02 березня 2022 рокуЛьвівСправа № 380/9966/21 пров. № А/857/19481/21
головуючого судді: Гуляка В.В.
суддів: Гудима Л.Я., Коваля Р.Й.
за участі секретаря судового засідання: Приступи Р.Л.
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області,
на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 09 вересня 2021 року (суддя - Качур Р.П., час ухвалення - не зазначений, місце ухвалення - м.Львів, дата складання повного тексту - не зазначена),
в адміністративній справі №380/9966/21 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Ніка Захід» до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України,
про визнання протиправним і скасування рішення, зобов'язання вчинити дії,
встановив:
У червня 2021 року позивач ТОВ "Ніка Захід" звернувся в суд із адміністративним позовом до відповідачів ГУ ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України, в якому просив: 1) визнати протиправними та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №2479278/32893148 від 18.03.2021 про відмову в реєстрації податкової накладної №5 від 04.01.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних; 2) зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну ТзОВ “Ніка Захід” №5 від 04.01.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного отримання.
Відповідачі позовних вимог не визнали, в суді першої інстанції подали спільний відзив на позовну заяву, просили відмовити у задоволенні позову в повному обсязі.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 09.09.2021 позовні вимоги задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №2479278/32893148 від 18.03.2021. Зобов'язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №5 від 04.01.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних, що складена Товариством з обмеженою відповідальністю “Ніка Захід”, датою її подання на реєстрацію. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС України у Львівській області та ДПС України на користь ТОВ “Ніка Захід” судовий збір у сумі по 1135,00 гривень з кожного.
З цим рішенням суду першої інстанції не погодився відповідач ГУ ДПС у Львівській області та оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає апелянт, що рішення суду суперечить чинному законодавству, прийняте з порушення норм матеріального та процесуального права, а тому підлягає скасуванню з підстав, викладених в апеляційній скарзі.
В обґрунтування апеляційних вимог апелянт, зокрема, зазначає, що судом першої інстанції не враховано, що згідно з даними повідомлення про надання пояснень та копії документів щодо податкової накладної №5 від 04.01.2021, реєстрацію яких зупинено, позивач не надав на розгляд Комісії документи які надав вже до позовної заяви, а саме: видаткову накладну від 28.12.2020 №ФБ-0088822, видаткову накладну від 22.12.2020 МФБ-0088555, а долучені позивачем докази відповідно до статті 73 КАС України є неналежними. Таким чином, на момент винесення оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН, позивач не виконав вимоги ПК України та Прядку №520 щодо підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної, і саме з цих підстав контролюючий орган відмовив в реєстрації податкової накладної. Долучений позивачем до матеріалів справи перелік копій документів не відповідає переліку документів, наданих контролюючому органу разом з поясненнями на підтвердження господарських операцій та є значно розширеним. Звертає увагу апелянт на те, що долучені позивачем до позовної заяви докази, не були предметом дослідження комісією ГУ ДПС у Львівській області, а тому не можуть бути визнані належним доказом. Враховуючи вищенаведене, у ДПС України та ГУ ДПС у Львівській області були законні підстави для прийняття рішення про відмову у реєстрації спірної податкової накладної, а тому таке є правомірним. Зобов'язальну частину позовних вимог апелянт вважає передчасною, в той час як належним способом захисту порушеного права є зобов'язання відповідача повторно розглянути питання щодо реєстрації спірної податкової накладної.
За результатами апеляційного розгляду апелянт просить скасувати рішення суду від 09.09.2021 року та ухвалити нове рішення, яким в задоволенні позовних вимог відмовити повністю.
У засідання суду апеляційної інстанції учасники справи не з'явились, явку повноважних представників не забезпечили, жодних заяв чи клопотань щодо відкладення розгляду справи не подавали, хоча належним чином усі були повідомленні про дату, час та місце розгляду справи.
Відповідно до статті 313 КАС України суд апеляційної інстанції дійшов висновку про можливість апеляційного розгляду справи у відсутності сторін (їх представників).
Згідно з ч.4 ст.229 КАС України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснювалось.
Суд апеляційної інстанції заслухавши доповідь судді-доповідача, дослідивши матеріали справи та докази по справі, обговоривши доводи, межі та вимоги апеляційної скарги, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції, вважає, що апеляційну скаргу слід задоволити частково, з врахуванням наступного.
Судом апеляційної інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що позивач ТОВ “Ніка Захід” з 02.03.2004 зареєстроване у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань як юридична особа та йому присвоєно ідентифікаційний код 32893148. Основний вид економічної діяльності згідно КВЕД 46.90 - неспеціалізована оптова торгівля (а.с. 9-10 т.1).
Між ТОВ “Ніка Захід” та ТОВ “Честерфілд Діл” (далі - продавець та покупець відповідно) укладено договір купівлі-продажу №0109/20 від 10.09.2020 (далі - Договір), за яким продавець передає, а покупець зобов'язується прийняти та оплатити на умовах цього договору товар (партію товару) у кількості, асортименті та за цінами, що визначені у накладних на товар, які є невід'ємною частиною цього договору (пп. 1.1 п. 1 Договору) (а.с. 101-103 т.1).
На виконання умов вказаного Договору позивачем згідно з видатковою накладною №Н2101040001 від 04.01.2021 здійснено реалізацію товару в асортименті та під час здійснення операції з постачання товару ТОВ “Ніка Захід” оформлено податкову накладну №5 від 04.01.2021 на суму 466655,59 грн. з ПДВ, яку направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с. 13-20, 104-108 т.1).
Згідно із квитанцією від 26.01.2021 №9006871367 податкова накладна №5 від 04.01.2021 прийнята, але її реєстрацію зупинено відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України із зазначенням, що “коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 3921 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомляємо: показник “D”=.1814%, “P”=2967249.31”” (а.с. 20-21 т.1).
З метою подальшої реєстрації податкової накладної №5 від 04.01.2021 позивачем скеровано на адресу ДПС України повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, №4 від 15.03.2021 про підтвердження реальності здійснення операції по відмовленій ПН/РК з наданням окремих пояснень та 37 додатків (а.с. 22-59 т.1).
Так, разом із вказаним повідомленням ТОВ “Ніка Захід” скерувало на адресу ДПС України такі документи: договір купівлі-продажу №0109/20 від 10.09.2020; видаткову накладну № Н2101040001 від 04.01.2021; товарно-транспортну накладну № РН2101040001 від 04.01.2021; платіжне доручення № 51 від 04.01.2021; додаткову угоду до внесення змін до договору суборенди приміщення № 1 від 30.12.2020; договір суборенди нежитлового приміщення № 0107/20 від 01.07.2020; договір поставки № 29/08 від 29.08.2019; реєстр платіжних доручень ТзОВ “Форвард-СВ” б/н від 10.02.2021; видаткову накладну № ФБ-0088351 від 21.12.2020; видаткову накладну № ФБ-0088350 від 21.12.2020; видаткову накладну № ФБ-0088262 від 18.12.2020; видаткову накладну № ФБ-0088348 від 21.12.2020; видаткову накладну № ФБ-0088345 від 21.12.2020; видаткову накладну № ФБ-0088640 від 23.12.2020; видаткову накладну № ФБ-0088647 від 23.12.2020; видаткову накладну № ФБ-0088642 від 23.12.2020; видаткову накладну № ФБ-0088817 від 24.12.2020; видаткову накладну № ФБ-0088818 від 24.12.2020; видаткову накладну № ФБ-0088819 від 24.12.2020; видаткову накладну № ФБ-0088820 від 24.12.2020; видаткову накладну № ФБ-0088824 від 28.12.2020; видаткову накладну № ФБ-0088823 від 28.12.2020; видаткову накладну № ФБ-0088851 від 29.12.2020; видаткову накладну № ФБ-0088855 від 29.12.2020; видаткову накладну № ФБ-0088832 від 29.12.2020; видаткову накладну № ФБ-0088833 від 29.12.2020; видаткову накладну № ФБ-0088831 від 29.12.2020; видаткову накладну № ФБ-0088850 від 29.12.2020; видаткову накладну № ФБ-0088845 від 29.12.2020; видаткову накладну № ФБ-0088860 від 30.12.2020; видаткову накладну № ФБ-0088859 від 30.12.2020; видаткову накладну № ФБ-0088858 від 30.12.2020; видаткову накладну № ФБ-0088857 від 30.12.2020; видаткову накладну №ФБ-0088856 від 30.12.2020; висновок державної санітарно-епідеміологічної експертизи №602-123-20-3/12904 від 27.04.2017; висновок державної санітарно-епідеміологічної експертизи №12.2-18-1/21855 від 22.09.2020.
Комісією Головного управління ДПС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації прийнято рішення №2479278/32893148 від 18.03.2021 про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної №5 від 04.01.2021 з підстави ненадання платником податків копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (а.с. 59 т.1).
Позивач, не погодившись із таким рішенням Комісії, 29.03.2021 подав на нього скаргу, у якій просив скасувати рішення Комісії №2479278/32893148 від 18.03.2021 про відмову у реєстрації податкової накладної №5 від 04.01.2021 та зареєструвати таку податкову накладну (а.с. 60-99 т.1).
За результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення №15659/32893148/2 від 02.04.2021, яким скаргу залишено без задоволення, а рішення Комісії №2479278/32893148 від 18.03.2021 - без змін (а.с. 100 т.1).
Не погодившись із рішеннями відповідача про відмову в реєстрації ПН №5 від 04.01.2021 в ЄРПН, позивач звернувся з даним позовом до адміністративного суду.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що надані позивачем документи складені з дотриманням вимог законодавства були достатніми для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, а відтак дійшов висновку про обґрунтованість позовних вимог.
Суд апеляційної інстанції вважає такі висновки суду першої інстанції частково вірними, з врахуванням наступного.
Враховуючи вимоги частини 2статті 19 Конституції України та частини 2 статті 2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн.
Тобто, суб'єкт владних повноважень зобов'язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов'язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України (далі - ПК України).
Згідно з підпунктом 20.1.42 пункту 20.1 ст.20 ПК України, контролюючі органи мають право проводити аналіз та здійснювати управління ризиками з метою визначення форм та обсягів податкового контролю.
Відповідно до пункту 200-1.1 статті 200-1 ПК України, система електронного адміністрування податку на додану вартість забезпечує автоматичний облік в розрізі платників податку: суми податку, що містяться у складених та отриманих податкових накладних та розрахунках коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних; суми податку, сплачені платниками при ввезенні товару на митну територію України; суми поповнення та залишку коштів на рахунках в системі електронного адміністрування податку на додану вартість; суми податку, на яку платники мають право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних; інші показники, які згідно з вимогами пункту 34 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" цього Кодексу враховуються під час обрахунку суми податку, обчисленої за формулою, визначеною пунктом 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу.
Пунктом 200-1.3 статті 200-1 ПК України передбачено, що платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму податку (SНакл), обчислену за такою формулою: SНакл = SНаклОтр + SМитн + SПопРах + SОвердрафт - SНаклВид - SВідшкод - SПеревищ, де: SНаклОтр - загальна сума податку за отриманими платником податковими накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, податковими накладними, складеними платником податку відповідно до пункту 208.2 статті 208 цього Кодексу та зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, та розрахунками коригування до таких податкових накладних, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних; SМитн - загальна сума податку, сплаченого платником при ввезенні товарів на митну територію України, крім сум податку, сплаченого (нарахованого) відповідно до підпункту 191.1.2 пункту 191.1 статті 191 цього Кодексу оператором поштового зв'язку, експрес-перевізником; SПопРах - загальна сума поповнення з поточного рахунку платника податку рахунка в системі електронного адміністрування податку, в тому числі рахунків у системі електронного адміністрування податку платника - сільськогосподарського підприємства, що обрало спеціальний режим оподаткування відповідно до статті 209 цього Кодексу, зазначених у підпунктах "а" - "в" пункту 200-1.2 цієї статті.
Згідно абзацу 1 пункту 201.1 статті 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01.07.2017 в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження (п.201.10 ст.201 ПК України).
Відповідно до пункту 185.1 статті 185 Кодексу, об'єктом оподаткування, серед іншого, є операції платників податку з: постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю (підпункт “а”); постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу (підпункт “б”).
Згідно з пунктом 187.1 пункту 187 Кодексу, датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку (підпункт “а”); дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку (підпункт “б”).
Відповідно до пункту 188.1 статті 188 ПК України, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
Пунктом 198.1 статті 198 ПК України передбачено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів та послуг; придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України (п.201.16 ст.201 ПК України).
01.02.2020 набрала чинності постанова Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних", якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, додатком 1 до якого оформлено Критерії ризиковості платника податку на додану вартість (далі - Порядок №1165), що визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов'язки їх членів.
Відповідно до пункту 5 Порядку №1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризикованості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризикованості здійснення операцій (додаток 3).
Згідно з пунктом 7 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризикованості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
При цьому, Критерії ризикованості здійснення операцій визначені в додатку 3 до Порядку №1165.
Так, пунктом 1 Критеріїв ризикованості здійснення операцій передбачено відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов'язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01.01.2017 в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Відповідно до пункту 10 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Згідно з пунктом 11 Порядку №1165, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризикованості платника податку та/або ризикованості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Матеріалами справи підтверджується, що згідно з отриманою позивачем квитанцією від 26.01.2021 №9006871367, згідно якої податкова накладна №5 від 04.01.2021 прийнята, але її реєстрацію зупинено відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України із зазначенням того, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 3921 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.
Суд першої інстанції правильно звернув увагу, що відсутність у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної №5 від 04.01.2021 конкретного критерію ризиковості здійснення операцій, про які йдеться у пункті 1 додатку 3 до Порядку №1165, свідчить про необґрунтованість віднесення господарської операції до відповідного критерію, що визначений пунктом 1 Критеріїв ризиковості господарських операцій. Зокрема, контролюючим органом не наведено обґрунтування того, що обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов'язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС, що свідчить про необґрунтованість такої квитанції.
Тобто, квитанція від 26.01.2021 №9006871367 про зупинення реєстрації податкової накладної №5 від 04.01.2021 не відповідає вимогам, що встановлені до них пунктом 11 Порядку №1165 в частині необхідності зазначення критерію (їв) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (їх) зупинено реєстрацію податкових накладних/розрахунів коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520).
Пунктом 2 Порядку №520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.
Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п'яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
Разом із тим, пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, серед яких: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв'язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та «Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами», затвердженого в установленому порядку (пункти 6, 7 Порядку №520).
Згідно з вимогами пунктів 9, 10 та 11 Порядку №520, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є ненадання платником податків копій документів, а саме: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та або/банківських виписок з особових рахунків.
Судом враховується, що у квитанції не зазначено, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація розрахунку коригування стала можливою, що додатково свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам до такої, що визначені пунктом 11 Порядку №1165.
З врахуванням частини 2 статті 77 КАС України, обов'язок щодо доказування правомірності своїх рішень про зупинення реєстрації податкових накладних покладається на відповідача.
Тобто, контролюючий орган повинен надати належні та достатні докази на підтвердження того, що зупинення реєстрації розрахунку коригування, поданого суб'єктом господарювання, вчинені відповідно до приписів ПК України, у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, та за наявності підстав, встановлених вищезгаданими нормативно-правовими актами.
Судом встановлено, що між ТОВ “Ніка Захід” (продавець) та ТОВ “Честерфілд Діл” (покупець) укладено договір купівлі-продажу №0109/20 від 10.09.2020, за яким згідно пп. 1.1 п. 1 Договору продавець передає, а покупець зобов'язується прийняти та оплатити на умовах цього договору товар (партію товару) у кількості, асортименті та за цінами, що визначені у накладних на товар, які є невід'ємною частиною цього договору.
На виконання умов вказаного Договору позивачем згідно з видатковою накладною №Н2101040001 від 04.01.2021 здійснено реалізацію товару в асортименті та під час здійснення операції з постачання товару ТОВ “Ніка Захід” оформлено податкову накладну №5 від 04.01.2021 на суму 466655,59 грн. з ПДВ, яку направлено для реєстрації в ЄРПН. Проте, реєстрацію вказаної ПН зупинено відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України із зазначенням того, що “коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 3921 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано ТОВ "Ніка Захід" надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН.
Як видно з оскарженого рішення комісії ГУ ДПС у Львівській області №2479278/32893148 від 18.03.2021 про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН, підставою для такої відмови контролюючим органом визначено: ненадання платником податків копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
Як уже встановлено судом вище, позивач надіслав контролюючому органу в електронному вигляді повідомлення про надання пояснень та документів про підтвердження реальності здійснення господарської операції, вказаної у податковій накладній.
Повідомлення Автоматизованої системи “Єдине вікно подання електронних документів” ДПС України про зупинення реєстрації розрахунку коригування не містило конкретного переліку документів, які запропоновано позивачу надати.
Суд зазначає, що за загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його оформлення (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункту 1 Критеріїв, без наведення відповідної підстави і розрахованих показників за кожним критерієм, якому відповідає платник податку, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Таким чином, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Як наслідок, колегія суддів вважає, що комісією ГУ ДПС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, прийнято протиправне рішення №2479278/32893148 від 18.03.2021 про відмову в реєстрації податкової накладної №5 від 04.01.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Аналізуючи наведені правові норми та обставини справи, колегія суддів приходить до висновку про законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції від 09.09.2021 року в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування спірного рішення комісії ГУ ДПС у Львівській області.
Відносно позовної вимоги про зобов'язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних вказаний вище розрахунок коригування до податкової накладної, то колегія суддів виходить з наступного.
Відповідно до статті 5 КАС України, кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб'єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси, і просити про їх захист шляхом, зокрема, шляхом зобов'язання суб'єкта владних повноважень вчинити певні дії. Захист порушених прав, свобод чи інтересів особи, яка звернулася до суду, може здійснюватися судом також в інший спосіб, який не суперечить закону і забезпечує ефективний захист прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб'єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб'єктів владних повноважень.
Завдання адміністративного судочинства полягає в гарантуванні ефективного захисту порушених прав осіб, що звертаються до суду за захистом цих прав, з урахуванням принципу розподілу влади. На адміністративний суд покладено обов'язок контролю правомірності дій та рішень суб'єктів владних повноважень, які мають діяти у визначених законом межах та на власний розсуд при виборі одного законного рішення із кількох можливих варіантів.
Суд апеляційної інстанції звертає увагу, що спосіб захисту має враховувати суть порушення, допущеного суб'єктом владних повноважень - відповідачем, а тому суд має обрати спосіб захисту права, який би гарантував дотримання і захист прав, свобод, інтересів від порушень з боку суб'єктів владних повноважень.
При цьому, колегія суддів зазначає, що задоволення вимог позивача про зобов'язання відповідача як суб'єкта владних повноважень вчинити певні дії є можливим в разі встановлення судом необхідності спонукати (заставляти) рішенням суду такого відповідача до вчинення дій, які він повинен (зобов'язаний) вчинити у відповідності до вимог чинного законодавства.
Частиною 4 статті 245 КАС України визначено, що у випадку, визначеному пунктом 4 частини другої цієї статті, суд може зобов'язати відповідача - суб'єкта владних повноважень прийняти рішення на користь позивача, якщо для його прийняття виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення не передбачає права суб'єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.
У розглядуваній адміністративній справі суд апеляційної інстанції враховує, що позивачем було долучено до позовної заяви більший обсяг документів, ніж було подано до комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Львівській області для вирішення питання щодо реєстрації податкової накладної №5 від 04.01.2021.
На вказану обставину покликається апелянт (відповідач).
Тобто, представлені позивачем ТОВ "Ніка Захід" до суду матеріали господарської діяльності товариства, в тому числі з метою доказовості підтвердження здійснення операцій із контрагентом ТОВ “Честерфілд Діл” за договором купівлі-продажу №0109/20 від 10.09.2020, не були предметом дослідження комісії ГУ ДПС у Львівській області при вирішенні питання щодо реєстрації податкової накладної №5 від 04.01.2021.
В такій ситуації, та з врахуванням приписів Порядку №520, колегія суддів вважає, що з'ясування таких питань як достатність та необхідний обсяг додатково поданих позивачем документів, що дають підстави для реєстрації поданої позивачем вказаної вище податкової накладної, належить до повноважень відповідного контролюючого органу, який приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації.
Таким чином, колегія суддів приходить до висновку про необхідність зобов'язання відповідачів Головного управління ДПС у Львівській та Державну податкову службу України, на яких покладено функції з перевірки відповідності критеріям ризикованості платника податку, повторно розглянути і вирішити питання щодо реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних складену і подану на реєстрацію ТОВ "Ніка Захід" податкову накладну №5 від 04.01.2021 року, та за результатами розгляду прийняти відповідне рішення згідно вимог чинного законодавства.
Наведене дає підстави дійти висновку про частку обґрунтованість доводів апеляційної скарги.
Тому, відповідно до приписів статті 317 КАС України, з урахуванням встановлених фактичних обставин справи, які виникли у спірних правовідносинах, та їх правового регулювання, колегія суддів приходить до висновку, що рішення суду першої інстанції необхідно скасувати частково, а саме, в частині задоволення позовних вимог про зобов'язання ДПС України зареєструвати податкову накладну №5 від 04.01.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних, що складена ТОВ “Ніка Захід”, датою її подання на реєстрацію, і прийняти в цій частині нову постанову про часткове задоволення відповідних позовних вимог.
У решта частині вирішення позовних вимог рішення суду першої інстанції винесене з дотриманням норм матеріального і процесуального права, а тому немає підстав для його скасування.
Суд апеляційної інстанції також зазначає, що відповідно до п.2 ч.5 ст.328 КАС України, не підлягають касаційному оскарженню судові рішення у справах незначної складності та інших справах, розглянутих за правилами спрощеного позовного провадження (крім справ, які відповідно до цього Кодексу розглядаються за правилами загального позовного провадження).
Проаналізувавши характер спірних правовідносин, предмет доказування, склад учасників справи та враховуючи, що дану адміністративну справу було розглянуто судом першої інстанції в порядку спрощеного позовного провадження, суд апеляційної інстанції зазначає, що дана адміністративна справа є справою незначної складності, а тому рішення суду апеляційної інстанції не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України.
Керуючись ст.ст. 243, 308, 310, 315, 316, 317, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд
постановив:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області - задоволити частково.
Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 09 вересня 2021 року в адміністративній справі №380/9966/21 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Ніка Захід» до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним і скасування рішення, зобов'язання вчинити дії - скасувати частково, а саме, в частині задоволення позовної вимоги про зобов'язання Державної податкової служби України зареєструвати податкову накладну №5 від 04.01.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних, що складена Товариством з обмеженою відповідальністю «Ніка Захід», датою її подання на реєстрацію - і в цій частині прийняти нову постанову.
Зобов'язати Головне управління ДПС у Львівській області та Державну податкову службу України повторно розглянути і вирішити питання щодо реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «Ніка Захід» №5 від 04.01.2021 року.
У решта частині рішення Львівського окружного адміністративного суду від 09 вересня 2021 року в адміністративній справі №380/9966/21 - залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття і касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Головуючий суддя В. В. Гуляк
судді Л. Я. Гудим
Р. Й. Коваль
Повний текст постанови суду складено 09.03.2022 року