79010, м.Львів, вул.Личаківська,81
12.06.07 Справа № 5/2895-18/144А
м. Львів
Львівський апеляційний господарський суд у складі колегії:
Головуючого - судді Галушко Н.А.
Суддів Юрченко Я.О.
Процик Т.С.
розглянувши апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Жовківському районі, м. Жовква № 347/10-0 від 15.01.2007 року (далі ДПІ у Жовківському районі, м. Жовква)
на постанову Господарського суду Львівської області від 26.12.2006 року
у справі № 5/2895-18/144А
за позовом: Товариства з обмеженою відповідальністю «Орел», м. Жовква (далі ТзОВ «Орел», м. Жовква)
до відповідача: ДПІ у Жовківському районі, м. Жовква
про визнання нечинними податкових повідомлень -рішень
за участю представників:
від позивача: Тритко А.І. -директор, Дубас В.М. -представник
від відповідача: не з'явився
Права та обов'язки представникам сторін відповідно до ст.ст. 49, 51 КАС України роз'яснено.
Постановою господарського суду Львівської області від 26.12.06 року задоволено позов товариства з обмеженою відповідальністю «Орел»(надалі -позивач) та скасовано податкові повідомлення -рішення Державної податкової інспекції у Жовківському районі Львівської області (надалі - відповідач) від 10.10.06 року №547/23-0-13648/19322290 та №548/23-0-13648/19322290.
Постанова господарського суду першої інстанції мотивована тим, що донарахування відповідачем податку на прибуток та податку на додану вартість є неправомірним, оскільки висновки щодо заниження валових доходів та податкових зобов'язань з ПДВ ґрунтуються лише на припущеннях, а висновки щодо завишення валових витрат та податкового кредиту з ПДВ не відповідають нормам законодавства України та спростовані документальними доказами й матеріалами справи.
Відповідач із постановою суду не погодився та подав апеляційну скаргу, в якій просив її скасувати і в позові відмовити, посилаючись на те, що донарахування податку на прибуток та ПДВ є правомірним, оскільки позивачем були припущені порушення податкового законодавства України.
В засіданні суду представник відповідача підтримав доводи апеляційної скарги та просив її задоволити, скасувавши постанову суду першої інстанції та відмовивши у позові, тоді як представники позивача проти апеляційної скарги заперечили та просили постанову суду залишити без змін, а скаргу без задоволення.
Розглянувши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, дослідивши подані сторонами докази і оцінивши їх у сукупності, вислухавши пояснення повноважних представників сторін, апеляційний господарський суд встановив наступне:
Як видно із матеріалів справи, у вересні 2006 року відповідачем була проведена виїзна планова документальна перевірка дотримання позивачем вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.05 року по 30.06.06 року, за наслідками якої було складено акт від 28.09.06 року №211/23-0/19322290.
Як зазначено у даному акті, позивач порушив такі норми податкового законодавства України: 1) п. 4.1 ст. 4 та пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»у редакції від 22.05.97 року із наступними змінами та доповненнями шляхом заниження валових доходів та завищення валових витрат, що призвело до заниження податкових зобов'язань з податку на прибуток підприємств на загальну суму 28182 грн.; 2) п. 4.1 ст. 4 і пп. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість»шляхом заниження податкових зобов'язань та завищення податкового кредиту із податку на додану вартість (ПДВ) на загальну суму 22547 грн.
На підставі цього акту відповідачем були прийняті податкові повідомлення - рішення від 10.10.2006 року №547/23-0-13648/19322290 та №548/23-0-13648/19322290, в яких позивачу визначені відповідно такі суми податкових зобов'язань: 1) з податку на прибуток підприємств в розмірі 28182 грн. та штрафної санкції з цього податку в розмірі 9506 грн.; 2) з ПДВ в розмірі 22547 грн. та штрафної санкції з цього податку в розмірі 10923 грн.
1. В пункті 3.1.1 акту відповідачем, зокрема зазначено, що позивачем занижено валові доходи за 2005-2006 роки на загальну суму 97879,7 грн., а в пункті 3.1.5 акту відповідачем зазначено про те, що позивачем занижено податкові зобов'язання з ПДВ за ті ж самі звітні періоди на загальну суму 19574 грн. із посиланнями на пункт 4.1 статті 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», а також на пункт 4.1 статті 4 Закону України «Про податок на додану вартість».
Апеляційний суд погоджується із висновком суду першої інстанції щодо того, що наведені вище висновки відповідача є повністю незаконними, оскільки вони ґрунтуються виключно на припущеннях, які повністю спростовані матеріалами даної справи, а саме документальними даними обліку позивача, згаданими самим відповідачем в акті.
Пунктом 4.1 статті 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»встановлено, що валовий доход -це загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі, виключній (морській) економічній зоні, так і за її межами.
Пунктом 4.1 статті 4 Закону України «Про податок на додану вартість»встановлено, що база оподаткування операції з поставки товарів (послуг) визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, визначеної за вільними цінами, але не нижче за звичайні ціни, з урахуванням акцизного збору, ввізного мита, інших загальнодержавних податків та зборів (обов'язкових платежів), згідно із законами України з питань оподаткування (за винятком податку на додану вартість, а також збору на обов'язкове державне пенсійне страхування на послуги стільникового рухомого зв'язку, що включається до ціни товарів (послуг)). До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податку безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу в зв'язку з компенсацією вартості товарів (послуг).
Із змісту акту відповідача видно, що висновки про наявність необлікованого продажу були зроблені виключно на підставі «розбіжностей у змінних звітах між фактичним розходом нафтопродуктів по АЗС за зміну відповідно до лічильників і кількістю пального відображеного в продажу за готівку (Дт рах.30 «Каса») та продажу за безготівкові кошти (Дт рах. 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками»), тобто частину нафтопродуктів, розхід яких проведено по лічильниках АЗС не було відображено ні по Дт рах.30, ні по Дт рах.36, а також не включено в загальний обсяг реалізації». При цьому відповідачем в акті зазначено, що дані розбіжності в показниках лічильників виникли внаслідок того, що позивачем на зазначену вище різницю були складені акти про те, що в зв'язку з перевіркою правильності роботи автозаправочних колонок було зроблено злив нафтопродуктів.
Постановою Кабінету Міністрів України від 20.12.97 року №1442 були затверджені Правила роздрібної торгівлі нафтопродуктами, пунктом 1 яких визначено порядок приймання, зберігання і роздрібної торгівлі бензином, дизельним пальним, гасом, маслами, мастилами (далі - нафтопродукти), а також регламентовано вимоги у дотриманні прав споживачів щодо належної якості цих товарів, безпеки для життя та здоров'я споживачів, навколишнього природного середовища і рівня торгівельного обслуговування. Правила поширюються на всіх суб'єктів господарської діяльності на території України, які зареєстровані в установленому порядку.
За пунктом 20 цих Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами засоби вимірювальної техніки застосовуються згідно з Правилами користування засобами вимірювальної техніки у сфері торгівлі, що затверджуються наказом Держстандарту. Також встановлено, що АЗС обов'язково укомплектовуються зразковими мірниками місткістю 2 і 5 літрів (для масел), 10, 20 і 50 літрів (для пального).
Пунктом 4.2.6 Правил користування засобами вимірювальної техніки у сфері торгівлі, громадського харчування та надання послуг (ПМУ 21 - 2001), затв. наказом Державного комітету стандартизації, метрології та сертифікації України від 24.12.2001 року №633 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 10.01.2002 року за №18/6306) визначено, що вимірювання об'єму бензину, дизельного пального та скрапленого газу на АЗС здійснюється із застосуванням пальнороздавальних колонок. Вимірювання об'єму бензину, дизельного пального із застосуванням пальнороздавальних колонок здійснюється згідно з вимогами Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і в організаціях України, затв. наказом Державного комітету нафтової, газової та нафтопереробної промисловості України, Міністерства України, Міністерства транспорту України, Державного комітету стандартизації, метрології та сертифікації України, Державного комітету статистики України від 02.04.98 року №81/38/101/235/122 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 07.10.99 року за №685/3978) та експлуатаційної документації підприємства-виробника конкретного типу колонки, в яких визначено, що під час передачі та приймання зміни оператори дійсну похибку пальнороздавальних колонок перевіряють із застосуванням мірників еталонних 2-го розряду (ГОСТ 8.400). Для колонок з об'ємною витратою: до 100 дм куб. (л)/хв - номінальною місткістю 10 дм куб. (л) (одна доза) та 20 дм куб. (л) (одна доза); понад 100 дм куб. (л)/хв - номінальною місткістю 10 дм куб. (л) (одна доза) та 50 дм куб. (л) (одна доза). У модульних колонках контролюється дійсна похибка кожного вимірювального каналу.
В свою чергу, пунктом 4.1.7.30 зазначеної вище Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і в організаціях України визначено, що при прийманні-передаванні зміни оператори АЗС спільно: визначають залишки нафтопродуктів на кінець зміни: на підставі залишків на початок зміни, надходжень нафтопродуктів за зміну, що підтверджуються відповідними документами, і враховуючи кількість відпущених за зміну нафтопродуктів за показаннями накопичувальних лічильників усіх паливороздавальних колонок (фактичний залишок); вимірюють загальний рівень нафтопродуктів та рівень підтоварної води в кожному резервуарі; визначають за результатами виміру об'єм нафтопродуктів у резервуарах АЗС (книжковий залишок); роздруковують на електронному контрольно-касовому апараті фіскальний звітний чек і визначають обсяг виручки за зміну; передають по зміні залишок готівки; перевіряють за допомогою контрольних мірників фактичну похибку роботи кожної паливороздавальної колонки. При незбігу фактичної і книжкової кількості нафтопродуктів у резервуарі в межах відносної похибки вимірювання +0,8% за ГОСТ 26976 зміна передається і приймається. У разі перевищення відносної похибки величини +0,8% керівництво АЗС повинно вжити заходів до проведення позачергової повірки засобів вимірювання АЗС територіальним органом Держстандарту.
Крім того, пунктом 4.1.7.44 цієї ж Інструкції встановлено, що протягом зміни (не менше одного разу) проводиться перевірка паливороздавальних колонок на точність відпуску нафтопродукту зразковими мірниками другого розряду; також визначено, що пальне з мірника повинно бути злито в резервуар, про що складається відповідний акт, або відпущено споживачеві.
Матеріали даної справи містять надані позивачем формуляри паливнороздавальних колонок, із яких видно, що на АЗС позивача загалом є 33 паливороздавальних каналів, кожний із яких за наведеними вище вимогами Інструкції підлягав перевірці, а тому проведення перевірок похибок роботи колонок було пов'язано із прокачуванням значної кількості пального через них, яке після цього поверталось назад у резервуари, про що й складались відповідні акти.
Отже, законодавством України визначено обов'язок підприємств, які здійснюють роздрібну торгівлю нафтопродуктами, систематично провадити перевірки похибок паливороздавальних колонок АЗС, що й робилось позивачем, тоді як відповідачем з невідомих причин не було вказано про те, що у тих же самих актах про злив нафтопродуктів позивачем зазначено про їх повернення в резервуар після зливу, що само по собі повністю спростовує твердження відповідача щодо продажу цих нафтопродуктів.
При цьому твердження відповідача щодо необлікованого продажу позивачем нафтопродуктів не були обґрунтовані посиланнями на будь-які документи позивача чи інших осіб та зазначенням конкретних осіб-покупців, конкретного виду нібито проданого товару, його ціни, часу продажу та інших обставин.
Також, щомісячні роботи із технічного обслуговування обладнання АЗС, які виконувались за угодою позивача із ПП «Абер»від 12.07.04 року, та періодична повірка цього ж обладнання Червоноградським державним центром стандартизації, метрології та сертифікації (ДЦСМС), не мали будь-якого відношення до щоденних перевірок похибок роботи пальнороздавальних колонок, про які зазначено вище. Такі роботи виконувались згідно вимог пункту 4.1.1.2 зазначеної вище Інструкції, за якими засоби вимірювальної техніки, що експлуатуються, підлягають повірці, яка засвідчується свідоцтвом про повірку або відтиском повірочного тавра у паспорті засобів вимірювальної техніки, згідно з Законом України «Про метрологію та метрологічну діяльність»повірка здійснюється лише особами, які атестовані органами Держстандарту як повірники та пункту 4.1.2.51, за яким паливо- та маслороздавальні колонки, що застосовуються для обліково-розрахункових операцій, повинні проходити повірку (державну метрологічну атестацію) у порядку, встановленому ДСТУ 2708 (ДСТУ 3215) з міжповірочним інтервалом не рідше 1 разу на рік.
Отже, враховуючи наведене вище, висновок суду першої інстанції про безпідставність тверджень відповідача щодо необлікованого продажу позивачем нафтопродуктів є правильним, а тому відсутні підстави для скасування постанови суду.
2. В пункті 3.1.2 акту перевірки відповідачем також зазначено про те, що позивачем були завищені валові витрати за 2005-2006 роки на загальну суму 14856 грн. шляхом неправомірного включення до їх складу вартості дизпалива, яке було використано на роботу генераторів у зв'язку із відсутністю електроенергії в магістральних електромережах із посиланням на абзац 4 пункт 5.3.9 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», згідно із яким не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку, також зазначено, що списання пального провадилось на підставі актів про відключення електроенергії, складених оператором АЗС, за відсутності підтверджень Жовківського РЕМ.
Крім того, в пункті 3.1.5 акту зазначено те, що внаслідок завищення валових витрат позивачем було завищено податковий кредит із ПДВ за ті ж самі звітні періоди на загальну суму 2973 грн. із посиланням на пункт 7.4.1 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість».
Апеляційний суд погоджується із висновком суду першої інстанції, що такі твердження акту відповідача повністю спростовані документальними даними бухгалтерського обліку позивача, які згадані в цьому ж акті.
Пунктами 5.1 та 5.2.1 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»встановлено, що валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності. До складу валових витрат включаються: суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.8 цієї статті. Крім того, пунктом 1.32 статті 1 цього ж Закону визначено, що господарська діяльність -це будь-яка діяльність особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою.
Статтею 11 «Правила ведення податкового обліку»даного Закону України не встановлює вимог до форми чи виду документів, які були б належні для цілей податкового обліку, тобто були б необхідні для включення до складу валових витрат. При цьому, відповідно до пункту 11.2.1 цієї ж статті Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»датою збільшення валових витрат виробництва (обігу) вважається дата здійснення першої з подій: 1) або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків; 2) або дата оприбуткування платником податку товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного отримання платником податку результатів робіт (послуг).
Щодо до посилань відповідача в акті перевірки на абзац 4 пункту 5.3.9 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»слід зазначити, що за своїм змістом ця норма Закону передбачає як підставу для невключення до валових витрат лише випадок повної відсутності будь-яких розрахункових, платіжних та інших документів, а тому і неможливість віднесення до складу валових витрат підприємства сум, непідтверджених документально.
В матеріалах даної справи містяться господарські та первинні документи, які підтверджують всі факти використання позивачем дизпалива у господарській діяльності, а саме акти списання пального, що повністю спростовує всі твердження акту перевірки. При цьому в цих актах розрахунки кількості списаного пального провадились відповідно до актів від 29.12.2000 року та від 06.01.2004 року, складених представниками Жовківського РЕМ та позивача, де були встановлені конкретні норми витрат пального в розрахунку на 1 годину роботи генераторів.
При цьому твердження відповідача щодо необхідності надання інших додаткових документів щодо вартості використаного пального та фактів відсутності електроенергії суперечать нормам договору та чинного законодавства України. Так, Законом України «Про електроенергетику»та Правилами користування електричною енергією, у редакції, що була затв. постановою Національної комісії регулювання електроенергетики від 17.10.2005 року №910, не передбачено обов'язкового надання споживачу будь-якого письмового підтвердження факту відключення електроенергії. Проте в матеріалах справи є лист Жовківського району електричних мереж (РЕМ) від 04.10.2006 року №3016, в якому підтверджено факти періодичних припинень електропостачання на АЗС позивача.
За таких обставин висновок суду першої інстанції про безпідставність тверджень відповідача щодо завищення позивачем валових витрат та податкового кредиту є правильним, а тому відсутні підстави для скасування постанови суду.
Керуючись ст.ст. 69, 71, 86, 198, 199, 200, 205, 206 КАС України, -
Львівський апеляційний господарський суд У Х В А Л И В:
1. Залишити без змін постанову Господарського суду Львівської області від 26.12.2006 року у даній справі, а апеляційну скаргу без задоволення.
2. Ухвала набирає законної сили з дня її прийняття і може бути оскаржена в касаційному порядку, згідно із ст. 212 КАС України.
Головуючий-суддя Галушко Н.А.
Суддя Процик Т.С.
Суддя Юрченко Я.О.