11 квітня 2022 року ЛуцькСправа № 140/5955/20
Волинський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого - судді Смокович В.І.,
за участю секретаря судового засідання - Литвиненко І.П.,
представників позивача - Бурди Д.П., Красуна В.В.,
представника Головного управління ДПС у Волинській області - Сахарчука А.А.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1 , позивач) звернулася до суду з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі - ГУ ДПС у Волинській області, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 10 січня 2020 року №0000253302, №0000313302, №0000273302, №0000283302.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що контролюючий орган при звірці наданих підприємцем документів за період, що перевірявся, встановив розбіжності між даними платника щодо обсягів загальної суми доходу, отриманого від здійснення господарської діяльності, та даними перевірки щодо одержаного підприємцем загального оподатковуваного доходу за 2018. Вказаний висновок обґрунтовується тим, що згідно наданих документів по AT «РАЙФФАЙЗЕН БАНК АВАЛЬ» у м. Києві було встановлено надходження на розрахунковий рахунок підприємця грошових коштів, що вносилися підприємцем готівкою як виручка від реалізації продукції за 2018 в загальній сумі 22738317 грн. На думку контролюючого органу, готівкові кошти в сумі 1658829,15 грн. (на суму яких виникло відхилення за даними перевірки) були внесені ФOП ОСОБА_1 на її розрахунковий рахунок як виручка від реалізації торгівельної продукції, a тому останньою занижено суми доходу, одержаного від провадження господарської діяльності за 2018 на 1658829,15 грн, чим порушено пункт 164.1 статті 164, пункт 177.2 статті 177 Податкового Кодексу України (далі - ПК України).
Вказаний висновок відповідача ФОП ОСОБА_1 вважає хибним, безпідставним та необґрунтованим, оскільки власні кошти, які фізична особа-підприємець, що перебуває на загальній системі оподаткування, зараховує на розрахунковий рахунок, не включаються до складу доходу (виручки у грошовій та натуральній формі) та не відображаються у Книзі Обліку доходів та витрат.
Позивач вказує, що у даному випадку основним моментом є походження вказаних коштів та їх економічна природа. Так, вказані кошти являються виручкою за товар, яка отримана в 2017 році і включені до книги обліку доходів і витрат ще в 2017 році та включені у відповідні графи податкової декларації за 2017 рік. З них вже були сплачені податки, a тому їх повторне включення контролюючим органом до виручки за 2018 рік є по суті подвійним оподаткуванням.
Зокрема, згідно даних Z-звітів за 2017 ФOП ОСОБА_1 в 2017 році проведено операцій та отримано доходу на 19430189,62 грн, oднaк на розрахунковий рахунок було перераховано 11399300,00 грн, та сплачено через платіжні термінали 1914240,40 грн, тобто різниця становить 6116649,22 грн. Кошти в сумі 6116649,22 грн від торгівельної діяльності стали власними коштами підприємця ще в 2017 році. Тому, зарахування на розрахунковий рахунок в 2018 році коштів на загальну суму 1 816 400,00 грн, з числа коштів, отриманих в 2017 році в сумі 6116 649,22 грн - не є виручкою від реалізації товарів в 2018 році і не вносяться до книги обліку доходів і витрат та, відповідно, не оподатковуються.
Однак, дані Z-звітів за 2017 рік, книги обліку доходів і витрат за 2017 рік та податкової декларації за 2017 рік в цьому контексті не були враховані перевіряючими при проведенні перевірки. Внаслідок цього, власні кошти в сумі 1 816 400 грн були безпідставно віднесені до складу виручки за 2018 рік, внесеної на рахунок в 2018 році, що призвело до неправильного висновку про те, що готівкові кошти в сумі 1 658 829,15 грн (на суму яких виникло відхилення за даними перевірки) були внесені ФOП ОСОБА_1 на її розрахунковий рахунок як виручка від реалізації торгівельної продукції.
Крім того, позивач вважає розрахунок відхилення в сумі 1658829,15 грн контролюючого органу неправильним, адже перевіряючі включили до суми відхилення в розмірі 1658 829,15 грн ще й ПДВ, після чого додали цю суму до суми 19504766,59 грн. оподатковуваного доходу, внесеного до декларації за 2018 рік, яка ПДB не включає. Відтак, дані перевірки про розрахунок суми 1658 829,15 грн. та висновок про заниження доходу на вказану суму в 2018 році зроблені з порушенням пункту 177.3 статті 177 ПK України та до пункту 7 Порядку №481.
Щодо тверджень податкового органу, що ФOП ОСОБА_1 не вівся належним чином облік витрат, позивач вказує, що внесення додаткової графи 6а в Книгу обліку доходів і витрат зумовлено крайньою необхідністю, оскільки відобразити у графі 5 «Реквізити документа, що підтверджує понесені витрати» всі документи, що підтверджують понесені витрати, пов'язані з отриманим доходом щоденно об'єктивно не можливо, так як придбання товару здійснюється оптом значними партіями і оплата за придбаний товар проводиться за партію товару в цілому і у платіжних документах вказується загальна вартість придбаного товару. Відтак, виникла необхідність внести до книги окрему графу 6а, в якій проти кожного документу, проставляти загальну вартість придбаного товару, з подальшою розбивкою цієї суми відповідно до здійсненого продажу цього товару та отриманого доходу щоденно і таким чином відображати суми документально підтверджених та безпосередньо пов'язаних з отриманням доходу витрат за підсумками дня, як це і передбачено пунктом 6 Порядку №481. При цьому, ні Порядком № 481, ні будь-яким іншим нормативно-правовим актом не заборонено вносити до книги обліку доходів і витрат тaкi зміни, які дають змогу належним чином відобразити, зокрема, суми документально підтверджених витрат безпосередньо пов'язаних з отриманням доходу за підсумками дня. Таким чином, всі витрати, які були включені до книг за 2017, 2018 роки відповідають первинним документам (видатковим та податковим накладним, банківським випискам), a факти оплати підтверджуються виписками з банку, які в повній мірі били надані перевіряючому органу.
Крім того, зазначає, що в описовій частині акту перевірки не зазначено і в ході перевірки не було встановлено, які саме витрати на суму 732540,00 грн в 2017 році та на суму 980320,00 грн. в 2018 році були нібито зайво включені ФOП ОСОБА_1 до документально підтверджених витрат, пов'язаних з господарською діяльністю в додатку Ф2 до декларацій про майновий стан і доходи за 2017 та 2018 роки відповідно. He встановлена економічна природа цих витрат, в контексті положень підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14, пункту 177.2 статті 177 ПK України. He встановлено, що первинні документи, зазначені в книзі обліку доходів і витрат на підтвердження їх понесення (платіжні доручення, квитанції, прибуткові касові ордера, фіскальні чеки, акти, тощо) містять інформацію про витрати, які не відповідають вимогам пункту 177.4.1 статті 177 ПK України. B акті взагалі не описано і не було встановлено конкретного виду витрат, які б перевіряючі розцінили такими, що можуть або не можуть приймати участь у формуванні валових витрат.
ФОП ОСОБА_1 вказує, що всі витрати, які зазначені в книзі обліку доходів і витрат, та відповідно, включені в декларацію зі сплати податку з доходів фізичних осіб, зокрема щодо витрат на придбання реалізованих товарів за 2017 рік на суму 732540 грн та за 2018 рік - 980320 грн підтверджуються первинними документами фінансово-господарської діяльності, зокрема, видатковими накладними, реєстрами касових чеків за найменуванням і кодом товару за 2017-2018 роки, копіями Z-звітів за 2017 рік, a також актами взаємозвірки з контрагентами.
Крім того, на думку позивача, проведений контролюючим органом розрахунок витрат в додатках №3, №4 до акту носить довільний та орієнтовний характер, зроблений шляхом порівняння даних з реєстру даних податкових накладних та даних Z-звітів. Незрозуміло, якою методикою керувався податковий орган при проведенні вказаного розрахунку. Такий розрахунок не відображає дійсних сум понесених позивачем витрат та не відображає реальності придбання та реалізації товарно-матеріальних цінностей. B розрахунку завищення вартості товарно-матеріальних цінностей, які були включені до витрат в 2017 та 2018 роках в додатках №3 та №4 до акту перевіряючі навели недостовірні відомості, які не можуть слугувати підставою для висновку про заниження доходу, який підлягає оподаткуванню ПДФО.
У відзиві на позовну заяву від 13 травня 2020 року №2199/03-20-08-02-07 представник ГУ ДПС у Волинській області позовних вимог не визнав, мотивуючи тим, що перевіркою повноти визначення доходу, отриманого від провадження діяльності, відображеного в податкових деклараціях, на підставі документів, наданих до перевірки (книги Обліку доходів та витрат, банківських виписок, даних Z-Звітів, тощо) встановлено заниження суми оподатковуваного доходу за 2018 рік на 1658829,15 грн, за рахунок не включення підприємцем коштів, отриманих на розрахунковий рахунок. B ході планової виїзної перевірки, згідно наданих документів по AT «РАЙФФАЙЗЕН БAHK АВАЛЬ» у м. Києві було встановлено надходження на розрахунковий рахунок ФOП ОСОБА_1 грошових коштів, що вносилися підприємцем готівкою як виручка від реалізації продукції за 2018 рік у загальній сумі 22738317 грн. Під час позапланової перевірки за цей же період підприємцем було надано самостійно роздруковані виписки з системи Клієнт-Банк, в яких в призначенні платежу замість - внесення виручки було зазначено - внесення власних коштів.
Враховуючи виявлені перевіркою розбіжності, ФOП Лисаковій А. Г. було запропоновано надати до перевірки оригінали банківських виписок сформованих і завірених банком або сформувати зазначені виписки в присутності працівників ДПС, що пpoвoдили перевірку, проте, платником було відмовлено. Крім того, перевіркою було встановлено, що на розрахунковий рахунок підприємця надходили кошти, що були проведені безготівковим розрахунком при реалізації товарів кінцевому споживачу через PPO (з використанням платіжних терміналів): по AT «Райффайзен Банк Аваль» в сумі 964063,11 грн. та по AT KБ «Приватбанк» у сумі 2105518,69 грн. При розрахунку загальної суми виторгу за 2018 рік було враховано виторги за період з 29 грудня 2017 року по 31 грудня 2017 року в сумі 312346,53 грн, які були внесені підприємцем як виручка від реалізації продукції в 2018 році та виторги за період з 29 грудня 2018 року по 31 грудня 2018 у сумі 357 807,43 грн.
Також, перевіркою правильності визначення витрат, відображених у податкових деклараціях про майновий стан і доходи, безпосередньо пов'язаних з одержанням доходу та документально підтверджених, з даними про суми витрат, визначеними в ході перевірки, встановлено їх завищення на загальну суму 1712 860,00 грн (у т.ч. за 2017 рік - 732540,00 грн, за 2018 рік - 980 320,00 грн), які документально не підтверджені, використані не в господарській діяльності та безпосередньо не пов'язані з отриманням доходів (включено до витрат собівартість товару, який ще не було реалізовано, тобто залишки товарно-матеріальних цінностей).
Представник відповідача вказує, що актом констатовано порушення ФOП ОСОБА_1 вимог пункту 177.2, пункту 177.4 статті 177, підпунктів 1.2, 1.3 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX Перехідних Положень ПК України в частині заниження чистого доходу всього на суму 3371689,15 грн, тa як наслідок, донараховано податок на доходи фізичних осіб, який сплачується фізичними особами зa результатами річного декларування за перевіряємий період у загальній сумі 606905,38 грн. тa військового збору, щo підлягає сплаті на 50575,45 грн.
При перевірці правильності визначення загального оподатковуваного доходу, відображеного в деклараціях про доходи, з даними про суми загального оподатковуваного доходу, встановленими в ході перевірки, було встановлено заниження ФОП ОСОБА_1 суми доходу, одержаного від провадження господарської діяльності зa 2018 рік нa 1658829,15 грн, які були внесені ФOП ОСОБА_1 на її розрахунковий рахунок як виручка від реалізації торгівельної продукції. Враховуючи зазначене ФОП ОСОБА_1 було отримано готівкові кошти у сумі 1658829,15 грн. від реалізації торгівельної продукції, з вартості яких не було сплачено ПДВ, внаслідок порушення пункту 185.1 статті 185 ПК України, що призвело до заниження податкових зобов'язань на загальну суму ПДB 276472,00 грн.
Щодо податкового повідомлення рішення ГУ ДПС у Волинській області від 10 січня 2020 року №0000283302, повідомляє, що перевіркою своєчасності реєстрації податкових накладних з ПДB в Єдиному реєстрі податкових накладних ФOП Лисакова А. Г. встановлено порушення вимог пункту 201.10 статті 201 ПK України, зокрема, за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2018 року не зареєстровано в ЄРПН податкові накладні на загальну суму ПДB 276472,00 грн. У свою чергу, відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПK України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
З наведених підстав, представник відповідача просив у задоволенні позову відмовити повністю (арк. спр. 137-141 том 3).
У заяві про доповнення підстав заявленого позову від 26 травня 2020 року представники позивача вказують, що податкові повідомлення-рішення були прийняті контролюючим органом 10 січня 2020 року, тобто задовго дo закінчення строків, передбачених пунктами 86.7, 86.8 статті 86 ПK України. Таким чином, при прийнятті оскаржуваних рішень не були враховані заперечення платника на акт, а тому оскаржувані рішення були прийняті без врахування висновку про результати розгляду заперечень дo акта перевірки, як тoгo вимагають положення зазначених норм ПK України (арк. спр. 169 том 3).
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 06 жовтня 2020 року (арк. спр. 226-239 том 3), яке залишено без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 26 січня 2021 року (арк. спр. 70-83 том 4), позовні вимоги ФОП ОСОБА_1 задоволено частково: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 10 січня 2020 року №0000253302 в частині визначення податкового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 462472,20 грн та №0000313302 в частині визначення податкового зобов'язання з військового збору у розмірі 38539,35 грн, у задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Додатковим рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 19 жовтня 2020 року частково задоволено заяву ФОП ОСОБА_1 про ухвалення додаткового рішення та вирішено стягнути з ГУ ДПС у Волинській області на користь позивача витрати на правову допомогу в сумі 8000,00 грн, у задоволенні решти заяви відмовлено (арк. спр. 265-270 том 3).
Постановою Верховного Суду від 17 листопада 2021 року касаційну скаргу ФОП ОСОБА_1 задоволено частково: рішення Волинського окружного адміністративного суду від 06 жовтня 2020 року, додаткове рішення Волинського окружного адміністративного суду від 19 жовтня 2020 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 26 січня 2021 року скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції (арк. спр. 194-205 том 4).
Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 20 грудня 2021 року прийнято дану справу до провадження, судовий розгляд справи вирішено проводити за правилами загального позовного провадження та призначено підготовче засідання на 10:00 год. 25 січня 2022 року (арк. спр. 210 том 4).
Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 15 лютого 2022 року у даній справі замінено відповідача ГУ ДПС у Волинській області на правонаступника - ГУ ДПС у Волинській області (43010, Волинська область, місто Луцьк, Київський майдан, 4, ідентифікаційний код відокремленого підрозділу 44106679).
Представники позивача у поясненнях від 10 січня 2022 року, із врахуванням висновків Верховного Суду, викладених у постанові від 17 листопада 2021 року зазначають, що акт перевірки позивач отримала 03 січня 2020 року в конверті з штрихкодовим ідентифікатором 4500810932357, що підтверджується роздруківкою трекінгу з сайту «Укрпошти».
Згідно розпорядження Кабінету Міністрів України від 23 жовтня 2019 року № 995-р «Про перенесення робочих днів у 2020 році» робочий день з понеділка 06 січня перенесено на суботу 11 січня.
Таким чином, з врахуванням положень статтей 67, 73 КЗпП України та вказаного розпорядження, в січні 2020 року дні з 04 січня 2020 року (субота) по 07 січня 2020 року (вівторок) включно були вихідними. В свою чергу, в січні 2020 року робочим днем була субота 11 січня 2020 року.
Отже, наступним робочим днем за днем вручення акта перевірки була середа 08 січня 2020 року, а 10-м робочим днем з дня, що настає за днем вручення позивачу акта перевірки був понеділок 20 січня 2020 року.
ФОП ОСОБА_1 15 січня 2020 року (тобто в межах строків, передбачених 86.7 ПК України) були подані заперечення на акт перевірки від 28 грудня 2019 року.
В свою чергу, оскаржувані податкові повідомлення-рішення, були прийняті ГУ ПДС у Волинській області 10 січня 2020 року, тобто, до закінчення строків, передбачених пунктами 86.7, 86.8 статті 86 ПК України та без дотримання визначеної вказаними нормами процедури, адже при прийнятті 10 січня 2020 року оскаржуваних рішень не були враховані заперечення платника на акт, які ним були подані своєчасно 15 січня 2020 року.
Наведені обставини свідчать, що оскаржувані рішення прийняті до спливу строку на подачу заперечень, без розгляду заперечень та без врахування висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки, як того вимагали положення пунктів 86.7, 86.8 ст. 86 ПК України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
На думку представників позивача, прийняття відповідачем оспорюваних податкових повідомлень-рішень до спливу строку подачі заперечень, без розгляду у встановлений ПК строк вчасно поданих заперечень на акт перевірки, без формування і, відповідно, врахування висновку за результатними розгляду таких заперечень, фактично нівелюють законодавчо визначену процедуру та порядок прийняття відповідних рішень, що має наслідком порушення прав гарантованих підпунктом 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 ПК України та свідчить про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень (арк. спр. 219-222 том 4).
Представник ГУ ДПС у Волинській області у поясненнях від 18 січня 2022 року просить в задоволені адміністративного позову відмовити повністю та з урахуванням висновків Верховного Суду, викладених у постанові від 17 листопада 2021 року додатково зазначає, що у даному випадку позивач не був позбавлений можливості права висловлення заперечень на акт перевірки, оскільки ГУ ДПС у Волинській області проведено планову документальну виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 з питань щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2018 року, за результатами якої був складений акт від 15 жовтня 2019 року№ 2766/03-20-13-02-2911212625. Позивачем на вказаний акт було подано заперечення.
Під час розгляду заперечення, для об'єктивного всебічного дослідження обставин справи, було проведено позапланову документальну виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 з питань, що стали предметом заперечення, за результатами якої був складений акт від 28 грудня 2019 року №8316/03-20-33-02-2911212625. Даний акт перевірки направлено на адресу ФОП ОСОБА_1 та вручено 03 січня 2020 року.
Листом Головного управління ДПС у Волинській області від 07 листопада 2019 року №2181/ФОП/03-20-33-02-09 було повідомлено про те, що за результатами розгляду заперечення поданого ФОП ОСОБА_1 від 29 жовтня 2019 року за вх. №6934/ФОП до акту планової виїзної документальної перевірки від 15 жовтня 2019 року №2766/03-20-13-02/ НОМЕР_1 відповідно до вимог пункту 86.7 статті 86 ПК України, для з'ясування обставин, що не були дослідженні під час проведення планової виїзної документальної перевірки, прийнято рішення про проведення позапланової виїзної перевірки з питань, що становлять предмет заперечення.
Відповідно результатом розгляду заперечення від 29 жовтня 2019 за вх. № 6934/ФОП до акту планової виїзної документальної перевірки №2766/03-20-13-02/ НОМЕР_1 від 15 жовтня 2019 року є висновки висвітлені у акті від 28 грудня 2019 року №8316/03-20-33-02-2911212625, отриманого позивачем - 03 січня 2020 року.
Відтак, податкові повідомлення-рішення на виконання вимог пункту 86.8 статті 86 ПК України були сформовані та направлені платнику протягом трьох робочих днів, тобто 10 січня 2020 року.
Головне управління ДПС у Волинській області листом від 23 січня 2020 року за №523/ФОП/03-20-33-03-06 повідомило, що за результатами розгляду попереднього заперечення поданого ФОП ОСОБА_1 29 жовтня 2019 року за вх.№6934/ до акту планової виїзної документальної перевірки від 15 жовтня 2019 року №2766/03-20-13-02/ НОМЕР_1 відповідно до вимог пункту 86.7 статті 86 ПК України було прийнято рішення про проведення позапланової виїзної перевірки з питань, що становлять предмет заперечення.
Позиція Головного управління ДПС у Волинській області щодо вимог, викладених у запереченні від 15 січня 2020 року за вх. №1353/ФОП висвітлена в акті від 28 грудня 2019 року №8316/03-20-33-02/ НОМЕР_1 , який був складений за результатами проведеної документальної позапланової виїзної перевірки, що становлять предмет заперечення (арк. спр. 225-226 том 4).
Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 15 лютого 2022 року закрито підготовче провадження у даній справі та призначено справу до судового розгляду по суті на 10:00 год год. 04 березня 2022 року (арк. спр. 43 том 5).
Судовий розгляд справи призначений на 10:00 год 04 березня 2022 року було відкладено на 14:30 год. 24 червня 2021 року та в подальшому на 10:00 год. 25 березня 2022 року та на 10:00 год 11 квітня 2022 року (арк. спр. 50, 61, 64-65 том 5).
В судовому засіданні 11 квітня 2022 року представники позивача позовні вимоги підтримує та просить задовольнити повністю з підстав, викладених у заявах по суті справи та додатково наданих поясненнях, а саме звертають увагу, що ФОП ОСОБА_1 вносилися в банк не лише кошти від реалізації продукції, але 12 разів протягом спірного періоду вносилися і особисті кошти, поповнюючи рахунок, про що зазначалося у платіжних документах. Окрім того, при проведенні розрахунку податку на доходи фізичних осіб взято за основу повністю всю суму 1658859 грн, яка на думку податкового органу є виручкою за товар та із якої нараховано 18%, однак, якщо є не облікована готівка, тоді необхідно віднімати суму ПДВ. Також ФОП ОСОБА_1 перебуває на загальній системі оподаткування та не здійснювала бухгалтерський облік запасів. Розрахунок завищення вартості товарно-матеріальних цінностей, які були включені до витрат у 2017 та 2018 роках було здійснено шляхом аналізу книги обліку доходів і витрат та реєстру податкових накладних, однак неправильно визначено суму отриманих товарів, оскільки не зрозуміло, які первинні документи підтверджують придбання і реалізацію саме у такій кількості.
Представник ГУ ДПС у Волинській області просить у задоволенні позовних вимог відмовити з підстав наведених у запереченні та поясненнях наданих з урахуванням висновків Верховного Суду.
Суд, заслухавши пояснення представників сторін, перевіривши доводи сторін у заявах по суті справи, дослідивши письмові докази на предмет належності, допустимості, достовірності кожного доказу окремо, а також достатності і взаємозв'язку доказів у їхній сукупності, встановив такі обставини.
Фізична особа ОСОБА_1 зареєстрована, як суб'єкт підприємницької діяльності виконавчим комітетом Ковельської міської ради Волинської області 01 жовтня 2010 року, номер запису про державну реєстрацію №21.970000000007520, код основного виду економічної діяльності - 47.26 (роздрібна торгівля тютюновими виробами в спеціалізованих магазинах).
Як платник податку на додану вартість позивач зареєстрована 22 серпня 2016 року, свідоцтво платника податку на додану вартість від 22 серпня 2016 року №200283249, видане Ковельською ОДПІ.
Відповідно до наказу ГУ ДПС у Волинській області від 04 вересня 2019 року №133 (арк. спр. 2 том 5) та плану-графіка проведення документальних планових перевірок суб'єктів господарювання на 2019 рік ГУ ДПС у Волинській області проведено документальну планову виїзну перевірку суб'єкта господарської діяльності ОСОБА_1 з питань щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2018 року, дотримання законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, виконання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2018 року, за результатами якої складено акт від 15 жовтня 2019 року акт № 2766/03-20-13-02-2911212625.
Вказаним актом встановлено порушення ФОП ОСОБА_1 :
- пункту 44.1 статті 44, підпункту «а» пункту 176.1 статті 176, пункту 177.10 статті 177 ПК України та пункту 6 статті 128 Господарського Кодексу України щодо неналежного обліку доходів і витрат;
- пункту 164.1 статті 164, пунктів 177.2, 177.4 статті 177, підпункту ««а» пункту 176.1. статті 176 розділу IV ПК України щодо заниження загального оподатковуваного доходу, завищення витрат та відповідно заниження об'єкту оподаткування та включення до декларацій про доходи, одержані за період 2017-2018 роки перекручених даних.
Донараховано податок на доходи фізичних осіб від здійснення, підприємницької діяльності, що підлягає сплаті до бюджету за результатами 2017-2018 роки в загальній сумі 733211,38 гри., в тому числі: за 2018 рік - на 601352,85 грн та за 2017 рік - на 131858,53 грн;
- підпунктів 1.2, 1.6 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України щодо заниження об'єкта оподаткування військовим збором, в результаті чого занижено суму збору, що підлягає сплаті до бюджету з доходів, отриманих від провадження підприємницької діяльності за результатами 2017-2018 рки в загальній сумі 61100,95 грн, в тому числі: за 2017 рік - на 10988,21 грн, за 2018 рік - на 50112,74 грн.
- пункту 1 частини другої статті 6, пункту 2 частини першої статті 7, частини п'ятої статті 8, частини другої статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне страхування» та підпункту 3 пункту 5 розділу IV «Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування», затвердженої Наказом Мінфіну України від 20 квітня 2015 року №449 щодо повноти нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску, внаслідок заниження бази нарахування єдиного внеску за 2017-2018 роки.
Донараховано єдиний соціальний внесок за 2017-2018 роки з суми заниженої бази нарахування єдиного внеску в загальній сумі 96278,57 грн., в тому числі: за 2017 рік - 2850,16 грн, за 2018 рік -93428,41 грн..
У зв'язку з встановленими перевіркою порушеннями та донарахуванням за наслідками перевірки сум податкових зобов'язань за страховими внесками ОСОБА_1 необхідно подати Звіт про суми добровільних внесків передбачених договором про добровільну участь, які підлягають сплаті та суми доплати до фіскальних органів, Додаток 6 таблиця 3 «Відомості про збільшення або зменшення сум заборгованості за страховими внесками за результатами проведеної перевірки» за 2017 - 2018 роки.
- пункту 185.1 статті 185, пункту 188.1 статті 188, пунктів 200.1, 200.2 статті 200 ПК України щодо заниження податкового зобов'язання за 2018 року на загальну суму ПДВ 393424,00 грн, обсяг постачання 1967108,00 грн по реалізованих товарно- матеріальних цінностях (роботах/послугах).
- пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України в результаті чого встановлено відсутність реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму податку на додану вартість 393424,00 грн, в тому числі: за січень 2018 року на 34228,00 грн, за березень 2018 року на 32246,00 грн, за квітень 2018 року на 10831,00 грн, за травень 2018 року на 99786,00 грн, за червень 2018 року на 7718,00 грн, за липень 2018 року на 69343,00 грн, за серпень 2018 року на 43934,00 грн, за вересень 2018 року на 39480,00 грн, за жовтень 2018 року на 40943,00 грн, за листопад 2018 року на 3919,00 грн, за грудень 2018 року на 10996,00 грн (арк. спр. 10-32 том 5).
Не погоджуючись із висновками акту перевірки, ФОП ОСОБА_1 подала до ГУ ДПС у Волинській області заперечення від 29 жовтня 2019 року (арк. спр. 33-37 том 5).
ГУ ДПС у Волинській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку суб'єкта господарської діяльності ОСОБА_1 , за результатами якої складено акт від 28 грудня 2019 року №8316/03-20-33-02-2911212625 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки суб'єкта господарської діяльності ОСОБА_1 , щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2018 року, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2018 року, з метою дослідження питань, що стали предметом заперечення.
Вказаним актом встановлено порушення ФОП ОСОБА_1 :
- пункту 44.1 статті 44, підпункту «а» пункту 176.1 статті 176, пункту 177.10 cтатті 177 ПК України та пункту 6 статті 128 Господарського кодексу України щодо неналежного обліку доходів і витрат;
- пункту 164.1 статті164, пунктів 177.2, 177.4 статті 177, підпункту «а» пункту 176.1 статті 176 розділу IV ПК України, щодо заниження загального оподатковуваного доходу, завищення витрат та відповідно заниження об'єкту оподаткування та включення до декларацій про доходи, одержані зa період 2017, 2018 перекручених даних.
Донараховано податок на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності, що підлягає сплаті до бюджету зa результатами 2017-2018 роки в загальній сумі 606905,38 грн, в тому числі: - зa 2017 рік - нa 131858,53 грн; - за 2018 рік - на 475046,85 грн.
- підпунктів 1.2, 1.6 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XХ ПК України щодо заниження об'єкта оподаткування військовим збором, в результаті чого занижено суму збору, що підлягає сплаті до бюджету з доходів, отриманих від провадження підприємницької діяльності результатами 2017-2018 роки в загальній сумі 50575,45 грн, в тому числі: за 2017 рік - на 10988, 21 грн, за 2018 рік - на 39587, 24 грн.
- пункту 1 частини другої статті 6, пункту 2 частини першої статті 7, частини п'ятої статті 8, частини другої статті 9 Закон України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне страхування» та підпункту 3 пункту 5 рoздiлy IV «Iнcтpyкцiї про пopядoк нарахування і сплати єдиного внеску нa загальнообов'язкове державне соціальне страхування», затвердженої Наказом Мінфіну України від 20 квітня 2015 року№449 щoдo повноти нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску, внаслідок заниження бази нарахування єдиного внеску зa 2017 та 2018 роки;
Донараховано єдиний соціальний внесок за 2017-2018 роки з суми заниженої бази нарахування єдиного внеску в загальній сумі 96278,57 грн, в тому числі - зa 2017 рік- 2850,16 грн, - зa 2018 рік - 93428, 41 грн.
У зв'язку з встановленими перевіркою порушеннями та донарахуванням зa наслідками перевірки сум податкових зобов'язань за страховими внесками ОСОБА_1 необхідно пoдaти Звіт про суми добровільних внесків передбачених договором про добровільну участь, які пiдлягaють сплаті та суми доплати до фіскальних органів, Додаток 6 таблиця 3 «Відомості про збільшення або зменшення сум заборгованості зa страховими внесками за результатами проведеної перевірки» за 2017 та 2018 роки.
- пункту 85.1 статті 185, пункту 188.1 статті 188, пунктів 200.1, 200.2 статті 200 ПК України щoдo заниження податкового зобов'язання зa 2018 рік на загальну суму ПДB 276472 грн, обсяг постачання 1382358,00 грн по реалізованих товарно-матеріальних цінностях (роботах/послугах).
Донараховано податок нa додану вартість: зa 2018 рік нa загальну суму ПДВ 276472,00 грн., в тому числі: зa січень 2018 року нa 34228 грн, зa березень 2018 року на 23746,00 грн, зa квітень 2018 року на 2664,00 грн., зa травень 2018 року нa 93019,00 грн, зa липень 2018 року нa 45278,00 грн, зa серпень 2018 року нa 18800,00 грн, зa вересень 2018 року на 23996 грн, за жовтень 2018 року нa 32243,00 грн, за листопад 2018 року нa 1419,00 грн, зa грудень 2018 року на 1079,00 грн.
- пунктів 201.1, 201.10 ст.201 ПК України, в результаті чoгo встановлено відсутність реєстрації в Єдиному peєcтpi податкових накладних нa загальну суму податку на додану вартість 276472 грн (арк. спр. 42-60 том 4).
Листом від 10 січня 2020 року №148/ФОП/03-20-33-02-06 «Про розгляд заперечення» ГУ ДПС у Волинській області повідомило, що враховуючи висновки вищезазначеної позапланової перевірки від 15 жовтня 2019 року акт № 2766/03-20-13-02-2911212625, вимоги викладені у запереченні від 29 жовтня 2019 року на акт частково підлягають задоволенню (арк. спр. 41 том 3).
На підставі акта перевірки від 28 грудня 2019 року №8316/03-20-33-02-2911212625 ГУ ДПС у Волинській області винесено податкові повідомлення-рішення:
від 10 січня 2020 року №0000253302, яким донараховано грошове зобов'язання з податок на доходи фізичних осіб: 606905,38 грн - за податковими зобов'язаннями, 303452,69 грн - за штрафними санкціями);
від 10 січня 2020 року №0000313302 яким донараховано грошове зобов'язання по військовому збору: 50575,45 грн - за податковими зобов'язаннями, 25287,72 грн - за штрафними санкціями;
від 10 січня 2020 року №0000273302 яким донараховано грошове зобов'язання з податку на додану вартість: 276472,00 грн - за податковими зобов'язаннями та 138236,00 грн - за штрафними санкціями;
від 10 січня 2020 року № 0000283302 за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, донараховано податок на додану вартість на загальну суму 138236,00 грн.
Не погоджуючись із вказаними рішеннями позивач оскаржила їх в адміністративному порядку шляхом подання до Державної податкової служби України скарги від 21 січня 2020 року (арк. спр. 85-93 том 3).
Рішенням Державної податкової служби від 20 лютого 2020 року вказані податкові повідомлення-рішення залишено без змін, а скаргу ФОП ОСОБА_1 залишено без задоволення (арк. спр. 105-111 том 3).
За захистом своїх прав ФОП ОСОБА_1 звернулася із даним адміністративним позовом до суду.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що склалися між сторонами, суд зазначає наступне.
Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, перелік податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються ПК України.
Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об'єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.
Відповідно до пункту 77.4 статті 77 ПК України про проведення документальної планової перевірки керівником контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.
Судом встановлено та не заперечується сторонами, що ГУ ДФС у Волинській області проведена позапланова виїзна документальна перевірка ФОП ОСОБА_1 , за результатами проведення якої винесено оскаржувані податкове повідомлення - рішення від 10 січня 2020 року №0000253302, №0000313302, №0000273302, №0000283302, яким позивачу донараховано грошові зобов'язання з податку на додану вартість, з податку на доходи фізичних осіб та по військовому збору.
Верховний Суд в постанові від 17 листопада 2021 року, направляючи дану справу на новий розгляд зазначив, що вирішуючи даний спір по суті, як суд першої, так і суд апеляційної інстанції не досліджували та не перевіряли обставин вручення позивачу акта перевірки, так само як і не аналізували решти доводів позивача, які стосувались порушення податковим органом порядку прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
Під час нового розгляду справи судом було установлено, що акт перевірки позивач отримала 03 січня 2020 року, що підтверджується наданим відповідачем повідомленням про вручення поштового відправлення (арк. спр. 228 том 4).
Відповідно до пункту 86.1 ст. 86 ПК України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, у строки визначені ПКУ, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов'язаний його підписати.
Слід зазначити, що одним із прав платника податків відповідно до підпункту 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 ПК України є право бути присутнім під час проведення перевірок та надавати пояснення з питань, що виникають під час таких перевірок, ознайомлюватися та отримувати акти (довідки) перевірок, проведених контролюючими органами, перед підписанням актів (довідок) про проведення перевірки, у разі наявності зауважень щодо змісту (тексту) складених актів (довідок) підписувати їх із застереженням та подавати контролюючому органу письмові заперечення в порядку, встановленому цим Кодексом.
Право платника податків на подання письмових заперечень на акт перевірки та/або додаткових документів у порядку, встановленому нормами ПК України, та право брати участь у розгляді заперечень (додаткових документів) передбачено також пунктом 86.7 статті 86 ПК України. Абзацом першого цього пункту встановлено, що у разі незгоди платника податків або його законних представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки, вони мають право подати свої заперечення до контролюючого органу за основним місцем обліку такого платника податків протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки). Такі заперечення, додаткові документи і пояснення є невід'ємною частиною матеріалів перевірки. Розгляд матеріалів перевірки здійснюється комісією з питань розгляду заперечень контролюючого органу протягом 10 робочих днів, що настають за днем отримання заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів і пояснень відповідно до цього пункту (днем завершення перевірки, проведеної у зв'язку з необхідністю з'ясування обставин, що не були досліджені під час перевірки та зазначені у запереченнях, додаткових документах та поясненнях), та платнику податків надсилається відповідь у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.
Рішення про визначення грошових зобов'язань приймається керівником контролюючого органу (або його заступником) з урахуванням результатів розгляду заперечень платника податків (у разі їх наявності). Платник податків або його законний представник може бути присутнім під час прийняття такого рішення (абзац четвертий пункту 86.7 статті 86 ПК України).
У відповідності до пункту 86.8 статті 86 ПК України (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень, а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та/або додаткових документів, поданих у порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів - протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень та/або додаткових документів і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.
Згідно розпорядження Кабінету Міністрів України від 23 жовтня 2019 року №995-р «Про перенесення робочих днів у 2020 році» робочий день з понеділка 06 січня перенесено на суботу 11 січня.
Таким чином, з врахуванням положень статей 67, 73 КЗпП України та розпорядження Кабінету Міністрів України від 23 жовтня 2019 року №995-р «Про перенесення робочих днів у 2020 році», в січні 2020 року дні з 04 січня 2020 року (субота) по 07 січня 2020 року (вівторок) включно були вихідними. В свою чергу, в січні 2020 року робочим днем була субота 11 січня 2020 року.
Отже, наступним робочим днем за днем вручення акта перевірки була середа 08 січня 2020 року, а, 10-м робочим днем з дня, що настає за днем вручення позивачу акта перевірки був понеділок 20 січня 2020 року.
Як установлено судом, ФОП ОСОБА_1 15 січня 2020 року (тобто в межах строків, передбачених 86.7 ПК України) були подані заперечення на акт перевірки від 28 грудня 2019 року.
Однак, оскаржувані податкові повідомлення-рішення, були прийняті ГУ ПДС у Волинській області 10 січня 2020 року, тобто, до закінчення строків, передбачених пунктами 86.7, 86.8 статті 86 ПК України та без дотримання визначеної вказаними нормами процедури, адже при прийнятті 10 січня 2020 року оскаржуваних рішень не були враховані заперечення платника на акт, які ним були подані своєчасно 15 січня 2020 року.
Встановлені главою 8 розділу ІІ ПК України правила щодо призначення та проведення перевірок є законодавчими гарантіями дотримання прав платників податків під час контролю за дотриманням вимог податкового та іншого законодавства, який здійснюється контролюючими органами в розумінні ПК України в процесі адміністрування податків і зборів.
Відповідні гарантії спрямовані на забезпечення нормального перебігу господарської діяльності платників податків, а так само на надання можливості платникові податків висловити свою незгоду із викладенням мотивів та підтвердити відповідними доказами доводи. Недотримання встановлених статтями 75-81 ПК України приписів порушує відповідні гарантії захисту прав та інтересів платника податків, а отже, є порушенням суб'єктивних прав останнього в адміністративних правовідносинах.
У постанові від 18 жовтня 2021 року по справі № 824/640/19-а Верховний Суд вказав на те, що нормами ПК України чітко встановлено строки та порядок прийняття податкових повідомлень-рішень за результатами проведення контролюючим органом перевірок. При цьому, нормами ПК України не передбачено права контролюючих органів, відступлення від вказаного порядку чи строків. Винятком неприйняття контролюючим органом податкового повідомлення-рішення протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків акта перевірки, є лише подання таким платником податків заперечення до акта перевірки та/або додаткових документів.
Заперечуючи порушення пунктів 86.7 та 86.8 статті 86 ПК України відповідач вказав на те, що податкова перевірка, за результатами якої були прийняті спірні податкові повідомлення-рішення, була обумовлена саме результатами розгляду заперечень позивачки на попередній акт перевірки.
Разом з тим, Верховний Суд в постанові від 17 листопада 2021 року, направляючи дану справу на новий розгляд наголосив, що ПК України не обмежує право платника податків на подання письмових заперечень на акт перевірки та/або додаткових документів залежно від виду та підстав податкової перевірки, з урахуванням чого доводи відповідача про попередній розгляд заперечень відхиляються судом.
Верховний Суд також неодноразово викладав позицію з приводу процесуальних наслідків недотримання вимог пунктів 86.7 та 86.8 статті 86 ПК України у подібних правовідносинах, зокрема, у постановах від 15 січня 2019 року у справі №826/3576/15, від 09 квітня 2019 року у справі №826/19830/16, від 17 лютого 2020 року у справі №808/7101/15, від 28 вересня 2020 року у справі №520/2305/19.
Суд також зауважує, що подані ФОП ОСОБА_1 заперечення від 29 жовтня 2019 року на акт документальної перевірки від 15 жовтня 2019 року №2766/03-20-13-02/ НОМЕР_1 не є аналогічними запереченням, які подавалися на акт документальної позапланової перевірки від 28 грудня 2019 року №8316/03-20-33-02-2911212625 та містять інші доводи в спростування виявлених в ході перевірки порушень.
Присутній в судовому засіданні представник позивача повідомив, що доводи, наведенні у запереченні на акт документальної позапланової перевірки від 28 грудня 2019 року №8316/03-20-33-02-2911212625, які не були враховані відповідачем, у зв'язку із передчасним винесенням оскаржуваних податкових повідомлень - рішень, в подальшому були викладені у скарзі, яка була подана до ДПС України в порядку адміністративного оскарження, однак залишена без задоволення.
З урахуванням зазначеного, суд дійшов висновку, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийнято без дотримання вимог пунктів 86.7. 86.8. статті 86 ПК України, так як ФОП ОСОБА_1 була позбавлена можливості подати заперечення проти висновків акту перевірки, оскільки спірні рішення прийняті до спливу строку подачі позивачем заперечень проти висновків акту перевірки, а, відтак, є такими, що прийняті передчасно, з порушенням встановлених правил та процедур, з істотним обмеженням її права як платника податків, гарантованих на рівні закону.
В контексті наведеного суд зазначає, що постановою судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів КАС ВС відступив від висновків про застосування норми права у подібних правовідносинах у частині того, що саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного здійснення податкового контролю щодо себе; а також що допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні та проведенні відповідної документальної виїзної або фактичної перевірки, які викладено в постановах Верховного Суду від 13 березня 2018 року у справі № 804/1113/16, від 24 травня 2019 року у справі № 826/16221/15, від 3 жовтня 2019 року у справі № 820/850/16, від 16 жовтня 2019 року у справі № 820/11291/15, від 22 листопада 2019 року у справі № 815/4392/15.
Натомість, судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів КАС Верховного Суду сформулювала новий правовий висновок, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
Оскільки судом установлено, що акт перевірки від 28 грудня 2019 року № 8316/03-20-33-02-2911212625 ФОП ОСОБА_1 отримала 03 січня 2020 року та 15 січня 2020 року, тобто з дотриманням строку, визначеного пунктом 86.7 статті 87 ПК України, з урахуванням розпорядження Кабінету Міністрів України від 23 жовтня 2019 року №995-р «Про перенесення робочих днів у 2020 році» та розпорядження Кабінету Міністрів України від 10 січня 2019 року №7-р «Про перенесення робочих днів у 2019 році», подала заперечення на Акт перевірки, однак, оскаржувані податкові повідомлення-рішення були прийняті контролюючим органом 10 січня 2020 року, тобто до закінчення строків, передбачених підпунктами 86.7, 86.8 статті 86 ПК України, вказане, на думку суду свідчить про порушення податковим органом порядку прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень та є достатнім для висновку про їх протиправність.
Аналогічна правова позиція Верховного Суду викладена у постанові від 27 травня 2021 року у справі № 320/2460/19.
Статтею 2 КАС України визначено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Відповідно до частини першої-другої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Відповідно до частини першої статті 90 КАС України, суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні.
З урахуванням встановлених обставин справи, аналізу норм чинного законодавства, суд дійшов висновку про задоволення позовних вимог шляхом визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень Головного управління ДПС у Волинській області від 10 січня 2020 року №0000253302, №0000313302, №0000273302, №0000283302.
Відповідно до статті 244 КАС України суд під час ухвалення рішення вирішує, як розподілити між сторонами судові витрати.
За змістом частини першої статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
При вирішенні питання щодо розподілу судових витрат суд враховує наступне.
До позовної заяви позивачем додано платіжне доручення від 13 квітня 2020 року №105 про сплату судового збору в сумі 10510,00 грн (арк. спр. 26 том 1), який зарахований до спеціального фонду Державного бюджету, що підтверджується відповідною випискою (арк. спр. 103 том 3).
Оскільки суд задовольняє позов повністю, то на користь ФОП ОСОБА_1 необхідно стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області судовий збір в сумі 10510,00 грн (десять тисяч п'ятсот десять гривень 00 копійок).
Керуючись статтями 72-77, 90, 139, 241-246, 255, 257, 260, 297 Кодексу адміністративного судочинства України, на підставі Податкового кодексу України, суд
Позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС у Волинській області (43010, Волинська область, місто Луцьк, майдан Київський, 4, ідентифікаційний код відокремленого підрозділу юридичної особи 44106679) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задовольнити повністю.
Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Волинській області від 10 січня 2020 року №0000253302, №0000313302, №0000273302, №0000283302.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 судовий збір у розмірі 10510,00 грн (десять тисяч п'ятсот десять гривень 00 копійок).
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання апеляційної скарги до Восьмого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Суддя В.І. Смокович
Повний текст судового рішення складено 21 квітня 2022 року.