П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
27 вересня 2022 р.м.ОдесаСправа № 400/272/22
Головуючий в 1 інстанції: Гордієнко Т. О.
П'ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
судді-доповідача - Шляхтицького О.І.,
суддів: Семенюка Г.В., Домусчі С.Д.,
розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 23.05.2022 по справі № 400/272/22 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "НІК-НАФТОБАЗА" до Головного управління ДПС в Миколаївській області про визнання протиправними та скасування наказу, -
Короткий зміст позовних вимог.
У січні 2022 року ТОВ "НІК-НАФТОБАЗА" звернулось з вищевказаним адміністративним позовом, в якому просило:
- визнати протиправним та скасувати наказ від 09.12.2021 № 2220-П « Про проведення фактичної перевірки ТОВ «НІК-НАФТОБАЗА».
В обґрунтування позовних вимог зазначалось, що наказом начальника Головного управління ДПС у Миколаївській області від 09.12.2021 № 2220-П «Про проведення фактичної перевірки» передбачено проведення з 28 грудня 2021 фактичну перевірку ТОВ «НІК-НАФТОБАЗА» за місцем здійснення діяльності: вул.Новозаводська,7/а, м. Миколаїв, Миколаївська область, тривалістю 10 діб.
Позивач вказав, що у наказі від 09.12.2021 № 2220-П відповідач зазначив про необхідність проведення фактичної перевірки ТОВ «НІК-НАФТОБАЗА» на виконання пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України, у зв'язку з отриманням в установленому законом порядку листа ДПС України від 12.10.2021 щодо суб'єктів господарювання, які здійснюють торгівлю пальним з порушенням законодавства.
Позивач зазначив, що перевірку наказано провести за період з 06.11.2019 року по момент закінчення перевірки з метою здійснення контролю за дотриманням платником податків законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування підакцизних товарів.
Відтак, відповідач повинен був чітко обґрунтувати конкретні підстави для необхідності призначення фактичної перевірки.
Також позивач зазначив, що спірний наказ не містить жодної інформації щодо того, в рамках яких заходів відповідачем встановлено невідповідність діяльності позивача вимогам чинного законодавства; на підставі яких відомостей або документів (дата, номер, підпис уповноваженої особи) встановлені факти сумнівності; сумнівність яких саме операцій (дата операції, характер та наслідки такої операції та інші докази вчинення таких операції, показання свідків, працівників) встановлена податковим органом.
Короткий зміст рішення суду першої інстанції.
Миколаївський окружний адміністративний суд рішенням від 23 травня 2022 року позов задовольнив.
Визнав протиправним та скасував наказ Головного управління ДПС в Миколаївській області від 09.12.2021 № 2220-П.
Стягнув за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Миколаївській області (вул. Лягіна, 6,Миколаїв,54001 44104027) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "НІК-НАФТОБАЗА" (вул. Новозаводська, 7-А,Миколаїв,54028 42487945) судовий збір в розмірі 2481 грн (дві тисячі чотириста вісімдесят одна грн.), сплачений платіжним дорученням №609 від 05.01.2022.
Короткий зміст вимог апеляційної скарги.
Не погоджуючись з даним рішенням суду, Головне управління ДПС в Миколаївській області подало апеляційну скаргу.
В апеляційній скарзі зазначено, що рішення суду першої інстанції вважається помилковим та таким, що не відповідає дійсним обставинам справи,у зв'язку з чим просить його скасувати та закрити провадження у справі.
Апелянт, мотивуючи власну правову позицію, акцентує на таких обставинах і причинах помилковості оскаржуваного судового рішення:
- висновки суду першої інстанції щодо невідповідності виданого наказу вимогам пп.80.2.5,п.80.2 ст.80 ПК України, оскільки наказ не містить підставу для проведення фактичної перевірки - є помилковим;
Відповідач наголошує на тому, що при розгляді даної справи в суді першої інстанції ним не було надано до суду письмових та належним чином оформлених доказів, які б підтвердили правомірність контролюючого органу при призначені даної перевірки (відзив на позовну заяву, копію наказу №2220-п від 09.12.2021, копії доповідної записки, копії направлень від 22.12.2021 №3095/14-29-07-10, № 3096/14-29-07-10, копії акту № 1991/14-29-07-07/42487945 від 30.12.2021 «Про відмову від підпису у направленнях на перевірку», копії акту фактичної перевірки від 10.01.2022 № 83/14/29/07/42487945, копії акту від 10.01.2022 № 28/14-29-07-07/42487945 «Про неможливість ознайомлення, підписання та вручення акта фактичної перевірки ТОВ «НІК-НАФТОБАЗА» у зв'язку із військовою агресією Російської Федерації проти України від 24.02.2022.
Обставини справи.
Суд першої інстанції встановив, що наказом Головного управління ДПС в Миколаївській області від 09 грудня 2021 року № 2220-п на підставі пп.80.2.2, 80.2.5, п 80.2 ст 80, з урахування пункту 52 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, у зв'язку з отриманням в установленому законодавством порядку листа ДПС України від 12.10.2021 № 23193/7/99-00-07-05-02-07 прийнято наказ від №2220-п «Про проведення фактичної перевірки».
Наказано провести фактичну перевірку ТОВ «НІК-НАФТОБАЗА» (код ЄДРПОУ 42487945) за адресою здійснення діяльності: вул. Новозаводська, буд 7/А, м. Миколаїв з 28 грудня 2021 року тривалістю 10 діб.
Цим наказом визначено провести перевірку за період діяльності з 06.11.2019 по дату закінчення перевірки з метою здійснення контролю за дотриманням норм законодавства з питань обліку, ліцензування, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального (а.с. 2).
На підставі наказу ГУ ДПС у Миколаївській області від 09 грудня 2021 року № 2220-п посадові особи контролюючого органу 30.12.2021 прибули для проведення фактичної перевірки ТОВ «НІК-НАФТОБАЗА» за адресою здійснення діяльності: вул. Новозаводська, буд 7/А, м. Миколаїв, Миколаївська область.
Відповідач зазначає, що оператору АЗС ТОВ «НІК-НАФТОБАЗА» Коршунову О.М.(особі, яка фактично проводила розрахункові операції на АЗС, розташованій за адресою: вул. Новозаводська, буд 7/А, м. Миколаїв, Миколаївська область.) були вручені копію наказу №2220-п від 09.12.2021, направлення на перевірку від 22.12.2021 №3095/14-29-07-10, № 3096/14-29-07-10 та пред'явлено службові посвідчення.
Тобто, посадовими особами ГУ ДПС у Миколаївській області були виконанні передбачені ст.81 ПК України умови допуску до проведення фактичної перевірки.
Після ознайомлення з наказом та направленнями на проведення перевірки оператор АЗС ТОВ «НІК-НАФТОБАЗА» відмовився від їх підписання, у зв'язку з цим посадовими особами ГУ ДПС у Миколаївській області складено акт про відмову від підпису у направленнях на перевірку №1991/14-29-07-07/42487945 від 30 грудня 2021 року, що є підставою для початку проведення такої перевірки.
За результатами фактичної перевірки ТОВ «НІК-НАФТОБАЗА», Головним управлінням ДПС в Миколаївській області складено акт № 83/14/29/07/42487945 від 10.01.2022, за висновками якого встановлено порушення: п.12 ст 3 ЗУ «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06 липня 1995 року; п.п 230.1.2 п.230.1 ст 230 ПКУ від 02 грудня 2010 року.
На підставі встановлених в акті перевірки порушень Головним управлінням ДПС в Миколаївській області прийнято податкове повідомлення-рішення.
Вказані обставини сторонами не заперечуються, а отже є встановленими.
Висновок суду першої інстанції.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що у спірному наказі відсутні будь-які посилання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, крім посилання на норми, що їх регулюють, у наказі не відображено в рамках яких заходів контролюючого органу встановлено невідповідність діяльності позивача вимогам чинного законодавства.
Також відповідач не довів наявність підстав в розумінні підпункту 80.2.5 пункту 8.2 статті 80 ПК України для проведення фактичної перевірки позивача, що обумовлює скасування спірного наказу , як протиправного.
Колегія суддів не погоджується з вказаними висновками суду першої інстанції з огляду на таке.
Джерела права й акти їх застосування та оцінка суду.
За змістом частини 2 статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Надаючи оцінку правомірності дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у статті 2 КАС України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури, встановлюючи при цьому чи прийняті (вчинені) ним рішення (дії): на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Відповідно до п.п. 191.1.4, 191.1.14 п.191 ст.19 ПК України, контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, виконують такі функції, крім особливостей, передбачених для державних податкових інспекцій статтею 19-3 цього Кодексу:
здійснюють контроль за встановленими законом строками проведення розрахунків в іноземній валюті, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб'єктами господарювання установлених законодавством обов'язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), проведення розрахункових операцій, а також за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, наявністю торгових патентів;
здійснюють контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері.
Згідно з пунктом 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Відповідно до підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичних перевірок, в тому числі й підстав їх призначення, регламентовано статтею 80 ПК України.
Так, фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом та за наявності хоча б однієї з підстав, визначених підпунктами 80.2.1 - 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України.
Згідно пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України, фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:
у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
Згідно п.86.1 ст.86 ПК України, результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Як вбачається з наведеного, здійснення перевірки є необхідною передумовою для винесення податкових повідомлень-рішень у разі встановлення контролюючим органом порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється податковими органами.
Як вбачається з наказу від 09.12.2021 №2220-п в основу проведення фактичної перевірки ГУ ДПС в Миколаївській області вказано п.п.80.2.2., 80.2.5 п 80.2 ст 80 Податкового кодексу України, у зв'язку з отриманням листа ДПС України від 12.10.2021 № 23193/7/99-00-07-05-02-07 щодо суб'єктів господарювання, які здійснюють торгівлю пальним з порушенням законодавства, а також для здійснення функцій визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
Отже, виходячи з викладеного, отримання в установленому законодавством порядку інформації від державного органу, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на податкові органи, має наслідком ініціювання фактичної перевірки.
Таким чином, оскільки до контролюючого органу від Державної податкової служби України надійшов лист від 12.10.2021 № 23193/7/99-00-07-05-02-07 та доведено перелік суб'єктів господарювання, які здійснюють торгівлю пальним з порушенням законодавства (в якому серед інших значиться АЗС, що належить ТОВ «НІК-НАФТОБАЗА») відповідач правомірно видав наказ про проведення фактичної перевірки за місцем здійснення діяльності: вул.Новозаводська,7/а, м. Миколаїв, Миколаївська область.
Колегія суддів вказує на норми Податкового кодексу України, які не передбачаюсь зобов'язання щодо зазначення контролюючим органом у наказі про проведення фактичної перевірки конкретизації підстав, окрім передбачених п.п 80.2.1-80.2.7 п 80.2 ст 80 ПК України.
Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 26.03.2019 року № 821/204/16 та від 21.01.2021 року № 460/1239/19.
При цьому, в зазначеному наказі ГУ ДПС в Миколаївській області не лише вказано норму Податкового кодексу України на підставі якої здійснювалося призначення перевірки, а й уточнено конкретну підставу призначення проведення перевірки, передбачену п.п.80.2.2, 80.2.5 п 80.2 статті 80 ПК України, а саме вказано «у зв'язку з отриманням в установленому законодавством порядку листа ДПС України від 12.10.2021 № 23193/7/99-00-07-05-02-07.
Пунктом 19 частини першої статті 4 КАС визначено, що індивідуальний акт - акт (рішення) суб'єкта владних повноважень, виданий (прийняте) на виконання владних управлінських функцій або в порядку надання адміністративних послуг, який стосується прав або інтересів визначеної в акті особи або осіб та дія якого вичерпується його виконанням або має визначений строк.
В абзаці 4 пункту 1 мотивувальної частини Рішення Конституційного Суду України від 23 червня 1997 року № 2-зп у справі № 3/35-313 вказано, що «… за своєю природою ненормативні правові акти, на відміну від нормативних, встановлюють не загальні правила поведінки, а конкретні приписи, звернені до окремого індивіда чи юридичної особи, застосовуються одноразово й після реалізації вичерпують свою дію».
У пункті 5 Рішення Конституційного Суду України від 22 квітня 2008 року № 9-рп/2008 в справі № 1-10/2008 вказано, що при визначенні природи «правового акта індивідуальної дії» правова позиція Конституційного Суду України ґрунтується на тому, що «правові акти ненормативного характеру (індивідуальної дії)» стосуються окремих осіб, «розраховані на персональне (індивідуальне) застосування» і після реалізації вичерпують свою дію.
Отже, у разі якщо контролюючий орган був допущений до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження не є належним та ефективним способом захисту права платника податків, оскільки скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 08.09.2021 по справі № 816/228/17.
Виходячи з наведеного, колегія суддів не погоджується з судом першої інстанції у задоволенні позову про протиправність наказу щодо призначення перевірки від 09.12.2021 № 2220-П, оскільки такий спір не підлягає розгляду за правилами адміністративного судочинства.
Доводи апеляційної скарги.
Стосовно аргументів апеляційної скарги щодо необґрунтованого висновку суду першої інстанції про невідповідність виданого наказу вимогам пп.80.2.5,п.80.2 ст.80 ПК України, оскільки наказ не містить підставу для проведення фактичної перевірки та помилковість висновку суду першої інстанції колегія суддів зазначає, що оцінка наведеним аргументам - була надана в мотивувальній частині цієї постанови.
Інші доводи апеляційної скарги, яким була дана оцінка в мотивувальній частині постанови, ґрунтуються на суб'єктивній оцінці фактичних обставин справи та доказів. Зазначені доводи містять посилання на конкретні обставини чи факти або на нові докази, які дають підстави для скасування рішення суду першої інстанції.
Таким чином колегія суддів дійшла висновку про наявність підстав для скасування судового рішення першої інстанції із закриттям провадження у справі.
Згідно з пунктом 1 частини першої статті 238 КАС суд закриває провадження у справі, якщо справу не належить розглядати за правилами адміністративного судочинства.
Таким чином, на підставі встановлених в ході судового розгляду обставин, суд першої інстанції не правильно, по суті позовних вимог дійшов висновку про наявність підстав для визнання протиправними та скасування наказу ГУ ДПС в Миколаївській області від 09.12.2021 № 2220-П., а отже апеляційний суд вважає за необхідне скасувати рішення суду першої інстанції та закрити провадження у справі.
Керуючись статтями 238, 308,309,315, 321, 322, 325 КАС України, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Миколаївській області - задовольнити.
Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 23.05.2022 по справі № 400/272/22 - скасувати, а провадження у справі закрити.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, за виключенням випадків, передбачених підпунктами а), б), в), г) пункту 2 частини 5 статті 328 КАС України.
Головуючий суддя Шляхтицький О.І.
Судді Домусчі С.Д. Семенюк Г.В.