14 липня 2022 року
м. Київ
справа № 808/2569/17
адміністративне провадження № К/9901/53706/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
Судді-доповідача - Васильєвої І.А.,
суддів - Чумаченко Т.А., Юрченко В.П.,
розглянувши в порядку письмового провадження
касаційну скаргу Головного управління ДФС у Запорізькій області
на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 18.12.2017 (суддя Стрельнікова Н.В.)
та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 15.05.2018 (Головуючий суддя Шлай А.В., судді: Прокопчук Т.С., Круговий О.О.)
у справі № 808/2569/17
за позовом Дочірнього підприємства «Запоріжжя-Агро»
до Головного управління ДФС у Запорізькій області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
У серпні 2017 року Дочірнє підприємство «Запоріжжя-Агро» (далі - позивач, ДП «Запоріжжя-Агро») звернулося до Запорізького окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДФС у Запорізькій області (далі - відповідач, ГУ ДФС у Запорізькій області), в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 26.06.2017 № 0008481414 та № 0008471414.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 18.12.2017, яке залишено без змін постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду, адміністративний позов задоволено: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення №0008481414 від 26.06.2017 та №0008471414 від 26.06.2017.
Не погоджуючись із прийнятими рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, з посиланням на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просив скасувати рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 18.12.2017 та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 15.05.2018 і прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.
Касаційна скарга податкового органу дублює акт перевірки та зводиться до висновків податкового органу про нереальність господарських операцій позивача по взаємовідносинах з ТОВ «Фрайм Консалт» та ТОВ «Елада Трейд». Такі доводи відповідача ґрунтуються на тому, що надані позивачем первинні документи не підтверджують фактичного виконання господарських операцій позивача з вказаними контрагентами з урахуванням трудових та виробничих можливостей як самого позивача так і його контрагентів. Крім того, позивачем не надано документи щодо якості та походження безводного аміаку. Також податковий орган посилається на податкову інформацію, що отримана з баз даних та Єдиного реєстру податкових накладних щодо ТОВ «Фрайм Консалт» та ТОВ «Елада Трейд». Крім того, в результаті порушення, викладеного в ході позапланової виїзної документальної перевірки, проведеної з питань дотримання податкового законодавства з податку на додану вартість по взаємовідносинах з ПП «Центр експертних технологій», ТОВ «Аграрна ініціатива» та ТОВ «Базальт Інвестмент» за період з 01.05.2016 по 31.05.2016 (акт від 06.10.2016 № 164/08-22-14-05-08/34127231) встановлено завищення від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та податкового кредиту на суму 482 857 грн.
Позивач надав суду відзив на касаційну скаргу, в якому проти доводів касаційної скарги заперечує, вважає оскаржувані судові рішення законними, обґрунтованими, а тому просив касаційну скаргу залишити без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій без змін.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи касаційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що в період з 31.03.2017 по 17.05.2017 (термін проведення перевірки продовжувався з 03.05.2017 по 17.05.2017 на підставі наказу від 28.04.2017 № 1085), на підставі наказу від 17.03.2017 № 691 та направлень від 27.03.2017 № 617, № 614, № 615, № 622, № 618, № 616, № 621, згідно із підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пунктом 75.1 статті 75, статті 77, пункту 82.1 статті 82 Податкового кодексу України, посадовими особами відповідача було проведено планову виїзну перевірку Дочірнього підприємства «Запоріжжя-Агро» з питань дотримання вимог діючого податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2016, єдиного соціального внеску за період з 01.01.2016 по 31.12.2016, за результатами якої складено акт від 24.05.2017 № 282/08-01-14-14/34127231 та зроблено висновок про порушення позивачем пунктів 198.1,198.3, 198.5 статті 198, пунктів 200.1, 200.2 статті 200, пунктів 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України в результаті чого: занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 926 014 грн, в тому числі за липень 2016 року 482 857 грн., за листопад 2016 року 253 314 грн, за грудень 2016 року 189 843 грн; завищено від'ємне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду за грудень 2016 року 3 448 210 грн.
26.06.2017 на підставі висновків акту перевірки №282/08-01-14-14/34127231 від 24.05.2017 ГУ ДФС у Запорізькій області було прийнято у відношенні ДП «ЗАПОРІЖЖЯ-АГРО» податкові повідомлення-рішення:
- № 0008471414, яким ДП «ЗАПОРІЖЖЯ-АГРО» збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 1 389 021 грн, з яких 926 014 грн - за основним платежем, та за штрафними (фінансовими) санкціями 463 007 грн;
- № 0008481414, яким ДП «ЗАПОРІЖЖЯ-АГРО» зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість на 3 448 210 грн.
Суд першої інстанції, висновки якого підтримала колегія суддів апеляційної інстанції, вирішуючи спір по суті та задовольняючи позовні вимоги, виходив з того, що матеріалами справи підтверджується належним чином та в повному обсязі виконання укладеного позивачем зі своїми контрагентами правочинів, а відповідач, як суб'єкт владних повноважень, враховуючи, що висновки викладені в акті податкової перевірки не узгоджуються з нормами матеріального права, не довів правомірності прийнятих ним податкових повідомлень-рішень.
Колегія суддів погоджується з такою позицією судів попередніх інстанцій, виходячи з наступного.
Згідно підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України встановлено, що податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.
Згідно пункту 198.2 статті 198 Податкового кодексу України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України визначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 200.1 статті 200 Податкового кодексу України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом. (пункт 200.2 статті 200 Податкового кодексу України)
За правилами пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України при від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов'язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до пункту 201.8 статті 201 Податкового кодексу України право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 цього Кодексу.
Згідно пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Таким чином, для отримання права сформувати податковий кредит із сум податку на додану вартість платник податку на додану вартість повинен мати оформлені належним чином податкові накладні, видані на реально отриманий товар (роботи, послуги), призначений для використання у власній господарській діяльності.
Як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджено матеріалами справи, між позивачем і ТОВ «ФРАЙМ КОНСАЛТ» було укладено договір на надання послуг № 3/159 від 25.11.2016, за умовами якого замовник (ДП «ЗАПОРІЖЖЯ-АГРО») доручає, а виконавець (ТОВ «ФРАЙМ КОНСАЛТ») приймає на себе зобов'язання виконати послуги з обробки ґрунтів, а саме: внесення безводного аміаку власною технікою та власним препаратом на площах замовника на умовах цього договору. Загальна площа, на якій заплановано здійснення послуг складає приблизно 1 890 га при дотриманні норм внесення препарату. Вартість послуг за 1 га обробітку складає 2 460 грн. Загальна вартість послуг за договором визначається за фактично наданими послугами, відповідно до сум, викладених у актах надання послуг.
На виконання умов укладеного договору сторонами за договором складено акти наданих послуг №1 від 26.11.2016, №2 від 27.11.2016, №3 від 28.11.2016, № 4 від 28.11.2016, №5 від 30.11.2016, №6 від 30.11.2016.
ТОВ «ФРАЙМ КОНСАЛТ» виписано та зареєстровано в ЄРПН податкові накладні №35 від 26.11.2016, №41 від 27.11.2016, №45 від 28.11.2016, №48 від 28.11.2016, №71 від 30.11.2016, №74 від 30.11.2016.
Оплату за надані послуги здійснено згідно з платіжними дорученнями № 3118 від 29.12.2016 у розмірі 581 156,55 грн та № 249 від 14.02.2017 у розмірі 2 000 000 грн.
Суми сплаченого у ціні наданих послуг податку на додану вартість позивачем включені до складу податкового кредиту за листопад 2016 року у розмірі 253 314,40 грн. (по податковим накладним №71 та 74 від 30.11.2016) та за грудень у розмірі 521 561 грн. (по податковим накладним № 35 від 26.11.2016, №41 від 27.11.2016, №45 від 28.11.2016, №48 від 28.11.2016, оскільки вони зареєстровані із порушенням терміну їх реєстрації).
Окрім того позивачем до матеріалів справи надано листа вих. №282 від 01.06.2017 в адресу ТОВ «ФРАЙМ КОНСАЛТ», яким позивач просив свого контрагента надати документи (договори, акти прийому-передачі) на техніку, яку ним було надано, а саме: трактор колісний NEW HOLLAND Т8.390, агрегат для внесення аміаку Nitro Master-9 та КАМАЗів 53215-8,2 м. куб. та вказати дані осіб, які керували технікою та сертифікати якості на безводний аміак, дозвільні документи на перевезення безводного аміаку.
Листом вих. №48/1-17 від 07.06.2017 ТОВ «ФРАЙМ КОНСАЛТ» повідомило позивача, що підприємство атестоване на предмет застосування та внесення рідкого аміаку в грунт (дозвіл Держгірпромнагляду №439.13.30 від 25.04.2013, №095.13.71 від 17.04.2013), надало копії документів про якість безводного аміаку (паспорти за №№ 275, 276, 277, 278) та вказало, що транспортні засоби, якими надавалися послуги підприємству позивача, використовувались за умовами цивільно-правових договорів із фізичними особами та вказані особи, відповідно до Закону України «Про захист персональних даних», не надали погодження на використання їх персональних даних.
Вищевказані паспорти якості №№ 275, 276, 277, 278 надані позивачем до матеріалів справи були досліджені в судовому засіданні.
Також, судом встановлено, що між позивачем і ТОВ «ЕЛЛАДА ТРЕЙД» було укладено договір №158 від 02.12.2016, за умовами якого виконавець (ТОВ «ЕЛЛАДА ТРЕЙД») приймає на себе зобов'язання власною технікою та власним препаратом, безводним аміаком, внести препарат на поля замовника (ДП «ЗАПОРІЖЖЯ-АГРО»). Загальна площа, що підлягає обробці, становить приблизно 7 605 га, а замовник зобов'язується провести розрахунок в порядку, передбаченому даним договором.
Також між сторонами за цим договором було укладено додаткову угоду №1 від 02.12.2016 до договору №158, яким внесено зміни в термін початку виконання робіт та термін дії договору.
На виконання умов укладеного договору сторонами за договором складено акти наданих послуг №1 від 06.12.2016, №2 від 08.12.2016, №3 від 10.12.2016, № 4 від 12.12.2016, №5 від 14.12.2016.
На підтвердження виконання умов договору №158 від 02.12.2016 позивачем до матеріалів справи надано додатково акт приймання-передачі полів від 02.12.2016 та для внесення безводного аміаку та акт приймання-передачі полів від 17.12.2016 після обробки, складені та підписані представником ТОВ «ЕЛЛАДА ТРЕЙД» - механізатором Мільченком В.В. та агрономом ДП «ЗАПОРІЖЖЯ-АГРО» Горбенко Р.В.
ТОВ «ЕЛЛАДА ТРЕЙД» виписано та зареєстровано в ЄРПН податкові накладні №55 від 06.12.2016, №56 від 08.12.2016, №57 від 10.12.2016, №58 від 12.12.2016, №59 від 14.12.2016.
Оплату за надані послуги здійснено згідно з платіжними дорученнями №997 від 22.06.2017 у розмірі 2 500 000 грн., №924 від 07.06.2017 у розмірі 2 500 000 грн., №800 від 16.05.2017 у розмірі 2 500 000 грн., №529 від 30.03.2017 у розмірі 2 000 000 грн., №622 від 13.04.2017 у розмірі 2 000 000 грн., №697 від 27.04.2017 у 2 000 000 грн.
Суми сплаченого у ціни наданих послуг податку на додану вартість позивачем включені до складу податкового кредиту за грудень 2016 року.
Окрім того позивачем до матеріалів справи надано листа вих. №283 від 01.06.2017 в адресу ТОВ «ЕЛЛАДА ТРЕЙД», яким позивач просив свого контрагента надати документи (договори, акти прийому-передачі) на техніку, яку ним було надано, а саме: трактор колісний Case IH Magnum 310, агрегат для внесення аміаку Nitro Tiller 950 та КАМАЗів 53215-8,2 м. куб. та вказати дані осіб, які керували технікою та сертифікати якості на безводний аміак, дозвільні документи на перевезення безводного аміаку.
Листом вих. №28 від 06.06.2017 ТОВ ««ЕЛЛАДА ТРЕЙД» повідомило позивача, що умовами укладеного між ними договору не передбачено надання додаткових документів та/або дозвільних документів на техніку та послуги та надало копії паспортів якості на препарат, копії посвідчень водіїв транспортних засобів, що перевозили небезпечні вантажі, які зберігаються на підприємстві та вказало, що транспортні засоби, якими надавалися послуги підприємству позивача, використовувались за умовами цивільно-правових договорів із фізичними особами та вказані особи, відповідно до Закону України «Про захист персональних даних», не надали погодження на використання їх персональних даних.
Вищевказані паспорти якості №№ 288, 290, 292, 293, 294, 295, 296, 297, 298, 299, 300, 303 та посвідчення водіїв транспортних засобів, що перевозять небезпечні вантажі надані позивачем до матеріалів справи та досліджені в судовому засіданні.
Таким чином, в матеріалах справи наявні первинні документи бухгалтерського та податкового обліку, які підтверджують фактичне здійснення господарської операції між позивачем та вказаним контрагентом. Зазначені документи, як вірно встановлено судами попередніх інстанцій, складені за результатами проведених операцій та з дотриманням вимог діючого на момент виникнення правовідносин законодавства і містять у собі відомості щодо змісту та обсягу проведених операцій, які узгоджуються між собою. Окремі дефекти первинного бухгалтерського та податкового обліку не можуть слугувати підставою для визнання нереальною господарської операції.
Отже, фактичні обставини об'єктивно засвідчують правомірність формування позивачем податкового кредиту відповідно до первинних бухгалтерських документів та по податковій накладній, яка виписана на виконання умов викладених вище договірних відносин.
Виходячи з наведеного, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про те, що господарська операція між позивачем та його контрагентом мала реальний характер, що зумовлює хибність висновків податкового органу про вчинення платником податків порушень податкового законодавства щодо неправомірності формування податкового кредиту з податку на додану вартість по взаєморозрахунках з контрагентами за період, що перевірявся, а відтак, вони не можуть бути покладені в основу спірного податкового повідомлення-рішення.
Верховний Суд зазначає, що непідтвердження операцій за ланцюгом постачання, так само як і податкова інформація про інші порушення податкової дисципліни, допущені контрагентом платника податків або третіми особами у відносинах з контрагентом, не є свідченням нереальності господарських операцій, за умови їх підтвердження належними і допустимими первинними документами, як підставами формування бухгалтерського обліку.
Щодо посилань контролюючого органу на порушення позивачем вимог податкового законодавства, що встановлені в ході позапланової виїзної документальної перевірки, проведеної з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на додану вартість по взаємовідносинам з ПП «ЦЕНТР ЕКСПЕРТНИХ ТЕХНОЛОГІЙ», ТОВ «АГРАРНА ІНІЦІАТИВА» та ТОВ «БАЗАЛЬТ ІНВЕСТМЕНТ» за період з 01.05.2016 по 31.05.2016 (акт від 06.10.2016 №164/08-22-14-05-08/34127231), в ході якої встановлено завищення від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду у розмірі 482 857 грн та винесено податкове повідомлення-рішення за формою «В4», суд зазначає наступне.
Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що, на підставі акту від 06.10.2016 № 164/08-22-14-05-08/34127231 про результати позапланової виїзної документальної перевірки ДП «ЗАПОРІЖЖЯ-АГРО», Бердянською ОДПІ ГУ ДФС у Запорізькій області було прийнято податкові повідомлення-рішення: №0001861401 від 28.10.2016, яким позивачу зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість за травень 2016 року на 482 857 грн.; №0001851401 від 28.10.2016, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на 5 799 475,50 грн., в тому числі за основним платежем на 3 866 317 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями на 1 933 158,50 грн.
Судами також встановлено, що позивачем були оскаржені вищевказані податкові повідомлення-рішення в судовому порядку та постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 06.07.2021 у справі № 808/3437/16 визнано протиправними та скасовано вищевказані податкові повідомлення-рішення. Постановою Верховного Суду від 15.11.2021 року постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 06 липня 2021 року залишено без змін.
Вказаним судовим рішенням надано правову оцінку висновкам акту перевірки від 06.10.2016 № 164/08-22-14-05-08/34127231, на який відповідач посилається в акті перевірки № 282/08-01-14-14/34127231 від 24.05.2017, та господарським операціям позивача з ПП «ЦЕНТР ЕКСПЕРТНИХ ТЕХНОЛОГІЙ», ТОВ «АГРАРНА ІНІЦІАТИВА» та ТОВ «БАЗАЛЬТ ІНВЕСТМЕНТ» за період з 01.05.2016 по 31.05.2016.
Доводи касаційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються матеріалами справи і не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваних рішень, судами першої та апеляційної інстанцій було порушено норми матеріального та процесуального права.
Згідно частини 1 статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Керуючись статтями 243, 246, 250, 341, 345, 349, 350, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Запорізькій області залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 18.12.2017 та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 15.05.2018 у справі № 808/2569/17 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.
Головуючий суддя І.А. Васильєва
Судді: Т.А. Чумаченко
В.П. Юрченко