Справа № 640/10605/21 Суддя (судді) першої інстанції: Клочкова Н.В.
28 липня 2022 року м. Київ
Шостий апеляційний адміністративний суд в складі: головуючого - судді Лічевецького І.О., суддів - Оксененка О.М., Єгорової Н.М., при секретарі - Шуст Н.А., розглянувши у відкритому судовому засіданні за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 11 листопада 2021 року адміністративну справу позовом комунального підприємства «Житлосервіс «Приозерне» Оболонського району м. Києва до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
Комунальне підприємство «Житлосервіс «Приозерне» Оболонського району м. Києва (надалі за текстом - «КП «Приозерне») звернулось до суду з позовом, у якому просило визнати протиправними та скасувати:
- податкове повідомлення-рішення № 00135840702 від 10 грудня 2020 р., яким позивачеві збільшено суму грошового зобов'язання із сплати податку на прибуток на 298 075 грн.;
- податкове повідомлення-рішення № 00135810702 від 10 грудня 2020 р. про збільшення суми грошового зобов'язання із сплати податку на додану вартість на 781 605 грн.;
- податкове повідомлення-рішення № 00135870702 від 10 грудня 2020 р. про застосування штрафу за порушення строків реєстрації податкової накладної у розмірі 6 800 грн.;
- повідомлення-рішення № 00135860702 від 10 грудня 2020 р. про збільшення суми від'ємного значення об'єкту оподаткування податком на прибуток на 1 222 700 грн.
На обґрунтування своїх вимог позивач зазначав, що під час проведення перевірки, запит на отримання копій документів йому було вручено із порушенням строку, визначеного пунктом 85.4 ст. 85 Податкового кодексу України.
КП «Приозерне» стверджувало, що контролюючий орган фактично здійснив перевірку періоду, який не охоплювався періодом, що був предметом її проведення, оскільки витрати виникли, ще у 2015 р.
Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 11 листопада 2021 року адміністративний позов задоволено повністю.
В апеляційній скарзі Головне управління ДПС у м. Києві, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить скасувати вказане судове рішення і ухвалити постанову про відмову у задоволенні позову, з огляду на висновки, викладені в акті перевірки.
У відзиві на апеляційну скаргу позивач, стверджує про законність та обгрунтованість судового рішення.
Зокрема, КП «Приозерне» стверджує, що на нього не покладається обов'язок зберігати первинні документи ані поза межами 1095-денного строку, ані щодо безнадійної дебіторської заборгованості.
Перевіривши повноту встановлення окружним адміністративним судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, Шостий апеляційний адміністративний суд дійшов наступного.
Судом першої інстанції встановлено, що у період з 17.09.2020 р. по 25.09.2020 р. посадовцями Головного управління ДПС у м. Києві проведено документальну позапланову виїзну перевірку КП «Приозерне».
Результати перевірки оформлено актом № 107/26-15-07-02-03/334597153 від 02.10.2020р.
Згідно цьому акту позивачем порушено вимоги ст.ст. 44, 134, 198, 201 Податкового кодексу України (надалі за текстом - «ПК України») в результаті чого:
- занижено податок на прибуток за 2018 р. на 234 860 грн.;
- завищено від'ємне значення з податку на прибуток на 1 227 000 грн.;
- занижено податок на додану вартість на 625 284 грн., у тому числі 16 451 за грудень 2017 р. та 608 833 грн. за грудень 2018 р.;
- не зареєстровано податкові накладні, що не підлягають наданню покупцям - платникам податку на додану вартість, в Єдиному реєстрі податкових накладних за грудень 2017 р. та за грудень 2018 р.
Такий висновок контролюючого органу вмотивовано наступним.
За даними оборотних балансів до складу інших операційних витрат у 2017 р. КП «Приозерне» включило 107 360 грн., у тому числі: 49 110 грн. - сумнівні та безнадійні борги; 58 250 грн. - інші витрати операційної діяльності.
На запит № 4 від 21.09.2020 р. про надання детальної інформації та документів, на підставі яких сформовано витрати, підприємство надало оборотні баланси за відповідні періоди.
Будь-яких первинних документів, що підтверджують формування витрат, позивачем не дано.
Таким чином, зазначені витрати не можуть вважатися підтвердженими у зв'язку з відсутністю актів виконаних робіт та видаткових накладних.
Також, перевіркою встановлено, завищення податкових різниць, які виникли внаслідок віднесення від'ємного значення, що виникло за результатами попередніх звітних періодів, на суму 1 334 360 грн., у тому числі за 2018 р. на суму 107 360 грн. та за 2019 р. на суму 1 227 000 грн., внаслідок ненадання первинних документів.
Відповідно до поданих декларацій з податку на прибуток та звітів про фінансові результати за 2017-2018 роки встановлено включення до складу доходів кредиторської заборгованості, по якій закінчився строк позовної давності, на суму 3 751 704 грн.
Водночас, у порушення вимог ст. 198 ПК України позивач податкові накладні на суму податкових зобов'язань, сформованих при придбання товарів/послуг від постачальників, по яким відбулося формування доходів внаслідок списання безнадійної заборгованості, не склав та не зареєстрував їх у Єдиному реєстрі податкових накладних.
На підставі висновків, викладених в акті перевірки, Головним управлінням ДПС у м. Києві прийнято:
- податкове повідомлення-рішення № 00135840702 від 10 грудня 2020 р. про збільшення суми грошового зобов'язання із сплати податку на прибуток на 298 075 грн., у тому числі 238 460 грн. за основним платежем та 59 615 грн. за штрафними санкціями;
- податкове повідомлення-рішення № 00135810702 від 10 грудня 2020 р. про збільшення суми грошового зобов'язання із сплати податку на додану вартість на 781 605 грн., у тому числі 625 284 грн. за основним платежем та 156 321 грн. за штрафними санкціями;
- податкове повідомлення-рішення № 00135870702 від 10 грудня 2020 р. про застосування штрафу за не складення та не реєстрацію протягом граничних строків податкових накладних на суму у розмірі 6 800 грн.;
- повідомлення-рішення № 00135860702 від 10 грудня 2020 р. про збільшення суми від'ємного значення об'єкту оподаткування податком на прибуток на 1 222 700 грн.
Згідно підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об'єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу. Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від'ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку). Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від'ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Пунктом 135.1 статті 135 визначено, що базою оподаткування є грошове вираження об'єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.
Пункт 4 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 318 від 31 грудня 1999 р. та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 р. за № 27/4248, визначає об'єкт витрат, як продукцію, роботи, послуги або вид діяльності підприємства, які потребують визначення пов'язаних з їх виробництвом (виконанням) витрат.
Згідно пункту 6 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати» витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов'язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
Відповідно до пункту 11 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати» собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних виробничих витрат. До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються: прямі матеріальні витрати; прямі витрати на оплату праці; інші прямі витрати; змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати.
Пунктом 17 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати» визначено, що Витрати, пов'язані з операційною діяльністю, які не включаються до собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг), поділяються на адміністративні витрати, витрати на збут та інші операційні витрати.
Згідно пункту 20 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати» до інших операційних витрат включаються:
- витрати на дослідження та розробки відповідно до Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 8 «Нематеріальні активи»;
- собівартість реалізованих виробничих запасів, яка для цілей бухгалтерського обліку складається з їх облікової вартості та витрат, пов'язаних з їх реалізацією;
- сума безнадійної дебіторської заборгованості та відрахування до резерву сумнівних боргів;
- втрати від операційної курсової різниці (тобто від зміни курсу валюти за операціями, активами і зобов'язаннями, що пов'язані з операційною діяльністю підприємства);
- втрати від знецінення запасів;
- нестачі й втрати від псування цінностей;
- визнані штрафи, пеня, неустойка;
- інші витрати операційної діяльності.
Відповідно до частини 1 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
Згідно частини 2 статті 9 цього Закону первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Відповідно до підпунктів 2.1, 2.2 пункту 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 88 від 24 травня 1995 р. та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 5 червня 1995 р. за № 168/704, первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов'язань і фінансових результатів. Первинні документи повинні бути складені у момент проведення кожної господарської операції або, якщо це неможливо, безпосередньо після її завершення.
За змістом наведених правових норм витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток мають бути підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операцій, яка є підставою для формування податкового обліку платника.
Ухвалюючи рішення у справі, суд попередньої інстанції виходив з того, що оскільки від'ємне значення об'єкту оподаткування податком на прибуток виникло ще у 2015 році, а на дату списання дебіторської заборгованості минуло щонайменше 3 роки, позивач не зобов'язаний був зберігати первинні документи.
Колегія суддів підтримує правову аргументацію окружного адміністративного суду.
Відповідно до пункту 44.3 статті 44 ПК України платники податків зобов'язані забезпечити зберігання документів, визначених пунктом 44.1 цієї статті, а також документів, пов'язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом визначених законодавством термінів, але не менш як 1095 днів (2555 днів - для документів та інформації, необхідної для здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до статей 39 та 39-2цього Кодексу) з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а в разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності та документів, пов'язаних з виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, - не менш як 1095 днів з дня здійснення відповідної господарської операції (для відповідних дозвільних документів - не менш як 1095 днів з дня завершення терміну їх дії).
Таким чином, наведеною нормою ПК України прямо визначено, що первинні документи підлягають зберіганню платником податків не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності.
Відповідно до підпункту 49.18.6 пункту 49.18 статті 49 ПК України податкові декларації, крім випадків, передбачених цим Кодексом, подаються за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному року для платників податку на прибуток (у тому числі платників частини чистого прибутку (доходу)), для податкової декларації (у тому числі розрахунку частини чистого прибутку (доходу), дивідендів на державну частку), яка розраховується наростаючим підсумком за рік, - протягом 60 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) року.
За змістом пункту 137.4 статті 137 ПК України податковими (звітними) періодами для податку на прибуток підприємств, крім випадків, передбачених пунктом 137.5 цієї статті, є календарні: квартал, півріччя, три квартали, рік. При цьому податкова декларація розраховується наростаючим підсумком.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи у податкових деклараціях з податку на прибуток, поданих позивачем за 2015-2019 роки, відображено різниці, які виникають відповідно до Податкового кодексу України: 2015 рік - 142 000 грн; 2016 рік - 1 852 000 грн; 2017 рік - 2 016 000 грн; 2018 рік - 2 255 000 грн; 2019 рік - 1 227 000 грн.
Тобто, від'ємне значення об'єкту оподаткування податком на прибуток виникло ще у 2015-2016 роках.
В той же час, виходячи з наведених правових норм, на момент проведення перевірки КП «Приозерне» не зобов'язане було зберігати документи, які використовувались для складання податкової звітності за вказані роки.
Колегія суддів також враховує, що у порушення вимог 85.4 статті 85 ПК України запит на отримання копій документів був поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу пізніше ніж за п'ять робочих днів до дати закінчення перевірки.
Що стосується збільшення позивачеві суми грошового зобов'язання із сплати податку на додану вартість та застосування штрафу за не складення та не реєстрацію протягом граничних строків податкових накладних, то і у цій частині колегія суддів погоджується з висновком суду попередньої інстанції виходячи з наступного.
Приймаючи податкові повідомлення-рішення № 00135810702 від 10 грудня 2020 р. та № 00135870702 від 10 грудня 2020 р. контролюючий орган виходив з того, що при списанні простроченої кредиторської заборгованості повинен був нарахувати на таку суму податок на додану вартість відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПК України.
Відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПК України платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:
а) в операціях, що не є об'єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;
б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);
в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;
г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
Отже, окружний адміністративний суд дійшов вірного висновку про те, що наведена правова норма не містить такої підстави для нарахування податкових зобов'язань як списання кредиторської заборгованості.
За правилами статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись статтями 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 11 листопада 2021 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття.
Касаційна скарга на постанову суду може бути подана безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Постанова складена в повному обсязі 01 серпня 2022 р.
Головуючий суддя І.О.Лічевецький
суддя Н.М.Єгорова
суддя О.М.Оксененко