04 серпня 2022 року м. Дніпросправа № 160/23633/21
Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого - судді Лукманової О.М. (доповідач),
суддів: Божко Л.А., Дурасової Ю.В.,
за участю секретаря судового засідання: Новошицької О.О.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпро апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15.02.2022 року (суддя Єфанова О.В., м. Дніпро, повний текст рішення складено 25.02.2022 року) в справі №160/23633/21 за позовом Приватного акціонерного товариства «Кривий Ріг Цемент» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
26.11.2021 року ПрАТ «Кривий Ріг Цемент» (далі по тексту - позивач) звернулось до суду з позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі по тексту - відповідач), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення: №394/32-00-07-01-01-32 від 09.11.2021 року, яким зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на загальну суму 9864743,00 грн., №398/32-00-07-01-01-32 від 09.11.2021 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі 43029111,25 грн. (34423289,00 грн. за податковим зобов'язанням, 8605822,25 грн. за штрафними санкціями), №399/32-00-07-01-01-32 від 09.11.2021 року, яким застосовано штраф в розмірі 3400,00 грн. за платежем податок на додану вартість.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15.02.2022 року позовні вимоги задоволено.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків подало апеляційну скаргу, в якій просило скасувати рішення та прийняти нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити. Свої вимоги обґрунтовувало тим, що судом не надано належної оцінки нормам чинного законодавства, висновки суду не відповідають обставинам справи, що призвело до прийняття невірного рішення. Апелянт зазначав, що суд при прийнятті рішення не врахував, що суб'єкти господарювання ТОВ «ПБ «Стройіндустрія», ТОВ «Східноукраїнська компанія», ТОВ «Люкспромсервіс КР», ТОВ «Еквайрінг Сергвіс», ТОВ «Метиз-КР», які є контрагентами позивача, у своїй діяльності не створюють реальних дій по поставці товарів, по наданню послуг підряду, та метою діяльності яких є проведення фіктивних господарських операцій. Апелянт вказував, що господарські операції позивача з контрагентами не є фактичними, оскільки не відповідають основній діяльності підприємств, не встановлено дійсність купівлі-продажу товарів, ланцюг придбання товарів самими контрагентом обривається, контрагенти не мають виробничих потужностей, відсутні наймані працівники для здійснення будь-яких дій по виконанню взятих на себе договірних зобов'язань. Товар, який було продано позивачу, не був у власності продавця, не прослідковуються ланцюги поставок та придбання товарно-матеріальних цінностей. Апелянт зазначив, що придбані позивачем товарно-матеріальні цінності не були реалізовані та використані у власній господарській діяльності, що свідчить про те, що вони і не були поставлені покупцю, відсутні дані використання придбаних матеріальних цінностей у власній діяльності, як вказано позивачем. Замовлені послуги є послугами нереального характеру. Апелянт вважав, що первинні документи, які повинні підтверджувати факт здійснення господарських операцій, складені з порушеннями, інші первинні документи взагалі відсутні. Апелянт вказував, що за податковим законодавством витрати, що перевищують доходи (збитки) не можуть бути враховані в податковому обліку, з огляду на те, що операції не відповідають основному принципу господарської діяльності, не призводять до отримання прибутку, такі збитки підлягають відшкодуванню за рахунок інших джерел. Апелянт вказав про на наявність податкової інформації щодо контрагентів, яка ставить під сумнів господарські відносини з ПрАТ «Кривий Ріг Цемент».
Перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга в межах її доводів не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що податковий кредит позивачем сформований на підставі виданих контрагентом податкових накладних, контрагент позивача є платником податків та спроможний здійснювати господарські операції, що підтверджується виконанням договору поставки. Суд першої інстанції дійшов висновку, що взаємовідносини між позивачем та його контрагентами - ТОВ «ПБ «Стройіндустрія» , ТОВ «Східноукраїнська компанія», ТОВ «Люкспромсервіс КР», ТОВ «Еквайрінг Сергвіс», ТОВ «Метиз-КР», є фактичними, мають ознаки реальних господарських відносин та мають на меті отримання прибутку шляхом здійснення господарсько-договірних операцій. Суд вказав на відсутність доказів, які б ставили під сумнів реальність виконання операцій, невідповідність цих операцій дійсному економічному змісту, або засвідчили б наявність інших обставин, що підтвердили недобросовісність позивача як платника податків та позбавляли його права на податковий кредит. Відбулись зміни в структурі активів, зобов'язань та у власному капіталі, що спростовує висновки контролюючого органу про нереальність господарських операцій між позивачем та його контрагентом. Суд першої інстанції вказував, що за придбану продукцію та отримані послуги підряду позивач повністю розрахувався, в тому числі сплатив податок на додану вартість в ціні продукції. Матеріальні цінності, які надійшли до позивача, належним чином оприбутковані та відображені на взаємопов'язаних рахунках бухгалтерського обліку «податковий кредит», Дт6415 «розрахунки з податку на додану вартість», Дт631 «розрахунки з постачальниками», Кт311 «поточні рахунки в національній валюті». Отримані товарно-матеріальні цінності використані. Відносини між учасниками попередніх ланцюгів постачань товарів і послуг не мають безпосереднього впливу на дослідження факту реальності господарських операцій, вчинених з безпосередніми контрагентами. Суд першої інстанції вказував, що податкові органи не позбавлені права звернутись до адміністративного суду з вимогою про визнання недійсним правочину, укладеного з метою, завідомо суперечною інтересам держави і суспільства та стягнення в дохід держави коштів, одержаних сторонами оспорюваного правочину. Судом першої інстанції встановлено, що позивачем керуючись п. 34 Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку «Запаси», в бухгалтерському обліку було здійснено знецінення запасів, які станом на 31.03.2017 року знаходились на тимчасово непідконтрольній території України до нульової вартості, запаси вартістю 167989713,6 грн. знецінені до вартості 0,00 грн. На думку суду першої інстанції уцінення необоротних активів та товарів (запасів) до нульової вартості є цілком обґрунтованими та здійсненими з повним дотриманням норм Податкового кодексу України, оскільки вони придбані (збудовані, споруджені, створені) до 14.04.2014 року і станом на 01.01.2017 року знаходилися на території населених пунктів, на тимчасово окупованій території та/або території населених пунктів, що розташовані на лінії зіткнення, а саме на заводі у Донецькій обл., Амвросіївський район, смт. Новоамвросіївське - Амвросіївського філіалу ПрАТ «ХайдельбергЦемент Україна». Нарахування резерву знецінення активів не підпадає під визначення операції з постачання товарів/послуг, а тому зазначена операція не є об'єктом оподаткування ПДВ, а відображення в бухгалтерському обліку операції нарахування резерву знецінення запасів не є підставою для нарахування податкового зобов'язання. Суд першої інстанції вказував, що об'єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці. Знецінення втрачених запасів не призводить до фінансового результату. Кодексом не передбачено коригування фінансового результату до оподаткування на суму уцінки запасів у бухгалтерському обліку, такі операції відображаються при формуванні фінансового результату до оподаткування та відповідно об'єкту оподаткування податком на прибуток підприємств згідно з правилами бухгалтерського обліку. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Суд першої інстанції вказував, що операція з уцінки товарів не є об'єктом оподаткування ПДВ, оскільки при її здійсненні не відбувається постачання товарів, у разі здійснення операції з постачання уцінених товарів, якщо такі товари є самостійно виготовленими, податкові зобов'язання з ПДВ нараховуються виходячи із бази оподаткування ПДВ, встановленої п. 188.1 ст. 188 розділу V Кодексу, а саме виходячи з договірної вартості, яка не може бути нижче звичайних цін. Враховуючи наведені норми, відображення в бухгалтерському обліку операції нарахування резерву знецінення активів не підпадає під визначення операції з постачання товарів/послуг, а тому помилковими є доводи відповідача про те, що позивач зобов'язаний нарахувати суму ПДВ на вартість знецінених товарів на підставі п. 198.5 ст.198 ПК України. Операція з уцінки товарів не призводить до наслідків з оподаткування ПДВ, оскільки при її здійсненні не відбувається постачання товарів.
Матеріалами справи встановлено, що у період з 01.01.2015 року по 31.12.2021 року (період проведення перевірки зупинявся) фахівцями Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків проведено документальну позапланову виїзну перевірку ПрАТ «Кривий Ріг Цемент» з питань дотримання вимог податкового законодавства (з урахуванням ст.102 Податкового кодексу України) та правильності нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015 по 31.03.2021. За результатами перевірки складений акт від 22.09.2021 року № 710/32-00-07-01-01-11/00292923, згідно висновків якого, ПрАТ «Кривий Ріг Цемент» серед іншого, допущено порушення пп. 134.1.1 п. 134.1 ст.134 ПК України, п.7, 10 МСБО 18 «Дохід», МСБО 15 «Дохід від договорів з клієнтами», ст.1, 3, 4, 9, 11, 12 Закону України від 16.07.1999 року № 996-ХІV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», зі змінами та доповненнями; п.1, 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року №88, зі змінами та доповненнями; розділу І Інструкції «Про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій», затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 року №291, в результаті чого допущено завищення від'ємного значення об'єкту оподаткування податком на прибуток за І кв. 2021 року на загальну суму 9864743 грн., в тому числі, за рахунок встановлених порушень за минулі податкові (звітні) роки (на підставі пп. 140.4.4 ПК України); п.44.1, ст.44, п.192.1 ст.192, п.198.1, п.198.2, п.198.3, 198.5 ст.198, п.199.1 ст.199, п.201.1 ст.201 ПК України, у результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся, на загальну суму 34423289 грн.; п.201.1 ст.201 Податкового кодексу, п.11 Наказу Міністерства фінансів України від 31.12.2015 року № 1307 «Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної» з урахуванням змін та доповнень в редакціях, що відповідають звітному періоду, а саме: підприємством не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні/розрахунки коригування на загальну суму ПДВ 33597942,72 грн. Підставою для визначення таких висновків, на думку податкового органу, є нереальність здійснення господарських відносин з ТОВ «Люкспромсервіс КР», ТОВ «Еквайрінг Сергвіс», ТОВ «Метиз-КР», ТОВ «ПБ «Стройіндустрія», ТОВ «Східноукраїнська компанія», встановлено відсутність придбання/надання послуг, що не були реалізовані. Встановлено не нарахування ПДВ на знецінені втрати основних запасів та не формування податкової накладної на таке знецінення.
09.11.2021 року Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків прийняті податкові повідомлення-рішення: №394/32-00-07-01-01-32, яким зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на загальну суму 9864743,00 грн.; №398/32-00-07-01-01-32, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі 43029111,25 грн., з яких 34423289,00 грн. за податковим зобов'язанням, 8605822,25 грн. за штрафними санкціями; №399/32-00-07-01-01-32, яким до ПрАТ «Кривий Ріг Цемент» застосовано штраф в розмірі 3400,00 грн. за платежем податок на додану вартість.
Відповідно до матеріалів справи, встановлено, що ПрАТ «ХайдельбергЦемент Україна» (колишня назва ПрАТ «Кривий Ріг Цемент») (покупець) 23.01.2019 року уклало договір постачання № 34438 з ТОВ «Східноукраїнська компанія» (постачальник), згідно якого постачальник взяв на себе зобов'язання передати у власність (поставити) товар згідно додатків до договору, а покупець зобов'язувався прийняти товар та оплатити згідно умов цього договору. Згідно додатку № 2 до договору, ТОВ «Східноукраїнська компанія» зобов'язалось здійснити поставку дерев'яних піддонів 1200х800 мм у кількості 14000 шт., додатку № 8 до договору, ТОВ «Східноукраїнська компанія» зобов'язалось здійснити поставку дерев'яних піддонів 1200х800 мм у кількості 12600 шт., додатку № 9 до договору, ТОВ «Східноукраїнська компанія» зобов'язалось здійснити поставку дерев'яних піддонів 1200х800 мм у кількості 11900 шт., додатку № 10 до договору, ТОВ «Східноукраїнська компанія» зобов'язалось здійснити поставку дерев'яних піддонів 1200х800 мм у кількості 8400 шт.
Після виконання договору, ТОВ «Східноукраїнська компанія» виписало ПрАТ «ХайдельбергЦемент Україна» податкові накладні № 1 від 02.09.2019 року, № 3 від 02.09.2019 року, № 8 від 03.09.2019 року, № 10 від 05.09.2019 року, № 13 від 06.09.2019 року, № 19 від 09.09.2019 року, № 26 від 10.09.2019 року, № 28 від 11.09.2019 року, № 29 від 12.09.2019 року, № 34 від 13.09.2019 року, № 36 від 16.09.2019 року, № 38 від 17.09.2019 року, № 44 від 18.09.2019 року, № 48 від 20.09.2019 року, № 53 від 23.09.2019 року, № 61 від 25.09.2019 року, № 62 від 26.09.2019 року, № 67 від 30.09.2019 року, № 73 від 30.09.2019 року, № 2 від 02.10.2019 року, № 4 від 03.10.2019 року, № 6 від 04.10.2019 року, № 13 від 08.10.2019 року, № 15 від 09.10.2019 року, № 17 від 10.10.2019 року, № 27 від 11.10.2019 року, № 31 від 15.10.2019 року, № 32 від 16.10.2019 року, № 37 від 17.10.2019 року, № 39 від 18.10.2019 року, № 58 від 24.10.2019 року, № 60 від 25.10.2019 року, № 36 від 12.11.2019 року, № 41 від 15.11.2019 року, № 49 від 22.10.2019 року, № 68 від 28.10.2019 року, № 72 від 29.10.2019 року, № 7 від 01.11.2019 року, № 17 від 05.11.2019 року, № 25 від 07.11.2019 року, № 30 від 08.11.2019 року, № 39 від 14.11.2019 року, № 48 від 19.11.2019 року, №61 від 21.11.2019 року, № 63 від 22.11.2019 року, № 72 від 26.11.2019 року, № 80 від 28.11.2019 року, які мають необхідні реквізити, зареєстровані у Єдиному реєстрі податкових накладних.
Товар передано покупцю згідно видаткових накладних № В-00000499 від 02.09.2019 року, № В-0000526 від 11.09.2019 року, № В-00000524 від 10.09.2019 року, № В-00000519 від 09.09.2019 року, № В-00000512 від 06.09.2019 року, № В-00000508 від 05.09.2019 року, № В-00000504 від 03.09.2019 року, № В-00000502 від 02.09.2019 року, № В-00000534 від 16.09.2019 року, № В-00000542 від 18.09.2019 року, № В-00000533 від 13.09.2019 року, № В-00000528 від 12.09.2019 року, № В-00000536 від 17.09.2019 року, № В-00000543 від 20.09.2019 року, № В-00000551 від 23.09.2019 року, № В-00000572 від 30.09.2019 року, № В-00000565 від 30.09.2019 року, № В-00000556 від 26.09.2019 року, № В-00000555 від 25.09.2019 року, № В-00000574 від 02.10.2019 року, № В-00000576 від 03.10.2019 року, № В-00000577 від 04.10.2019 року, № В-00000584 від 08.10.2019 року, № В-00000587 від 09.10.2019 року, № В-00000590 від 10.08.2019 року, № В-00000597 від 11.10.2019 року, № В-00000600 від 15.10.2019 року, № В-00000602 від 16.10.2019 року, № В-00000609 від 17.10.2019 року, № В-00000611 від 18.10.2019 року, № В-00000617 від 22.10.2019 року, № В-00000619 від 24.10.2019 року, № В-00000626 від 25.10.2019 року, № В-00000634 від 28.10.2019 року, № В-00000636 від 29.10.2019 року, № В-00000647 від 01.11.2019 року, № В-00000657 від 05.11.2019 року, № В-00000664 від 07.11.2019 року, № В-00000668 від 08.11.2019 року, № В-00000676 від 12.11.2019 року, № В-00000677 від 14.11.2019 року, № В-00000680 від 15.11.2019 року, № В-00000687 від 19.11.2019 року, № В-00000696 від 21.11.2019 року, № В-00000697 від 22.11.2019 року, № В-00000708 від 26.11.2019 року, № В-00000716 від 28.11.2019 року, підписані представниками ТОВ «Східноукраїнська компанія» та ПрАТ «ХайдельбергЦемент Україна».
ТОВ «Східноукраїнська компанія» оформило рахунки-фактури № В-00000495 № В-00000500 від 03.09.2019 року, № В-00000499 від 02.09.2019 року, № В-0000505 від 05.09.2019 року, № В-00000511 від 06.09.2019 року, № В-00000512 від 09.09.2019 року, № В-00000518 від 10.09.2019 року, № В-00000521 від 11.09.2019 року, № В-00000523 від 12.09.2019 року, № В-00000528 від 13.09.2019 року, № В-00000529 від 16.09.2019 року, № В-00000532 від 17.09.2019 року, № В-00000534 від 18.09.2019 року, № В-00000537 від 20.09.2019 року, № В-00000546 від 23.09.2019 року, № В-00000549 від 25.09.2019 року, № В-00000550 від 26.09.2019 року, № В-00000554 від 30.09.2019 року, № В-00000560 від 30.09.2019 року, № В-00000563 від 02.10.2019 року, № В-00000569 від 03.10.2019 року, № В-00000573 від 04.10.2019 року, № В-00000581 від 08.10.2019 року, № В-00000582 від 09.10.2019 року, № В-00000586 від 10.10.2019 року, № В-00000590 від 11.10.2019 року, № В-00000594 від 15.10.2019 року, № В-00000602 від 16.10.2019 року, № В-00000603 від 17.10.2019 року, № В-00000609 від 18.10.2019 року, № В-00000614 від 22.10.2019 року, № В-00000615 від 24.10.2019 року, № В-00000626 від 25.10.2019 року, № В-00000632 від 28.10.2019 року, № В-00000640 від 29.10.2019 року, № В-00000648 від 01.11.2019 року, № В-00000658 від 05.11.2019 року, В-0000663 від 07.11.2019 року, № В-00000668 від 08.11.2019 року, № В-00000672 від 12.11.2019 року, № В-00000673 від 14.11.2019 року, № В-00000685 від 15.11.2019 року, № В-00000692 від 19.11.2019 року, № В-00000697 від 21.11.2019 року, № В-00000703 від 22.11.2019 року, № В-00000709 від 26.11.2019 року, № В-00000714 від 28.11.2019 року. ТОВ «Східноукраїнська компанія» передало покупцю сертифікати якості на товар.
ПрАТ «ХайдельбергЦемент Україна» виписало прибуткові ордери, поставило придбанні дерев'яні піддони на складський облік.
На підтвердження оплати за поставлений товар, ПрАТ «Кривий Ріг Цемент» надало виписки по банківським рахункам про рух коштів. Відповідно до виписок по рахункам, ПрАТ «ХайдельбергЦемент Україна» здійснювало сплату за отримані піддони дерев'яні шляхом перерахування на банківський рахунок ТОВ «Східноукраїнська компанія» коштів.
На підтвердження перевезення товару, позивач долучив до матеріалів справи копії товарно-транспортних накладних на перевезення вантажу, відповідно до яких транспортування вантажу здійснювалось продавцем - ТОВ «Східноукраїнська компанія», вантажовідправник ТОВ «Східноукраїнська компанія», вантажоодержувач ПрАТ «ХайдельбергЦемент Україна», перевезення товару здійснювалось ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_4 ,ФОП ОСОБА_5 ФОП ОСОБА_6 , ФОП ОСОБА_7 ,ФОП ОСОБА_8 , ФОП ОСОБА_9 , ФОП ОСОБА_10 , ФОП ОСОБА_11 , ФОП ОСОБА_12 ФОП ОСОБА_13 ФОП ОСОБА_14 , ФОП ОСОБА_15 ФОП ОСОБА_16 , ФОП ОСОБА_17 з пункту навантаження: АДРЕСА_1 , до пункту розвантаження: Дніпропетровська область, м. Кривий Ріг, вул. Акціонерна 1.
ПрАТ «Кривий Ріг Цемент» вказує, що придбані дерев'яні піддони використало для власних потреб.
Встановлено, що 23.09.2019 року між ПрАТ «ХайдельбергЦемент Україна» (замовник) та ТОВ «Метиз-КР» (підрядник) було укладено договір № 38557, відповідно до якого виконавець прийняв на себе обов'язок по виконанню робіт, а замовник зобов'язувався оплатити виконані роботи. Відповідно до додатку до договору, ПрАТ «ХайдельбергЦемент Україна» замовило виплавлення старого шару бабіту Б-16, спресування корпусу вкладиша тиском 5 кг/см2, заварювання тріщин, повторно опресування тощо.
Між сторонами договору підписано протокол розбіжностей від 24.09.2019 року.
Встановлено, що ТОВ «Метиз-КР» могло виконувати підрядні будівельні роботи, оскільки має дозволи № 1082.16.12 від 17.08.2016 року, № 1139.17.12 від 11.10.2017 року на виконання монтажних, демонтажних робіт, налагодження ремонту, технічного обслуговування машин, механізмів підвищеної небезпеки, виданий Головним управлінням Держпраці у Дніпропетровській області.
Виконання договору підтверджують підписаними актами виконаних робіт № 9 від 05.02.2020 року та № 13 від 05.02.2020 року.
Після виконання договору, ТОВ «Метиз-КР» виписало ПрАТ «ХайдельбергЦемент Україна» податкові накладні № 9 від 05.02.2020 року, № 13 від 05.02.2020 року, які мають необхідні реквізити, зареєстровані у Єдиному реєстрі податкових накладних.
На підтвердження оплати за отримані підрядні послуги, ПрАТ «Кривий Ріг Цемент» надало виписки по банківським рахункам про рух коштів.
Також відповідно до матеріалів справи, ПрАТ «Кривий Ріг Цемент» мало господарські відносини з ТОВ «Еквайрінг Сергвіс». ПрАТ «Кривий Ріг Цемент» за усвною домовленістю придбало у ТОВ «Еквайрінг Сергвіс» маску зварника хамелеон М 30-997 1 шт., скло захисне полікарбонатне для зварювальної маски 5 шт.
Приймання-передача товару підтверджується видатковою накладною № 5 від 08.01.2020 року.
Отриманий у ТОВ «Еквайрінг Сергвіс» товар, ПрАТ «Кривий Ріг Цемент» поставило на складський облік. Оформлено прибутковий ордер № 5037528723.
На маску зварника хамелеон М 30-997 ТОВ «Еквайрінг Сергвіс» передало ПрАТ «Кривий Ріг Цемент» сертифікат якості.
Після виконання договору, ТОВ «Еквайрінг Сергвіс» виписало ПрАТ «Кривий Ріг Цемент» податкову накладну № 46 від 20.12.2019 року, яка має необхідні реквізити, зареєстрована у Єдиному реєстрі податкових накладних.
На підтвердження оплати за отриманий товар, ПрАТ «Кривий Ріг Цемент» надало виписку по банківським рахункам про рух коштів.
Також відповідно до матеріалів справи, ПрАТ «Кривий Ріг Цемент» мало господарські відносини з ТОВ «ПБ «Стройіндустрія». Судовими рішеннями, які набрали законної сили вже надано оцінку господарським взаємовідносинам позивача з ТОВ «ПБ «Стройіндустрія» та формуванню податкових показників за результатами таких відносин.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 21.09.2018 року у справі № 804/3108/18 встановлено: « 19.11.2015р. між ПрАТ «ХайдельбергЦемент Україна» (замовник) та ТОВ «БП Стройіндустрія» (підрядник) укладено Договір підряду №13560, відповідно до умов якого підрядник зобов'язується виконати роботи по ремонту, вказані в додатку до договору №1, а замовник прийняти та оплатити їх. Згідно п.6.1 Договору, вартість робіт визначається за згодою сторін та зазначається в додатках, які є невід'ємною частиною цього Договору, та можуть бути зміненні за взаємною згодою сторін при збільшені обсягу робіт, що оформлюється додатковою угодою до даного Договору. Додатком №1 до договору №13560 визначені найменування, перелік та вартість ремонтних робіт, а саме: ремонт циклонного теплообмінника, ремонт обладнання сировинної етажерки. Адреса за якою виконувалися робити: м. Кривий Ріг, вул. Акціонерна, буд.1. 07.12.2015р. між ПрАТ «ХайдельбергЦемент Україна» (замовник) та ТОВ «БП Стройіндустрія» (підрядник) укладено Договір підряду №13561, відповідно до умов якого підрядник зобов'язується виконати роботи по ремонту, вказані в додатку до договору №1, а замовник прийняти та оплатити їх. Згідно п.6.1 Договору, вартість робіт визначається за згодою сторін та зазначається в додатках, які є невід'ємною частиною цього Договору, та можуть бути зміненні за взаємною згодою сторін при збільшені обсягу робіт, що оформлюється додатковою угодою до даного Договору. Згідно додатком №1 до договору №13561 визначені найменування, перелік та вартість ремонтних робіт, а саме: футерування охолоджувача клінкеру, бетонування вихрової камери, бетонування завантажувального лотка і основи шахти, футерування ЦТО, футерування корпусу обертової печі, торкретування газоходів третинного повітря, футерування пальчика печі. На підтвердження фактичного отримання послуг від ТОВ «БП Стройіндустрія» позивачем на підставі договорів підряду до перевірки та до суду надано копії наступних документів: установчі документи; декларації з ПДВ за березень, квітень 2016р.; договори підряду від 19.11.2015р №13560 та від 07.12.2015р. №13561 укладені з ТОВ «БП Стройіндустрія»; акти приймання виконаних робіт по контрагенту ТОВ «БП Стройіндустрія»; податкові накладні від ТОВ «БП Стройіндустрія» за березень, квітень 2016р.; платіжні доручення на оплату товарів (послуг) ТОВ «БП Стройіндустрія» за березень, квітень 2016р.; журнали реєстрації вступного інструктажу з питань охорони праці, акти допуску для проведення робіт, листи ТОВ «БП Стройіндустрія» з переліком працівників, що будуть виконувати роботи, посвідчення про перевірку знань з питань охорони праці. Операції з придбання робіт у ТОВ «БП Стойіндустрія», також підтверджуються оборотно-сальдовими відомостями за грудень 2015р., березень, квітень, травень, червень 2016р. та відомістю списання матеріалів позивача від 03.04.2016р. по виконанні робіт з ремонту печі ПАТ «ХайдельбергЦемент Україна». Судом встановлено, що «Суд приходить до висновку, що факт реальності господарських операцій позивача з ТОВ «БП Стройіндустрія» підтверджується відповідними первинними документами бухгалтерського та податкового обліку, які відображають зміст та обсяг даних господарських операцій».
Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 03.12.2019 року рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 21.09.2018 року у справі № 804/3108/18 залишене без змін.
Згідно ч. 4 ст. 78 КАС України обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.
Таким чином, наявне судове рішення, яке набрало законної сили, яким встановлено правомірність формування податкового кредиту позивачем у взаємовідносинах з ТОВ «БП Стойіндустрія». Третій апеляційний адміністративний суд у постанові від 03.12.2019 року зробив висновки, що в результаті господарських операцій з контрагентом ТОВ «БП Стройіндустрія», протягом відповідних звітних періодів, які були предметом перевірки, у позивача відбулись зміни в структурі активів, зобов'язань та у власному капіталі, оскільки у даному випадку для позивача у справі визначальним є саме факт отримання робіт та послуг від цього контрагента і подальше їх використання у власній господарській діяльності, шляхом експлуатації відремонтованого контрагентом обладнання, яке належить позивачу, технологічному процесі з виробництва бетону, що є основним видом господарської діяльності позивача та здійснюється ним (серед іншого) на Криворізий завод ПрАТ «ХайдельбергЦемент Україна», що знайшло своє підтвердження під час розгляду справи, а ці обставини у свою чергу свідчать про наявність в таких діях суб'єкта господарювання позивача у справі, ділової мети одержання економічного ефекту у результаті господарської діяльності, і при цьому позивач не зобов'язаний та не має об'єктивної можливості відслідковувати дотримання його контрагентом (по всьому ланцюгу постачання) вимог чинного законодавства України. Позивач у справі мав усі визначені чинним законодавством підстави для відображенні у податковій звітності з ПДВ результатів фінансово-господарської діяльності з ТОВ «БП Стройіндустрія», у відповідних звітних періодах, і як наслідок мав право на формування податкового кредиту з урахуванням сум ПДВ.
Відповідно до матеріалів справи, встановлено, що ПрАТ «ХайдельбергЦемент Україна» (колишня назва ПрАТ «Кривий Ріг Цемент») (покупець) 21.03.2018 року уклало договір постачання № 28555 з ТОВ «Люкспромсервіс КР» (постачальник), згідно якого постачальник взяв на себе зобов'язання передати у власність (поставити) товар згідно додатків до договору, а покупець зобов'язувався прийняти товар та оплатити згідно умов цього договору. Згідно додатку № 2 до договору, ТОВ ТОВ «Люкспромсервіс КР» зобов'язалось здійснити поставку прокладок під рейку Р50 гумових у кількості 650 шт., болтів стикових М24х150 в зборі 130 шт., болтів закладних М22х175 в зборі у кількості 1300 шт. тощо.
Після виконання договору, постачальник виписав ПрАТ «ХайдельбергЦемент Україна» податкові накладні № 2 від 02.04.2018 року, № 3 від 02.04.2018 року, які мають необхідні реквізити, зареєстровані у Єдиному реєстрі податкових накладних.
Товар передано покупцю згідно видаткових накладних № 5 від 02.04.2018 року, № 6 від 02.04.2018 року, підписані представниками ТОВ «Люкспромсервіс КР» та ПрАТ «ХайдельбергЦемент Україна». ТОВ «Люкспромсервіс КР» разом з товаром передало покупцю сертифікати якості на товар.
ПрАТ «ХайдельбергЦемент Україна» виписало прибуткові ордери, поставило придбанні запчастини на складський облік.
На підтвердження оплати за поставлений товар, ПрАТ «Кривий Ріг Цемент» надало виписки по банківським рахункам про рух коштів. Відповідно до виписок по рахункам, ПрАТ «ХайдельбергЦемент Україна» здійснювало сплату за отримані піддони дерев'яні шляхом перерахування на банківський рахунок ТОВ «Люкспромсервіс КР» коштів.
На підтвердження перевезення товару, позивач долучив до матеріалів справи копії товарно-транспортних накладних на перевезення вантажу, відповідно до яких транспортування вантажу здійснювалось продавцем - ТОВ «Люкспромсервіс КР», вантажовідправник ТОВ «Люкспромсервіс КР», вантажоодержувач ПрАТ «ХайдельбергЦемент Україна», перевезення товару здійснювалось автомобільними перевізниками з пункту навантаження: м. Кривий Ріг, вул. Окружна 127/50, до пункту розвантаження: м. Кривий Ріг, вул. Акціонерна 1.
ПрАТ «Кривий Ріг Цемент» вказує, що придбані запчастини використало для власних потреб, оскільки є великим підприємством промислового комплексу та виробляє цемент.
Відповідно до матеріалів справи, ПрАТ «Кривий Ріг Цемент» в бухгалтерському обліку здійснило знецінення запасів загальною вартістю 167989713,6 грн., які знаходились на тимчасово непідконтрольній території України, до нульової вартості.
Відповідно до повідмолення Першотравневого райвідділу ГУ МВС у Донецькій області від 29.04.2015 року № 4191 ПрАТ «ХайдельбергЦемент Україна» відповідно до п. 1 ч. 2 ст. 60 КПК України надало до органу МВС України заяву про захоплення будівель Амвросіївської філії ПАТ «ХайдельбергЦемент Україна» за адресою: Донецька область, Амвросіївський район, смт. Новоамвросіївське, вул. 12-го Грудня, 14.
Відповідно до копії протоколу засідання інвентаризаційної комісії Амвросіївського філіалу ПАТ «ХайдельбергЦемент Україна» від 01.04.2014 року вирішено внести зміну у вартість оцінки Амвросіївської філії ПАТ «ХайдельбергЦемент Україна» як нульову, вирішено, що обліку Амвросіївської філії ПАТ «ХайдельбергЦемент Україна» у бухгалтерському обліку недоречний.
Згідно зі ст.ст. 1, 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтується на даних бухгалтерського обліку. На даних бухгалтерського обліку ґрунтується фінансова, податкова, статистична та інші види звітності. Первинні документи по відображенню господарських операцій являються основою і для податкового обліку.
Первинний документ згідно з визначенням ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» містить дві обов'язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення. Господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
За змістом ч. 1, ч. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.
Колегія суддів вказує, що договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку. Відповідно до частини першої статті 626 ЦК України договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов'язків. Отже, договір свідчить лише про намір виконання дій (операцій) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання. Господарська операція пов'язана не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондується з нормами ПК України.
Відповідно до п. 44.1, п.п. 44.3 - 44.5 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. Платники податків зобов'язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов'язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.
Згідно з п. 138.2 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу. Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що законодавцем визначається поняття первинних документів, як доказів, які підтверджують реальність здійснення економічної господарської операції, здійснення договірних відносин за результатами яких відбулась зміна майнового стану платника податків та змінились показники податкового зобов'язання такого платника. Первинні документи повинні підтвердити укладання договору між платником податку, у даному випадку позивачем, його виконання, тобто отримання товарів для власної діяльності, здійснення оплати, що передбачає передачу коштів від замовника на рахунок виконавця. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричинити реальні зміни майнового стану платника податків. Позивачем підтверджені витрати, як засіб оплати за отримані від контрагентів товари та послуги підряду, наявні докази руху коштів, зміна майнового стану та активів позивачем доведена.
Згідно п. 198.2, п. 198.3, 198.6 ст. 198, п.п. 200.1 - 200.4 ст. 200 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною. Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. Сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом. При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов'язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 цього Кодексу. Не дає права на віднесення сум податку до податкового кредиту податкова накладна, складена платником, звільненим від сплати податку за рішенням суду, після набрання чинності таким рішенням суду.
Суд апеляційної інстанції зазначає, що контрагенти позивача на момент виконання договорів були зареєстровані як платники податку на додану вартість, мали право виписувати податкові накладні. Господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Колегія суддів враховує, що в матеріалах справи відсутні будь-які докази того, що договори, які були укладені між позивачем та ТОВ «ПБ «Стройіндустрія» , ТОВ «Східноукраїнська компанія», ТОВ «Люкспромсервіс КР», ТОВ «Еквайрінг Сергвіс», ТОВ «Метиз-КР» щодо поставки товарів та виконання підрядних робіт - визнані судом недійсними або розірвані з ініціативи сторін. Податковий орган не наділений правом визначати які договори є нікчемними, і відповідно до цього не має права створювати певні наслідки з своїх припущень.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що позивачем правомірно віднесено суми сплачені при отриманні товарів та послуг від ТОВ «ПБ «Стройіндустрія» , ТОВ «Східноукраїнська компанія», ТОВ «Люкспромсервіс КР», ТОВ «Еквайрінг Сергвіс», ТОВ «Метиз-КР» до сум валових витрат та правомірно сформовано податковий кредит. Ознакою дійсності господарських операцій є зміна майнового стану платника податків, зміна його активів. Головною ознакою комерційної корисності від придбаних товарів є їх використання у своїй власній діяльності та у кінцевому результаті отримання прибутку.
Аналізуючи докази у справі та законодавство, що регулює спірні правовідносини, колегія суддів вважає, що матеріалами справи доведено реальність господарських операцій позивача з контрагентом, прослідковується мета замовлення та отримання товарів та послуг, їх використання у власній господарській діяльності.
При вирішення спору, суд керується правовими позиціями, викладеними Верховним Судом у постанові від 28.12.2021 року у справі № 808/5072/14.
Щодо правомірності податкових повідомлень-рішень №394/32-00-07-01-01-32 та №399/32-00-07-01-01-32, якими зменшено від'ємне значення ПДВ у зв'язку з знеціненням позивачем активу та нараховано штраф у зв'язку з невиписною податкової накладної, суд зазначає наступне.
Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків вказує, що позивач не виконав вимоги п. 198.5 статті 198 ПК України, не нарахував ПДВ на розмір здійсненої уцінки вартості запасів та не зареєстровав в Єдиному реєстрі податкові накладні.
ПрАТ «Кривий Ріг Цемент» мало Амвросіївську філію, будівлі, залишки пального та готової продукції, які 01.04.2014 року втрачено. ПрАТ «Кривий Ріг Цемент» вказує, що не контролює, не має доступу до свого втраченого активу тому було здійснено знецінення запасів, які станом на 31.03.2017 року знаходились на тимчасово непідконтрольній території України до нульової вартості. Запаси вартістю 167989713,6 грн. знецінені до вартості 0,00 грн.
Відповідно до ст. 22, п. 23.1, п. 23.2 ст. 23 ПК України об'єктом оподаткування можуть бути майно, товари, дохід (прибуток) або його частина, обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), операції з постачання товарів (робіт, послуг) та інші об'єкти, визначені податковим законодавством, з наявністю яких податкове законодавство пов'язує виникнення у платника податкового обов'язку. Базою оподаткування визнаються конкретні вартісні, фізичні або інші характеристики певного об'єкта оподаткування. База оподаткування - це фізичний, вартісний чи інший характерний вираз об'єкта оподаткування, до якого застосовується податкова ставка і який використовується для визначення розміру податкового зобов'язання. База оподаткування і порядок її визначення встановлюються цим Кодексом для кожного податку окремо.
Згідно п. 185.1 ст. 185 ПК України об'єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
Відповідно до п. 187.1 ст. 187 ПК України датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг уважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Втрата активу не є доходом, який може бути оподаткований. При втраті основного активу та знеціненні запасу, не відбулось виникнення об'єкту оплакування у відповідності ст. 185 ПК України. Кодексом не передбачено визначення фінансового результату до оподаткування на суму уцінки, списання, обезцінення запасів у бухгалтерському обліку.
Згідно п. 189.1, п. 189.9 ст. 189 ПК України у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання. У разі якщо основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються за самостійним рішенням платника податку, така ліквідація для цілей оподаткування розглядається як постачання таких основних виробничих або невиробничих засобів за звичайними цінами, але не нижче балансової вартості на момент ліквідації.
Відповідно до п. 198.5 ст. 198 ПК України платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: а) в операціях, що не є об'єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України; б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу); в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу). У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов'язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно з пунктами 6, 9 Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку 2 (МСБО 2) «Запаси» запаси - це активи, які: а) утримуються для продажу у звичайному ході бізнесу; б) перебувають у процесі виробництва для такого продажу або в) існують у формі основних чи допоміжних матеріалів для споживання у виробничому процесі або при наданні послуг. Відображення запасів у фінансовій звітності, повинне полягати у тому, що запаси оцінюють за меншою з таких двох величин: собівартість та чиста вартість реалізації.
Згідно з пунктів 28, 34 Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку 2 (МСБО 2) «Запаси» собівартість запасів не може бути відшкодована, якщо ці запаси пошкоджені, якщо вони повністю або частково застаріли або ціна їх продажу знизилася. Собівартість запасів не може також бути відшкодована, якщо зросли попередньо оцінені витрати на завершення виробництва або попередньо оцінені витрати на збут. Сума будь-якого часткового списання запасів до їх чистої вартості реалізації та всі витрати запасів повинні визнаватися витратами періоду, в якому відбувається часткове списання або збиток. Сума будь-якого сторнування будь-якого часткового списання запасів, що виникає в результаті збільшення чистої вартості реалізації, повинна визнаватися як зменшення суми запасів, визнаної як витрати в періоді, в якому відбулося сторнування.
Пунктом 27 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 27 «Запаси», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.10.1999 року № 318, передбачено, що вартість повністю втрачених (зіпсованих або тих, що не вистачає) запасів списуються на витрати звітного періоду.
Операція з уцінки товарів не є об'єктом оподаткування ПДВ, оскільки при її здійсненні не відбувається постачання товарів. Разом як і уцінка товарів не призводить до наслідків з оподаткування ПДВ.
У постанові від 12.02.2019 року у справі № 809/1385/13-а Верховний Суд зробив висновок про те, що Податковий кодекс України не містить положень, що дають можливість податковому органу оцінювати здійснені платником витрати з позиції їх економічної доцільності, раціональності та ефективності господарських взаємовідносин, у зв'язку з чим прибутковість або збитковість конкретних господарських операцій або діяльність платника в цілому за один податковий період не може слугувати підставою для висновку про відсутність ділової мети або спрямованості діяльності не на отримання прибутку, тобто для одержання необґрунтованої податкової вигоди.
Тобто дії позивача щодо уцінки запасів, у даному у випадку заводу - філії у зв'язку з збройною агресією та захопленням запасів невстановленими особами, їх втратою, податковий орган не може розцінювати як не вірні.
При знеціненні запасів у бухгалтерському обліку ПрАТ «Кривий Ріг Цемент» керується Міжнародними стандартами бухгалтерського обліку 2 (МСБО 2) «Запаси» та пп. 38.10 п. 38 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України. Знецінення запасів не є волею платника податків.
Згідно підпунктів 38.4, 38.10 п. 38 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, якщо фактичним місцезнаходженням філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу юридичної особи є: тимчасово окупована територія, а місцезнаходженням відповідної юридичної особи є інша територія України або територія населених пунктів на лінії зіткнення, така юридична особа, відокремлений чи інший структурний підрозділ, уповноважений нараховувати, утримувати і сплачувати (перераховувати) до бюджету або на єдиний рахунок податки, збори у випадках, передбачених цим Кодексом, звільняються від відповідальності, визначеної цим Кодексом, у межах діяльності, що провадиться через такі філії, представництва, відокремлені чи інші структурні підрозділи, за весь період проведення антитерористичної операції та/або здійснення заходів із забезпечення проведення операції Об'єднаних сил (ООС). З метою оподаткування податком на додану вартість необоротні активи, придбані (збудовані, споруджені, створені) до 14 квітня 2014 року і які станом на 1 січня 2017 року знаходяться на тимчасово окупованій території Автономної Республіки Крим та міста Севастополя, тимчасово окупованій території та/або території населених пунктів на лінії зіткнення, не вважаються: такими, що призначаються для використання (або починають/почали використовуватися) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податків; невиробничими необоротними активами, невиробничими основними засобами або невиробничими нематеріальними активами в розумінні цього Кодексу. З метою оподаткування податком на додану вартість товари, які придбані, вироблені до 14 квітня 2014 року і які станом на 1 січня 2017 року знаходяться на тимчасово окупованій території, не вважаються: такими, що призначаються для використання (або починають/почали використовуватися) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податків. Положення підпунктів «в» та «г» пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу не застосовуються.
Таким чином, нормами ПК України передбачено, що платник податків, чиє майно, філія, оборотні або не оборотні активи й запаси знаходяться на тимчасового окупованій території, визнають такі активи як невиробничі необоротні нематеріальні, щодо обліку таких не застосовуються правила підпунктів «в» та «г» п. 198.5 ст. 198 ПК України.
При вирішенні спору у цій частині, суд апеляційної інстанції враховує висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 16.02.2021 року у справі №814/441/16 та постанові від 17.12.2019 року у справі №640/1470/19.
Відповідно до п. 201.10 ст. 201 ПК України, на платника податку - продавця товарів/послуг покладений обов'язок при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
У зв'язку з відсутністю об'єкта оподаткування, постачання товару чи його виробництво, відсутній обов'язок для формування податкової накладної та реєстрації її у Єдиному реєстрі.
Згідно ч. 1, ч. 6 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. Якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
Не передбачено повернення судових витрат здійснених суб'єктом владних повноважень, крім пов'язаних із залученням свідків та проведенням експертиз.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, рішення суду першої інстанції слід залишити без змін, як таке, що прийняте з додержанням норм матеріального та процесуального права.
Керуючись ст.ст. 315, 316, 321, 322 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків - залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15.02.2022 року в справі №160/23633/21 - залишити без змін.
Постанова Третього апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів, відповідно до ст., ст. 328, 329 КАС України.
Головуючий - суддя О.М. Лукманова
суддя Л.А. Божко
суддя Ю. В. Дурасова