28 вересня 2022 року Справа № 280/10741/21 м.Запоріжжя
Запорізький окружний адміністративний суд у складі головуючого судді: Семененко М.О., за участю секретаря судового засідання: Гавриш А.О., представника позивача: адвоката Штабовенка Д.В., представника відповідача: Воєводіної С.В., розглянувши за правилами загального позовного провадження у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовною заявою
ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 ; РНОКПП НОМЕР_1 )
до Головного управління ДПС у Запорізькій області (69107, м.Запоріжжя, пр. Соборний, буд.166; код ЄДРПОУ ВП 44118663)
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
До Запорізького окружного адміністративного суду надійшла позовна заява ОСОБА_1 (далі - позивач, ОСОБА_1 ) до Головного управління ДФС у Запорізькій області (далі - відповідач, ГУ ДФС у Запорізькій області), в якій позивач просить суд визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення - рішення відповідача:
- №0014781305 (форма «Р») від 18.06.2019 яким донараховано податкове зобов'язання (військовий збір з суми чистого оподаткованого закону) та штрафні санкції у загальній сумі 3 883,05 грн.;
- №0014771305 (форма «Р») від 18.06.2019, яким донараховано податкове зобов'язання (податок на доходи фізичних осіб з суми чистого оподаткування доходу) та штрафні санкції у загальній сумі 46 596,55 грн.
Позовна заява подана представником позивача адвокатом Штабовенком Д.В., який діє на підставі ордеру серія АР 1064684 від 18.10.2021.
В обґрунтування заявлених вимог зазначає, що 14.05.2019 без належного повідомлення позивача, а також за відсутності наказу на проведення перевірки, ГУ ДФС у Запорізькій області було проведено документальну невиїзну перевірку позивача, за результатами якої встановлено відсутність декларування «додаткового блага» у вигляди суми прощеного боргу за кредитним договором, укладеним з АТ «ОТП Банк». За результатами перевірки, викладеними у акті, податковим органом встановлено, що позивач отримав дохід за ознакою «126» у сумі 207095,80 грн. Водночас, позивач вважає, що висновки податкового органу, а разом з тим і покладений на позивача обов'язок із сплати податкового боргу є необґрунтованим. Позивач зазначає, що через не попередження платника податків про проведення перевірки, а також позбавлення можливості надати обґрунтовані заперечення, винесені контролюючим органом податкові повідомлення-рішення підлягають скасуванню. Відповідачем не вжились заходи щодо повідомленій! позивача про необхідність сплатити податки та збори з додаткового блага, а також про проведення податкової перевірки, що позбавило позивача можливість передбачати наслідки, та позбавило, у випадку необхідності та з належною допомогою, узгоджувати свою поведінку, та як наслідок призвело до покладення на позивача надмірного тягаря зі сплати податкового боргу. Звертає вагу, що належними доказами надіслання рекомендованого листа є квитанція або касовий чек, в якому зазначено найменування оператора та об'єкт поштового зв'язку, які надають послуги, дата та вид послуги, її вартість, і лише чек може підтвердити направлення саме рекомендованого листа, як це передбачає Податковий кодекс України (далі - ПК України). Оскільки відповідачем не було надано чеку на відправлення наказу на проведення перевірки, можливо дійти висновку про те, що контролюючим органом не було дотримано процедури щодо надіслання рекомендованого листа. Крім того, зазначає, що податковим органом не обґрунтовано, яким чином проводилось обчислення суми отриманого позивачем додаткового блага та не аргументовано, чи включає вказана сума проценти за користування кредитом та штрафні санкції. Також вважає, що штрафні санкції нараховуються не з дати винесення податкового повідомлення-рішення, або проведеної перевірки, а з моменту виникнення «додаткового блага». Відтак, сума штрафних санкцій, що нарахована на підставі оскаржуваних податкових повідомлень-рішень є незаконною та підлягає скасуванню у зв'язку із її необґрунтованістю. Просить позов задовольнити.
Ухвалою суду від 15.11.2021 відкрито загальне позовне провадження у справі, призначено підготовче засідання на 09.12.2021.
06.12.2021 представником Головного управління ДПС у Запорізькій області (далі - ГУ ДПС у Запорізькій області) подано до суду відзив на позовну заяву, у якому проти задоволення позовних вимог заперечує та зазначає, що на підставі норм ПК України та наказу керівника ГУ ДФС у Запорізькій області проведена документальна позапланова невиїзна перевірка з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, достовірності нарахування та сплати податку з доходів фізичних осіб за ознакою доходу «126» за період з 01.01.2017 по 31.12.2017 платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 , якою встановлено порушення позивачем норм ПК України, яке виразилось у несплаті податку з доходів фізичних осіб з суми прощеного боргу за кредитним договором в сумі 207095,80 грн, несплаті військового збору з даної суми та неподанні річної податкової декларації за 2017 рік, у зв'язку з чим винесено оскаржувані податкові повідомлення-рішення. Вказує, що з метою отримання пояснень та документального підтвердження з приводу отриманого у 2017 році доходу, на зареєстровану адресу місця проживання позивача надіслано рекомендованого листа, який повернувся до контролюючого органу з відміткою «за закінченням терміну зберігання». Крім того, на зареєстровану адресу місця проживання позивача направлено копію наказу про проведення перевірки, яка також повернулась до контролюючого органу «за закінченням терміну зберігання» та вважається врученою відповідно до положень пункту 42.2 статті 42 ПК України. Отже, контролюючим органом не порушено порядок проведення перевірки. Також зазначає, що у розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичної особи, відображаються суми боргу, прощеного (анульованого) банком за його самостійним рішенням, не пов'язаними з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, за ознаками «126» у частині оподатковуваного доходу у вигляді основної суми боргу (кредиту). При цьому, контролюючим органом враховано, що відбулась зміна валюти кредитування, у зв'язку з чим суму прощеного боргу в розмірі 1 608 400,52 грн. зменшено на відповідну курсову різницю по кредиту в сумі 1 402 304,71 грн., що склало 207 095,81 грн. Вважає, що позивачем не було виконано покладені на нього податкові зобов'язання, а саме не задекларовано та не сплачено податок з доходів з фізичних осіб та військовий збір з отриманої суми доходу у вигляді прощеної (анульованої) суми боргу, що є правовою підставою для притягнення його до відповідальності у вигляді накладених штрафних (фінансових) санкцій та нарахування податковим органом належної до сплати суми податку та військового збору. Просить в задоволенні позову відмовити.
Ухвалою суду від 09.12.2021 замінено відповідача ГУ ДФС у Запорізькій області на правонаступника - ГУ ДПС у Запорізькій області; продовжено підготовче провадження у справі на тридцять днів; відкладено підготовче засідання на 10.02.2022.
15.12.2021 представником позивача подано відповідь на відзив, в якій висловлює незгоду з аргументами відзиву, оскільки вважає, що у відзиві відповідач не наводить контраргументів чи доводів на спростування позиції позивача.
22.12.2021 представником відповідача подано заперечення на відповідь на відзив, аналогічні за змістом відзиву на позовну заяву.
Протокольною ухвалою суду від 10.02.2022 відкладено підготовче засідання на 16.02.2022.
Ухвалою суду від 16.02.2022 визнано поважними причини пропуску строку звернення до адміністративного суду з даним позовом та поновлено такий строк; відмовлено в задоволенні заяви відповідача про залишення позовної заяви без розгляду.
Ухвалою суду від 16.02.2022 відкладено підготовче засідання на 24.02.2022.
Указом Президента України Про введення воєнного стану в Україні від 24 лютого 2022 року №64/2022 у зв'язку з військовою агресією Російської федерації в Україні введений воєнний стан.
Враховуючи зазначені обставини, призначене на 24.02.2022 підготовче засідання не відбулось.
Наказом тимчасово виконуючого обов'язки голови Запорізького окружного адміністративного суду від 28.02.2022 №11 «Про встановлення особливого режиму роботи Запорізького окружного адміністративного суду в умовах воєнного стану» (зі змінами, внесеними наказами від 09.03.2022 №12, від 11.03.2022 №13, від 18.03.2022 №14, від 25.03.2022 №15, від 01.04.2022 №16, від 08.04.2022 №17, від 15.04.2022 №18, від 22.04.2022 №21, від 29.04.2022 №22) знято з розгляду всі адміністративні справи до 06.05.2022 включно. Розгляд справ у суді відновлено з 10.05.2022.
З урахуванням клопотань представників сторін про відкладення розгляду справи на іншу дату у зв'язку з запровадженням воєнного стану, підготовче засідання призначено на 27.07.2022.
Протокольною ухвалою суду від 27.07.2022 закрито підготовче засідання у справі, призначено справу до судового розгляду по суті у відкритому судовому засіданні на 28.09.2022.
У судовому засіданні 28.09.2022 учасники справи підтримали свої доводи та заперечення з підстав, викладених у заявах по суті справи, представник позивача просив позов задовольнити, представник відповідача просив в задоволенні позову відмовити.
У судовому засіданні 28.09.2022 судом проголошено скорочене рішення.
Заслухавши вступне слово та пояснення представників сторін, безпосередньо дослідивши матеріали справи та подані сторонами письмові докази, суд встановив такі обставини.
На підставі пп.75.12 п.75.1 ст. 75, пп.78.1.2 п. 78.1, п.78.4 ст.78 ПК України, відповідно до наказу ГУ ДФС у Запорізькій області від 19.03.2019 №1041, фахівцями ГУ ДФС у Запорізькій області проведено позапланову невиїзну документальну перевірку з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, достовірності нарахування та сплати податку з доходів фізичних осіб за ознакою доходу «126» у 2017р. платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) за період з 01.01.2017р. по 31.12.2017р., за результатами якої складений акт від 14.05.2019 №339/08-01-15-05/ НОМЕР_1 (далі - Акт перевірки).
Відповідно до висновків Акту перевірки встановлено порушення позивачем вимог податкового законодавства, а саме:
- пп.49.18.4 п.49.18 ст.49, пп.179.1, пп.179.7 ст.179 ПК України, а саме: не подання податкової декларації про майновий стан і доходи за 2017 рік;
- пп. «д» 164.2.17 пп.164.2.17 п.164.2 ст.164, п.167.1 ст.167 ПК України, в результаті донараховано податок на доходи фізичних осіб в сумі 37 277,24 грн. за 2017 рік;
- пп. «д» 164.2.17 пп.164.2.17 п.164.2 ст.164, п.167.1 ст.167, підпункт 1.3 пункту 16-1 підрозділу 10 ПК України, в результаті донараховано військового збору у сумі 3106,44 грн. за 2017 рік.
На підставі висновків Акту перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення рішення:
- від 18.06.2019 №0014771305, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування, на загальну суму 46 596,55 грн., в т.ч. за податковими зобов'язаннями 37277,24 грн. та 9319,31 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;
- від 18.06.2019 №0014781305, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з військового збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, на загальну суму 3883,05 грн., в т.ч. за податковими зобов'язаннями 3106,44 грн. та 776,61 грн. за штрафними(фінансовими) санкціями.
Позивач вважає, що перевірку проведено без належного повідомлення позивача, оскільки в порушення встановленого порядку йому не направлено копію наказу про призначення перевірки. Крім того, позивач не погоджується з висновками перевірки, оскільки вважає, що контролюючим органом не було обґрунтовано, яким чином проводилось обчислення отриманого позивачем доходу та не аргументовано, чи включає вказана сума проценти за користування кредитом та штрафні санкції. Також позивач заперечує правильність застосування штрафної санкції, оскільки вважає, що штрафні санкції нараховуються не з дати винесення податкового повідомлення-рішення, або проведеної перевірки, а з моменту виникнення «додаткового блага». У зв'язку з наведеним, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд виходить з приписів ч.2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), відповідно до яких у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень, адміністративні суди перевіряють: чи прийняті (вчинені) вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії): безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Судовою палатою з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду в постанові від 21.02.2020 у справі № 826/17123/18 сформульовано правовий висновок, відповідно до якого при оскарженні податкового повідомлення-рішення платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом законодавства щодо проведення перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність такого рішення, і при цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу.
Таким чином, в першу чергу суд надає оцінку аргументам позивача про порушення контролюючим органом порядку проведення перевірки.
Положеннями п.75.1 ст. 75 ПК України (тут і в подальшому в редакції на момент виникнення спірних правовідносин) передбачено, що органи державної податкової служби мають право проводити камеральні, документальні (планові та позапланові, виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України визначено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.
Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу. (абз. 6 пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 ПК України).
Відповідно до положень п.п.78.1.2 п.78.1 ст.78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється, якщо платником податків не подано в установлений законом строк податкову декларацію, розрахунки, звіт про контрольовані операції або документацію з трансфертного ціноутворення, якщо їх подання передбачено законом.
Судом встановлено, що підставою для проведення контролюючим органом документальної позапланової невиїзної перевірки позивача стали відомості з Державного реєстру фізичних осіб-платників податків ДФС України про суми виплачених доходів, відповідно до яких ОСОБА_1 в період з 01.01.2017 по 31.12.2017 отримав дохід від АТ «ОТП Банк» у вигляді додаткового блага за ознакою доходу « 126» у розмірі 207 095,80 грн., яка не була включена позивачем до загального річного оподаткованого доходу, не подано податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2017 рік, не сплачено податок на доходи фізичних осіб, військовий збір.
При цьому, на зареєстровану адресу місця проживання позивача рекомендованим листом з повідомленням про вручення поштового відправлення направлено запрошення для надання декларації про майновий стан і доходи за 2017 рік, від 06.07.2018 №5334/14/08-01-49-02 (а.с.93, 95). Запрошення направлено на зареєстровану адресу місця проживання позивача рекомендованим листом з повідомленням про вручення поштового відправлення, яке повернуто без вручення «за закінченням терміну зберігання» (а.с.94).
Пунктом 79.1 ст.79 ПК України визначено, що документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.
Відповідно до п. 79.2 ст.79 ПК України документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.
Позивач стверджує, що відповідачем не надано належних доказів направлення на його адресу копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, оскільки вважає, що належним доказом такого направлення є тільки квитанція або касовий чек, виданий оператором поштового зв'язку. За наведеного, позивач вважає, що у контролюючого органу не виникло право на проведення перевірки.
Разом з тим, суд зазначає, що згідно з п.42.2 ст.42 ПК України документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків або його законному чи уповноваженому представникові.
Судом встановлено, що перевірка позивача проведена на підставі наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки №1041 від 19.03.2019 (а.с.75), копія якого направлена на зареєстровану адресу місця проживання позивача разом з письмовим повідомленням про проведення перевірки від 20.03.2019 №211/4691/14/08-01-13-05 (а.с.76), рекомендованим листом з повідомленням про вручення поштового відправлення №6910703554294 від 22.03.2019 (а.с.77-78).
Враховуючи, наведене, суд дійшов висновку, що відповідачем в повній мірі та належним чином виконано обов'язок щодо завчасного повідомлення позивача про проведення перевірки, у зв'язку з чим суд відхиляє аргументи позивача щодо порушення контролюючим органом порядку проведення перевірки.
При цьому, суд вважає належним підтвердженням виконання такого обов'язку надане відповідачем рекомендоване повідомлення про вручення поштового відправлення, оскільки за визначенням, наведеним у Правилах надання послуг поштового зв'язку, що затверджені постановою Кабінету Міністрів України 05.03.2009 №270 (далі - Правила надання послуг поштового зв'язку) повідомлення про вручення поштового відправлення, поштового переказу - повідомлення, яким оператор поштового зв'язку доводить до відома відправника чи уповноваженої ним особи інформацію про дату вручення реєстрованого поштового відправлення, виплати коштів за поштовим переказом та прізвище одержувача
Відповідно до пункту 17 Правил надання послуг поштового зв'язку, внутрішні реєстровані поштові відправлення (крім прямих контейнерів), поштові перекази можуть прийматися для пересилання з рекомендованим повідомленням про їх вручення в письмовому вигляді, через смс-повідомлення або повідомлення, що підтримуються засобами Інтернету, на вибір користувача.
Пунктом 62 Правил надання послуг поштового зв'язку визначено, що у разі подання для пересилання реєстрованого поштового відправлення, поштового переказу з повідомленням про його вручення відправник заповнює бланк повідомлення на свою поштову адресу або адресу особи, якій за його дорученням належить надіслати повідомлення після вручення поштового відправлення, поштового переказу.
Таким чином, рекомендоване повідомлення про вручення поштового відправлення, отримане контролюючим органом внаслідок направлення позивачу рекомендованим листом копії наказу про призначення перевірки та повідомлення про її проведення, є належним доказом виконання вимог п. 79.2 ст.79 ПК України.
При цьому, посилання позивача на висновок, викладений в постанові Верховного Суду від 22.02.2019 у справі №910/7308/16, є нерелевантним, оскільки у згаданій постанові Верховний Суд надавав оцінку висновкам апеляційного суду про недотримання третьою особою порядку надсилання копії апеляційної скарги учасникам справи на виконання вимог статті 259 Господарського процесуального кодексу України, щодо належності доказів на підтвердження направлення міжнародного поштового відправлення. Отже, згадана постанова Верховного Суду прийнята щодо застосування інших норм права, а тому не застосовна у даній справі.
Враховуючи наведене, суд відхиляє аргументи позову щодо порушення контролюючим органом порядку проведення перевірки.
Досліджуючи обґрунтованість висновків контролюючого органу про порушення позивачем податкової дисципліни, суд виходить з того, що фактичною підставою для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень стали висновки відповідача про те, що оскільки кредитором (банком) здійснено прощення (анулювання) основної суми боргу (кредиту), з метою оподаткування така сума анульованого боргу вважається додатковим благом платника податків та включається до загального місячного оподатковуваного доходу і є підставою для подання декларації про майновий стан та сплати військового збору.
Судом встановлено, що відповідно до відомостей з Державного реєстру фізичних осіб-платників податків ДФС України про суми виплачених доходів, ОСОБА_1 в період з 01.01.2017 по 31.12.2017 отримав дохід від АТ «ОТП Банк» у вигляді додаткового блага за ознакою доходу «126» у розмірі 207 095,80 грн. (а.с.92).
З метою підтвердження інформації, що відображена у відомостях з Державного реєстру фізичних осіб-платників податків ДФС України про суми виплачених доходів, стосовно отримання позивачем доходу у вигляді додаткового блага (ознака доходу 126) у розмірі 207 095,80 грн, ГУ ДФС у Запорізькій області направлено лист від 26.06.2018 №18805/10/08-01-49-02 на адресу ПАТ «ОТП Банк» (а.с.98-99).
АТ «ОТП Банк» листом від 04.07.2018 підтверджено інформацію, надану у податковому розрахунку за формою 1-ДФ про дохід, отриманий платником податку як додаткове благу у вигляді основної суми боргу (кредиту), встановленого пп. «д» пп. 164.2.17 п.164.2 ст. 164 ПК України та у вигляді процентів комісії та/або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаними з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, та на виконання вимог, встановлених пп. «д» пп.165.1.55 п.165.1 ст.165 ПК України банк, шляхом укладання додаткових договорів про прощення боргу повідомляв платників податку про обов'язок сплатити податки та збори з доходу сум прощеного боргу (а.с.100-101).
Враховуючи наведене, контролюючий орган дійшов висновку про отримання позивачем у 2017 році доходу у вигляді додаткового блага в розмірі 207 095,80 грн, з якого позивачем не було сплачено податок на доходи фізичних осіб та військовий збір.
Суд зазначає, що вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства визначено положеннями ПК України.
Відповідно до підпункту 162.1.1 пункту 162.1 статті 162 ПК України платником податку на доходи фізичних осіб є фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.
Згідно з підпунктами 163.1.1 та 163.1.2 пункту 163.1 статті 163 ПК України об'єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).
Відповідно до абзацу другого пункту 164.1 статті 164 ПК України загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
Підпунктом 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.
За правилами підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу).
Відповідно до підпункту 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 ПК України додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов'язаний з виконанням обов'язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).
Перелік додаткових благ, які включаються до оподатковуваного доходу, встановлений підпунктом 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України є вичерпним.
Так, відповідно до підпункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України (в редакції, чинній з 1 січня 2015 року) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов'язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов'язаний виконати всі обов'язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.
Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов'язань" №321-VIII від 09 квітня 2015 року, положення якого набрали чинності 7 травня 2015 року, підрозділ 1 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнено пунктом 8, у відповідності з яким не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов'язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року.
Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 1 січня 2015 року.
Наведені норми дозволяють дійти висновку про те, що основна сума боргу (кредиту) платника податку, прощена (анульована) кредитором за його самостійним рішенням, є доходом такого платника. Визначальною ознакою доходу платника податку, як об'єкта та бази оподаткування податком з доходу фізичних осіб, в тому числі у вигляді додаткового блага, є приріст показників фінансового та/або майнового стану платника податку.
При прощенні (анулюванні) заборгованості особа одержує економічну вигоду у вигляді збереження активів у силу припинення належного кредитору права вимоги та кореспондуючого цій вимозі обов'язку боржника витрачати кошти на погашення заборгованості за кредитом.
Крім того, кредитор в свою чергу має належним чином повідомити платника податку - боржника про анулювання (прощеного) боргу (рекомендованим листом з повідомленням про вручення, шляхом укладення відповідного договору, шляхом надання повідомлення боржнику під підпис особисто) та включити суму анульованого (прощеного) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку. Боржник (платник податків), який отримав додаткове благо у вигляді прощення (анулювання) суми основного боргу за кредитом та який був належним чином повідомлений про прощення (анулювання) такого боргу, зобов'язаний відобразити анульовану суму боргу у складі оподатковуваного доходу з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідних сум податку, в тому числі і військового збору.
При цьому, з метою оподаткування доходи, отримані платником податку у вигляді основної суми боргу (кредиту), прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним із процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, та суми прощеної (анульованої) кредитором заборгованості у розмірі різниці, розрахованої відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, слід розглядати окремо.
Сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов'язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, не є додатковим благом у силу визначеного пунктом 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" ПК України правового врегулювання, однак необхідною передумовою є саме зміна валюти кредитування.
Також необхідно зазначити, що за змістом підпункту 1.4. пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.
Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу.
Об'єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу.
Ставка збору становить 1,5 відсотка від об'єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту.
Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту.
Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу.
Платники збору зобов'язані забезпечувати виконання податкових зобов'язань у формі та спосіб, визначені статтею 176 цього Кодексу.
Звільняються від оподаткування збором доходи, що згідно з розділом IV цього Кодексу не включаються до загального оподатковуваного доходу фізичних осіб (не підлягають оподаткуванню, оподатковуються за нульовою ставкою), крім доходів, зазначених у підпунктах 165.1.2, 165.1.18, 165.1.25, 165.1.52 пункту 165.1 статті 165 цього Кодексу.
Отже, основна сума боргу (кредиту) платника податку прощена (анульована) кредитором за його самостійним рішенням, є також об'єктом оподаткування військовим збором.
Судом встановлено, що позивач (Позичальник) мав кредитні правовідносини з Закритим акціонерним товариством «ОТП Банк» (Кредитор), які виникли у зв'язку з укладанням між ними Кредитного договору № ML- 204/034/2007 від 18.12.2007 (далі Кредитний договір) (а.с.25-29).
За умовами Кредитного договору позивач отримав кредитні кошти в сумі 63 110,23 Швейцарських франків, з кінцевим терміном повернення до 18 грудня 2037 року, для придбання нерухомого майна: квартири, що знаходиться за адресою: АДРЕСА_2 .
01 листопада 2017 року між позивачем та Публічним акціонерним товариством «ОТП Банк» укладено Договір про внесення змін та доповнень №3 до Кредитного договору (про зміну валюти боргових зобов'язань), за умовами якого на дату укладення Додаткового договору заборгованість позивача перед банком становить 78 456,24 швейцарських франків, що в еквіваленті за офіційним курсом Національного банку України становить 2 110 394,40 грн (а.с.30-33).
Крім того, 01 листопада 2017 року між позивачем та Публічним акціонерним товариством «ОТП Банк» укладено Договір про внесення змін та доповнень №4 до Кредитного договору (про прощення боргу), за умовами якого сторони домовились, що Позичальник зобов'язується погасити Боргові зобов'язання у термін до 01.11.2017 в розмірі 500 993,88 грн., в наслідок чого Позичальник буде вважатись таким, що погасив свої зобов'язання за Кредитним договором перед Банком в повному обсязі. І Банк, керуючись ст.605 Цивільного кодексу України, здійснює анулювання (прощення) боргу в розмірі 1 609 400,52 грн, що складається з суми кредиту (основної суми боргу) в розмірі 1 609 400,52 грн. Шляхом підписання Позичальником додаткового договору, Позичальник стверджує, що банк проінформував його про необхідність сплати податків та зборів з суми прощеного боргу (в тому числі в разі її зміни), у випадках, передбачених законодавством України. Також згідно умов даного Додаткового договору визначено, що курсова різниці, обчислена у відповідності до пункту 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, становить 1 402 304,71 грн (а.с.34). Дана додаткова угода підписана позивачем особисто, що ним не заперечується.
Відповідно до квитанції №200Т00016І від 01.11.2017 позивач сплатив на користь АТ «ОТП Банк» грошові кошти в сумі 500 993,88 грн. в рахунок погашення заборгованості за Кредитним договором.
Отже, позивачем отримано додаткове благо у вигляді суми прощеного боргу за кредитним договором, яка складається виключно з основної суми боргу (кредиту), був обізнаний про це та повідомлений банком про необхідність сплати податків та зборів з такого доходу. При цьому, відповідно до умов Додаткових договорів відбулась зміна валюти зобов'язання за Кредитним договором зі Швейцарського франка на гривню, у зв'язку з чим обчислена курсова різниця відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" ПК України.
Судом встановлено, що при визначенні позивачу грошових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб та з військового збору контролюючий орган врахував відповідні положення законодавства, застосувавши положення пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, внаслідок чого розмір оподатковуваного доходу визначено як різницю між сумою прощеного (анульованого) боргу 1 609 400,52 грн (що, як встановлено судом з матеріалів справи, складається з основної суми боргу) та курсовою різницею 1 402 304,71 грн , а саме: 1 609 400,52 грн - 1 402 304,71 грн = 207 095,80 грн.
Відповідно до підпункту 54.3.2 пункту 54.3 статті 54 ПК України контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму грошових зобов'язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо: дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов'язань, суми бюджетного відшкодування та/або від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.
Таким чином, суд дійшов висновку, що контролюючий орган правомірно визначив позивачу грошове зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб та військового збору з отриманого ним доходу у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеної (анульованої) банком за його самостійним рішенням, зменшеної на різницю у відповідності до пункту 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" ПК України.
Щодо визначеного розміру штрафної (фінансової) санкції, суд зазначає таке.
Відповідно до підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 ПК України контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму грошових зобов'язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо: згідно з податковим та іншим законодавством особою, відповідальною за нарахування сум податкових зобов'язань з окремого податку або збору, застосування штрафних (фінансових) санкцій та пені, у тому числі за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності, є контролюючий орган;
Пунктом 123.1 статті 123 ПК України визначено, що у разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суму податкового зобов'язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, -
тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов'язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.
При повторному протягом 1095 днів визначенні контролюючим органом суми податкового зобов'язання з цього податку, зменшення суми бюджетного відшкодування -
тягне за собою накладення на платника податків штрафу у розмірі 50 відсотків суми нарахованого податкового зобов'язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.
Судом встановлено, що контролюючим органом застосовано до позивача штрафні (фінансові) санкції у зв'язку із самостійним визначенням податкового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб та з військового збору в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов'язання, що відповідає приписам ПК України та є правомірним.
При цьому, твердження позивача про те, що штрафні санкції нараховуються не з дати винесення податкового повідомлення-рішення, або проведеної перевірки, а з моменту виникнення «додаткового блага», є хибними, оскільки в даному випадку законодавець пов'язує застосування штрафних санкцій саме з подією визначення контролюючим органом самостійно суми податкового зобов'язання платнику податків, а не з моментом, з якого настав відповідний податковий обов'язок.
Крім того, суд не надає оцінку наведеному у позові обґрунтуванню щодо неправомірності нарахування пені, оскільки позивачем не заявлено позовних вимог, які кореспондують таким аргументам.
Суд враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи), сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).и повинні діяти вчасно та в належний і послідовний спосіб (рішення у справах «Beyeler v. Italy» № 33202/96, «Oneryildiz v. Turkey» № 48939/99, «Moskal v. Poland» № 10373/05).
Згідно ч.1 ст.77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. Частиною 2 статті 77 КАС України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
За результатами розгляду адміністративної справи суд дійшов висновку, що відповідач під час прийняття оскаржуваних податкових повідомлень - рішень діяв на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України, а також обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішень.
За наведеного вище суд вважає, що заявлені позовні вимоги не знайшли свого підтвердження поданими до матеріалів справи письмовими доказами, є не обґрунтованими, а тому не підлягають задоволенню.
У зв'язку з відмовою в позові розподіл судових витрат не здійснюється.
Керуючись ст.ст.2, 5, 9, 77, 132, 139, 143, 243-246, 255, 295, 297 КАС України, суд, -
У задоволенні адміністративного позову ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 ; РНОКПП НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС у Запорізькій області (69107, м.Запоріжжя, пр. Соборний, буд.166; код ЄДРПОУ ВП 44118663) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - відмовити.
Розподіл судових витрат не здійснюється.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.
У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення безпосередньо до Третього апеляційного адміністративного суду.
Повне судове рішення складено 10 жовтня 2022 року.
Суддя М.О. Семененко