надсилається платнику податків не пізніше наступного робочого дня з дня отримання від нього заперечень та/або листа про надання додаткових документів у порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, але не пізніше ніж за чотири робочі дні до дня їх розгляду. Повідомлення має бути надіслано у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.
Участь керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу у розгляді заперечень платника податків до акта перевірки є обов'язковою. Такі заперечення є невід'ємною частиною акта (довідки) перевірки.
Рішення про визначення грошових зобов'язань приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу з урахуванням результатів розгляду заперечень платника податків (у разі їх наявності). Платник податків або його законний представник може бути присутнім під час прийняття такого рішення.
Контролюючим та іншим державним органам забороняється використовувати акт перевірки як підставу для висновків стосовно взаємовідносин платника податків з його контрагентами, якщо за результатами складення акта перевірки податкове повідомлення-рішення не надіслано (не вручено) платнику податків або воно вважається відкликаним відповідно до статті 60 цього Кодексу.
У відповідності до п.86.8. ст.86 ПК України податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень, а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та/або додаткових документів, поданих у порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів - протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень та/або додаткових документів і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.
Судом встановлено, що ОСОБА_1 після складення акту перевірки до винесення податкових повідомлень-рішень не надав первинних документів на підтвердження фактично понесених витрат, які безпосередньо пов'язані з отриманням доходу звітного періоду, на загальну суму 921198,53 грн., у тому числі у 2014 році на суму 35387,73 грн., у 2015 році на суму 463202,12 грн. (165605,40 грн. + 81650,00 грн. + 215946,72 грн.), у 2016 році на суму 422608,68 грн. (244543,53 грн. + 178065,15 грн.) та наполягав, що вони перевіркою не охоплюються.
За результатами перегляду Верховним Судом рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 28 лютого 2020 року та постанови Третього апеляційного адміністративного суду від 23 вересня 2020 року про задоволення адміністративного позову, Верховний Суд вказав, що в матеріалах справи наявні Додатки 1-3 із зазначенням найменувань покупців, номерів та дат виписаних податкових накладних, найменування номенклатури товарів, кількості та ціни постачання. Однак судами попередніх інстанції вказаним документам не була надана жодна правова оцінка. Судами не співставлено відомості, зазначені в цих Додатках, із даними, наведеними в акті перевірки від 05.02.2018 та первинними документами, наданими позивачем до суду.
Ухвалою від 12 вересня 2022 року позивача зобов'язано надати до суду первинні документи (документальні докази) придбання у 2013 році товарів (електричних лампочок, запальничок та туалетного паперу), вартість яких була включена до складу документально підтверджених витрат, пов'язаних з господарською діяльністю, про які йдеться в постанові Верховного Суду від 01.06.2022 року та документальні докази надання їх контролюючому органу під час перевірки. У випадку відсутності - відповідне пояснення.
Представник позивача в судовому засіданні пояснив, що всі первинні документи знаходяться в матеріалах справи, в зв'язку з чим судом зобов'язано надати відповідне пояснення у вигляді таблиці з посиланням на суму понесених витрат, первинний документ та пов'язаність з отриманим доходом, що є предметом дослідження в даному провадженні.
Вимог суду позивач не виконав.
Натомість подав письмове пояснення про те, що податковий орган вже проводив планову виїзну перевірку за період з 01.01.2011 року по 31.12.2014 року, який охоплює дату виписки первинних документів на придбання товарів, що вимагались податковим органом під час перевірки, що аналізується у даному провадженні.
При цьому представник позивача зазначив, що в ході розгляду справи про оскарження податкових повідомлень-рішень, винесених за наслідками перевірки періоду з 01.01.2011 року по 31.12.2014 року, суд вказав про правомірність дій ФОП ОСОБА_1 щодо формування витрат (а.с.140).
В даному провадженні суд звертає увагу позивача на наступне.
Формуючи витрати в періоді з 01.01.2011 року по 31.12.2014 року позивач не був позбавлений права посилатись в підтвердження їх понесення на первинні документи які надав до матеріалів даної справи. Однак необхідною умовою для цього повинен бути той факт, що отримані в тому періоді доходи безпосередньо по'вязані з такими витратами. Дані обставини в такому випадку позбавляли б права позивача посилатись на ці документи в підтвердження понесення витрат, що по'вязані з доходом, отриманим у наступних періодах, зокрема, які аналізувались та перевірялись в ході наступної планової перевірки - з 01.01.2014 року по 31.12.2016 року.
Так, ОСОБА_1 послався на ці первинні документи в перевіряємому періоді з 01.01.2011 року по 31.12.2014 року, який охоплює дату виписки первинних документів на придбання товарів, відмовив у їх наданні в ході перевірки, що проходила у 2018 року, та подав 13.10.2022 року відповідне письмове пояснення у даному провадженні (а.с.139-144 т.3).
Інших документів, які би підтвердили витрати, безпосередньо пов'язані з отриманим у період з 01.01.2014 року по 31.12.2016 року доходу позивач не надав, ні в ході перевірки, ні до матеріалів справи.
Позивач 13.10.2022 року подав клопотання та просив суд визнати акт №118/11-28-13-03/2775900178 від 05.02.2018 року неналежним доказом в зв'язку з тим, що податковий орган не довів факту витребування первинних документів, а також в зв'язку з тим, що акт містить цитування п.177.4 ст.177 ПК України та не містить посилання на конкретний підпункт (а.с.145-150).
Суд визнає акт належним доказом в зв'язку з тим, що листи ОСОБА_1 податковому органу в ході перевірки про відмову позивача надати первинні документи свідчать про їх витребування, а тому позиція з приводу зворотного є непідтвердженою. Посилання на формальні недоліки акту перевірки не можуть бути підставою для невизнання його належним доказом з огляду на перевагу його суті над формою, а тому позиція ОСОБА_1 в цій частині є безпідставною.
Суд вважає за необхідне звернути також увагу на наступне.
Позивач може нести витрати в будь-яких періодах, однак зменшувати дохід на суму таких витрат він має право в періоді отримання такого доходу, пов'язаного з такими витратами, а тому наявність первинних документів на придбання в періоді, що охоплений попередньою перевіркою не є підставою для відмови в їх наданні на перевірку в наступному періоді - тому періоді, в якому доходи зменшені на такі витрати.
У ході судового розгляду справи представник відповідача довів, що посадовою особою, яка проводила перевірку, витребовувались документи, що пов'язані з предметом перевірки, але позивач відмовився їх надати, про що свідчить його письмова відмова.
Суд звертає увагу на те, що надання платником фінансово-господарських документів під час проведення перевірки є необхідною умовою підтвердження правомірності задекларованих ним показників податкового обліку. Обов'язок платника зберігати документи й надавати їх під час перевірки контролюючому органу кореспондує з компетенцією контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі документів. Ненадання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами пункту 44.6 статті 44 ПК України до їх відсутності. Винятком є випадки виїмки документів або іншого їх вилучення правоохоронними органами та іншими компетентними органами. Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені ним у податковій звітності, але не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Аналогічного висновку щодо тлумачення наведених законодавчих норм дійшов і Верховний Суд, зокрема, в постановах від 06 серпня 2019 року у справі № 160/8441/18 (касаційне провадження № К/9901/16292/19) та від 29 травня 2020 року у справі №826/27811/15 (касаційне провадження № К/9901/26364/18).
До того ж у постановах від 21 липня 2020 року у справі № 815/986/16, від 11 лютого 2021 року у справі № 820/10136/15 Верховним Судом сформовано висновки відповідно до яких:
- надання платником податків фінансово-господарських документів під час проведення перевірки є необхідною умовою підтвердження правомірності задекларованих платником показників податкового обліку. Обов'язок платника податків зберігати документи й надавати їх під час перевірки контролюючому органу кореспондує з компетенцією контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі документів;
- ненадання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами пункту 44.6 статті 44 ПК до їх відсутності. Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені ним у податковій звітності, але не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим та четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Відтак, в акті перевірки №118/11-28-13-03/2775900178 від 05.02.2018 року та у ході судового розгляду справи відповідачем документально доведені факти порушення позивачем податкового законодавства при декларуванні витрат, пов'язаних з господарською діяльністю, у 2014, 2015 та 2016 роках.
Окремо суд наголошує на тому, що при визначенні бази оподаткування податком на доходи фізичних осіб та розміру штрафної санкції, застосованої до позивача на підставі ч.1 ст.123.1 ст.123 ПК України, відповідач припустився помилок, що визнав у наданому до суду розрахунку (а.с.116-117, т.1).
Так, сума штрафної санкції за розрахунком податкового органу, доданим до матеріалів справи мала складати 40933,50 грн. (163733,99 х 25%), а не 62849,61 грн. як визначено оскаржуваним рішенням, а тому податкове повідомлення-рішення №0001841303 від 21.02.2018 року підлягає визнанню протиправним та скасуванню в сумі 21916,11 грн. штрафних санкцій.
Перевіряючи правомірність податкового повідомлення-рішення №0001851303 від 21.02.2018 року, яким ФОП ОСОБА_1 визначено грошове зобов'язання з військового збору, суд установив, що фактичною підставою для цього стали висновки контролюючого органу про заниження чистого оподатковуваного доходу за 2015 та 2016 роки. (п.2.1.5 акту перевірки №118/11-28-13-03/2775900178 від 05.02.2018 року).
Відповідно до п.16-1 підрозділу 10 Розділу ХХ "Інші перехідні положення" ПК України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір. Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу. Об'єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу. Ставка збору становить 1,5 відсотка від об'єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту. Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту. Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу. Платники збору зобов'язані забезпечувати виконання податкових зобов'язань у формі та спосіб, визначені статтею 176 цього Кодексу.
Згідно з пунктом 162.1 статті 162 ПК України платниками податку на доходи фізичних осіб є: 162.1.1. фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи; 162.1.2. фізична особа - нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні; 162.1.3. податковий агент.
Відповідно до підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 166 ПК України об'єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.
Пунктом 164.1 статті 164 ПК України передбачено, що базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.
Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
Згідно з підпунктом 164.1.3 пункту 164.1 статті 164 ПК України загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, іноземних доходів, отриманих протягом такого звітного податкового року, доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності згідно із статтею 177 цього Кодексу, та доходів, отриманих фізичною особою, яка провадить незалежну професійну діяльність згідно із статтею 178 цього Кодексу.
Оскільки у ході судового розгляду справи встановлено правомірність висновків контролюючого органу про заниження позивачем чистого оподатковуваного доходу за 2015 рік на 463202, 12 грн., за 2016 рік, на 422608, 68 грн., тому, відповідно, у ці періоди об'єкт оподаткування, визначений п.16-1 підрозділу 10 Розділу ХХ ПК України, також занижений.
Отже податкове повідомлення-рішення №0001851303 від 21.02.2018 року є правомірним та не підлягає скасуванню.
Вирішуючи позов щодо скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки) №Ф-0000201303 від 21.02.2018 року та рішення про застосування штрафних санкцій №0000541303 від 21.02.2018 року зі сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, суд дійшов до таких висновків.
Відповідно до пункту 4 частини 1 статті 4 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" платниками єдиного внеску є зокрема фізичні особи-підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування.
Згідно з пунктом 2 частини 1 статті 7 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" (у редакції, яка діяла у 2014 році) єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пункті 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, та на суму доходу, що розподіляється між членами сім'ї фізичних осіб - підприємців, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за кожну особу за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).
Згідно з цією ж нормою у редакції Закону України "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо реформування загальнообов'язкового державного соціального страхування та легалізації фонду оплати праці" від 28.12.2014 року №77-VIII, який набрав чинності з 01.01.2015 року, єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).
У разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному році або окремому місяці звітного року, такий платник має право самостійно визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.
Відповідно до частини 3 статті 7 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" нарахування єдиного внеску здійснюється в межах максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом.
Згідно з частинами 2, 3, 4 статті 9 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" обчислення єдиного внеску здійснюється на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.
Обчислення єдиного внеску органами доходів і зборів у випадках, передбачених цим Законом, здійснюється на підставі актів перевірки правильності нарахування та сплати єдиного внеску, звітності, що подається платниками до органів доходів і зборів, бухгалтерських та інших документів, що підтверджують суми виплат (доходу), на суми яких (якого) відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.
Обчислення єдиного внеску за минулі періоди, крім випадків сплати єдиного внеску згідно з частиною п'ятою статті 10 цього Закону, здійснюється виходячи з розміру єдиного внеску, що діяв на день нарахування (обчислення, визначення) заробітної плати (доходу), на яку відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.
Відповідно до частин 2, 3, 4 статті 25 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" у разі виявлення своєчасно не сплачених сум страхових внесків платники єдиного внеску зобов'язані самостійно обчислити ці внески і сплатити їх з нарахуванням пені в порядку і розмірах, визначених цією статтею.
Суми недоїмки стягуються з нарахуванням пені та застосуванням штрафів.
Орган доходів і зборів у порядку, за формою та у строки, встановлені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, надсилає платникам єдиного внеску, які мають недоїмку, вимогу про її сплату.
Пунктом 3 частини 11 статті 25 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" передбачено штрафні санкції за донарахувания фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску - накладення штрафу у розмірі 10 відсотків зазначеної суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50 відсотків суми донарахованого єдиного внеску.
Наказом Міністерства доходів і зборів України №449 від 20.04.2015 року, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 07.05.2015 року за №508/26953, затверджено Інструкцію про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування (надалі - Інструкція №449).
Відповідно до пунктів 2, 3, 4 розділу VІ Інструкції №449 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) у разі виявлення органом доходів і зборів своєчасно не нарахованих та/або не сплачених платником сум єдиного внеску такий орган доходів і зборів обчислює суми єдиного внеску, що зазначаються у вимозі про сплату боргу (недоїмки), та застосовує до такого платника штрафні санкції у порядку і розмірах, визначених розділом VII цієї Інструкції. Сума єдиного внеску, своєчасно не нарахована та/або не сплачена у строки, встановлені Законом, обчислена органами доходів і зборів у випадках, передбачених Законом, є недоїмкою. Суми недоїмки стягуються з нарахуванням пені та застосуванням штрафів.
Органи доходів і зборів надсилають (вручають) платникам вимогу про сплату боргу (недоїмки), якщо: дані документальних перевірок свідчать про донарахування сум єдиного внеску органами доходів і зборів; платник має на кінець календарного місяця недоїмку зі сплати єдиного внеску; платник має на кінець календарного місяця борги зі сплати фінансових санкцій.
Вимога про сплату боргу (недоїмки) формується на підставі актів документальних перевірок, звітів платника про нарахування єдиного внеску та облікових даних з інформаційної системи органу доходів і зборів за формою згідно з додатком 6 до цієї Інструкції (для платника - юридичної особи) або за формою згідно з додатком 7 до цієї Інструкції (для платника - фізичної особи).
Згідно з підпунктом 3 пункту 2 розділу VІI Інструкції №339 за донарахування органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску до 01 січня 2015 року накладається штраф у розмірі 5 відсотків зазначеної суми, а після 01 січня 2015 року - 10 відсотків зазначеної суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50 відсотків суми донарахованого єдиного внеску.
Підставою для прийняття відповідного рішення є акт перевірки платника єдиного внеску.
Як установлено судом, висновки відповідача про порушення позивачем вимог Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" в частині заниження бази нарахування єдиного внеску (п.2.6 акту перевірки №118/11-28-13-03/2775900178 від 05.02.2018 року) є похідними від висновків про порушення вимог податкового законодавства при декларуванні чистого оподатковуваного доходу в деклараціях про майновий стан і доходи від провадження підприємницької діяльності за 2014, 2015, 2016 роки.
Оскільки у ході судового розгляду справи встановлена правомірність висновків контролюючого органу про заниження позивачем сум чистого оподатковуваного доходу, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, та який є базою нарахування єдиного внеску, за 2014 рік, за 2015 рік, за 2016 рік, тому суд визнає законним донарахування позивачу єдиного внеску, виходячи з максимальної величини бази нарахування, та накладення на нього штрафу, передбаченого пунктом 3 частини 11 статті 25 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" за донарахування своєчасно не нарахованого єдиного внеску за ці періоди.
Тож позов про визнання протиправними та скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки) №Ф-0000201303 від 21.02.2018 року та рішення про застосування штрафних санкцій №0000541303 від 21.02.2018 року задоволенню не підлягає.
Відповідно до частин 1 та 3 статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб'єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.
Зважаючи на часткове задоволення позову, понесені позивачем судові витрати на сплату судового збору у загальній сумі 4 373, 10 грн. (а.с. 3, 4, т.1) слід стягнути на його користь за рахунок бюджетних асигнувань відповідача в частині 50%.
Керуючись статтями 90, 139, 242-246, 250, 251, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
1. Адміністративний позов задовольнити частково.
2. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Кіровоградській області №0001841303 від 21.02.2018 року в частині 21916,11 грн. штрафних санкцій.
3. В задоволенні решти позовних вимог відмовити.
Стягнути на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 судові витрати на сплату судового збору у розмірі 2186,55 грн. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Кіровоградській області (код ЄДРПОУ ВП 43995486).
Копію рішення надіслати учасникам справи.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Рішення суду може бути оскаржене до Третього апеляційного адміністративного суду, шляхом подачі апеляційної скарги через Кіровоградський окружний адміністративний суд, у 30-денний строк, установлений статтею 295 КАС України.
Суддя Кіровоградського
окружного адміністративного суду С.В. Дегтярьова