07 лютого 2022 року м. Дніпросправа № 160/3307/21
Третій апеляційний адміністративний суд
у складі колегії суддів: головуючого - судді Бишевської Н.А. (доповідач),
суддів: Добродняк І.Ю., Семененка Я.В.,
розглянувши в порядку письмового провадження
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 30 квітня 2021 року
у справі № 160/3307/21
за позовом ОСОБА_1
до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області
про визнання протиправною та скасувати вимоги про сплату боргу (недоїмки),-
05.03.2021 року ОСОБА_1 звернулася до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якому просила визнати протиправною та скасувати вимогу контролюючого органу ГУ ДПС у Дніпропетровській області №Ф-1853-52/04-63 від 12.10.2020 року про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування в розмірі 20 354, 78 грн.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що приймаючи оскаржену вимогу відповідач не врахував, що позивачка до 03.02.2020 року сплачувала єдиний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування як особа, що провадить незалежну професійну діяльність, а з цієї дати - такий обов'язок виконується її роботодавцем з яким вона перебуває у трудових правовідносинах. Позивачка наголошувала, що за період, за який контролюючим органом нарахована недоїмка, вона не здійснювала професійну адвокатську діяльність та не отримувала відповідно дохід.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 30 квітня 2021 року позовні вимоги задоволено.
Суд виходив із того, що позивачкою досягнуто мету консолідованого страхового внеску та у визначений в оскарженій вимозі період єдиний соціальний внесок сплачений у повному обсязі. Судом встановлено, що до 03.02.2020 року такий обов'язок позивачкою виконано самостійно, а з 03.02.2020 року вже підприємцем-роботодавцем (ВНЗ «Університет імені Альфреда Нобеля»), як податковим агентом. Також встановивши, що з 03.02.2020 року позивачкою не отримувалися доходи від провадження незалежної професійної діяльності, суд дійшов висновку про безпідставність нарахування податкової вимоги щодо сплати недоїмки зі страхових внесків. Наведене обумовило прийняття рішення про задоволення позовних вимог.
Не погодившись з рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимоги у повному обсязі. Зазначає, що оскаржена вимога не зачіпала періоду працевлаштування позивачки у ВНЗ «Університет імені Альфреда Нобеля» окрім самостійно визначених нею зобов'язань у 2020 році, які в силу ч.4 статті 25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 № 2464-VI взагалі не підлягають оскарженню. Також вказує, що фізичні особи-підприємці зобов'язані регулярно сплачувати єдиний соціальний внесок до дати державної реєстрації припинення підприємницької діяльності та у третьому і четвертому кварталі 2018 року, а також у першому та другому кварталі 2019 року такий обов'язок позивачкою не виконаний. Поряд з цим, такий обов'язок нею не виконано також як особою, яка проводить незалежну професійну діяльність у четвертому кварталі 2018 року, четвертому кварталі 2019 року, а також першому та другому кварталі 2020 року.
Дана адміністративна справа розглянута апеляційним судом відповідно до ст.311 Кодексу адміністративного судочинства України в порядку письмового провадження.
Відповідно до ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції, в межах доводів апеляційної скарги та заявлених вимог, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
Як встановлено судом, підтверджено матеріалами справи, ОСОБА_1 є адвокатом та з 13 травня 2017 року перебуває на обліку в ГУ ДПС у Дніпропетровській області, як самозайнята особа, яка проводить незалежну професійну діяльність (адвокат) за КВЕД - 69.10 Діяльність у сфері права. У період з 15.09.2008 року по 13.11.2019 року обліковувалася у відповідача як фізична особа підприємець.
При цьому, як слідує з матеріалів справи, у 2018-2020 роках позивачка сплачувала єдиний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування як особа, яка провадить незалежну професійну діяльність; звітність як фізичною особою-підприємцем нею не подавалася, доход від такої діяльності відсутній, що не заперечується відповідачем.
12.10.2020 року №Ф-1853-52/04-63 відповідачем скерована до позивачки вимога про сплату недоїмки з ЄСВ на суму 20 354, 78 грн.
Як слідує з інтегрованої картки платника, недоїмка виникла внаслідок нарахування позивачці єдиного внеску одночасно як фізичній особі-підприємцю за третій і четвертий квартал 2018 року, а також у перший та другий квартал 2019 року та як особі, яка здійснює незалежну професійну діяльність за четвертий квартал 2018 року, четвертий квартал 2019 року, а також перший та другий квартал 2020 року.
Вважаючи вказану вимогу про сплату боргу протиправною позивачка звернулася до суду з адміністративним позовом.
З огляду на фактичні обставини справи, норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, апеляційний суд погоджується з судом першої інстанції щодо обґрунтованості позовних вимог.
Відповідно до пункту 2 частини першої статті 1 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» № 2464-VI (далі - Закон № 2464) єдиний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) - консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов'язкового державного соціального страхування в обов'язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов'язкового державного соціального страхування.
Пунктом 10 частини першої статті 1 Закону №2464 визначено, що страхувальники - роботодавці та інші особи, які відповідно до цього Закону зобов'язані сплачувати єдиний внесок.
Відповідно до пунктів 4 та 5 частини першої статті 4 Закону №2464 платниками єдиного внеску є: фізичні особи - підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування; особи, які провадять незалежну професійну діяльність, а саме наукову, літературну, артистичну, художню, освітню або викладацьку, а також медичну, юридичну практику, в тому числі адвокатську, нотаріальну діяльність, або особи, які провадять релігійну (місіонерську) діяльність, іншу подібну діяльність та отримують дохід від цієї діяльності.
Згідно з пунктом 1 частини другої статті 6 Закону №2464 платник єдиного внеску зобов'язаний своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок.
Спірні правовідносини врегульовані також нормами Податкового кодексу України (далі - ПК України).
Так, відповідно до підпункту 14.1.226 пункту 14.1 статті 14 ПК України самозайнята особа це платник податку, який є фізичною особою-підприємцем або провадить незалежну професійну діяльність за умови, що така особа не є працівником в межах такої підприємницької чи незалежної професійної діяльності.
У свою чергу, незалежна професійна діяльність - участь фізичної особи у науковій, літературній, артистичній, художній, освітній або викладацькій діяльності, діяльність лікарів, приватних нотаріусів, приватних виконавців, адвокатів, арбітражних керуючих (розпорядників майна, керуючих санацією, ліквідаторів), аудиторів, бухгалтерів, оцінщиків, інженерів чи архітекторів, особи, зайнятої релігійною (місіонерською) діяльністю, іншою подібною діяльністю за умови, що така особа не є працівником або фізичною особою - підприємцем та використовує найману працю не більш як чотирьох фізичних осіб.
Відповідно до пункту 65.1 статті 65 Податкового кодексу України, взяття на облік фізичних осіб - підприємців у контролюючих органах здійснюється за податковою адресою на підставі відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань, наданих державним реєстратором згідно із Законом України "Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань".
За змістом пункту 65.2 статті 65 Податкового кодексу України, облік самозайнятих осіб здійснюється шляхом внесення до Державного реєстру фізичних осіб - платників податків записів про державну реєстрацію або припинення підприємницької діяльності, незалежної професійної діяльності, перереєстрацію, постановку на облік, зняття з обліку, внесення змін стосовно самозайнятої особи, а також вчинення інших дій, які передбачені Порядком обліку платників податків, зборів.
Податковий кодекс України передбачає обов'язок самозайнятих осіб стати на облік у контролюючому органі. При цьому, такий обов'язок передбачено у разі коли особа здійснює підприємницьку діяльність, а також у разі, коли особа здійснює незалежну професійну діяльність.
Також слід зазначити, що контролюючий орган відмовляє у повторному взятті на облік особи, яка здійснює незалежну професійну діяльність, у разі коли фізична особа вже взята на облік як самозайнята особа. Такий обов'язок контролюючого органу передбачено підпунктом 65.4.4 пункту 65.4 статті 65 Податкового кодексу України.
Якщо особа взята на облік як самозайнята особа, яка здійснює підприємницьку діяльність, вона не повинна повторно ставати на облік та подавати документи як особа, яка здійснює незалежну професійну діяльність.
Отже, податковим законодавством виключена можливість подвійного взяття на облік особи, яка здійснює незалежну професійну діяльність та є фізичною особою-підприємцем.
Відповідно до пунктів 178.1 та 178.2 статті178 ПК України, особи, які мають намір здійснювати незалежну професійну діяльність, зобов'язані стати на облік у контролюючих органах за місцем свого постійного проживання як самозайняті особи та отримати довідку про взяття на облік згідно із статтею 65 цього Кодексу. Доходи громадян, отримані протягом календарного року від провадження незалежної професійної діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.
Пунктом 2 частини першої статті 1 Закону України "Про адвокатуру та адвокатську діяльність" визначено, що адвокатська діяльність - незалежна професійна діяльність адвоката щодо здійснення захисту, представництва та надання інших видів правової допомоги клієнту.
З аналізу зазначених положень законодавства слідує, що адвокатська діяльність підпадає під визначення незалежної професійної діяльності, оподаткування доходів від отримання якої регулюється статтею 178 ПК України.
Разом з тим, відповідно до положень частини 4 пункту 6.7 Розділу VI Порядку обліків платників податків та зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №1588 від 09 грудня 2011 року, якщо фізична особа зареєстрована як підприємець та при цьому така особа провадить незалежну професійну діяльність, така фізична особа обліковується у контролюючих органах як фізична особа - підприємець з ознакою провадження незалежної професійної діяльності.
Суд зазначає, що законодавець розмежовує статус фізичних осіб-підприємців, та осіб, які провадять незалежну професійну діяльність, при цьому порядок обліку та сплати єдиного внеску фізичними особами-підприємцями з ознакою провадження незалежної професійної діяльності Законом №2464 не передбачений.
Облік платників єдиного внеску здійснюється відповідно до статті 5 Закону №2464, зокрема відповідно до частини другої статті 5 Закону №2464 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) взяття на облік платників єдиного внеску, зазначених у пунктах 4,5,5-1 та 15 частини першої статті 4 цього Закону, здійснюється органом доходів і зборів з внесенням відповідних відомостей до реєстру застрахованих осіб.
З огляду на приписи пункту 2 частини першої статті 1 Закону України Про адвокатуру та адвокатську діяльність, здійснення саме адвокатської діяльності у поєднанні з перебуванням на податковому обліку як фізичної особи-підприємця з ознакою провадження незалежної професійної діяльності вимагає подання звітності саме щодо такої діяльності, тобто звітності про адвокатську діяльність, що робилось позивачкою.
Зокрема, у 2018-2020 роках звітність подавалась позивачкою як особою, що провадить незалежну професійну діяльність - адвокатом. Звітність як фізичною особою-підприємцем не подавалось, що не заперечується відповідачем.
Зважаючи на те, що позивачкою отриманий дохід в межах одного виду діяльності, нарахування ЄСВ позивачці окремо ще і як фізичній особі-підприємцю спричиняє подвійну його сплату, оскільки такий внесок сплачувався позивачкою самостійно, згідно з поданою звітністю в межах такої діяльності як особою, що провадить незалежну професійну діяльність.
Так, долучені до матеріалів справи докази свідчать про те, що починаючи з першого кварталу 2018 року та по січень 2020 року позивачкою систематично сплачувалися суми єдиного внеску як особою, яка провадить незалежну професійну діяльність, у тому числі самостійно визначені у поданих звітах за 2018-2020 рік, що спростовує доводи відповідача в цій частині.
Метою встановлення розміру мінімального страхового внеску та обов'язку сплачувати його незалежно від наявності бази для нарахування є забезпечення у передбачених законодавством випадках мінімального рівня соціального захисту осіб шляхом отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов'язкового державного соціального страхування.
Оскільки позивачка як особа, яка здійснює незалежну професійну діяльність, сплачувала єдиний внесок у порядку та розмірах, визначених законодавством, звітності як фізична особа-підприємець не подавала, доходу як фізична особа-підприємець не отримала, перевірки з цього питання не проводилось, це виключає обов'язок по сплаті у спірний період єдиного внеску позивачкою ще і як фізичною особою-підприємцем, яка не отримував дохід від підприємницької діяльності. Доказів зворотного відповідачем суду не надано.
Інше тлумачення норм Закону №2464-VI щодо необхідності сплати єдиного внеску особою, яка проводить незалежну професійну діяльність і перебувала у спірний період на обліку як фізична особа-підприємець, яка не отримувала доходу від такої підприємницької діяльності, спричиняє подвійну його сплату, що суперечить меті запровадженого державою консолідованого страхового внеску.
За практикою Європейського суду з прав людини, яка сформувалась з питань імперативності правил про прийняття рішення на користь платників податків, у разі існування неоднозначності у тлумаченні прав та/чи обов'язків платника податків слід віддавати перевагу найбільш сприятливому тлумаченню національного законодавства та приймати рішення на користь платника податків (справа Серков проти України, заява № 39766/05, параграф 43).
Аналогічного висновку дійшла Велика Палата Верховного Суду в постанові від 04 грудня 2019 року у справі № 520/3939/19.
З урахуванням вищевикладеного, колегія суддів дійшла висновку, що рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а тому підстави для зміни або скасування рішення суду першої інстанції відсутні.
На підставі викладеного, керуючись статтями 241-245, 250, 315, 316, 321, 322, 327, 329 КАС України, суд, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 30 квітня 2021 року у справі № 160/3307/21 - залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 30 квітня 2021 року у справі № 160/3307/21 - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з моменту прийняття та оскарженню не підлягає відповідно до ч. 5 ст. 328 КАС України.
Головуючий - суддя Н.А. Бишевська
суддя І.Ю. Добродняк
суддя Я.В. Семененко