17 травня 2022 року ЛуцькСправа № 140/762/22
Волинський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого - судді Лозовського О.А.,
за участю секретаря судового засідання - Шопік М.М.,
представника позивача - Бугайова А.О,
представника відповідача - Середяка Б.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Грандтермінал» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
Товариство з обмеженою відповідальністю «Грандтермінал» (далі - ТзОВ «Грандтермінал», позивач) звернулося з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (далі - ГУ ДПС у Львівській області, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 28.08.2021 №00198750902 та №00198760902.
Позовні вимоги вмотивовані тим, що інспекторами ГУ ДПС у Львівській області проведено фактичну перевірку нафтобази, де здійснює господарську діяльність ТзОВ «Грандтермінал», за адресою: Львівська обл., Жовківський р-н, с. Малехів, вул. Київська, 34, за результатами якої складено Акт фактичної перевірки від 22.07.2021 №15089/13-01-09-02/42819799, яким встановлено порушення позивачем статті 2 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» у зв'язку з виробництвом пального за відсутності відповідної ліцензії та статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» в частині торгівлі пальним без наявності відповідної ліцензії.
На підставі даного Акту перевірки ГУ ДПС у Львівській області 28.08.2021 винесено податкове повідомлення-рішення №00198750902, яким до ТзОВ «Грандтермінал» застосовано штраф в сумі 1 000 000 грн та №00198760902, яким застосовано штраф в сумі 500 000 грн.
Позивач вказує, що податкові повідомлення-рішення від 28.08.2021 №00198750902 та №00198760902 оскаржувались в адміністративному порядку, однак рішенням ДПС України від 22.12.2021 №28694/6/99-00-06-03-01-06 скаргу ТзОВ «Грандтермінал» залишено без задоволення, а податкові повідомлення-рішення - без змін.
Позивач не погоджується з прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями, вважає їх такими, що суперечать положенням чинного законодавства та фактичним обставинам справи, а тому просить їх скасувати з тих підстав, що основним видом діяльності ТзОВ «Грандтермінал» є складське зберігання, тобто діяльність зі зберігання та складування різних видів товарів, в даному випадку нафтопродуктів, тобто позивачем здійснюється виключно діяльність по зберіганню нафтопродуктів, на що отримано відповідну ліцензію на право зберігання пального. Також вказує, що складання та реєстрація товариством у відповідному реєстрі акцизних накладних жодним чином не свідчить про факт оптової торгівлі пальним, а є лише свідченням руху пального (відпуску, відвантаження) з акцизного складу.
Між тим, санкція статті 17 Закону №481 передбачає фінансову відповідальність суб'єкта господарювання у вигляді штрафу саме у разі встановлення факту оптової торгівлі пальним без наявності ліцензії. Тобто, виходячи зі змісту наведених положень законодавства, визначальним для вирішення питання застосування до суб'єкта господарювання фінансових санкцій є саме факт торгівлі пальним без наявності ліцензії, чого під час перевірки встановлено не було.
Також позивач звертає увагу, що згідно пункту 86.1 статті 86 ПК України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Згідно пунктів 3-4 Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №727 від 20.08.2015, акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. В акті документальної перевірки викладаються всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності платника податків, які стосуються фактів виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. При цьому, пунктом 5 даного Порядку визначено, що факти виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об'єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб'єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову> інформацію, що підтверджують наявність зазначених фактів.
Так, зміст Акту перевірки від 22.07.2021 №15089/13-01-09-02/42819799 свідчить про його невідповідність вимогам, встановленим у Порядку №727, адже в даному Акті не відображено фактичних обставин справи та не міститься чіткого обґрунтування і доказів порушення, зокрема встановлення факту реалізації пального, за винятком нічим не підтвердженого твердження перевіряючих про здійснення реалізації пального.
Відповідно до пп. 2 п. 4 Розділу III Порядку № 727 у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті документальної перевірки фактом порушення необхідно: викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів (міжнародних договорів, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування), що порушені платником податків, зазначити період (календарний день, місяць, квартал, півріччя, три квартали, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків та господарську операцію, при здійсненні якої вчинено це порушення; викласти зміст порушень (у разі їх встановлення), в тому числі щодо правильності та повноти визначення фінансового результату до оподаткування згідно з бухгалтерським обліком відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та стати податків та зборів, виконання законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи; зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення; у разі відсутності первинних документів, документів податкового або бухгалтерського обліку, інших документів, що підтверджують факт порушення, або у разі ненадання їх для перевірки - зазначити перелік цих документів; у разі отримання під час перевірки копій документів, які підтверджують факт виявленого порушення, про це робиться запис із відображенням підстав для їх отримання, а також переліку цих документів; у разі відмови посадових осіб платника податків (керівника платника податків або уповноважених ним осіб) надати документи та/або копії документів посадовій особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові посадової особи платника податків, уповноваженої здійснювати від його імені юридичні дії, та переліку документів (копій документів), які йому запропоновано подати, факт складання такого акта відображається в акті (довідці) документальної перевірки; у разі надання посадовими особами платника податків (керівником платника податків або уповноваженою ним особою) посадовим особам контролюючого органу письмових пояснень щодо встановлених порушень податкового законодавства та/або причт ненадання первинних та інших документів, що підтверджують встановлені порушення, або їх копій факти надання тата пояснень необхідно відобразити в акті документальної перевірки.
Таким чином, відсутність в Акті перевірки від 22.07.2021 №15089/13-01-09-02/42819799 відображення фактичних обставин справи, чіткого обґрунтування вчинених порушень законодавства та доказів, які б підтверджували факт вчинення таких порушень позивачем (факт оптової торгівлі пальним) свідчить, що Акт перевірки є таким, що складений контролюючим органом з порушеннями чинного законодавства й жодним чином не є носієм доказової інформації про виявлені контролюючим органом порушення.
З врахуванням викладеного позивач просить задовольнити позов повністю.
Ухвалою судді Волинського окружного адміністративного суду від 24.01.2022 прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито спрощене позовне провадження у справі, встановлено, що судовий розгляд справи необхідно проводити за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні).
18.02.2022 від відповідача до суду надійшов відзив на позовну заяву разом з клопотанням про перехід в загальне позовне провадження, яке обґрунтоване тим, що позивач просить суд скасувати податкові повідомлення-рішення від 28.08.2021 №00198750902 та №00198760902 на суму 1500000,00 грн, а також необхідністю повного, об'єктивного, всебічного дослідження усіх обставин справи.
Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 21.02.2022 вирішено судовий розгляд даної справи проводити за правилами загального позовного провадження; призначено підготовче засідання у даній адміністративній справі на 14:30 10.03.2022; задоволено клопотання представника Головного управління ДПС у Львівській області про участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції поза межами приміщення суду.
Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 25.03.2022 відкладено підготовче засідання у справі та призначено наступне підготовче засідання у справі на 14:30 26.04.2022.
Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 26.04.2022 відкладено підготовче засідання у справі та призначено наступне підготовче засідання на 11:30 04.05.2022.
Ухвалою суду від 04.05.2022 закрито підготовче провадження у справі та призначено справу до розгляду по суті на 11:00 год 17.05.2022.
Представник відповідача у відзиві на позовну заяву від 18.02.2022 заперечив проти заявлених позовних вимог та зауважив, що в ході проведення перевірки встановлено факт оптового продажу пального платником без ліцензії на право оптової торгівлі пальним, чим порушено вимоги статті 15 Закону України від 19.12.1995 №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», з урахуванням змін та доповнень, а також встановлено здійснення ТзОВ «Грандтермінал» виробництва пального без наявної ліцензії чим порушено вимоги статті 2 Закону України № 481.
Вказує, що в ході проведення фактичної перевірки встановлено, що на нафтобазі ТзОВ «Грандтермінал» здійснюється змішування бензинів автомобільних А-95-Євро5-Е5 (код УКТ ЗЕД 2710124512), А-92-Євро5-Е5 (код УКТ ЗЕД 2710124194), палива дизельного ДП-Л-Євро5В0 (код УКТ ЗЕД 2710194300) та антидетонаторів (присадки для пального) Octimise G2083 (код УКТ ЗЕД 3811900000), антидетонаторів (присадки для пального) Octimise D3042 (код УКТ ЗЕД 3811900000) з урахуванням ТУ У 19.2-37821544-001:2013 та ТУ У 19.2-37821544-002:2015. що підтверджується, актами удосконалення якості бензинів автомобільних та палива дизельного від 21.07.2021.
Відповідно до пп. 14.1.28 статті 14 Податкового кодексу України від 02.12.2010р. №2755-VI зі змінами та доповненнями (далі - ПК України), виробництво підакцизних товарів (продукції) - технологічний процес, в тому числі змішування, здійснення якого внаслідок зміни форми, властивостей або складу сировини, напівфабрикатів або готової продукції призводить до отримання підакцизних товарів (продукції, у тому числі сировини), надання таким товарам інших властивостей, що призводить або не призводить до збільшення обсягів таких товарів.
Також пунктом 10 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України передбачено, що нормативно-правові акти Кабінету Міністрів України, Державної податкової адміністрації України та інших центральних органів виконавчої влади, прийняті до набрання чинності цим Кодексом на виконання законів з питань оподаткування, та нормативно-правові акти, які використовуються при застосуванні норм законів про оподаткування (у тому числі акти законодавства СРСР) застосовуються в частині, що не суперечить цьому Кодексу, до прийняття відповідних актів згідно з вимогами цього Кодексу.
Наявність залишків пального на нафтобазі станом на 21.07.2021 зафіксовано в відомостях по товарах на складах, а також за результатами інвентаризації, яка проведена 21.07.2021 заміряно залишки пального в резервуарах та звірено з бухгалтерським обліком підприємства за результатами, якої порушень ведення обліку товарних запасів не встановлено. Одночасно ТзОВ «Грандтермінал» здійснюється реалізація пального у розумінні підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 ПК України, тобто його відвантаження з території нафтобази за відсутності ліцензії на право оптової торгівлі пальним, за наявності місць оптової торгівлі пальним, що підтверджується акцизними накладними, складеними ТзОВ «Грандтермінал» та зареєстрований в Єдиному реєстрі акцизних накладних.
З урахуванням наявних обставин справи, контролюючим органом зроблений висновок про здійснення ТзОВ «Грандтермінал» виробництва пального без наявності ліцензії, чим порушено вимоги статті 2 Закону України від 19.12.1995 №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», з урахуванням змін та доповнень, (далі - Закон №481).
Також вказує, що згідно з інформацією, наведеною у базі даних ЄРАН, у періоді, охопленому перевіркою, ТзОВ «Грандтермінал» з території нафтобази здійснювало реалізацію пального, тобто його відвантаження без отримання відповідних ліцензій на право оптової торгівлі пальним, за наявності місць оптової торгівлі пальним, чим порушено вимоги статті 15 Закону №481.
В позовній заяві ТзОВ «Грандтермінал» зазначає, що згідно укладених з власниками пального договорів, приймає на зберігання, зберігає на акцизному складі та повертає зі зберігання пальне контрагентів і. згідно вимог законодавства та умов договорів, не має права розпоряджатись даним пальним, а може лише повернути пальне зі зберігання його власнику, або уповноваженій ним особі, в межах договорів зберігання пального.
При цьому, позивач наголошує, що здійснює виключно діяльність по зберіганню нафтопродуктів, на що отримав відповідну Ліцензію на право зберігання.
Однак, на думку відповідача, такі твердження спростовуються актами удосконалення якості палива, де зазначено, що: «з метою отримання палива дизельного MUSTANG ДП-Л-Євро5-ВО, згідно з технічними умовами ТУ У 19.2-37821544-002:2015, проведено процес удосконалення якості. В процесі удосконалення використано: паливо дизельне ДП-Л-Євро5-ВО (ПММ) в кількості 6 813,300 кг та Octimise D3042 (Присадки) в кількості 0.080 кг в результаті удосконалення якості шляхом компарування отримано: паливо дизельне MUSTANGA-92-Євpo5 в кількості 6 813,38 кг.
З метою отримання бензину автомобільного MUSTANG А-92-Євро5-Е5, згідно з технічними умовами ТУ У 19.2-37821544-001:2013 проведено процес удосконалення якості. В процесі удосконалення використано: бензин автомобільний А-92-Євро5-Е5 (ПММ) в кількості 6 202,600 кг та Octimise G2083 (Присадки) в кількості 0.390 кг в результаті удосконалення якості шляхом компарування отримано: бензин автомобільний MUSTANG А-92-Євро5-Е5 в кількості 6 202,99 кг.
З метою отримання бензину автомобільного марки MUSTANG А-95-Євро5-Е5, згідно з технічними умовами ТУ У 19.2-37821544-001:2013 проведено процес удосконалення якості
бензинів автомобільних. В процесі удосконалення використано: бензин автомобільний А-95- Свро5-Е5 (ПММ) в кількості 5 542,850 кг та DYEGUARD GREEN 79 (Присадки) в кількості 0,050 кг і Octimise G2083 (Присадки) в кількості 0.350 кг в результаті удосконалення якості шляхом компарування отримано: бензин автомобільний марки MUSTANG А-95-Євро5-Е5 в кількості 5543,25 кг»
Крім цього, під час перевірки підприємством надано паспорт якості №1422 від 20.07.2021, згідно якого ТзОВ «ВОГ РЕСУРС» здійснила покращення якості. Також про покращення якості свідчить декларація про відповідність, сертифікат відповідності, додаток до сертифіката відповідності.
Враховуючи вищевикладене, ТзОВ «Грандтермінал» здійснюється виробництво пального без ліцензії на право виробництва пального, чим порушено статтю 2 Закону №481.
Згідно статті 15 Закону №481 оптова торгівля пальним та зберігання пального здійснюються суб'єктами господарювання (у тому числі іноземними суб'єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності за наявності ліцензії.
ТзОВ «Грандтермінал» здійснює реалізацію пального у розумінні пп. 14.1.212 п.14.1 статті 14 ПКУ, тобто його відвантаження з території нафтобази за відсутності ліцензії на право оптової торгівлі пальним, за наявності місць оптової торгівлі пальним, що підтверджується акцизними накладними, складеними ТзОВ «Грандтермінал» та зареєстрованими в Єдиному реєстрі акцизних накладних.
Так, згідно Закону України №481/95-ВР оптова торгівля пальним це діяльність із придбання та подальшої реалізації пального із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик суб'єктам господарювання (у тому числі іноземним суб'єктам господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) роздрібної та/або оптової торгівлі та/або іншим особам; роздрібна торгівля пальним це діяльність із придбання або отримання та подальшого продажу або відпуску пального із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик з автозаправної станції/авто газозаправної станції/газонаповнювальної станції/газонаповнювального пункту та інших місць роздрібної торгівлі через паливороздавальні колонки та/або оливороздавальні колонки та/або реалізація скрапленого вуглеводневого газу в балонах для побутових потреб населення та інших споживачів.
У відповідності з підпунктом 14.1.212 пункту 14.11 статті 14 ПК України, реалізація підакцизних товарів (продукції) - будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та Іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.
Реалізація пального або спирту етилового для цілей розділу VI цього Кодексу це - будь-які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального або спирту етилового з переходом права власності на таке пальне або спирт етиловий чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати на митній території України з акцизного складу/акцизного складу пересувного: до акцизного складу; до акцизного складу пересувного; для власного споживання чи промислової переробки; будь-яким іншим особам.
Зазначені вище факти свідчать про порушення статті 15 Закону України №481/95-ВР в частині оптової торгівлі пальним за відсутності ліцензії на даний вид діяльності.
У суб'єкта господарської діяльності ліцензія на оптову реалізацію пального відсутня. Враховуючи даний факт та інформацію щодо поставок пального контрагентам, ТзОВ «Грандтермінал» здійснювало оптову торгівлю пальним без наявної ліцензії.
У разі виявлення порушень законодавства у сфері виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями та тютюновими виробами, пальним та зберігання пального відповідно до положень статті 17 Закону №481/95-ВР контролюючий орган зобов'язаний застосувати до суб'єктів господарювання фінансові санкції, у вигляді штрафів у разі: виробництва пального без наявності ліцензії - 1 000 000 грн; оптова торгівля пальним без наявної ліцензії - 500 000,00 грн.
З огляду на викладене, відповідач вважає, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення є законними, обґрунтованими та такими, що не підлягають скасуванню, а тому просить відмовити у задоволенні позову.
У запереченні на відзив позивач підтвердив свої доводи, зазначені у позовній заяві та просив у задовольнити його позовні вимоги.
У додаткових поясненнях на позовну заяву представник відповідача підтримав свою позицію щодо заперечення заявлених позовних вимог, яка викладена у відзиві на позовну заяву. Також вказав, що позивачем було допущено працівників податкового органу до проведення фактичної перевірки, що свідчить про її правомірність. Просив в задоволенні позові відмовити.
Представник позивача в судовому засіданні позовні вимоги підтримав повністю з підстав, наведених у позовній заяві, просив позов задовольнити.
Представник відповідача в судовому засіданні просила відмовити у задоволенні позовних вимог з підстав, викладених у відзиві на позов.
Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши подані суду письмові докази, оцінивши їх за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об'єктивному розгляді у судовому процесі всіх обставин справи в їх сукупності, суд приходить до висновку, що позов підлягає до задоволення, враховуючи наступне.
Судом встановлено, що ТзОВ «Грандтермінал» (код ЄДРПОУ 42819799) є зареєстроване 13.02.2019, основним видом діяльності є складське господарство. Для провадження даного виду господарської діяльності товариством отримано ліцензію на право зберігання пального за №13230414202001089, термін дії з 30.09.2020 по 30.09.2025.
У період з 21.07.2021 по 22.07.2021 посадовими особами контролюючого органу на підставі наказу від 21.07.2021 №2476-ПП та направлень від 21.07.2021 №7931, №7932, №7933 була проведена фактична перевірка нафтобази, яка розташована за адресою: Львівська область, Жовківський район, село Малехів, вулиця Київська, 34, за результатами якої складено акт фактичної перевірки з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства з питань виробництва, зберігання та обігу пального, контроль з виконанням якого покладений на органи ДПС від 22.07.2021 №15089/13-01-09-02/42819799.
Згідно висновків акту перевірки контролюючим органом встановлено порушення ТзОВ «Грандтермінал» статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» в частині торгівлі пальним без наявності відповідної ліцензії; статті 2 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» у зв'язку з виробництвом пального за відсутності відповідної ліцензії;».
На підставі даного Акту перевірки ГУ ДПС у Львівській області 28.08.2021 винесено податкові повідомлення-рішення №00198750902, яким до ТзОВ «Грандтермінал» застосовано штраф в сумі 1 000 000 грн та №00198760902, яким застосовано штраф в сумі 500 000 грн.
Вказані податкові повідомлення-рішення від 28.08.2021 №00198750902 та №00198760902 оскаржувались позивачем в адміністративному порядку, однак рішенням ДПС України від 22.12.2021 №28694/6/99-00-06-03-01-06 скаргу ТзОВ «Грандтермінал» залишено без задоволення, а податкові повідомлення-рішення - без змін.
Не погоджуючись з прийнятим податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся із даним позовом до суду.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.
Частиною 2 статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Частиною другою статті 55 Конституції України кожному гарантується право на оскарження в суді рішень, дій чи бездіяльності органів державної влади, органів місцевого самоврядування, посадових і службових осіб.
Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства визначає ПК України.
Згідно із підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи
Відповідно до підпункту 75.1.3. пункту 75.1 статті 75 ПК України, фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Підстави призначення, обставини та порядок проведення перевірки визначено положеннями статті 80 ПК України.
Як слідує з матеріалів справи та не заперечується сторонами, ГУ ДПС у Львівській області проведена фактична перевірка ТзОВ «Грандтермінал» з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства з питань виробництва, зберігання та обігу пального, контроль з виконанням якого покладений на органи ДПС, за результатами якої винесені оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 28.08.2021 №00198750902 та №00198760902, якими до позивача застосовано штраф в загальній сумі 1 500 000,00 грн
ТзОВ «Грандтермінал», оскаржуючи винесені податкові повідомлення-рішення від 28.08.2021 №00198750902 та №00198760902 вказує на відсутність правових підстав для проведення фактичної перевірки товариства.
Суд відхиляє доводи податкового органу проте, що саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного та необґрунтованого здійснення податкової контролю щодо себе, з огляду на наступне.
Верховний Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду в постанові від 21.02.2020 у справі №826/17123/18, відступив від висновків про застосування норми права у подібних правовідносинах у частині того, що саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного здійснення податкового контролю щодо себе; а також що допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні та проведенні відповідної документальної виїзної або фактичної перевірки, які викладено в постановах Верховного Суду від 13.03.2018 у справі №804/1113/16, від 24.05.2019 у справі №826/16221/15, від 03.10.2019 у справі №820/850/16, від 16.10.2019 у справі №820/11291/15, від 22.11.2019 у справі №815/4392/15.
Натомість, судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів КАС Верховного Суду сформулювала новий правовий висновок, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
Таким чином, оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень платник податків може посилатись на порушення порядку проведення такої перевірки, яким судами, поряд із встановленими в ході перевірки порушеннями податкового та/або іншого законодавства, має бути надана правова оцінка.
Як вбачається із матеріалів справи, в основу проведення фактичної перевірки ТзОВ «Грандтермінал» згідно із наказом ГУ ДПС у Львівський області від 21.07.2021 №2476-ПП покладено підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, яким передбачено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, зокрема у разі у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
Отже, передумовою проведення фактичної перевірки, з підстав передбачених підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є отримання в установленому законодавством порядку інформації, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на органи державної податкової служби.
Однак, суд констатує, що у наказі ГУ ДПС у Львівській області від 21.07.2021 №2476-ПП «Про проведення фактичної перевірки ТзОВ «Грандтермінал» відсутні будь-які покликання на конкретні підстави призначення перевірки, крім як на норми, що регулюють питання призначення перевірки, а також не відображено, яка саме інформація, що фактично наявна та/або фактично отримана контролюючим органом стала підставою для його прийняття (а. с. 36).
Суд зауважує, що стаття 80 ПК України передбачає вичерпні підстави для проведення фактичної перевірки. Втім, застосовуючи конкретну правову підставу для призначення такої перевірки, у наказі на перевірку контролюючий орган зобов'язаний не тільки зазначити відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, але й обґрунтувати (пояснити), які саме фактичні підстави (обставини) зумовлюють необхідність проведення фактичної перевірки.
Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 12.10.2021 у справі №120/5729/20-а, від 28.10.2021 у справі №520/10214/2020, від 02.12.2021 у справі №120/3918/20-а, від 08.09.2020 у справі №640/21536/19, від 22.09.2020 у справі №520/1304/2020.
В ході розгляду справи відповідач як суб'єкт владних повноважень не надав письмових та належним чином оформлених доказів, які б підтвердили, що підставою для видачі наказу ГУ ДПС у Львівській області від 21.07.2021 №2476-ПП «Про проведення фактичної перевірки» слугувала інформація про порушення ТзОВ «Грандтермінал» вимог законодавства. У самому наказі про призначення перевірки, податковий орган не конкретизує суть порушення, не відображено в рамках яких заходів контролюючого органу встановлено невідповідність діяльності товариства вимогам чинного законодавства, на підставі яких відомостей або документів (дата, номер, підпис уповноваженої особи) були встановлені факти сумнівності, сумнівність яких саме операцій (дата операції, характер та наслідки такої операції та інші докази вчинення таких операцій, показання свідків, працівників) була встановлена податковим органом.
Вказані обставини зумовлюють висновок про те, що наказ ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 21.07.2021 №2476-ПП «Про проведення фактичної перевірки ТзОВ «Грандтермінал» не відповідає положенням ПК України щодо його змісту.
Відносно встановлених контролюючим органом під час проведеної фактичної перевірки порушень, суд зазначає наступне.
Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами, забезпечення їх високої якості та захисту здоров'я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв і тютюнових виробів на території України визначені чинним на час виникнення спірних правовідносин Законом №481/95-ВР.
Як установлено судом, в ході перевірки виявлено порушення вимог статей 2, 15 Закону №481/95-ВР у зв'язку із чим згідно податкових повідомлень-рішень від 28.08.2021 №00198750902 та №00198760902 до позивача застосовано фінансові санкції в загальній сумі 1 500 000,00 грн, а саме: 1 000 000,00 грн - виробництво пального без відповідної ліцензії та 500 000,00 грн - реалізація пального без наявності діючої ліцензії на право оптової торгівлі пальним.
Як слідує з визначення термінів задекларованих у Законі №481/95-ВР, а саме:
виробництво пального - діяльність з переробки нафти, газового конденсату, природного газу та їх суміші, в результаті якої отримується пальне або інші продукти переробки; зберігання пального - діяльність із зберігання пального (власного або отриманого від інших осіб) із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик;
сировина - предмети праці та природні компоненти, які підлягають подальшій переробці; повний технологічний цикл виробництва - сукупність приміщень, технологічного та іншого обладнання, відповідних технологічних процесів, що забезпечують переробку сировини в продукцію, готову для реалізації кінцевому споживачу, а також лабораторій (власних або залучених на договірних засадах у випадках, передбачених цим Законом), акредитованих відповідно до законодавства;
місце виробництва пального - місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для виробництва та/або зберігання пального на праві власності або користування;
місце зберігання пального - місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування; зберігання пального - діяльність із зберігання пального (власного або отриманого від інших осіб) із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик;
Стаття 2 Закону №481/95-ВР визначає, що виробництво пального здійснюється суб'єктами господарювання (у тому числі іноземними суб'єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) незалежно від форми власності за умови наявності ліцензії на право виробництва пального.
Статтею 17 Закону №481/95-ВР передбачено, що за порушення норм цього Закону щодо виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, пальним та зберігання пального посадові особи і громадяни притягаються до відповідальності згідно з чинним законодавством. За виробництво пального без наявності ліцензії передбачено штраф - 1 000 000 гривень.
Підпунктом 14.1.28-1 пункту 14.1 статті 14 ПК України, визначено, що виробництво підакцизних товарів (продукції) технологічний процес, в тому числі змішування, здійснення якого внаслідок зміни форми, властивостей або складу сировини, напівфабрикатів або готової продукції призводить до тримання підакцизних товарів (продукції, у тому числі сировини), надання таким товарам інших властивостей, що призводить або не призводить до збільшення обсягів таких товарів.
Разом з тим, суд зауважує, що норми Закону №481/95-ВР, щодо визначення діяльності, що вважається виробництвом пального не стосуються питання оподаткування, а стаття 18 Закону №481/95-ВР визначає, що всі інші закони та нормативно-правові акти, які стосуються виробництва та обігу спирту етилового, коньячного і плодового та зернового дистиляту, спирту етилового ректифікованого виноградного, спирту етилового ректифікованого плодового, дистиляту виноградного спиртового, спирту-сирцю плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів і пального, діють у частині, що не суперечить цьому Закону.
Відтак, суд уважає, що до спірних правовідносин в частині визначення, яка діяльність вважається виробництвом пального та підлягає ліцензуванню повинні бути застосовані норми Закону України №481/95-ВР, як спеціального закону, який здійснює регулювання правовідносин пов'язаних із виробництвом та обігом пального.
Суд встановив, що ТзОВ «Грандтермінал» є належним чином зареєстрованою юридичною особою, основним видом діяльності якої є складське господарство.
Для провадження даного виду господарської діяльності товариством отримано ліцензію на право зберігання пального реєстраційний номер 13230414202001089, термін дії з 29.09.2020 по 29.09.2025 (а. с. 24).
У ході проведення ГУ ДПС у Львівській області фактичної перевірки ТзОВ «Грандтермінал» встановлено, що на нафтобазі за адресою: Львівська область, Жовківський район, село Малехів, вулиця Київська, 34 позивач здійснює змішування бензинів автомобільних А-95-Євро5-Е5 (код УКТ ЗЕД 2710124512), А-92-Євро5-Е5 (код УКТ ЗЕД 2710124194), палива дизельного ДП-Л-Євро5В0 (код УКТ ЗЕД 2710194300) та антидетонаторів (присадки для пального) Octimise G2083 (код УКТ ЗЕД 3811900000), антидетонаторів (присадки для пального) Octimise D3042 (код УКТ ЗЕД 3811900000) з урахуванням ТУ У 19.2-37821544-001:2013 та ТУ У 19.2-37821544-002:2015, про що свідчать акти удосконалення якості бензинів автомобільних та палива дизельного від 21.07.2021.
З огляду на вказані обставин справи, контролюючим органом зроблений висновок про наявні факти здійснення ТзОВ «Грандтермінал» виробництва пального без наявності відповідної ліцензії, чим порушено вимоги статті 2 Закону №481/95-ВР.
Стосовно вказаних порушень, суд зазначає, що для отримання бензинів автомобільних MUSTANG А-92-Євро5-Е5, А-95-Євро5-Е5, дизельного пального MUSTANG ДП-Л-Євро5-ВО та дизельного пального MUSTANG + ДП-Л-Євро5-ВО на нафтобазі позивача, як компоненти використовуються готові товарні марки пального (бензин А-92-Євро5-Е5 код УКТЗЕД 271012 4194; бензин А-95-Євро5-Е5 код УКТЗЕД 2710124512, дизельне пальне ДП-Л-Євро5-ВО код УКТЗЕД 2710194300) та миючі присадки, які покращують експлуатаційні (мийні властивості) палив (Octimise G2083, Octimise D3042).
Крім того, як вказує представник позивача у запереченнях на відзив від 22.03.2022, під час фактичної перевірки ТзОВ «Грандтермінал» контролюючому органу була надана довідка, якою підтверджено, що в процесі удосконалення якості пального шляхом компаундування товарних бензинів та присадок позивач керується ТУУ 19.2-37821544-011:2013, які пройшли перевірку на відповідність законодавству України та внесені до обліку уповноваженою особою Мінекономрозвитку.
Суд констатує, що в результаті компаундування (змішування) товарних бензинів, дизпалива та присадок до пального, що поліпшують їх мийні властивості, не змінюється їх октанове число, не змінюються форма, властивості та склад такого пального, а відповідно не утворюється новий продукт (пальне) якому має бути присвоєний код УКТЗЕД товару, а тому така діяльність в розумінні Закону №481/95-ВР не підпадає під ліцензійну діяльність з виробництва пального за відсутністю ознак виробництва пального визначених цим законом.
Додатково суд також врахує лист Міненерго від 23.12.2021 №26/1.6-7.2-21469, в якому зазначено, що додавання до палив моторних додатків (присадок), які покращують експлуатаційні характеристики палива, при цьому не змінюючи їх фізико-хімічних показників, не визначається як виробництво, а є процесом удосконалення якості пального. Враховуючи наведене, додавання до палив моторних додатків (присадок) не вимагає здійснення процедури постановки продукції на виробництво згідно з ДСТУ 4311:2004 «Система розроблення та постановки продукції на виробництво. Продукція нафтопереробки та нафтохімії. Основні положення» (а. с. 100-101).
Відтак, враховуючи наведені вище обставини, суд вважає, що діяльність позивача, яка пов'язана із змішування підакцизних товарів, знаходиться в межах визначення Закону №481/95-ВР як зберігання пального.
Тобто, в діях позивача зі змішування пального із присадками відсутній повний технологічний цикл виробництва, що полягає у переробці сировини в продукцію готову до споживання, як того вимагає положення Закону №481/95-ВР, а відтак податковим повідомленням-рішенням №00198750902 від 28.08.2021 про застосування до позивача Штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) в розмірі 1 000 000,00 грн за виробництво пального без відповідної ліцензії є протиправним та підлягає скасуванню.
Крім того, в ході проведення фактичної перевірки відповідачем встановлено, що ТзОВ «Грандтермінал» з території нафтобази здійснювало оптову торгівлю пальним без наявності відповідної ліцензії, що підтверджується акцизними накладними, складеними позивачем та зареєстрованими в Єдиному реєстрі акцизних накладних, чим порушено вимоги статті 15 Закону №481/95-ВР.
Відповідно до статті 1 Закону №481/95-ВР, оптова торгівля пальним - діяльність із придбання та подальшої реалізації пального із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик суб'єктам господарювання (у тому числі іноземним суб'єктам господарювання, які діють через своє зареєстроване постійне представництво) роздрібної та/або оптової торгівлі та/або іншим особам.
Із викладеного слідує, що для того, щоб господарська діяльність суб'єкта господарювання підпадала під визначення оптова торгівля пальним, така діяльність має складатись одночасно із двох складових: 1) придбання пального; 2) реалізація пального іншим особам (оптова або роздрібна торгівля).
Так, між позивачем (зберігач) та ТзОВ «ВОГ ТРЕЙД РЕСУРС» (поклажодавець) було укладено договір №02/09/20 від 02.09.2021 зберігання нафтопродуктів, згідно із умовами якого в порядку та на умовах, визначених цим договором, зберігач зобов'язується зберігати нафтопродукти (майно) в асортименті і повернути це майно в цілості на умовах, визначених даним договором (а. с. 20-23).
Відповідно до пункту 1.2 вказаного договору, до зберігача не переходить право власності на нафтопродукти, передані йому поклажодавцем на зберігання.
Згідно додатку №1 до договору зберігання №02/09/20 від 02.09.2020 сторонами погоджено місця зберігання (нафтобази) майна Поклажодавця за доданим переліком (а. с. 23).
Відповідно до статті 936 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України), за договором зберігання одна сторона (зберігач) зобов'язується зберігати річ, яка передана їй другою стороною (поклажодавцем), і повернути її поклажодавцеві у схоронності. Договором зберігання, в якому зберігачем є особа, що здійснює зберігання на засадах підприємницької діяльності (професійний зберігач), може бути встановлений обов'язок зберігача зберігати річ, яка буде передана зберігачеві в майбутньому. Договір зберігання є публічним, якщо зберігання речей здійснюється суб'єктом підприємницької діяльності на складах (у камерах, приміщеннях) загального користування.
Положенням статті 944 ЦК України встановлено, що зберігач не має права без згоди власника користуватися річчю, переданою йому на зберігання, а також передавати її у користування іншій особі.
Зберігач зобов'язаний на першу вимогу поклажодавця повернути річ, навіть якщо строк її зберігання не закінчився (статті 953 ЦК України).
Таким чином, позивач, відповідно до укладеного з власником пального договору, приймає на зберігання, зберігає на власному акцизному складі, та повертає зі зберігання пальне ТзОВ «ВОГ ТРЕЙД РЕСУРС» і згідно вимог законодавства, не має права розпоряджатись даним пальним, а може лише повернути пальне зі зберігання його власнику, або уповноваженій ним особі, в межах договорів зберігання пального.
За правилами підпункту 14.1.6. пункту 14.1 статті 14 ПК України, акцизний склад - це:
а) спеціально обладнані приміщення на обмеженій території (далі - приміщення), розташовані на митній території України, де під контролем постійних представників контролюючого органу розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі, а також реалізації спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів;
б) приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального.
Відповідальне зберігання - господарська операція, що здійснюється платником податків і передбачає передачу згідно з договорами схову матеріальних цінностей на зберігання іншій фізичній чи юридичній особі без права використання у господарському обороті такої особи з подальшим поверненням таких матеріальних цінностей платнику податків без зміни якісних або кількісних характеристик (підпункт 14.1.32. пункту 14.1 статті 14 ПК України).
За приписами підпункту 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 ПК України, продаж (реалізація) товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.
Отже, наведеною нормою чітко визначено, що не є продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів відповідального зберігання, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.
Разом з тим, відповідно до підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 ПК України, реалізація пального або спирту етилового для цілей розділу VI цього Кодексу - будь-які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального або спирту етилового з переходом права власності на таке пальне або спирт етиловий чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати на митній території України з акцизного складу/акцизного складу пересувного.
На думку суду, посилання відповідача на підпункт 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 ПК України є помилковим, позаяк дана норма надає розширене тлумачення терміну реалізація пального, як будь-яка фізична передача пального, лише для застосування до конкретних правовідносин, а саме розділу VI ПК України - Акцизний податок.
Правовідносини ж по ліцензуванню оптової торгівлі пальним регулюються Законом №481/95-ВР, тому визначення реалізації пального згідно підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 ПК України до цих правовідносин не застосовуються.
Відповідно до статті 1 Закону №481/95-ВР, терміни пальне, електронна сигарета, рідини, що використовуються в електронних сигаретах, вживаються в Законі у значеннях, наведених у Податковому кодексі України. Натомість, в цьому Законі відсутнє посилання на застосування інших термінів у значеннях, наведених в ПК України.
За наведеного, оптова торгівля, шляхом придбання і реалізації пального, в розумінні статті 1 Закону №481/95-ВР, можлива лише шляхом набуття суб'єктом господарювання пального у власність, і, відповідно, подальшої передачі права власності на пальне іншому суб'єкту господарювання, на підставі певних господарських договорів, як приклад договір купівлі-продажу, чи договір поставки, тощо.
Разом з тим, відповідач залишає поза увагою факт відсутності придбання відповідного пального позивачем. Суд уважає, що контролюючий орган мав встановити факт придбання позивачем пального, яке надалі передавалось для наливу ТзОВ «ВОГ ТРЕЙД РЕСУРС». Однак, такий факт не встановлений. Крім того, під час перевірки посадові особи відповідача не дослідили правових підстав надходження та передачі пального з акцизного складу позивача Єдиною підставою для висновків акта перевірки зазначено факт реєстрації позивачем акцизних накладних.
Відповідно до пункту 231.3 статті 231 ПК України, особа, яка реалізує пальне або спирт етиловий, зобов'язана скласти акцизну накладну в двох примірниках у разі реалізації пального або спирту етилового:
а) з акцизного складу до іншого акцизного складу, в тому числі через трубопровід або з використанням акцизного складу пересувного, у разі якщо до реалізації пального або спирту етилового такий інший акцизний склад уже відомий;
б) з акцизного складу до акцизного складу пересувного;
в) з акцизного складу пересувного до іншого акцизного складу пересувного;
г) з акцизного складу пересувного до акцизного складу.
Особа, яка склала акцизну накладну в двох примірниках, зобов'язана зареєструвати перший примірник такої акцизної накладної в Єдиному реєстрі акцизних накладних, а другий примірник такої акцизної накладної в день її складання надіслати розпоряднику акцизного складу - отримувачу пального або спирту етилового.
Аналогічні норми наведені і в Порядку ведення Єдиного реєстру акцизних накладних затвердженого постановою Кабінету Міністрів України 24.02.2016 №114.
З пояснень представника позивача в судовому засіданні встановлено, що акцизні накладні позивач реєстрував згідно вимог пункту 231.3 статті 231 ПК України, оскільки в момент повернення пального зі зберігання відбувалась реалізація пального в розумінні розділу VI ПК України. Однак, при такій передачі не відбувалась торгівля пальним, оскільки позивач власного пального на акцизному складі не має.
Як зазначає представник позивача, ТзОВ «Грандтермінал» реєстрував акцизні накладні саме на ТзОВ «ВОГ ТРЕЙД РЕСУРС», оскільки даний суб'єкт господарювання безпосередньо фізично отримував пальне у позивача. Ні позивач, ні ТзОВ «ВОГ ТРЕЙД РЕСУРС», не є покупцем/продавцем пального, а беруть участь у відповідних правовідносинах, як суб'єкти що надають послуги (зберігання та наливу).
За наведеного позиція контролюючого органу, суперечить змісту Закону №481/95-ВР, оскільки контролюючий орган ототожнює господарську діяльність зі зберігання пального і господарську діяльність з оптової торгівлі пальним.
Відповідно до підпункт 4.1.4. пункту 4.1 статті 4 ПК України, податкове законодавство України ґрунтується, зокрема, на принципові презумпції правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу;
В силу приписів пункту 56.21 статті 56 ПК України, у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.
На думку суду, підпункт 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 ПК України та підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 ПК України припускають неоднозначне трактування прав та обов'язків платників податків, в частині визначення поняття реалізація пального, тому для застосування Закону №481/95-ВР, мають прийматись положення підпункту 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 ПК України, тобто на користь платника податку.
Аналогічна правова позиція, викладена в постанові Восьмого апеляційного адміністративного суду від 15.09.2021 у справі №460/337/21.
Згідно із частиною першою статті 17 Закону №481/95-ВР, за порушення норм цього Закону щодо виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, пальним та зберігання пального посадові особи і громадяни притягаються до відповідальності згідно з чинним законодавством.
Абзацом 8 частини другої статті 17 Закону №481/95-ВР встановлено, що до суб'єктів господарювання (у тому числі іноземних суб'єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі оптової торгівлі пальним або зберігання пального без наявності ліцензії - 500 000 гривень.
Однак, оскільки судом не встановлено, а відповідачем не доведений у встановленому законодавством порядку факт оптової торгівлі пальним ТзОВ «Грандтермінал», відтак суд дійшов висновку, що і застосування до позивача штрафних санкцій у розмірі 500 000,00 грн згідно із оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням від 28.08.2021 №00198760902 є протиправним.
У справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку (частина друга статті 2 КАС України).
Відповідно до частин першої, другої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного.
Відповідно до частини першої статті 90 КАС України, суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні.
Згідно встановлених у судовому засіданні обставин справи, аналізу норм чинного законодавства та наданих письмових доказів, на думку суду, штрафні санкції на підставі податкових повідомлень-рішень від 28.08.2021 №00198750902 та №00198760902 на загальну суму 1 500 000,00 грн застосовані до позивача протиправно.
Окрім того, в ході розгляду даної справи, суд дійшов висновку, що фактична перевірка позивача проведена з порушенням вимог статті 80 ПК України, є додатковою підставою для визнання протиправним та скасування рішення про застосування штрафних санкцій, винесеного за наслідками висновку такої перевірки.
В контексті зазначеного суд зауважує, що перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб'єктом владних повноважень, який зобов'язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Таким чином, рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню.
Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 21.01.2021 у справі №816/501/16 та від 21.10.2020 у справі №200/14942/18-а, від 22.09.2020 у справі №520/8836/18.
Таким чином, позовні вимоги слід задовольнити шляхом визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень ГУ ДПС у Львівській області від 28.08.2021 №00198750902 та №00198760902.
Відповідно до статті 244 КАС України суд під час ухвалення рішення вирішує, як розподілити між сторонами судові витрати.
Згідно із частиною першою статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Отже, на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача необхідно стягнути судовий збір в сумі 22 500,00 грн, який сплачений згідно із платіжним дорученням від 19.01.2022 №8179919340.
Керуючись статтями 2, 72-77, 90, 139, 241-246, 255, 257, 260, 262, 297 Кодексу адміністративного судочинства України, на підставі Податкового кодексу України, суд
Позов задовольнити повністю.
Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 28.08.2021 №00198750902 та №00198760902.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Львівській області (79026, місто Львів, вулиця Стрийська, код ЄДРПОУ 43968090) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Грандтермінал» (43023, Волинська область, місто Луцьк, вулиця Єршова, будинок 1, ідентифікаційний код юридичної особи 42819799) судовий збір в розмірі 22 500 (двадцять дві тисячі п'ятсот) гривень 00 копійок.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання апеляційної скарги до Восьмого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Суддя О.А. Лозовський
Повний текст судового рішення складено 26.05.2022.