05 жовтня 2022 р.м.ОдесаСправа № 815/1307/16
Головуючий в 1 інстанції: Харченко Ю.В.
Колегія суддів П'ятого апеляційного адміністративного суду
у складі: головуючої судді - Шевчук О.А.,
суддів: Бойка А.В., Федусика А.Г.,
при секретарі Гаврильчук Т.П.,
за участю представника апелянта - Гомонець О.Є.,
представника позивача - Українець Д.В.
розглянувши за правилами загального позовного провадження в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Південного міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 29 липня 2021 року по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Інтернаціональні телекомунікації" до Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -
В березні 2016 року позивач звернувся до суду з адміністративним позовом до відповідача, в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 01.12.2015 року:
- №0000494200, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток на загальну суму 47 614 282,50 грн., в т.ч. за основним платежем у розмірі 38091 426,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 9 522 856,5 грн.;
- №0000514200, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість (ПДВ) на загальну суму 43 642 560,46 грн., в т.ч. за основним платежем у розмірі 29 095 040,31 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 14 547 520,17грн.;
- № 0000524200, яким зменшено розмір від'ємного значення суми ПДВ за грудень 2014 року на 3 913 484,36 грн.
Позовні вимоги обґрунтовано тим, що оскаржувані податкові повідомлення - рішення контролюючим органом прийнято безпідставно, оскільки висновки контролюючого органу про порушення Товариством вимог податкового законодавства є не обґрунтованими та базуються виключно на припущеннях, натомість у позивача наявні документи, які свідчать про правомірність ведення податкового обліку.
Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 08 квітня 2016 року, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 02 листопада 2016 року, позов задоволено, оскаржувані податкові повідомлення рішення визнано протиправними та скасовано.
Постановою Верховного Суду від 26 січня 2021 року касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДПС задоволено частково. Постанову Одеського окружного адміністративного суду від 08 квітня 2016 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 02 листопада 2016 року у справі №815/1307/16 в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 01.12.2015 № 0000494200 скасовано та в цій частині справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції. В решті постанову Одеського окружного адміністративного суду від 08 квітня 2016 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 02 листопада 2016 року у справі №815/1307/16 залишено без змін.
У вищезазначеній постанові Верховний Суд зазначив, що є передчасним висновок судів першої та апеляційної інстанцій про те, контролюючий орган не встановив фактичних обсягів здійснення Товариством діяльності, що підлягає патентуванню. Також зазначено, що висновок судів про те, що «основна маса коштів» отриманих Товариством і проведених через РРО - це кошти в оплату за надання телекомунікаційних послуг, а не за придбання абонентського обладнання, що підтверджується даними бухгалтерського обліку, а така діяльність відповідно не підпадає під патентування не підтверджено жодними доказами, посилань на конкретні первинні документи, на підставі яких зроблено такий висновок у судових рішеннях відсутні. Суди фактично не встановили, яка ж сума, що отримана Товариством через РРО, є коштами за послуги, відповідно не встановили і яка сума отримана позивачем в рахунок оплати за реалізоване абонентське обладнання. Верховний Суд зазначив, що посилання судів на наявність касових стрічок, які свідчать про зміст операцій зі споживачами - це поповнення особистого рахунку абонента з зазначенням номеру телефону є безпідставним, оскільки матеріали справи не містять жодної з таких. Також суди в рішеннях встановили, що обладнання, яке реалізується споживачам, є безпосередньо додатком до різного роду акцій, в ході яких залучаються абоненти до мережі оператора, проте якими саме документами вказане підтверджується не наведено, не наведено і умов таких акцій, з яких би вбачалось, що абонентське обладнання фактично не реалізовувалось, а було безпосередньо додатком до акцій. Економічне експертне дослідження № 0020/12/2015 консалтингового центру «Експерт», який складений 24.03.2016 судовим експертом ОСОБА_1 на замовлення Товариства зроблено на підставі аналізу карток, журналів проводок по балансовим рахункам позивача, тобто на підставі облікових бухгалтерських регістрів, які не є первинними документами, що ставить під сумнів висновки такого експертного дослідження, проте суди вказаного до уваги не взяли. Як зазначив Верховний Суд всі вищевказані обставини та висновки свідчать про те, що фактично суди безпідставно, без дослідження та встановлення фактичних обставин справи на підставі первинних документів, дійшли висновку про не підтвердження висновків контролюючого органу щодо заниження позивачем об'єкту оподаткування податком на прибуток від діяльності, що підлягає патентуванню.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 29 липня 2021 року адміністративний позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків №0000494200 від 01.12.2015 року.
Не погоджуючись з таким рішенням, відповідач надав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить апеляційну скаргу задовольнити, а рішення суду першої інстанції скасувати. Доводами апеляційної скарги зазначено, що перевіркою повноти визначення податку на прибуток від діяльності, що підлягає патентуванню, зменшений на вартість торгових патентів за період з 01.07.2013 р. по 31.12.2014 р. встановлено заниження на загальну суму 38091426 грн. у тому числі за три квартали 2013 року на суму 8674221 грн. у тому числі ІІІ квартал 2013 року на суму 8674221 грн., 2013 рік на суму 16867 411 грн. у тому числі IV квартал 2013 року на суму 8193190 грн., 2014 рік - 21224015 грн. У ході проведення перевірки було надано запит підприємству від 19.10.2015 р. № 1363/10/28-08-42 з проханням надати окремий облік доходів і витрат діяльності, яка підлягає патентуванню, на що отримана відповідь від 21.10.2015 р. про те що: 1 ) інформація про торгові патенти знаходиться в базах даних органів ДФС та 2 ) що копії Звітів про використання реєстраторів розрахункових операцій та книг обліку розрахункових операцій надаються за період з 01.07.13 по 31.01.14 р, а з лютого 2014 року інформація про використання РРО передається до органів державної служби не електронною поштою, як інша звітність платників податків, а на базі технології , розробленої НБУ відповідно до затвердженого МФУ від 08.10.2012 № 1057 Порядку передачі електронних копій розрахункових документів і фіскальних звітних чеків. У перевіряємому періоді підприємством здійснювалась реалізація товарів (телефони, мобільні аксесуари та інше) з використанням РРО. З урахуванням наданих копій Звітів про використання реєстраторів розрахункових операцій та книг обліку розрахункових операцій надаються за період з 01.07.13 по 31.01.14 р. інформація про використання РРО, яка є в базах даних органів ДФС, встановлено суму доходу, отриману від діяльності, яка підлягає патентуванню у загальній сумі 208 626 996 грн. у тому числі за III квартал 2013 року на суму 46 004 590 грн., за IV квартал 2013 року - 43 465 379 грн за 2014 рік -119 157 027 грн. Сума придбаних патентів за перевіряємий період склала: за III квартал 2013 року на суму 66 651 грн., за ІV квартал 2013 року - 65 232 грн і за 2014 рік -224 250 грн. Платник податку - ТОВ «Інтертелеком» у перевіряємому періоді проводив діяльність, що підлягає патентуванню. На письмовий запит ТОВ «Інтертелекому» щодо надання окремого обліку доходів і витрат по діяльності, що підлягає патентуванню підприємство надало лише дані Звітів про використання реєстраторів розрахункових операцій.
У відзиві на апеляційну скаргу позивач зазначає, що дохід підприємства, як визначено на стор. 8 Акту перевірки, це дохід від надання послуг зв'язку та інтернет фізичним та юридичним особам, телекомунікаційних послуг іншим операторам, реалізації товарів, які пов'язані з наданням телекомунікаційних послуг. У пп. 267.1.1 п. 267.1 ст. 267 ПКУ та у Постанові Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 р. № 1258 “Перелік платних побутових, на провадження діяльності з надання яких придбавається торговий патент”, відсутні телекомунікаційні послуги. У Акті № 61/28-08-42/30109015/5 від 10.11.2015 року відповідачем при здійсненні розрахунку податку на прибуток від діяльності, що підлягає патентуванню, не враховані вимоги, передбачені пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 та п. 149.1 ст. 149 Податкового кодексу України. За результатами дослідження судового експерта встановлено, що і звіти про РРО, надані позивачем і дані, наведені відповідачем, не містять окремо даних про розрахункові операції з продажу телекомунікаційного обладнання, які є діяльністю, що підлягає патентуванню та окремо даних про продаж телекомунікаційних послуг, які відповідно до Постанови Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 року № 1258 “ Перелік платних побутових послуг, на провадження діяльності з надання яких придбавається торговий патент” не підлягають патентуванню. Вищенаведене, на думку позивача, унеможливлює на підставі звітів про використання реєстраторів розрахункових операцій та книг обліку розрахункових операцій за період з 01.07.2013 по 31.01.2014 роки та інформації про використання РРО, яка є в базах даних ДФС встановити обсяг розрахункових операцій з використанням РРО від діяльності, яка підлягає патентуванню та тієї, що не підлягає патентуванню, а саме з продажу позивачем телекомунікаційних послуг. Позивач зазначає, що відповідно вимог пп. 136.1.1 ст. 136 ПКУ при визначенні об'єкта оподаткування не враховується сума попередньої оплати та авансів, отримана в рахунок оплати товарів, виконаних робіт, наданих послуг. Позивач звертає увагу, що частина оплати, яка проходила через РРО, сплачувалась, як аванс за надання послуг або поповнювався особовий рахунок абонента. При здійсненні діяльності з продажу супутніх товарів (телефонів, модемів тощо), що підлягає патентуванню, по кожному проданому товару ТОВ “Інтертелеком” врахувало в Декларації вартісні показники доходів та витрат (собівартість проданого товару) підприємства, що відповідно визначали об'єкт оподаткування податком на прибуток. Ніякого заниження дохідної частини Декларації не відбувалось. У ході проведення перевірки перевіряючим були надані усі первинні документи, що підтверджують обсяги проданого обладнання та облікові бухгалтерські регістри, по яких можна чітко ідентифікувати дохідні та витратні показники від цього виду діяльності. З наданих до перевірки документів та регістрів можна підрахувати фінансовий результат від продажу за готівку через роздрібну мережу абонентського обладнання та інших супутніх товарів і цей результат є від'ємним, а отже не формує бази для обчислення податку на прибуток підприємства від діяльності, яка підлягала патентуванню, такий висновок підтверджується висновком експерту, зробленим при дослідженні цього питання. Відповідачем було включено усю проведену через РРО виручку підприємства до складу доходу, отриманого від діяльності, що підлягала патентуванню, податківці навіть не намагались визначити обсяг витрат пов'язаних із провадженням такої діяльності, а лише включають до таких витрат тільки вартість придбаних торгових патентів. З огляду на вищезазначене, позивач просить у задоволенні апеляційної скарги відмовити, рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Особи, що беруть участь у справі, про дату, час і місце судового розгляду були сповіщені належним чином відповідно до ст. 124-130 КАС України.
Розгляд даної справи був призначений у порядку загального провадження у відкритому судовому засіданні з викликом сторін.
В судовому засіданні суду апеляційної інстанції сторони надали свої пояснення та не заперечували, щодо закінчення розгляду справи в порядку письмового провадження.
Вислухавши пояснення сторін, та враховуючи що в справі велика кількість матеріалів та доказів, колегія прийняла рішення перейти до розгляду справи у письмовому провадженні.
В подальшому у зв'язку з військовою агресією Російської Федерації проти України ухвалою П'ятого апеляційного адміністративного суду від 24 березня 2022 року було зупинено апеляційне провадження у справі за апеляційною скаргою Південного міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 29 липня 2021 року, до припинення чи скасування воєнного стану.
Згодом, враховуючи, що на території міста Одеси, яке є місцем розташування сторін у справі, не проводяться бойові дії, П'ятий апеляційний адміністративний суд безперервно працює, як і інші органи державної влади, колегія суддів вважаючи, що для забезпечення справедливого балансу між інтересами суспільства та необхідністю дотримання фундаментальних прав людини, забезпечення особі права доступу до суду, ухвалою П'ятого апеляційного адміністративного суду від 16 вересня 2022 року було поновлено провадження у справі № 815/1307/16 за апеляційною скаргою Південного міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 29 липня 2021 року та призначено справу до апеляційного розгляду в порядку письмового провадження на 05.10.2022 року.
21 вересня 2022 року до суду від представника Південного міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків - Голодняк Д.М. надійшло клопотання, в якому представник просить розгляд апеляційної скарги здійснювати у судовому засіданні з повідомленням (викликом) сторін.
Розглянувши подане клопотання, колегія суддів дійшла висновку, що воно не підлягає задоволенню, оскільки всі сторони у справі надали свої пояснення, інших доказів сторонами не надавались та не досліджувались судом у зв'язку з чим колегія суддів вважає за можливе закінчити розгляд справи в порядку письмового провадження.
Згідно з ч.1 ст. 311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі: 1) відсутності клопотань від усіх учасників справи про розгляд справи за їх участю; 2) неприбуття жодного з учасників справи у судове засідання, хоча вони були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання; 3) подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Перевіривши матеріали справи, правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, обговоривши доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що в ході проведення планової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Інтернаціональні комунікації» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2013р. по 31.12.2014р., за результатами якої 10.11.2015р. складено Акт № 61/28-08-42/30109015/5, у тому числі, встановлено порушення вимог п.152.1, п.152.2 ст.152 Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено податок на прибуток, що підлягає патентуванню за 2013-2014 роки на суму 136 131 263 грн.
01.12.2015 року на підставі вказаного Акту перевірки, податковим органом, серед іншого, винесено податкове повідомлення-рішення № 0000494200 про збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток на суму 47614 282,50 грн., а саме: за основним платежем у розмірі 38 091 426 грн., та штрафними санкціями - 9 522 856,5 грн.
Не погоджуючись із прийнятим податковим повідомленням-рішенням №0000494200 від 01.12.2015 року, позивач звернувся до суду з даною позовною заявою.
Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю «Інтернаціональні комунікації» до Офісу великих платників податків ДПС про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення рішення від 01.12.2015 року №0000494200, правомірні, документально підтверджені, та обґрунтовані, базуються на положеннях чинного податкового законодавства, отже підлягають задоволенню.
Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.
Відповідно до п. 44.1 ст. 44 ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно з підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об'єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138-143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 135.1 статті 135 ПК України доходи, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з: доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 цієї статті; інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу.
Відповідно до п. 149.1 ст. 149 ПК України податковою базою для цілей цього розділу визнається грошове вираження прибутку як об'єкта оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу, з урахуванням положень статей 135-137 та 138-143 цього Кодексу.
Згідно з пунктом 135.2 статті 135 ПК України доходи визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують отримання платником податку доходів, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Відповідно до пункту 152.1 статті 152 ПК України податок нараховується платником самостійно за ставкою, визначеною пунктом 151.1 статті 151 цього Кодексу, від податкової бази, визначеної згідно зі статтею 149 цього Кодексу. Податок, отриманий від діяльності, яка підлягає патентуванню відповідно до розділу XII цього Кодексу, підлягає сплаті до бюджету в сумі, яка визначена відповідно до цього розділу, і зменшена на вартість придбаних торгових патентів на право провадження такого виду діяльності.
Згідно з пунктом 152.2 статті 152 ПК України платник податку, який проводить діяльність, що підлягає патентуванню відповідно до розділу XII цього Кодексу, зобов'язаний окремо визначати податок від кожного виду такої діяльності та окремо визначати податок від іншої діяльності. З цією метою ведеться окремий облік доходів, отриманих від діяльності, що підлягає патентуванню, та витрат, пов'язаних з веденням діяльності з урахуванням від'ємного значення як результату розрахунку об'єкта оподаткування.
Відповідно до пункту 152.11 статті 152 ПК України платники податку, дохід (прибуток) яких повністю та/або частково звільнено від оподаткуванням цим податком, а також ті, що проводять діяльність, яка підлягає патентуванню, ведуть окремий облік доходу (прибутку), який звільняється від оподаткування згідно з нормами цього Кодексу, або доходу, отриманого від діяльності, що підлягає патентуванню. При цьому:
до складу витрат таких платників податку, пов'язаних з отриманням доходу (прибутку), що не звільняється від оподаткування, не включаються витрати, пов'язані з отриманням такого звільненого доходу (прибутку);
сума амортизаційних відрахувань, нарахованих на основні засоби, що використовуються для отримання такого звільненого доходу (прибутку), не враховується у витратах, пов'язаних з отриманням доходу (прибутку), що не звільняється від оподаткування.
У разі якщо основні засоби використовуються для отримання звільненого доходу (прибутку) та інших доходів (прибутків), які підлягають оподаткуванню згідно з цим розділом на загальних підставах, витрати платника податку підлягають збільшенню на частку загальної суми нарахованих амортизаційних відрахувань, яка так відноситься до загальної суми нарахованих амортизаційних відрахувань звітного періоду, як сума доходів (прибутків), що підлягають оподаткуванню згідно з цим розділом на загальних підставах, відноситься до загальної суми доходів (прибутків) з урахуванням звільнених. Аналогічно відбувається розподіл витрат, що одночасно пов'язані як з діяльністю, дохід (прибуток) від провадження якої звільняється від оподаткування, так і з іншою діяльністю.
Відповідно до підпункту 267.1.1 пункту 267.1 статті 267 ПК України платниками збору є суб'єкти господарювання (юридичні особи та фізичні особи - підприємці), їх відокремлені підрозділи, які отримують в установленому цією статтею порядку торгові патенти та провадять такі види підприємницької діяльності, зокрема торговельна діяльність у пунктах продажу товарів.
Віповідно до ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.
Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Згідно з частиною 1 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Відповідно до частини 2 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Судом першої інстанції встановлено, що протягом перевіряємого періоду позивач - ТОВ «Інтернаціональні комунікації» проводив діяльність, що підлягає патентуванню, та на формування доходу від операційної діяльності мало вплив здійснення операцій по наданню послуг зв'язку і Інтернету фізичним і юридичним особам, телекомунікаційних послуг іншим операторам, операцій по реалізації товарів, пов'язаних з наданням телекомунікаційних послуг. Центри обслуговування абонентів, при відкритті яких придбавались торгові патенти, насамперед виконують функції підключення абонентів до мережі оператора, надання різного роду інформації та приймання плати за телекомунікаційні послуги. Обладнання, котре реалізується споживачам, є безпосередньо додатком до різного роду акцій, в ході яких залучаються абоненти до мережі оператора.
Через касові апарати була прийнята готівка в рахунок поповнення особистих рахунків абонентів для отримання телекомунікаційних послуг в мережі оператора, що знайшло своє відображення і підтверджується даними бухгалтерського обліку про рознесення суми коштів, отриманих через касові апарати підприємства та касовими стрічками, котрі підтверджують зміст операцій зі споживачами, а саме поповнення особистого рахунку абонента з зазначенням номеру телефону.
Отже, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що отримані позивачем, та проведені через РРО, коштами оплати за надання телекомунікаційних послуг, що власне є основним видом діяльності ТОВ «Інтернаціональні комунікації», та у жодному разі не в якості оплати абонентського обладнання, що підтверджується даними бухгалтерського обліку Товариства.
Судами встановлено та підтверджується матеріалами справи, у тому числі, наданими до суду позивачем під час нового розгляду справи, додатковими письмовими поясненнями, та доказами, що в ході перевірки фахівцям контролюючого органу Товариством були надані у повному обсязі необхідні первинні документи на підтвердження обсягів реалізованого обладнання (терміналів, модемів), а також облікові бухгалтерські регістри, з урахуванням котрих можливо було ідентифікувати дохідні та витратні показники від даного виду діяльності.
Натомість, розрахунок спірної суми податку на прибуток перевіряючими здійснено шляхом включення загальної проведеної через РРО, суми до складу доходу, отриманого від здійснення діяльності, що підлягала патентуванню, не визначивши, при цьому, пов'язаний, зокрема, з означеною діяльністю обсяг витрат, відносячи до їх складу лише вартість придбаних торгових патентів.
Колегія суддів також враховує висновок економічного експертного дослідження № 0020/12/2015 Консалтингового центру "Експерт", складений 24.03.2016р. судовим експертом Хомутенко В.П. на замовлення представника ТОВ "Інтертелеком", в якому встановлено, що висновки ДПІ в акті перевірки від 10.11.2015р. № 61/28-08-42/30109015/5 щодо заниження ТОВ "Інтертелеком" податку на прибуток від діяльності, що підлягає патентуванню, нормативно і документально не підтверджуються (т. 1 а.с. 32-68).
Так, висновок здійснено експертом на підставі аналізу журналу проводок по балансовим рахункам 301 "Каса в національній валюті", 311 "Поточний рахунок", 681 "Розрахунки за авансами одержаними", 361 "Розрахунки з вітчизняними покупцями", 701 "Дохід від реалізації готової продукції", 702 "Дохід від реалізації товарів".
Для дослідження, у тому числі, були надані також реєстри первинних документів по господарським операціям з роздрібного продажу телекомунікаційного обладнання за готівкові кошти та банківськими платіжними картками із використанням РРО.
За результатами аналізу встановлено, що загальний обсяг доходів від реалізації телекомунікаційного обладнання у роздрібній торгівлі із використанням РРО за перевіряємий період становить 41 814 677,48 грн., який за вирахуванням сум ПДВ перевищує встановлений перевіркою обсяг доходів (208 626 996 грн.) на 173 781 431,44 грн. (стор.26 висновку). Собівартість реалізованого телекомунікаційного обладнання та суму інших витрат, пов'язаних із діяльністю, що підлягає патентуванню, за результатами аналізу регістрів бухгалтерського обліку - журналу проводок по рахункам 901 "Собівартість реалізованої готової продукції", 902 "Собівартість реалізованих товарів", 943 "Собівартість реалізованих виробничих запасів", 92 "Адміністративні витрати", 93 "Витрати на збут", 94 "Інші витрати операційної діяльності", реєстрів первинних документів, податкових накладних по податку на прибуток за три квартали 2013 року, за 2013 рік, за 2014 рік, є значно вищою ніж дохід від цієї діяльності (61 344 298,59 грн.). У зв'язку з чим експертом встановлено, що за період з 01.07.2013р. по 31.12.2014р. від діяльності, яка підлягала патентуванню, мало від'ємне значення об'єкту оподаткування податком на прибуток, тобто від цієї діяльності мали місце збитки.
Колегія суддів зазначає, що загальними вимогами, які висуваються до акту індивідуальної дії, як акту правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав (фактичних і юридичних), а також переконливих, та зрозумілих мотивів його прийняття.
Натомість, встановлені судом обставини свідчать про недотримання контролюючим органом вимог щодо ясності, чіткості, доступності, зрозумілості та обґрунтованості щодо оскаржуваного рішення, оскільки, ані в акті перевірки, ані під час нового розгляду справи до суду не надано належних, достатніх доказів на підтвердження правомірності та обґрунтованості окреслених у акті перевірки висновків, та як наслідок винесення оскаржуваного податкового повідомлення рішення.
Водночас, не виконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії, призводить до його протиправності.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що відповідачем не доведено належними, достатніми, та допустимими доказами окреслені у Акті перевірки висновки, у тому числі, щодо заниження позивачем ТОВ «Інтертелеком» податку на прибуток від діяльності, що підлягає патентуванню за період 2013-2014 роки, у загальній сумі 38 091 426 грн., що відповідно свідчить про безпідставність та неправомірність збільшення контролюючим органом позивачеві в окресленій сумі грошового зобов'язання по податку на прибуток.
В акті № 61/28-08-42/30109015/5 від 10.11.2015 р. аплянтом при здійсненні розрахунку податку на прибуток від діяльності, що підлягає патентуванню, не враховані вимоги, передбачені п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 та п. 149.1 ст. 149 ПК України.
Апелянт зазначає, що з урахуванням наданих копій звітів про використання реєстраторів розрахункових операцій та книг обліку розрахункових операцій за період з 01.07.2013 р. по 31.01.2014 р. та інформації про використання РРО, яка є в базах даних органів ДФС встановлено суму доходу, отриманого від діяльності, яка підлягає патентуванню у загальній сумі 208626996 грн. Таке трактування апелянтом процесуальних норм ніяк не співпадає із нормами податкового законодавства.
Судовим експертом було підтверджено, що за результатом дослідження, надані звіти про РРО ТОВ “Інтертелеком” за період 01.07.2013 р. по 31.01.2014 р. заповнені відповідно до вимог наказу Державної податкової адміністрації України від 01.12.2000 р. № 614 але у їх формі не передбачена інформація, щодо обсягу розрахункових операцій окремо по діяльності, що підлягає патентуванню і окремо по діяльності, що не підлягає патентуванню.
Інформація про використання РРО, яка є у базах даних органів ДФС, надана судовому експерту у листі ДФС від 10.03.2016 р. № 4768/9/10-029/60 також не містить даних, щодо обсягу розрахункових операцій з використанням РРО по діяльності, що підлягає патентуванню і окремо даних по діяльності, що не підлягає патентуванню.
За результатами дослідження судового експерта встановлено, що і звіти про РРО, надані позивачем і дані, наведені апелянтом, не містять окремо даних про розрахункові операції з продажу телекомунікаційного обладнання, які є діяльністю, що підлягає патентуванню та окремо даних про продаж телекомунікаційних послуг, які відповідно постанови Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 року № 1258 “Перелік платних побутових послуг, на провадження діяльності, з надання яких придбавається торговий патент” не підлягають патентуванню.
Вищенаведене унеможливлює на підставі звітів про використання РРО та КОРО за період з 01.07.2013 р. по 31.01.2014 р. та інформації про використання РРО, яка є в базах даних ДФС встановити обсяг розрахункових операцій з використанням РРО від діяльності, яка підлягає патентуванню тій, що не підлягає патентуванню, а саме з продажу позивачем телекомунікаційних послуг.
Однак, не можна залишити поза увагою і те, що суди під час розгляду справи позбавлені можливості реалізувати принцип офіційного з'ясування обставин у справі, оскільки акт перевірки не містить чіткого посилання на первинні та інші документи, на яких ґрунтувались висновки контролюючого органу.
Відповідно до ч.2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Суб'єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.
Згідно з ч.5 ст. 77 КАС України суд не може витребовувати докази у позивача в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень, окрім доказів на підтвердження обставин, за яких, на думку позивача, відбулося порушення його прав, свобод чи інтересів.
При здійсненні діяльності з продажу супутніх товарів (телефонів, модемів, тощо), що підлягає патентуванню, по кожному проданому товару ТОВ “Інтертелеком” врахувало в декларації вартісні показники доходів та витрат (собівартість проданого товару) підприємства, що відповідно визначали об'єкт оподаткування податком на прибуток. Ніякого заниження дохідної частини декларації не відбувалось.
У ході проведення перевірки перевіряючим були надані усі первинні документи, що підтверджують обсяги проданого обладнання та облікові бухгалтерські регістри, по яких можна чітко ідентифікувати дохідні та витратні показники від цього виду діяльності. З наданих до перевірки документів та регістрів можна підрахувати фінансовий результат від прожажу за готівку через роздрібну мережу абонентського обладнання та інших супутніх товарів і цей результат є від'ємним, а отже не формує бази для обчислення податку на прибуток підприємства від діяльності, яка підлягала патентуванню, такий висновок підтверджується висновком експерту, зробленим при дослідженні цього питання.
З огляду на вищезазначене, колегія суддів вважає вірними висновки суду першої інстанції, щодо обґрунтованості позовних вимог ТОВ «Інтертелеком», та відповідно наявності законодавчо передбачених підстав для їх задоволення, шляхом визнання протиправним та скасування податкового повідомлення рішення від 01.12.2015 року №0000494200.
На підставі вищевикладеного, колегія суддів апеляційної інстанції вважає, що рішення Одеського окружного адміністративного суду ґрунтується на всебічному, повному та об'єктивному розгляді всіх обставин справи, які мають значення для вирішення спору, відповідає нормам матеріального та процесуального права. Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, викладених у зазначеному рішенні, у зв'язку з чим підстав для його скасування не вбачається.
Відповідно до ч.1 ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, колегія суддів, -
Апеляційну скаргу Південного міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків - залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 29 липня 2021 року - залишити без змін.
Відповідно до ст. 329 КАС України постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Головуюча суддя: О.А. Шевчук
Суддя: А.В. Бойко
Суддя: А.Г. Федусик