Іменем України
25 травня 2022 року
м. Київ
справа № 160/11297/20
адміністративне провадження № К/9901/10087/21
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
розглянувши у письмовому провадженні в касаційній інстанції адміністративну справу № 160/11297/20
за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання бездіяльності протиправною, зобов'язання вчинити певні дії,
за касаційною скаргою ОСОБА_1 на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду (суддя: Д. В. Сидоренко) від 07 грудня 2020 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду (колегія у складі суддів: В. А. Шальєва, С. В. Білак, Н. А. Олефіренко) від 22 лютого 2021 року,
І. РУХ СПРАВИ
1. ОСОБА_1 звернувся до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (далі - ГУ ДПС у Дніпропетровській області) про визнання протиправною бездіяльності щодо не скасування податкової застави майна, зобов'язання звільнити майно з податкової застави та зареєструвати у Єдиному державному реєстрі обтяжень рухомого майна припинення/скасування податкової застави скасування обтяження № 15894335 протягом 10 робочих днів з дня набрання рішенням законної сили.
2. Позов обґрунтовано тим, що податкове повідомлення-рішення № 13741-13 від 02 листопада 2016 року ніколи позивачем не отримувалося і про його існування не позивачу не відомо, внаслідок чого вважає, що не надіслання податкового повідомлення рішення у встановлений строк свідчить про те, що воно юридично не було складено, отже податкове зобов'язання не було нараховано. Податковий борг за спірним податковим повідомленням рішенням вважається безнадійним, у зв'язку зі спливом строків давності та відповідно до положень підпункту 93.1.2 пункту 93.1 статті 93 Податкового кодексу України майно платника податків звільняється з податкової застави з дня визнання податкового боргу безнадійним. Також позивач зазначає про те, що згідно Витягу з Державного реєстру обтяжень рухомого майна податкова застава була зареєстрована 11 липня 2016 року, а податкове повідомлення-рішення № 13741-13 датоване 02 листопада 2016 року, внаслідок чого податкова застава була зареєстрована саме на підставі податкового повідомлення-рішення № 5500-15 від 08 червня 2015 року, яке було скасоване постановою ДААС від 11 жовтня 2016 року у справі № 804/4823/16.
3. Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 07 грудня 2020 року, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 22 лютого 2021 року, у задоволенні адміністративного позову відмовлено.
4. Не погоджуючись з рішеннями суду першої та апеляційної інстанцій, 22 березня 2021 року від позивача до Верховного Суду надійшла касаційна скарга, в якій просить скасувати рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 07 грудня 2020 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 22 лютого 2021 року та прийняти нове рішення, яким позов задовольнити.
5. Ухвалою Верховного Суду від 29 березня 2021 року відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою позивача, установлено десятиденний строк з дня отримання копії цієї ухвали для подання відзиву на касаційну скаргу та роз'яснити, що до відзиву додаються докази надсилання (надання) його копій та доданих до нього документів іншим учасникам справи.
6. 22 червня 2021 року на адресу Верховного Суду надійшов відзив на касаційну скаргу, у якому відповідач, посилаючись на те, що вимоги касаційної скарги є необґрунтовані та не можуть бути задоволені, просить в задоволенні касаційної скарги відмовити, а рішення суду першої та апеляційної інстанцій залишити без змін. Окрім того, у відзиві відповідач клопоче про заміну сторони у справі № 160/11297/20 з ГУ ДПС у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ 43145015) на ГУ ДПС у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ ВП 44118658).
Розглянувши зазначене клопотання та враховуючи реформування податкової системи і реорганізацію податкових органів, Верховний Суд в порядку, встановленому статтею 52 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), допускає заміну відповідача - Головне управління ДПС у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ 43145015), на правонаступника - Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ ВП 44118658).
7. Ухвалою Верховного Суду закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд в порядку письмового провадження.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
8. Судами попередніх інстанцій встановлено та матеріалами справи підтверджено, що 08 червня 2015 року Лівобережною об'єднаною державною податковою інспекцією м. Дніпропетровська Головного управління ДФС у Дніпропетровській області (далі Лівобережна ОДПІ м. Дніпропетровська) прийнято податкове повідомлення-рішення № 5500-15 про визначення позивачу суми податкового зобов'язання з транспортного податку за 2015 року в розмірі 25 000 грн.
9. Згідно з витягом з Державного реєстру обтяжень рухомого майна № 66561961 від 26 червня 2020 року за № 15894335 реєстратором 17 липня 2016 року 17:16:39 зареєстроване публічне обтяження податкова застава; об'єкт обтяження - майно платника податків згідно з актом опису від 06 липня 2016 року 72/28365130330; боржник ОСОБА_1 .
10. Податкова застава застосована контролюючим органом у зв'язку з наявністю у позивача як платника податку податкового боргу з транспортного податку, який виник на підставі податкового повідомлення-рішення від 08 червня 2015 року № 5500-15, у зв'язку з чим зареєстровано 11 липня 2016 року за № 15894335 публічне обтяження податкова застава майна платника податків згідно з актом опису від 06 липня 2016 року № 72/28365130330, боржник - ОСОБА_1 , обтяжував ГУ ДПС у Дніпропетровській області.
11. Постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 11 жовтня 2016 року у справі № 804/4823/16 визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Лівобережної об'єднаної державної податкової інспекції м. Дніпропетровська Головного управління ДФС у Дніпропетровській області від 08 червня 2015 року № 5500-15, яким позивачу визначено до сплати суму податкового зобов'язання по сплаті транспортного податку з фізичних осіб у розмірі 25000,00 грн.
12. Разом з тим, 02 листопада 2016 року Лівобережною об'єднаною державною податковою інспекцією м. Дніпропетровська Головного управління ДФС у Дніпропетровській області прийнято податкове повідомлення-рішення форми «Ф» № 13741-13 про нарахування позивачу податкового зобов'язання в розмірі 25000,00 грн. за платежем: транспортний податок з фізичних осіб за 2016 рік.
13. Згідно з копією зворотного боку повідомлення про вручення поштового відправлення (штрихкодовий ідентифікатор 4905108634658) відправлення вручено 22 листопада 2016 року особисто ОСОБА_1 .
14. Судами встановлено, що у строк, встановлений пунктом 57.3 статті 57 Податковим кодексом України, (10 днів) позивачем не сплачено податкове зобов'язання, відповідно, у позивача знову виник податковий борг, який існує й теперішній час.
15. Заявою від 06 липня 2020 року позивач звернувся до ГУ ДПС у Дніпропетровській області з проханням невідкладно звільнити майно від обтяження № 15894335 від 11 липня 2016 року, а саме зареєструвати його припинення/скасування обтяження.
16. Листом від 14 липня 2020 року вих.№ 69283/10/04-36-52-60-22 позивача повідомлено, зокрема про те, що ГУ ДФС у Дніпропетровській області сформовано та вручено позивачу податкові повідомлення-рішення:
від 08 червня 2015 року № 5500-15 про сплату транспортного податку за 2015 рік у розмірі 25000,00 грн.,
від 02 листопада 2016 року № 13741-13 про сплату транспортного податку за 2016 рік у розмірі 25000,00 грн.
На адресу ОСОБА_1 05 листопада 2015 року засобами поштового зв'язку надіслано рішення про опис майна в податкову заставу від 02 листопада 2015 року № 373/2836513033, яке повернуто 06 грудня 2015 року з позначкою пошти «за закінченням терміну зберігання».
В липні 2016 року складено акт опису майна від 06 липня 2016 року №72/2836512033, який зареєстровано в Державному реєстрі обтяжень рухомого майна 11 липня 2016 року. Акт опису майна направлено боржнику засобами поштового зв'язку на адресу платника 08 липня 2016 року. (вручено платнику 02 серпня 2016 року).
Постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 11 жовтня 2016 року у справі № 804/4823/16 позов щодо оскарження податкового повідомлення-рішення форми «Ф» від 08 червня 2015 року № 5500-15 задоволено на користь платника. Судову ухвалу після надходження до органу ДПС опрацьовано, заборгованість виключено з інтегрованої картки платника. Станом на 14 липня 2020 року згідно з даними інформаційної системи «Податковий блок» по ОСОБА_1 обліковується податковий борг по транспортному податку з фізичних осіб у сумі 25000,00 грн. відповідно до податкового повідомлення рішення від 02 листопада 2016 року № 13741-13. Також в листі наведені положення статті 93 Податкового кодексу України та зазначено про відсутність підстав для звільнення майна з податкової застави.
17. Позивач 30 липня 2020 року звернувся до ГУ ДПС у Дніпропетровській області з питання списання податкового боргу по податковому повідомленню-рішенню від 02 листопада 2016 року № 13741-13 та звільненню належного йому майна з податкової застави внаслідок спливу строку давності.
18. Листом від 19 серпня 2020 року вих.№ 81510/10/04-36-52-60-21 відповідач повідомив заявника про відсутність права на здійснення заходів за платника податків щодо погашення податкового боргу, але не звільнено платника від обов'язку щодо сплати такого грошового зобов'язання.
19. Судами встановлено, що станом на час подання позивачем позову в інтегрованій картці платника податків продовжується обліковуватися податковий борг в розмірі 25 000 грн. з транспортного податку за 2016 рік.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
20. Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції, з висновками якого погодився й суд апеляційної інстанції, виходив з того, що за позивачем обліковується податковий борг в розмірі 25 008,56 грн., а тому відсутні підстави стверджувати про допущення контролюючим органом протиправної бездіяльності щодо не скасування податкової застави майна платника.
21. З приводу зазначення позивачем, що податковий борг за податковим повідомленням-рішенням № 13741-13 від 02 листопада 2016 року, яке вручено позивачу 22 листопада 2016 року, мав бути сплачений до 02 грудня 2016 року, строк стягнення податкового боргу (1095 днів) закінчився 02 грудня 2019 року, тобто з 03 грудня 2019 року цей податковий борг є безнадійним, а право податкової застави припинилось, судам відхилено та аналізуючи норми податкового законодавства, зокрема, пункту 14.1 статті 14, пункту 93.2 статті 93, статті 101 Податкового кодексу України, зазначено, що оскільки контролюючим органом не приймалось рішення про списання безнадійного податкового боргу, відсутні й підстави для зобов'язання відповідача звільнити майно з податкової застави та зареєструвати у Єдиному державному реєстрі обтяжень рухомого майна припинення/скасування податкової застави скасування обтяження № 15894335 протягом 10 робочих днів з дня набрання рішенням законної сили.
22. Разом з тим, судами звернуто увагу на те, що оскільки контролюючим органом 02 листопада 2016 року прийняте податкове повідомлення-рішення № 13741-13, яким позивачу визначено податкове зобов'язання з транспортного податку за 2016 рік, та таке податкове зобов'язання набуло статусу податкового боргу 02 грудня 2016 року, не здійснення відповідачем дій зі звільнення майна платника з-під застави можна вважати бездіяльністю в період з 11 жовтня 2016 року по 02 грудня 2016 року.
23. Позивачем протягом строку звернення до суду не оскаржена бездіяльність контролюючого органу, а після 02 грудня 2016 року відсутні підстави вважати, що відповідачем допущена протиправна бездіяльність у питанні скасування податкової застави майна позивача.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
24. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками суду першої та апеляційної інстанцій, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.
25. Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) - суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, а саме - апеляційним судом не враховано правові висновки, викладені у постановах Верховного Суду:
від 31 жовтня 2019 року у справі № 925/1242/15, де зазначено, шо Податковим кодексом України встановлено граничний строк для визначення контролюючим органом розміру податкового боргу, який починається за наслідком прийняття рішення податкового органу або самостійного декларування боржником податкових зобов'язань, та не може перевищувати 1095 календарних днів, по закінченню яких контролюючий орган уже не може вживати заходів до стягнення податкової заборгованості у будь-якому порядку (судовому чи позасудовому), оскільки за наслідком закінчення цього строку податкове зобов'язання визнається безнадійним в силу статті 101 ПК України, а борг підлягає списанню в обов'язковому порядку. Цей строк є спеціальним строком давності для звернення податкового органу до платника податків з вимогою про погашення податкового боргу та застосовується імперативно (в силу закону). Списання безнадійного податкового боргу, яким є податковий борг платника податків, стосовно якого минув строк давності у 1095 днів, здійснюється контролюючим органом самостійно на підставі даних автоматизованої інформаційної системи станом на день виникнення безнадійного податкового боргу;
від 19 травня 2020 року у справі № 826/8231/15, від 11 червня 2020 року у справі № 823/127/17, в яких зазначено, що стягнення коштів контролюючий орган має право ініціювати тільки в межах 1095 календарних днів з дня виникнення податкового боргу. Податковий борг платника податків, стосовно якого минув цей строк давності, не може бути ініційований контролюючим органом до стягнення, оскільки безумовно вважається безнадійним;
від 23 грудня 2019 року у справі № 813/3277/18, де зазначено (з посиланням на аналогічні правові висновки у постановах ВС від 09 липня 2019 року у справі № 0240/2269/18-а, від 04 вересня 2018 року у справі № 813/4430/16), що списання безнадійного податкового боргу, в тому числі податкового боргу, стосовно якого минув строк давності у 1095 днів, здійснюється контролюючим органом самостійно на підставі даних автоматизованої інформаційної системи станом на день виникнення безнадійного податкового боргу. При цьому звернення платника податків про списання безнадійного податкового боргу є обов'язковим лише у випадку, якщо такий податковий борг виник внаслідок непереборної сили (форс-мажорних обставин), як це встановлено нормою пункту 4.1 Порядку №577. В інших випадках, передбачених пунктом 101.2 статті 101 ПК України, пунктом 2.1 розділу II Порядку № 577, розгляд питання про списання безнадійного податкового боргу ініціюється контролюючими органами щоквартально та проводиться автоматично, без участі платника податків.
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
26. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України, виходить з такого.
27. За правилами пункту 16.1.4. статті 16 Податкового кодексу України (далі - ПК України) платник податків зобов'язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
28. Податковим боргом вважається сума узгодженого грошового зобов'язання (з урахуванням штрафних санкцій за їх наявності), але не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, а також пеня, нарахована на суму такого грошового зобов'язання (підпункт 14.1.175 пункту 14.1 статті 14 ПК України).
29. Підпунктом 14.1.152 пункту14.1 статті 14 ПК України визначено, що погашення податкового боргу - зменшення абсолютного значення суми такого боргу, підтверджене відповідним документом.
30. Зі змісту пункту 56.1 статті 56 ПК України вбачається, що рішення, прийняті контролюючим органом, можуть бути оскаржені в адміністративному або судовому порядку.
31. Пунктом 56.18 статті 56 ПК України встановлено, що з урахуванням строків давності платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов'язання у будь-який момент після отримання такого рішення.
32. Статтею 102 ПК України врегульовано питання застосування строків давності визначення грошових зобов'язань.
33. За змістом пунктів 88.1 та 88.2 статті 88 ПК України з метою забезпечення виконання платником податків своїх обов'язків, визначених цим Кодексом, майно платника податків, який має податковий борг, передається у податкову заставу.
Право податкової застави виникає згідно з цим Кодексом та не потребує письмового оформлення.
34. Податкова застава - спосіб забезпечення сплати платником податків грошового зобов'язання та пені, не сплачених таким платником у строк, визначений цим Кодексом. Податкова застава виникає на підставах, встановлених цим Кодексом.
У разі невиконання платником податків грошового зобов'язання, забезпеченого податковою заставою, орган стягнення у порядку, визначеному цим Кодексом, звертає стягнення на майно такого платника, що є предметом податкової застави (підпункт 14.1.155, пункт 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (далі - ПК України).
35. Відповідно пункту 87.2 статті 87 ПК України джерелами погашення податкового боргу платника податків є будь-яке майно такого платника податків з урахуванням обмежень, визначених цим Кодексом, а також іншими законодавчими актами.
36. Підстави виникнення права податкової застави визначені пунктом 89.1 статті 89 ПК України, відповідно до якого право податкової застави виникає, зокрема, у разі несплати у строки, встановлені цим Кодексом, суми грошового зобов'язання, самостійно визначеної контролюючим органом, - з дня виникнення податкового боргу (підпункт 89.1.2).
37. Згідно з пунктом 89.8 статті 89 цього Кодексу контролюючий орган зобов'язаний безоплатно зареєструвати податкову заставу у відповідному державному реєстрі.
38. У свою чергу, підстави та строки звільнення майна платника податків з податкової застави встановлені пунктом 93.1 статті 93 ПК України, за приписами якого майно платника податків звільняється з податкової застави з дня, зокрема, 93.1.2. визнання податкового боргу безнадійним.
39. Згідно з пунктом 93.2 статті 93 цього Кодексу підставою для звільнення майна платника податків з-під податкової застави та її виключення з відповідних державних реєстрів є відповідний документ, що засвідчує закінчення будь-якої з подій, визначених підпунктами 93.1.1-93.1.5 пункту 93.1 цієї статті.
40. Пунктом 93.3 статті 93 кодексу передбачено, що порядок застосування податкової застави встановлюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
41. Пунктами першим та другим розділу VI Порядку застосування податкової застави контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 16.06.2017 р. № 586, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 14.07.2017 р. за № 859/30727, визначено, що у випадках, визначених пунктом 93.1 статті 93 глави 9 розділу II Кодексу, майно платника податків звільняється з-під податкової застави, про що такому платнику надсилається повідомлення (додаток 7).
42. Звільнення майна платника податків з-під податкової застави та її виключення з відповідних державних реєстрів здійснюються у порядку, передбаченому пунктом 93.2 статті 93 глави 9 розділу II Кодексу.
43. Таким чином, підставою для звільнення майна платника податків з-під податкової застави є одна з наступних підстав: отримання контролюючим органом підтвердження повного погашення суми податкового боргу та/або розстрочених (відстрочених) грошових зобов'язань та процентів за користування розстроченням (відстроченням) в установленому законодавством порядку; визнання податкового боргу безнадійним; набрання законної сили відповідним рішенням суду про припинення податкової застави у межах процедур, визначених законодавством з питань банкрутства; отримання платником податків внаслідок проведення процедури адміністративного або судового оскарження або в інших випадках, передбачених статтею 55 цього Кодексу, рішення відповідного органу про визнання протиправними та/або скасування раніше прийнятих рішень щодо нарахування суми грошового зобов'язання; отримання платником податків згоди контролюючого органу на відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, відповідно до статті 92 цього Кодексу.
44. Судами встановлено, що згідно з витягом з Державного реєстру обтяжень рухомого майна № 66561961 від 26 червня 2020 року за № 15894335 реєстратором 17 липня 2016 року 17:16:39 зареєстроване публічне обтяження податкова застава; об'єкт обтяження - майно платника податків згідно з актом опису від 06 липня 2016 року 72/28365130330; боржник ОСОБА_1 .
45. Податкова застава застосована контролюючим органом у зв'язку з наявністю у позивача як платника податку податкового боргу з транспортного податку, який виник на підставі податкового повідомлення-рішення від 08 червня 2015 року №5500-15, у зв'язку з чим зареєстровано 11 липня 2016 року за № 15894335 публічне обтяження податкова застава майна платника податків згідно з актом опису від 06 липня 2016 року № 72/ 2836513033, боржник - ОСОБА_1 , обтяжував ГУ ДПС у Дніпропетровській області.
46. Проте, постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 11 жовтня 2016 року у справі № 804/4823/16 визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Лівобережної ОДПІ м. Дніпропетровська від 08 червня 2015 року № 5500-15, тобто майно платника податків мало бути звільнено з-під податкової застави з дня отримання платником податків цього судового рішення.
47. Разом з тим, Лівобережною ОДПІ м. Дніпропетровська 02 листопада 2016 року прийнято інше податкове повідомлення-рішення № 13741-13 про визначення позивачу суми податкового зобов'язання з транспортного податку за 2016 рік в розмірі 25 000 грн., яке отримано платником 22 листопада 2016 року, який у строк, встановлений пунктом 57.3 статті 57 ПК України, (10 днів) позивачем не сплачено податкове зобов'язання, відповідно, у позивача знову виник податковий борг, який не був сплачений та існує й теперішній час.
48. Проте, позивач, у продовж усього розгляду справи наголошував на тому, що податковий борг за вищевказаним податковим повідомленням-рішенням, яке вручено позивачу 22 листопада 2016 року, мав бути сплачений до 02 грудня 2016 року, строк стягнення податкового боргу (1095 днів) закінчився 02 грудня 2019 року, тобто з 03 грудня 2019 року цей податковий борг є безнадійним, а право податкової застави припинилось.
49. Так, поняття безнадійного податкового боргу визначено у підпункті 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 ПК України, відповідно до якого безнадійна заборгованість - заборгованість, що відповідає одній з таких ознак як, зокрема, а) заборгованість за зобов'язаннями, щодо яких минув строк позовної давності.
50. Статтею 101 ПК України регулюється питання списання безнадійного податкового боргу, відповідно до пункту 101.1 якої списанню підлягає безнадійний податковий борг, у тому числі пеня та штрафні санкції, нараховані на такий податковий борг.
51. Згідно з пунктом 101.2 статті 101 цього кодексу під терміном "безнадійний" розуміється: 101.2.1. податковий борг платника податку, визнаного в установленому порядку банкрутом, вимоги щодо якого не були задоволені у зв'язку з недостатністю майна банкрута; 101.2.2. податковий борг фізичної особи, яка:
визнана у судовому порядку недієздатною, безвісно відсутньою або оголошена померлою, у разі недостатності майна, на яке може бути звернуто стягнення згідно із законом; померла, у разі недостатності майна, на яке може бути звернуто стягнення згідно із законом; понад 720 днів перебуває у розшуку; 101.2.3. податковий борг платника податків, стосовно якого минув строк давності, встановлений цим Кодексом; 101.2.4. податковий борг платника податків, що виник внаслідок обставин непереборної сили (форс-мажорних обставин); 101.2.5. податковий борг платника податків, щодо якого до Державного реєстру внесено запис про його припинення на підставі рішення суду, а для банків - на підставі рішення Фонду гарантування вкладів фізичних осіб про затвердження звіту про завершення ліквідації банку або рішення Національного банку України про затвердження ліквідаційного балансу, ухвалення остаточного звіту ліквідатора і завершення ліквідаційної процедури.
52. Отже, перелік підстав віднесення податкового боргу платника до безнадійного є вичерпним і не підлягає розширеному тлумаченню. Крім того, у пункті 101.2 цієї статті під терміном "безнадійний податковий борг" розуміється, зокрема, податковий борг платника податків, стосовно якого минув строк давності, встановлений цим Кодексом (підпункт 101.2.3).
53. Пунктом 101.5 статті 101 ПК України визначено, що контролюючі органи щокварталу здійснюють списання безнадійного податкового боргу. Порядок такого списання встановлюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
54. Строки давності та їх застосування визначені у статті 102 ПК України.
55. При цьому, згідно з пунктом 102.1 статті 102 ПК України контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право самостійно визначити суму грошових зобов'язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до статті 39 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов'язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов'язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов'язання, а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку. У разі подання платником податку уточнюючого розрахунку до податкової декларації контролюючий орган має право визначити суму податкових зобов'язань за такою податковою декларацією протягом 1095 днів з дня подання уточнюючого розрахунку.
60. Відповідно до пункту 102.4 статті 102 ПК України у разі якщо грошове зобов'язання нараховане контролюючим органом до закінчення строку давності, визначеного у пункті 102.1 цієї статті, податковий борг, що виник у зв'язку з відмовою у самостійному погашенні такого грошового зобов'язання, може бути стягнутий протягом наступних 1095 календарних днів з дня виникнення податкового боргу. Якщо платіж стягується за рішенням суду, строки стягнення встановлюються до повного погашення такого платежу або визначення боргу безнадійним.
61. Аналізуючи зазначені норми закону, Суд дійшов висновків, що за кожним податком та збором у платника податку виникає безумовний податковий обов'язок сплатити суму такого податку чи збору в порядку і строки, визначені законом. Виконанням податкового обов'язку визнається сплата в повному обсязі платником відповідних сум податкових зобов'язань у встановлений податковим законодавством строк. У разі виникнення у платника податку податкового боргу платник зобов'язаний його сплатити, а у разі несплати - податковий обов'язок не є виконаним.
62. У такому разі контролюючий орган здійснює заходи щодо погашення податкового боргу такого платника податків шляхом стягнення коштів, які перебувають у його власності, а в разі їх недостатності - шляхом продажу майна такого платника податків, яке перебуває у податковій заставі (пункт 95.1 статті 95 ПК України).
63. При цьому стягнення коштів контролюючий орган має право ініціювати тільки в межах 1095 календарних днів з дня виникнення податкового боргу. Податковий борг платника податків, стосовно якого минув цей строк давності, не може бути ініційований контролюючим органом до стягнення, оскільки безумовно вважається безнадійним.
64. У разі коли контролюючий орган ініціював до стягнення податковий борг до закінчення цього строку давності, цей податковий борг не підпадає під визначення «безнадійного», що зазначене у підпункті 101.2.3 пункту 101.2 статті 101 ПК України (податковий борг платника податків, стосовно якого минув строк давності, встановлений цим Кодексом), тому у разі його стягнення за рішенням суду, яке набрало законної сили та є обов'язковим до виконання, строк його стягнення може встановлюватись тільки до повного погашення заборгованості або до визнання його безнадійним тільки у випадках, передбачених підпунктами 101.2.1, 101.2.2, 101.2.4, 101.2.5 пункту 101.2 статті 101 ПК України.
65. Вказана позиція кореспондується з викладеною у постанові Верховного Суду від 19 травня 2020 року у справі № 826/8231/15 (провадження №К/9901/24864/18).
66. Суд зазначає, що відповідно до частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб'єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.
67. При цьому, Судами не встановлено та сторонами не було надано доказів стягнення податкового боргу за рішенням суду в межах 1095 календарних днів з дня виникнення податкового боргу.
68. Суд визнає, що податковий борг у розмірі 25000 грн. виник на підставі податкового повідомлення-рішення № 13741-13, яке було оформлено контролюючими органами від 22 листопада 2016 року, який мав бути сплачений до 02 грудня 2016 року, то датою виникнення податкового боргу є 03 грудня 2016 року.
69. Таким чином, з моменту виникнення зазначеного податкового боргу минуло вже більше 3 (трьох) календарних років, а відтак 1095 денний строк, визначений у статті 102 ПК України сплинув, що зумовлює визнання зазначеного боргу «безнадійним». Наведені обставини встановлено судами попередніх інстанцій та не спростовані відповідачем.
70. Відповідно до пункту 101.4 статті 104 ПК України органи стягнення відкликають розрахункові документи, якими передбачено стягнення пені, штрафних санкцій та безнадійного податкового боргу, списаних відповідно до цього Кодексу.
71. Враховуючи вищевикладені положення Податкового кодексу України, податковий борг у розмірі 25000 грн., що виник на підставі податкового повідомлення-рішення № 13741-13 від 22 листопада 2016 року підлягав визнанню безнадійним, що не було враховано відповідачем та судами попередніх інстанцій.
72. Водночас, як було вище вказано, згідно з пунктом 101.5 статті 101 Податкового кодексу України контролюючі органи, щокварталу здійснюють списання безнадійного податкового боргу. Порядок такого списання встановлюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
73. Так, Механізм списання безнадійного податкового боргу визначено Порядком списання безнадійного податкового боргу платників податків, затвердженим наказом Міністерства доходів і зборів України від 10 жовтня 2013 року № 577, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 31 жовтня 2013 року № 844/24376 (далі - Порядок № 577).
74. Відповідно до пунктів 3.1, 3.2 Порядку № 577 визначення суми безнадійного податкового боргу, що підлягає списанню контролюючим органом, здійснюється на підставі даних інформаційних систем органів доходів і зборів станом на день виникнення безнадійного податкового боргу. Днем виникнення безнадійного податкового боргу у випадку, визначеному в підпункті 3 пункту 2.1 розділу II цього Порядку, (податковий борг платника податків, стосовно якого минув строк давності, встановлений статтею 102 Податкового кодексу України) є дата прийняття рішення керівника контролюючого органу.
75. Пунктом 4.2. Порядку № 577 встановлено, що за результатами розгляду документів, наданих платником податків, керівник (його заступник) органу доходів і зборів за наявності підстав приймає рішення про списання безнадійного податкового боргу, яке оформляється на бланку за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку. Рішення про списання безнадійного податкового боргу складається у двох примірниках: перший - для платника податків, другий - для органу доходів і зборів.
76. Згідно з приписами пунктів 4.3-4.5 Порядку № 577 у випадках, передбачених підпунктами 1, 2, 3, 5 пункту 2.1 розділу II цього Порядку, орган доходів і зборів здійснює процедури щодо проведення списання безнадійного податкового боргу відповідно до вимог пункту 4.2 цього розділу. Структурний підрозділ органу доходів і зборів, до функцій якого належить списання безнадійного податкового боргу, здійснює таке списання щокварталу протягом двадцяти календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку, передбаченого для подання податкової декларації (розрахунку) за звітний (податковий) квартал. Рішення про списання безнадійного податкового боргу вноситься до інформаційних систем не пізніше наступного робочого дня після підписання такого рішення.
77. При цьому, вищенаведеними нормами податкового законодавства встановлено обов'язок органу доходів і зборів прийняти рішення про списання безнадійного податкового боргу у разі виникнення такого.
78. Таким чином, зі змісту вищенаведених норм Порядку № 577 вбачається, що списання безнадійного податкового боргу, яким є податковий борг платника податків, стосовно якого минув строк давності у 1095 днів, здійснюється контролюючим органом самостійно на підставі даних автоматизованої інформаційної системи станом на день виникнення безнадійного податкового боргу.
79. При цьому, звернення платника податків про списання безнадійного податкового боргу є обов'язковим лише у випадку, якщо такий податковий борг виник внаслідок непереборної сили (форс-мажорних обставин) (пункт 4.1 Порядку № 577). В усіх інших випадках розгляд питання про списання безнадійного податкового боргу ініціюється контролюючими органами щоквартально та проводиться автоматично, без участі платника податків.
80. Аналогічного висновку дійшов і Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в постанові від 04 вересня 2018 року у справі № 813/4430/16.
81. З викладеного слідує, що зі спливом строку давності податкового боргу у розмірі 25000 грн. контролюючий орган мав самостійно визнати не стягнений та не погашений податковий борг безнадійним і прийняти рішення про його списання. Проте, питання про списання безнадійного податкового боргу позивача, відповідачем не вирішено і належних обґрунтувань причин здійснення такої бездіяльності не наведено.
82. Як було вище вказано, згідно з підпунктом 93.1.2 пункту 93.1 статті 93 ПК України майно платника податків звільняється з податкової застави з дня визнання податкового боргу безнадійним.
83. Отже, визнання податкового боргу безнадійним є безумовним наслідком звільнення з податкової застави майна платника податків.
84. Проте, оскільки відповідач допустило бездіяльність у вигляді не вчинення дій щодо списання безнадійного боргу у розмірі 25000 грн., то в такому випадку вказане слугувало протиправну бездіяльність останнього щодо здійснення необхідних дій по звільненню з податкової застави майно, що належить позивачу.
85. За таких обставин, висновок судів першої та апеляційної інстанцій про відсутність підстав для визнання протиправною бездіяльності щодо не скасування податкової застави майна та зобов'язання відповідача звільнити майно з податкової застави ґрунтується на не правильному застосуванні норм матеріального та процесуального права, тому колегія суддів суду касаційної інстанції дійшла висновку, що доводи заявника касаційної скарги знайшли своє підтвердження під час касаційного перегляду, у зв'язку з чим судові рішення підлягають скасуванню з ухваленням нового рішення про задоволення позовних вимог.
86. Разом з тим, позовна вимога про зареєструвати у Єдиному державному реєстрі обтяжень рухомого майна припинення/скасування податкової застави скасування обтяження № 15894335 є похідною від основних вимог, тому також підлягає задоволенню.
87. Відповідно до положень пункту 3 частини першої статті 349, статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і ухвалити нове рішення, не передаючи справи на новий розгляд. Підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 351, 355, 356, 359 КАС України,
Замінити відповідача у справі - Головне управління ДПС у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ 43145015) його правонаступником - Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ ВП 44118658).
Касаційну скаргу ОСОБА_1 - задовольнити.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 07 грудня 2020 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 22 лютого 2021 року у справі № 160/11297/20 скасувати.
Ухвалити нове рішення, яким адміністративний позов ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання бездіяльності протиправною, зобов'язання вчинити певні дії - задовольнити.
Визнати протиправною бездіяльність Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області, що виразилася у не скасуванні податкової застави майна ОСОБА_1 .
Зобов'язати Головне управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області звільнити майно ОСОБА_1 з податкової застави.
Зареєструвати у Єдиному державному реєстрі обтяжень рухомого майна припинення/скасування податкової застави скасування обтяження № 15894335.
Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
Суддя-доповідач М. М. Яковенко
Судді І. В. Дашутін
О. О. Шишов