П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
27 вересня 2022 р.м. ОдесаСправа № 420/3446/22
Категорія: 111010000 Головуючий в 1 інстанції: Завальнюк І.В.
Місце ухвалення: м. Одеса
Дата складання повного тексту: 19.07.2022 р.
Колегія суддів П'ятого апеляційного адміністративного суду у складі:
головуючого - Бітова А.І.
суддів - Лук'янчук О.В.
- Ступакової І.Г.
у зв'язку з поданням апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, яке ухвалене в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження), справа розглянута за правилами п.3 ч.1 ст. 311 КАС України,
розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одесі адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 19 липня 2022 року у справі за позовом приватного акціонерного товариства сільськогосподарського підприємства "ЧОРНОМОРСЬКА ПЕРЛИНА" до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування наказу і податкового повідомлення-рішення,
У лютому 2022 року приватне акціонерне товариство сільськогосподарського підприємства (далі - ПАТ СП) "ЧОРНОМОРСЬКА ПЕРЛИНА" звернулося до суду з позовом до Головного управління (далі - ГУ) ДПС в Одеській області про:
- визнання протиправним та скасування наказу ГУ ДПС в Одеській області №3429-п від 23 травня 2021 року;
- визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №00287370706 від 26 листопада 2021 року про застосування по відношенню до ПАТ СП "ЧОРНОМОРСЬКА ПЕРЛИНА" штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 105 900 грн (сто п'ять тисяч дев'ятсот гривень).
Обґрунтовуючи свої вимоги, позивач вказував, що на підставі наказу від 25 травня 2021 року №3429-п співробітниками ГУ ДПС в Одеській області проведено фактичну перевірку ПАТ СП "ЧОРНОМОРСЬКА ПЕРЛИНА", за результатами якої прийнято податкове повідомлення-рішення від 26 листопада 2021 року №00287370706, яким до ПАТ СП "ЧОРНОМОРСЬКА ПЕРЛИНА" на підставі пп.54.3.3 п.54.3 ст. 54 ПК України та п.7 ст. 17, ст. 20 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" №265/95-ВР (далі - Закон №265/95-ВР) застосовано штрафну (фінансову) санкцію в розмірі 105 900 грн.
Позивач вважає зазначені наказ та податкове повідомлення-рішення необґрунтованими та такими, що підлягаючими скасуванню. Так, в оспорюваному наказі про призначення фактичної перевірки не зазначено, яку саме інформацію про порушення платником податків тих вимог законодавства, що підпадають під предмет фактичної перевірки, отримало ГУ ДПС в Одеській області, що стала у подальшому підставою для прийняття цього наказу. В наказі відсутні будь-які посилання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, крім посилання на норми, що їх регулюють. Наказ не відображає конкретних підстав для проведення фактичної перевірки ПАТ СП "ЧОРНОМОРСЬКА ПЕРЛИНА", а відтак і сама перевірка є безпідставною. Крім того, штрафні санкції нараховані внаслідок правопорушень, вчинених у періоді 04 серпня 2020 року - 08 серпня 2020 року, проте штраф застосований податковим повідомленням-рішенням від 26 листопада 2021 року №00287370706, що свідчить про документальний (а не фактичний) характер перевірки. Також лише 26 січня 2022 року позивач в електронному кабінету платника податків побачив повідомлення про наявність податкового боргу, а спірне податкове повідомлення-рішення від 26 листопада 2021 року №00287370706 у визначені терміни товариству не направлялось. Крім того, спірне податкове повідомлення-рішення прийнято більше ніж через 5 місяців після реєстрації акту фактичної перевірки, тоді як за приписами ст. 86 ПК України повинно прийматися протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податку акта перевірки. Також позивачу з порушенням строків вручено запит на отримання документів, встановленого п.85.4 ст. 85 ПК України. При цьому на запит 09 червня 2021 року з боку позивача було надано всі необхідні документи, зокрема видаткові накладні, не зважаючи на які, податковим органом безпідставно прийнято податкове повідомлення-рішення.
Відповідач позов не визнав, вказуючи, що оскаржуваний наказ від 25 травня 2021 року №3429-п прийнятий у відповідності до пп.80.2.5 п.80.2 ст. 80 ПК України, який передбачає, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких обставин, зокрема у разі отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального. Так, фахівцями управління контролю за підакцизними товарами ГУ ДПС в Одеській області з метою здійснення контролю, недопущення порушень у сфері підакцизних товарів було проведено аналіз господарської діяльності ПАТ СП "ЧОРНОМОРСЬКА ПЕРЛИНА" та встановлено, що позивачем 08 серпня 2020 року було реалізовано підакцизний товар через реєстратор розрахункових операцій без використання режиму програмування, а саме без зазначення коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД для підакцизних товарів, що зазначено у Доповідній записці управління контролю за підакцизними товарами ГУ ДПС в Одеській області від 05 травня 2021 року №487/15-32-07-06-07.
Справу розглянуто за правилами спрощеного позовного провадження в порядку письмового провадження.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 19 липня 2022 року адміністративний позов ПАТ СП "ЧОРНОМОРСЬКА ПЕРЛИНА" до ГУ ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування наказу і податкового повідомлення-рішення задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС в Одеській області від 26 листопада 2021 року №00287370706.
В іншій частині позовних вимог відмовлено.
Стягнуто з бюджетних асигнувань ГУ ДПС в Одеській області на користь ПАТ СП "ЧОРНОМОРСЬКА ПЕРЛИНА" збір в розмірі 2 481 гривень (дві тисячі чотириста вісімдесят одну гривню).
В апеляційній скарзі ГУ ДПС в Одеській області ставиться питання про скасування судового рішення в зв'язку з тим, що воно постановлено з неправильним застосуванням норм матеріального та з порушенням норм процесуального права, з неповним з'ясуванням обставин, що мають значення для справи, а також у зв'язку з тим, що висновки суду не відповідають обставинам справи.
В обґрунтування апеляційної скарги апелянт посилається на те, що судом першої інстанції не було взято до уваги, що посилання позивача на надання під час перевірки усіх документів не відповідає дійсності, так як підприємством було надано лише документи на походження товару, однак документів, підтверджуючих облік підакцизної продукції - не було надано ні під час перевірки, ні у визначений строк після її закінчення, ні навіть до суду. Контролюючий орган категорично не згоден із позицією суду першої інстанції стосовно протиправності даного податкового повідомлення-рішення, у зв'язку із ненаданням позивачем документів щодо ведення обліку відповідного товару та утотожнення судом першої інстанції документів щодо походження товарів із документами, які підтверджують облік товару.
У відзиві ПАТ СП "ЧОРНОМОРСЬКА ПЕРЛИНА" на апеляційну скаргу вказується, що судом першої інстанції надано належну правову оцінку усім обставинам справи, повно та усебічно досліджено усі докази, що містяться у матеріалах справи.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 19 липня 2022 року іншими учасниками справи не оскаржено.
Таким чином, відповідно до правил ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції, перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, тобто, в частині задоволених позовних вимог.
Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідача, доводи апеляційної скарги ГУ ДПС в Одеській області, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступного.
Обставини встановлені судом першої інстанції, підтверджені судом апеляційної інстанції та неоспорені учасниками апеляційного провадження:
Співробітниками ГУ ДПС в Одеській області на підставі наказу від 25 травня 2021 року №3429-п "Про проведення фактичної перевірки ПАТ СП "ЧОРНОМОРСЬКА ПЕРЛИНА", направлень на перевірку від 26 травня 2021 року №6285, від 26 травня 2021 року №6289, відповідно до ст.ст. 20, 80 ПК України, КЗпП України, Законів України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", "Про ліцензування видів господарської діяльності", "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального", Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 29 грудня 2017 року №148 проведено з 02 червня 2021 року о 11:00 по 04 червня 2021 року о 16:00 фактичну перевірку господарської одиниці - магазину "Економ Плюс" за адресою: с. Базар'янка, вул. Шевченка, 61, що належить ПАТ СП "ЧОРНОМОРСЬКА ПЕРЛИНА", за результатами якої складено акт від 04 червня 2021 року №1084/15/29/РРО/00413446 (зареєстрований 07 червня 2021 року).
Відповідно до умов та порядку допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичних перевірок, передбачених законодавством, посадовими особами ГУ ДПС в Одеській області (головними державними ревізор-інспекторами Кулішом М.Є., Орловою М.І.) пред'явлені направлення на перевірку (від 26 травня 2021 року №6285, №6289) та вручено копію наказу від 25 травня 2021 року №3429-п уповноваженій особі ПАТ СП "ЧОРНОМОРСЬКА ПЕРЛИНА".
Після ознайомлення з наказом та направленнями, посадова особа ПАТ СП "ЧОРНОМОРСЬКА ПЕРЛИНА" Нерубак С.В. розписалась у зазначених направленнях та співробітниками податкового управління після пред'явлення направлень на перевірку та службових посвідчень було розпочато фактичну перевірку.
При цьому 25 травня 2021 року за №3429-п для проведення фактичної перевірки уповноваженій особі ПАТ СП "ЧОРНОМОРСЬКА ПЕРЛИНА" Небурак С.В. надано запит про необхідність у термін до 04 червня 2021 року надати документи за перевіряємий період за переліком. У відповідь за вих.№08/06-1 від 08 червня 2021 року ПАТ СП "ЧОРНОМОРСЬКА ПЕРЛИНА" надано документи на 27 аркушах.
В подальшому від підписання, ознайомлення та отримання акту перевірки посадова особа ПАТ СП "ЧОРНОМОРСЬКА ПЕРЛИНА" Небурак С.В. відмовилася; зауважень до акту перевірки не надано.
У зв'язку із відмовою від підписання матеріалів перевірки другий примірник акту податковим органом направлено на адресу ПАТ СП "ЧОРНОМОРСЬКА ПЕРЛИНА" супровідним листом від 08 червня 2021 року №5575/КПР/15-32-07-06-06, яким також запрошено керівника з'явитися у триденний термін з моменту отримання листа для складання протоколу про адміністративне правопорушення.
Вирішуючи справу, суд першої інстанції виходив з того, що п.12 ст. 13 Закону №265/95-ВР передбачає альтернативні форми ведення обліку товарних запасів, а саме: облік товарних запасів на складах; облік товарних запасів за місцем їх реалізації; облік товарних запасів на складах та за місцем їх реалізації, і разом з цим, не містить імперативного припису щодо обов'язкового обліку товарних запасів виключно за місцем їх реалізації.
Суд першої інстанції наголошував, що фінансова санкція, встановлена ст. 20 Закону №265/95-ВР, може бути застосована до суб'єкта господарювання лише у тому випадку, коли такий не веде обліку товарів взагалі.
Крім того, суд першої інстанції вказував, що сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом накладних за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" №996-XIV (далі - Закон №996-XIV), не вказує на неналежне ведення обліку товарних запасів на складі магазину і за місцем їх реалізації, та не є підставою для застосування до суб'єкта господарювання фінансової санкції, передбаченої ст. 20 Закону №265/95-ВР.
Суд першої інстанції зазначив, що за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та додаткових документів і пояснень, зокрема документів, що підтверджують відсутність вини, наявність пом'якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, поданих у порядку, встановленому цією статтею, податкове повідомлення-рішення приймається в порядку та строки, визначені п.86.7 цієї статті.
Суд першої інстанції дійшов висновку, що податкове повідомлення-рішення від 26 листопада 2021 року №00287370706 прийняте відповідачем в порушення вимог чинного законодавства України, а отже є протиправним та таким, що підлягає скасуванню.
Колегія суддів вважає ці висновки суду першої інстанції правильними і такими, що відповідають вимогам ст.ст. 2, 6-12, 77 КАС України, пп.16.1.2 п. 16.1 ст. 16, п.п.44.1, 44.6 ст. 44, п.85.2 ст. 85, п.п.86.7, 86.8 ст. 86 ПК України, п.12 ст. 3, ст. 20 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".
Колегія суддів не приймає до уваги доводи апелянта, виходячи з наступного.
Статтею 20 Закону №265/95-ВР встановлено, що до суб'єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
Відповідно п.85.2 ст. 85 ПК України платник податків зобов'язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов'язані з предметом перевірки. Такий обов'язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Згідно пп.16.1.2 п. 16.1 ст. 16 ПК України платник податків зобов'язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів.
Відповідно п.44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Тобто, показники, визначені п.44.1 ст. 44 ПК України повинні підтверджуватись первинними документами, які податкові органи мають право вивчати і перевіряти під час проведення перевірок, що обумовлено пп.20.1.8 п.20.1 ст. 20 ПК України.
Так, п. 44.6 ст. 44 ПК України встановлено, що у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в п.86.7 ст. 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності. Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку п.86.7 ст. 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Тобто, положення п.44.6 ст. 44 ПК України визначають статус показників податкової звітності, які не підтверджені необхідними документами під час перевірки, однак не обмежують право платника довести у судовому процесі обставини, на яких ґрунтуються його вимоги, поданням виключно тих доказів, що надавались ним під час проведення податкової перевірки. Право надавати заперечення щодо висновків податкового органу та долучати до матеріалів справи докази на підтвердження таких заперечень надається платнику як на усіх стадіях податкового контролю, так і на стадіях судового процесу, на яких допускається подання учасником процесу нових доказів. В іншому випадку, обмеження судом предмету дослідження призвело би до неповноти дослідження та порушення справедливого судового розгляду.
Згідно п.86.7 ст. 86 ПК України у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому пп.78.1.5 п.78.1 ст. 78 цього Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом'якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки).
Такі заперечення, додаткові документи і пояснення є невід'ємною частиною матеріалів перевірки.
Відповідно п.86.8 ст. 86 ПК України податкове повідомлення-рішення приймається в порядку, передбаченому ст. 58 цього Кодексу, керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом п'ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки, та надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному ст. 42 цього Кодексу.
За наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та додаткових документів і пояснень, зокрема документів, що підтверджують відсутність вини, наявність пом'якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, поданих у порядку, встановленому цією статтею, податкове повідомлення-рішення приймається в порядку та строки, визначені пунктом 86.7 цієї статті.
Відповідно до положень п.12 ст. 3 Закону №265/95-ВР суб'єкт господарювання зобов'язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб'єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
Тобто, у суб'єкта господарювання є можливість підтвердити облік та походження товарів, які знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті) за допомогою документів, які знаходяться також і в електронній формі.
Крім того, вищезазначена правова норма встановлює також варіативність ведення обліку товарних запасів, а саме: облік товарних запасів на складах; облік товарних запасів за місцем їх реалізації; облік товарних запасів на складах та за місцем їх реалізації, і разом з цим, не містить імперативного припису щодо обов'язкового обліку товарних запасів виключно за місцем їх реалізації.
З урахуванням наведеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що фінансова санкція, встановлена ст. 20 Закону №265/95-ВР, може бути застосована до суб'єкта господарювання лише у тому випадку, коли такий не веде обліку товарів взагалі.
Колегія суддів зауважує, що відсутність на момент перевірки контролюючим органом накладних за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону №996-XIV, не може вказувати на неналежне ведення обліку товарних запасів на складі магазину і за місцем їх реалізації, та не є підставою для застосування до суб'єкта господарювання фінансової санкції, передбаченої ст. 20 Закону №265/95-ВР.
Аналогічна правового висновку дійшов Верховний Суд у постановах від 24 квітня 2020 року у справі №803/1676/16, від 11 червня 2020 року у справі №815/1322/16, від 30 січня 2018 року у справа №810/1148/17, від 28 лютого 2018 року у справі №810/3247/16.
Як вбачається за матеріалів справи, ПАТ СП "ЧОРНОМОРСЬКА ПЕРЛИНА" до контролюючого органу було надано товарну накладну №1219131 від 21 травня 2020 року ТОВ "Метр Кеш енд Кері Україна", видаткову накладну №3700 від 24 квітня 2021 року ТОВ "Ківіт Плюс", видаткову накладну №77 від 01 лютого 2021 року ТОВ "Одеський завод класичних вин", видаткову накладну №292 від 17 травня 2021 року ПП "Оптвинторн", що фактично підтверджує походження та облік товарів, які були предметом перевірки.
Вищезазначені документи були надані податковому органу 08 червня 2021 року, тоді як перевірка була завершена 04 червня 2021 року о 16:00 год.
Разом з тим, колегія суддів акцентує увагу на тому, що надані ПАТ СП "ЧОРНОМОРСЬКА ПЕРЛИНА" докази обліку та походження товарів були подані до фактичного прийняття податкового повідомлення-рішення №00287370706 від 26 листопада 2021 року.
Тобто, податковий орган був обізнаний про зазначені документи обліку та походження товарів, але в порушення положень ст. 86 ПК України при прийнятті оскаржуваного рішення не прийняв їх до уваги.
З урахуванням наведеного колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що податкове повідомлення-рішення від 26 листопада 2021 року №00287370706 прийняте відповідачем в порушення вимог чинного законодавства України, а отже є протиправним та таким, що підлягає скасуванню.
Враховуючи все вищевикладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а наведені в скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують, відповідно, апеляційна скарга задоволенню не підлягає.
Колегія суддів не змінює розподіл судових витрат відповідно ст. 139 КАС України.
Оскільки дана справа правомірно віднесена судом першої інстанції до категорії незначної складності та розглядалась за правилами спрощеного провадження, постанова суду апеляційної інстанції відповідно до ч.5 ст. 328 КАС України в касаційному порядку оскарженню не підлягає.
Керуючись ст.ст. 308, 311, п.1 ч.1 ст. 315, ст.ст. 316, 321, 322, 325, ч.5 ст. 328 КАС України, колегія суддів, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 19 липня 2022 року залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, оскарженню в касаційному порядку не підлягає, крім випадків передбачених п.2 ч.5 ст. 328 КАС України.
Повне судове рішення складено 27 вересня 2022 року.
Головуючий: Бітов А.І.
Суддя: Лук'янчук О.В.
Суддя: Ступакова І.Г.