02 березня 2022 рокуЛьвівСправа № 500/5390/21 пров. № А/857/22518/21
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого-судді - Мікули О. І.,
суддів - Гінди О. М., Кушнерика М. П.,
з участю секретаря судового засідання - Михальської М. Р.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові в залі суду апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 04 листопада 2021 року у справі № 500/5390/21 за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Тернопільській області про скасування вимоги,-
суддя в 1-й інстанції - Мартиць О. І.,
час ухвалення рішення - 04.11.2021 року,
місце ухвалення рішення - м. Тернопіль,
дата складання повного тексту рішення - не зазначена,
Позивач - ОСОБА_1 звернувся в суд з позовом до відповідача- Головного управління ДПС у Тернопільській області, в якому просив визнати протиправними дії Головного управління ДПС в Тернопільській області по нарахуванню недоїмки по сплаті єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування адвокату ОСОБА_1 та скасувати вимогу Головного управління ДПС у Тернопільській області зі сплати боргу (недоїмки) №Ф-7092-54-У від 15 лютого 2021 року з ЄСВ на загальну суму 19512,02 грн.
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 04 листопада 2021 року позов задоволено. Визнано протиправною та скасовано вимогу Головного управління ДПС у Тернопільській області про сплату боргу (недоїмки) №Ф-7092-54-У від 15 лютого 2021 року.
Не погоджуючись з вказаним рішенням суду, відповідач оскаржив його в апеляційному порядку, доводи апеляційної скарги аналогічні викладеним у відзиві на позов. Зокрема, вважає, що оскаржуване рішення прийняте з неповним з'ясуванням обставин, що мають значення для справи, з порушенням норм матеріального та процесуального права та підлягає скасуванню, покликаючись на те, що звільнення осіб, що займаються незалежною професійною діяльністю від обов'язку сплати за себе єдиного внеску не передбачено частиною четвертою статті 4 Закону №2464. Згідно з пунктом 6 частини першої статті 1 Закону №2464 сума єдиного внеску, своєчасно не нарахована та/або не сплачена у строки, встановлені Законом, є недоїмкою. Відповідно до частини четвертої статті 25 Закону №2464 орган доходів і зборів у порядку, за формою та у строки, встановлені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, надсилає платникам єдиного внеску, які мають недоїмку, вимогу про її сплату. Таким чином, вважає, що вимога Головного управління ДПС у Тернопільській області про сплату боргу (недоїмки) №Ф-7092-54-У від 15 лютого 2021 року винесена з дотриманням норм чинного законодавства. Просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти постанову, якою у задоволенні позову відмовити.
Позивач своїм правом на подання відзиву на апеляційну скаргу не скористався, відповідно до ч.4 ст.304 КАС України відсутність відзиву на апеляційну скаргу не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.
Учасники справи в судове засідання не прибули, хоча про дату, час і місце апеляційного розгляду повідомлені належним чином, тому колегія суддів вважає можливим проведення розгляду справи в їх відсутності за наявними у справі матеріалами, та на основі наявних у ній доказів, згідно з ч.4 ст.229 КАС України без фіксування судового засідання технічними засобами.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги в їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а оскаржуване рішення - без змін з таких підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що позивач- ОСОБА_1 має право на заняття адвокатською діяльністю на підставі рішення Ради адвокатів Тернопільської області від 10 вересня 2004 року №5, про що видано Свідоцтво про право на заняття адвокатською діяльністю №336 від 10 вересня 2004 року.
Наказом начальника Державної установи "Госпрозрахункова група Тернопільської обласної державної адміністрації" №12 від 25 лютого 2013 року «Про прийняття на роботу ОСОБА_1 » позивач з 25 лютого 2013 року прийнятий на посаду юриста з посадовим окладом згідно зі штатним розписом (а.с.44).
Згідно з довідкою Державної установи "Госпрозрахункова група Тернопільської обласної державної адміністрації" від 04 червня 2021 року №26 позивач ОСОБА_1 працює на посаді юриста з 25 лютого 2013 року (наказ №12-к від 25 лютого 2013 року) з виконанням обов'язків начальника (розпорядження №58-к від 28 березня 2017 року).
Державною установою "Госпрозрахункова група Тернопільської обласної державної адміністрації" нараховувався та сплачувався єдиний соціальний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за ОСОБА_1 за 2020 рік у розмірі 12712,48 грн, за січень - квітень 2021 року в розмірі 5280,00 грн.
Головним управлінням ДПС у Тернопільській області на підставі даних інформаційної системи органу доходів і зборів сформовано вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-7092- 54-У від 15 лютого 2021 року на суму 19512,02 грн.
Як підстави винесення цієї вимоги контролюючий орган вказав статтю 25 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" (правова підстава); дані інформаційної системи органів доходів і зборів (фактична підстава).
Контролюючий орган визначив суми недоїмки з ЄСВ самостійно, що відображено в даних облікової картки позивача як платника податків.
Зазначену вимогу позивач оскаржив в адміністративному порядку шляхом подання скарги до Державної Податкової Служби України 02 липня 2021 року. Рішенням від 27 липня 2021 року №17203/6199-00-06-02-01-06 про результати розгляду скарги вимога про сплату боргу (недоїмки) №Ф-7092-54-У залишена без змін, а скарга без задоволення.
Не погоджуючись з таким рішенням суб'єкта владних повноважень, позивач звернувся в суд з цим позовом.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що Державна установа "Госпрозрахункова група Тернопільської обласної державної адміністрації" у спірний період щомісяця нараховувала на суму заробітної плати єдиний соціальний внесок та сплачувала цю суму до бюджету, позивач був найманим працівником та застрахованою особою, а тому платником єдиного соціального внеску за нього був роботодавець/страхувальник Державна установа "Госпрозрахункова група Тернопільської обласної державної адміністрації"; одночасна сплата єдиного соціального внеску безпосередньо особою (як такою, що провадить незалежну професійну діяльність) та її роботодавцем як страхувальником спричинить подвійну сплату цього внеску, що суперечить меті запровадженого державою консолідованого страхового внеску, а тому оскаржена вимога Головного управління ДПС у Тернопільській області про сплату боргу (недоїмки) №Ф-7092-54-У від 15 лютого 2021 року є протиправною та підлягає скасуванню.
Такі висновки суду першої інстанції, на думку колегії суддів, відповідають нормам матеріального права та фактичним обставинам справи і є правильними, законними та обґрунтованими, виходячи з наступного.
Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та Законами України.
Наведена норма означає, що суб'єкт владних повноважень зобов'язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов'язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Ст.14 ПК України містить визначення, зокрема: працівник - фізична особа, яка безпосередньо власною працею виконує трудову функцію згідно з укладеним з роботодавцем трудовим договором (контрактом) відповідно до закону (підпункті 14.1.195 пункту 14.1 статті 14 ПК України), самозайнята особа - платник податку, який є фізичною особою - підприємцем або провадить незалежну професійну діяльність за умови, що така особа не є працівником в межах такої підприємницької чи незалежної професійної діяльності; незалежна професійна діяльність - участь фізичної особи у науковій, літературній, артистичній, художній, освітній або викладацькій діяльності, діяльність лікарів, приватних нотаріусів, приватних виконавців, адвокатів, арбітражних керуючих (розпорядників майна, керуючих санацією, ліквідаторів), аудиторів, бухгалтерів, оцінщиків, інженерів чи архітекторів, особи, зайнятої релігійною (місіонерською) діяльністю, іншою подібною діяльністю за умови, що така особа не є працівником або фізичною особою - підприємцем (за виключенням випадку, передбаченого пунктом 65.9 статті 65 цього Кодексу) та використовує найману працю не більш як чотирьох фізичних осіб (підпункті 14.1.226 пункту 14.1 статті 14 ПК України).
Закон України "Про адвокатуру та адвокатську діяльність" від 05 липня 2012 року №5076-VІ (далі - Закон №5076-VІ) визначає правові засади організації і діяльності адвокатури та здійснення адвокатської діяльності в Україні.
Так, ст.1 Закону №5076-VІ передбачає, що адвокат - фізична особа, яка здійснює адвокатську діяльність на підставах та в порядку, що передбачені цим Законом; - адвокатська діяльність - незалежна професійна діяльність адвоката щодо здійснення захисту, представництва та надання інших видів правової допомоги клієнту.
Згідно зі ст.13 Закону №5076-VІ адвокат, який здійснює адвокатську діяльність індивідуально, є самозайнятою особою. Адвокат, який здійснює адвокатську діяльність індивідуально, може відкривати рахунки в банках, мати печатку, штампи, бланки (у тому числі ордера) із зазначенням свого прізвища, імені та по батькові, номера і дати видачі свідоцтва про право на заняття адвокатською діяльністю.
Закон України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" №2464-VІ від 08 липня 2010 року (далі - Закон №2464-VІ, в редакції на час виникнення спірних правовідносин) визначає правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку.
Так, ч.1 ст.1 Закону №2464-VІ передбачає, що єдиний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) - консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов'язкового державного соціального страхування в обов'язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов'язкового державного соціального страхування (пункт 2); недоїмка - сума єдиного внеску, своєчасно не нарахована та/або не сплачена у строки, встановлені цим Законом, обчислена органом доходів і зборів у випадках, передбачених цим Законом (пункт 6); застрахована особа - фізична особа, яка відповідно до законодавства підлягає загальнообов'язковому державному соціальному страхуванню і сплачує (сплачувала) та/або за яку сплачується чи сплачувався у встановленому законом порядку єдиний внесок (пункт 3); страхувальники - роботодавці та інші особи, які відповідно до цього Закону зобов'язані сплачувати єдиний внесок (пункт 10).
Згідно з ч.1 ст.4 Закону № 2464-VІ платниками єдиного внеску є: підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами; особи, які провадять незалежну професійну діяльність, а саме наукову, літературну, артистичну, художню, освітню або викладацьку, а також медичну, юридичну практику, в тому числі адвокатську, нотаріальну діяльність, або особи, які провадять релігійну (місіонерську) діяльність, іншу подібну діяльність та отримують дохід від цієї діяльності.
Крім того, відповідно до приписів ст.9 Закону №2464-VI єдиний внесок обчислюється виключно у національній валюті, у тому числі з виплат (доходу), що здійснюються в натуральній формі (частина перша); обчислення єдиного внеску здійснюється на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок (частина друга); платники єдиного внеску, зазначені у пункті 1 частини першої статті 4 цього Закону зобов'язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний місяць, не пізніше 20 числа наступного місяця.
Платники єдиного внеску, зазначені у пункті 5 частини першої статті 4 цього Закону, зобов'язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний рік, до 1 травня наступного року (частина восьма).
Ч.5 ст.8 Закону №2464-VІ передбачає, що єдиний внесок для платників, зазначених у статті 4 цього Закону, встановлюється у розмірі 22 відсотки до визначеної статтею 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску.
Згідно з абз.1 п.1 та абз.1 п.2 ч.1 ст.7 Закону №2464-VI єдиний внесок нараховується: для платників, зазначених у пунктах 1 (крім абзацу сьомого), частини першої статті 4 цього Закону, - на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України "Про оплату праці", та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами; для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць.
З 01 січня 2017 року набрав чинності Закон України "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України" від 06 грудня 2016 року №1774-VIII, відповідно до якого внесено зміни до Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування", зокрема, у частину першу статті 7, а саме: - у пункті 2 перше речення абзацу другого пункту слова "має право самостійно" замінено словом «зобов'язаний».
Як вбачається з матеріалів справи, позивач 10 вересня 2004 року отримав свідоцтво про право на зайняття адвокатською діяльністю.
Крім того, як встановлено судом першої інстанції, у періоді, охопленому предметом цього спору, позивач не займався адвокатською діяльністю як самозайнята особа та не отримував від неї доходу, оскільки доказів на спростування цих обставин матеріали справи не містять.
Згідно з п.5 ч.1 ст.4 Закону №2464-VІ платниками єдиного внеску є, серед іншого, особи, які провадять незалежну професійну діяльність, юридичну практику, в тому числі адвокатську, та отримують дохід від цієї діяльності. Адвокатом є фізична особа, яка здійснює адвокатську діяльність та в контексті податкового законодавства вважається самозайнятою особою. Відповідно до норм Закону №2464-VІ необхідними умовами для сплати особою єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування є провадження такою особою, зокрема, незалежної професійної адвокатської діяльності індивідуально та отримання доходу від такої діяльності, який і є базою для нарахування єдиного соціального внеску. Отже, дохід від адвокатської діяльності є базою для нарахування єдиного соціального внеску, проте за будь-яких умов розмір єдиного соціального внеску не може бути меншим за розмір мінімального страхового внеску за місяць. При цьому, за відсутності бази для нарахування єдиного соціального внеску у відповідному звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу, законодавство з 01 січня 2017 року встановлює обов'язок особи самостійно визначити цю базу, але її розмір не може бути меншим за розмір мінімального страхового внеску на місяць.
Як вбачається з матеріалів справи, контролюючий орган, враховуючи наведені нормативні положення та фактичні обставини справи (перебування позивача на обліку як фізичної особи, яка займається незалежною професійною діяльністю) дійшов висновку про необхідність нарахування позивачу ЄСВ у розмірі мінімального страхового внеску на місяць. Цей висновок став підставою для прийняття контролюючим органом оскаржених вимог про сплату нарахованих ним сум ЄСВ.
Разом з тим, як правильно звернув увагу суд першої інстанції, відповідач не врахував, що у вказаний період позивач працює як найманий працівник на посаді юриста в Державній установі "Госпрозрахункова група Тернопільської обласної державної адміністрації" з виконанням обов'язків начальника з 28 березня 2017 року.
Згідно з абз.2 п.1 ст.4 Закону №2464-VІ платниками єдиного внеску є також роботодавці - підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством. При цьому зазначені роботодавці під час кожної виплати заробітної плати, на її суму нараховують єдиний внесок. Обов'язок таких роботодавців одночасно з видачею заробітної плати сплатити нарахований на ці виплати єдиний внесок у розмірі, встановленому для таких платників.
З матеріалів справи вбачається, що Державна установа "Госпрозрахункова група Тернопільської обласної державної адміністрації" у спірний період щомісяця нараховувала на суму заробітної плати єдиний соціальний внесок та сплачувала цю суму до бюджету, позивач був найманим працівником та застрахованою особою, а тому платником єдиного соціального внеску за нього був роботодавець/страхувальник Державна установа "Госпрозрахункова група Тернопільської обласної державної адміністрації".
Враховуючи ту обставину, що єдиний соціальний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за спірний період за позивача як найманого працівника сплатив його роботодавець як страхувальник, колегія суддів вважає правильним висновок суду першої інстанції про протиправне повторне нарахування контролюючим органом недоїмки по ЄСВ за цей самий період позивачу як самозайнятій особі.
Вищенаведене узгоджується з правовою позицією Верховного Суду щодо тлумачення та застосування норм Закону №2464-VІ, відповідно до яких одночасна сплата єдиного соціального внеску безпосередньо особою (як такою, що провадить незалежну професійну діяльність) та її роботодавцем як страхувальником спричинить подвійну сплату цього внеску, що суперечить меті запровадженого державою консолідованого страхового внеску.
Таким чином, аналізуючи наведені вище правові норми та враховуючи встановлені фактичні обставини справи у їх сукупності, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що Державна установа "Госпрозрахункова група Тернопільської обласної державної адміністрації" у спірний період щомісяця нараховувала на суму заробітної плати єдиний соціальний внесок та сплачувала цю суму до бюджету, позивач був найманим працівником та застрахованою особою, а тому платником єдиного соціального внеску за нього був роботодавець/страхувальник Державна установа "Госпрозрахункова група Тернопільської обласної державної адміністрації"; одночасна сплата єдиного соціального внеску безпосередньо особою (як такою, що провадить незалежну професійну діяльність) та її роботодавцем як страхувальником спричинить подвійну сплату цього внеску, що суперечить меті запровадженого державою консолідованого страхового внеску, а тому оскаржена вимога Головного управління ДПС у Тернопільській області про сплату боргу (недоїмки) №Ф-7092-54-У від 15 лютого 2021 року є протиправною та підлягає скасуванню.
Враховуючи наведене вище, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги відповідача не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об'єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.
Колегія суддів також враховує позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів апелянта), сформовану у справі Серявін та інші проти України (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (RuizTorijav. Spain) № 303-A, пункт 29).
Також згідно з п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Ради Європи щодо якості судових рішень, обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Відповідно до ч.2 ст.6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а ст.17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Наведене дає підстави для висновку, що доводи скаржника у кожній справі мають оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості в межах відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду.
З врахуванням вищенаведеного колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов правильного висновку про підставність позовних вимог, правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, тому відповідно до ст.316 КАС України апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду - без змін.
Оскільки колегія суддів залишає без змін рішення суду першої інстанції, то відповідно до ч.6 ст.139 КАС України понесені сторонами судові витрати новому розподілу не підлягають.
Керуючись ст.139, 229, 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,-
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області залишити без задоволення, а рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 04 листопада 2021 року у справі № 500/5390/21 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.
Головуючий суддя О. І. Мікула
судді О. М. Гінда
М. П. Кушнерик
Повне судове рішення складено 03 березня 2022 року.