П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
02 лютого 2022 р.м.ОдесаСправа № 420/8019/21
Головуючий в 1 інстанції: Радчук А.А.
П'ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого судді-доповідача Скрипченка В.О.,
суддів Косцової І.П. та Осіпова Ю.В.,
розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одесі апеляційні скарги Головного управління ДПС в Одеській області та Товариства з обмеженою відповідальністю "КОНСОЛЬЛАЙН" на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 26 липня 2021 року (суддя Радчук А.А., м. Одеса, повний текст рішення складений 26.07.2021) по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "КОНСОЛЬЛАЙН" до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання вчинити певні дії,-
17 травня 2021 року ТОВ "КОНСОЛЬЛАЙН" звернулося до адміністративного суду з позовом до ГУ ДПС в Одеській області та Державної податкової служби України, в якому просило:
- визнати протиправними та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС в Одеській області про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному державному реєстрі податкових накладних від 17.11.2020 року №2144665/42289205 про відмову в реєстрації податкової накладної №171 від 24.10.2020 року;
- зобов'язати ДПС зареєструвати податкову накладну позивача №171 від 24.10.2020 року на суму 5859,54 грн. (в т.ч. ПДВ 993,09 грн.) датою подання.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду 26 липня 2021 року адміністративний позов товариства задоволено повністю.
Також судом стягнуто з ГУ ДПС в Одеській області за рахунок бюджетних асигнувань на користь позивача витрати зі сплати судового збору у розмірі 2270,00 грн. та витрати на професійну правничу допомогу в розмірі 2270,00 грн.
Не погоджуючись із зазначеним судовим рішенням ГУ ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, у якій, посилаючись порушення судом першої інстанції норм матеріального права та неповне з'ясування обставин справи, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову товариства.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначається, що суд першої інстанції не взяв до уваги, що підставою для відмови у реєстрації податкової накладної стало ненадання платником податків на розгляд комісії необхідних первинних документів, передбачених пунктом 5 Порядку №520, а саме: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні.
Також апелянт вказує на передчасність зобов'язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні, оскільки належним способом захисту порушеного права є зобов'язання ГУ ДПС в Одеській області повторно розглянути питання щодо реєстрації податкової накладної.
Позивач надіслав до апеляційного суду відзив на апеляційну скаргу, у якому, посилаючись на законність та обґрунтованість оскаржуваного судового рішення, просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Також позивач просив стягнути з відповідача витрати на правову допомогу під час апеляційного перегляду справи.
Не погоджуючись із розміром компенсації витрат на професійну правничу допомогу під час розгляду справи у суді першої інстанції ТОВ "КОНСОЛЬЛАЙН" подало апеляційну скаргу, у якій, посилаючись на неповне з'ясування обставин справи, просить скасувати рішення суду в оскаржуваної частині та ухвалити нове судове рішення в частині розподілу судових витрат на професійну правничу допомогу, яким стягнути з ГУ ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України на користь ТОВ "КОНСОЛЬЛАЙН" судові витрати на професійну правничу допомогу, пов'язані з розглядом справи судом першої інстанції, у розмірі 9534,00 грн.
В обґрунтування вимог поданої скарги зазначається, що позивачем виконано усі необхідні дії, передбачені процесуальним законодавством для вирішення питання про розподіл судових витрат, водночас, суду не було надано жодних доказів та не наведено обставин, які б спростували співмірність розміру судових витрат із обсягом виконаних адвокатом робіт.
Також апелянт звернув увагу, що в судовому рішенні зазначено, що відповідачем було подано до суду клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги, однак позивач дане клопотання не отримував, а тому не мав змоги викласти заперечення на зазначене клопотання, що, враховуючи розгляд справи в письмовому провадженні, призвело до порушення прав позивача.
Відповідач своїм правом подати відзив на апеляційну скаргу позивача не скористався, що відповідно до статті 304 КАС України не перешкоджає апеляційному перегляду справи.
Справа розглянута судом першої інстанції за правилами спрощеного позовного провадження.
Апеляційним судом справа розглянута в порядку письмового провадження відповідно до статті 311 КАС України, якою передбачено, що суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Заслухавши суддю-доповідача, доводи апеляційних скарг, відзиву на апеляційну скаргу, вивчивши матеріали справи, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду в межах доводів і вимог апеляційної скарги, апеляційний суд дійшов таких висновків.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено матеріалами справи, 26 серпня 2020 року ТОВ "КОНСОЛЬЛАЙН" уклало з ТОВ "АВЕНЮ СІМ" договір транспортно-експедиторського обслуговування №ТЕО42500431.
6 жовтня 2020 року згідно заявки №1 до Договору транспортно-експедиторського обслуговування №ТЕО42500431 ТОВ "АВЕНЮ СІМ" замовило послуги по організації транспортно-експедиторського обслуговування вантажу по коносаменту №EURFLB2082443ODS.
Згідно рахунку на оплату №903 від 16.10.2020 року та акту надання послуг №903 від 24.10.2020 року ТОВ "КОНСОЛЬЛАЙН" на користь ТОВ "АВЕНЮ СІМ" були виконані наступні роботи (надані наступні послуги): морське перевезення за межами території України; транспортні послуги на території України; винагорода експедитора на території України.
24 жовтня 2020 року ТОВ "КОНСОЛЬЛАЙН" сформувало податкову накладну №171 на суму 5958,54 грн. (в т.ч. ПДВ 993,09 грн.) та засобами телекомунікаційного зв'язку 11.11.2020 року подало її на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до Квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних №9296343430 від 11.11.2020 року реєстрацію податкової накладної №171 від 24.10.2020 року було зупинено з підстав відповідності п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку та запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
13 листопада 2020 року ТОВ "КОНСОЛЬЛАЙН" засобами телекомунікаційного зв'язку подало Повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено №6, до якого було додано відповідні пояснення та копії наступних документів: копія договору з ТОВ "АВЕНЮ CIM" №TEО42500431 від 26.08.2020; пояснювальна записка, щодо невідповідності платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку з додатками (копія акту приймання-передачі частки (частини частки) у статутному капіталі ТОВ "СКІФ ФОРВАРДІНГ" вiд 18.03.2020; копія рішення №18/20 Загальних зборів учасника ТОВ "СКІФ ФОРВАРДІНГ" від 18.03.2020); копії актів (акта здачі-прийняття робіт (надання послуг) №954 вiд 26.10.2020; акта надання послуг №175 від 09.10.2020; акта надання послуг №626 вiд 09.10.2020; акта надання послуг №1525 від 25.09.2020; акта здачі-прийняття робіт (надання послуг) №OУ-0000613).
Рішенням від 17.11.2020 року №2144665/42289205 комісія ГУ ДПС в Одеській області відмовила ТОВ "КОНСОЛЬЛАЙН" в реєстрації податкової накладної №171 від 24.10.2020 року в Єдиному реєстрі податкових накладних із зазначенням такої причини - ненадання платником податку копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити).
Вважаючи зазначене рішення про відмову в реєстрації податкової накладної протиправним, ТОВ "КОНСОЛЬЛАЙН" звернулося до суду з адміністративним позовом про його скасування.
Задовольняючи позовні вимоги товариства суд першої інстанції виходив з того, що вимоги контролюючого органу про надання документів є неконкретизованими, а тому рішення про відмову в реєстрації податкових накладних не відповідають критерію обґрунтованості. При цьому суд звернув увагу, що зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об'єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов'язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.
Надаючи правову оцінку законності і обґрунтованості рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги відповідача, колегія суддів зазначає наступне.
Так, частиною другою статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Правовідносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України), який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня. Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов'язки їх членів визначені Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою КМУ від 11 грудня 2019 року №1165 (далі - Порядок №1165).
Згідно до пункту 3 цього Порядку податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.
Пунктом 6 Порядку №1165 встановлено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
Згідно з пунктами 10 та 11 Порядку №1165 встановлено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації ПН/РК зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
При зупиненні реєстрації податкової накладної зазначається пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Пунктами 4, 5 та Порядку №1165 передбачено, що у разі зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.
Як вбачається з матеріалів справи ТОВ "КОНСОЛЬЛАЙН" склало податкову накладну №171 від 24.10.2020 року та направлено на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних. Накладну було прийнято, але її реєстрація була зупинена, вказано що платник податку відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку та запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Додатково повідомлено: показник "D"=4.1944%, "Р"=233867.24 (а.с. 19).
Так, пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість визначено, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування
Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт 8 Критеріїв ризиковості платника податку, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Аналогічна позиція висловлена в постанові Верховного Суду від 10 квітня 2020 року у справі №819/330/18, яка відповідно до частини п'ятої статті 242 КАС України підлягає застосуванню до спірних правовідносин.
Разом з тим, здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, які прийняті на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкових накладних, теж не є законними.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (пункт 6 Порядку №1165).
Водночас, підпункт 3 пункту 11 Порядку №1165 передбачає, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначається, серед іншого, пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Як встановлено судом першої інстанції, позивачем на виконання підпункту 201.16.2 пункту 201.16 статті 201 ПК України було направлено через електронний кабінет на адресу ДПС України повідомлення №6 від 13.11.2020 року про подання пояснень та копій документів щодо ПН/РК, реєстрацію яких зупинено, а саме: копія договору з ТОВ "АВЕНЮ CIM" №TEО42500431 від 26.08.2020; пояснювальна записка, щодо невідповідності платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку з додатками (копія акту приймання-передачі частки (частини частки) у статутному капіталі ТОВ "СКІФ ФОРВАРДІНГ" вiд 18.03.2020; копія рішення №18/20 Загальних зборів учасника ТОВ "СКІФ ФОРВАРДІНГ" від 18.03.2020); копії актів (акта здачі-прийняття робіт (надання послуг) №954 вiд 26.10.2020; акта надання послуг №175 від 09.10.2020; акта надання послуг №626 вiд 09.10.2020; акта надання послуг №1525 від 25.09.2020; акта здачі-прийняття робіт (надання послуг) №OУ-0000613).
Доказів та обґрунтувань щодо того, що подані документи складені/оформлені з порушенням вимог чинного законодавства відповідачем не надано.
Крім того, з матеріалів справи вбачається, що контролюючий орган, після отримання від ТОВ "КОНСОЛЬЛАЙН" письмових пояснень з доданими документами на його адресу жодних запитів щодо недостатності документів не звертався.
Між тим копії наданих платником податків первинних документів не мають дефектів форми, змісту або походження, котрі в силу статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", пункту 201.1 статті 201 ПК України, пункту 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку (затверджено наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995р. №88) спричиняють втрату первинними документами юридичної сили і доказовості.
Наказом Міністерства фінансів України №520 від 12.12.2019 року затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520), яким визначено механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пункту 2 цього Порядку прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Пунктами 3-7, 9 Порядку №520 визначено, що комісія регіонального рівня протягом п'яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв'язку з урахуванням вимог Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг", "Про електронні довірчі послуги" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За приписами пункту 11 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
- та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
З оскаржуваного рішення про відмову у реєстрації податкової накладної вбачається, що воно не містить конкретної інформації, щодо причин та підстав для прийняття такого рішення, а лише містить загальну фразу про те, що причиною його прийняття є "ненадання платником податків копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання, транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури інвойсів, актів приймання - передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано підкреслити)".
Тобто, викладена загальна правова норма без зазначення конкретних документів, яких, на думку відповідача, не вистачає для здійснення реєстрації податкових накладних, а також без повідомлення причин та мотивів, за яких надані позивачем пояснення та документи не були враховані.
Оскаржуване рішення фіскального органу не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії, та породжують їх неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов'язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб'єкта владних повноважень.
Зазначений висновок суду узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини (далі ЄСПЛ), рішення якого відповідно до статті 17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" від 23.02.2006 рокує джерелом права.
У рішенні від 13 грудня 2001 року у справі "Церква Бесарабської Митрополії проти Молдови" ЄСПЛ зазначив, що закон має бути доступним та передбачуваним, тобто вираженим з достатньою точністю, щоб дати змогу особі в разі необхідності регулювати його положеннями свою поведінку (пункт 109).
На державні органи покладено обов'язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок ("Лелас проти Хорватії", заява №55555/08, п. 74, від 20 травня 2010 року; "Тошкуце та інші проти Румунії", заява №36900/03, п. 37, від 25 листопада 2008 року) і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах.
Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов'язків ("Лелас проти Хорватії", п. 74).
У постанові від 3 листопада 2021 року у справі №360/2460/20 Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку №520 зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним.
Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом в постановах від 23 жовтня 2018 у справі №822/1817/18, від 21 травня 2019 у справі №0940/1240/18, від 2 липня 2019 у справі №140/2160/18.
У постанові Верховного Суду від 5 січня 2021 року у справі №640/11321/20 зазначено, що незважаючи на те, що затверджена Порядком №1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов'язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України.
Слід додати, що ГУ ДПС в Одеській області, посилаючись в апеляційній скарзі на ненадання ТОВ "КОНСОЛЬЛАЙН" разом із повідомленням всіх необхідних документів, не спромоглося навести перелік ненаданих документів.
При цьому варто також зазначити, що посилання на відсутність документів без надання оцінки тим документам, що фактично подано платником податку, не є достатньою підставою для відмови в реєстрації ПН/РК. Не відображення, чому надані позивачем пояснення та первинні документи не враховані при винесенні рішення свідчить про формалізм та необґрунтованість прийнятих рішень, що призводить до їх протиправності та скасування.
Беручи до уваги викладене, колегія суддів зазначає, що спірне рішення містить лише загальне твердження без зазначення, які саме документи складені з порушенням законодавства, які вимоги законодавства порушено при складанні документів та яких документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
Ураховуючи наведене, колегія суддів дійшла висновку, що посилання на вказані підстави в обґрунтування прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної, за умови не наведення комісією доказів того, що подані документи є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності зазначеної у них інформації, свідчить про протиправність такого рішення.
Таким чином вірним є висновок суду першої інстанції про скасування як протиправного рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС в Одеській області про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному державному реєстрі податкових накладних від 17.11.2020 року №2144665/42289205.
Також, колегія суддів вважає обґрунтованим задоволення судом першої інстанції вимог позову про зобов'язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну №171 від 24.10.2020 року датою її подання на реєстрацію, з наступного.
Відповідно до пунктів 2, 10 частини другої статті 245 КАС України, у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про: визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень; інший спосіб захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб'єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб'єктів владних повноважень, який не суперечить закону і забезпечує ефективний захист таких прав, свобод та інтересів.
Відповідно до пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 року №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій, зокрема, набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення).
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Таким чином, згідно вказаних норм податковий орган реєструє податкову накладну, у тому числі, на підставі рішення суду датою набрання ним законної сили або іншою датою, вказаною у рішенні.
Як встановлено судом, підтверджено матеріалами справи і не спростовано апелянтом, надані позивачем документи підтверджують здійснення господарської операції по поданій податковій накладній. Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкової накладної №171 від 24.10.2020 року в Єдиному реєстрі податкових накладних судом не встановлено.
У зв'язку з цим належним способом захисту порушених прав позивача у спірних правовідносинах є зобов'язання ДПС України зареєструвати податкову накладну позивача №171 від 24.10.2020 року в Єдиному реєстрі податкових накладних датою подання, оскільки це є гарантією, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
Аналогічний підхід щодо обрання способу захисту порушеного права застосовано Верховним Судом у складі Касаційного адміністративного суду у постановах від 31 січня 2018 року у справі №825/849/17 та від 6 березня 2018 року у справі №826/4475/16.
Враховуючи викладене, проаналізувавши доводи апеляційної скарги відповідача, колегія суддів дійшла висновків, що вони не містять належних, переконливих доводів та аргументів, які б спростовували висновки суду першої інстанції про задоволення позовних вимог, чи давали підстави вважати інакше. Суд першої інстанції правильно та повно з'ясував усі обставини справи та надав їм юридичну оцінку, відповідно до норм матеріального та процесуального права.
Згідно з пунктом першим частини першої статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Відтак, апеляційна скарга ГУ ДПС в Одеській області задоволенню не підлягає.
Надаючи правову оцінку законності і обґрунтованості рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги позивача щодо розподілу судових витрат на правову допомогу колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до частин першої та другої статті 16 КАС України учасники справи мають право користуватися правничою допомогою. Представництво в суді, як вид правничої допомоги, здійснюється виключно адвокатом (професійна правнича допомога), крім випадків, встановлених законом.
Згідно з частинами першою та третьою статті 132 КАС України судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов'язаних з розглядом справи. До витрат, пов'язаних з розглядом справи, належать витрати: на професійну правничу допомогу; сторін та їхніх представників, що пов'язані із прибуттям до суду; пов'язані із залученням свідків, спеціалістів, перекладачів, експертів та проведенням експертиз; пов'язані з витребуванням доказів, проведенням огляду доказів за їх місцезнаходженням, забезпеченням доказів; пов'язані із вчиненням інших процесуальних дій або підготовкою до розгляду справи.
Питання, що стосуються витрат на професійну правничу допомогу, регулюються статтею 134 КАС України, відповідно до частини другої якої за результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб'єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.
За приписами частин третьої - п'ятої статті 134 КАС України розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов'язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою; розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.
Для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.
Розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із:
1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг);
2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг);
3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт;
4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.
Відповідно до частини шостої статті 134 КАС України у разі недотримання вимог частини п'ятої цієї статті суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на правничу допомогу, які підлягають розподілу між сторонами. А згідно з частиною сьомою цієї ж статті КАС України обов'язок доведення неспівмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, які підлягають розподілу між сторонами.
Це означає, що принцип співмірності розміру витрат на професійну правничу допомогу повинен застосовуватися відповідно до вимог частини шостої статті 134 КАС України за наявності клопотання іншої сторони.
Це означає, що відповідач, як особа, яка заперечує зазначений позивачем розмір витрат на оплату правничої допомоги, зобов'язаний навести обґрунтування та надати відповідні докази на підтвердження його доводів щодо неспівмірності заявлених судових витрат із заявленими позовними вимогами, подавши відповідне клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги, а суд, керуючись принципом співмірності, обґрунтованості та фактичності, вирішує питання розподілу судових витрат керуючись критеріями, закріпленими у статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України.
Аналогічні висновки викладені також у постанові Верховного Суду від 5 серпня 2020 року у справі №640/15803/19.
Водночас, відповідно до практики Верховного Суду, визначаючись із відшкодуванням понесених витрат на правничу допомогу суд не зобов'язаний присуджувати стороні, на користь якої ухвалене судове рішення, всі понесені нею витрати на професійну правничу допомогу, якщо, керуючись принципами справедливості та верховенства права, встановить, що розмір гонорару, визначений стороною та його адвокатом, є завищеним щодо іншої сторони спору, враховуючи такі критерії, як складність справи, витрачений адвокатом час, значення спору для сторони тощо.
Аналогічний підхід зазначений і у постановах Верховного Суду від 9 березня 2021 року у справі №200/10535/19-а, від 18 березня 2021 року у справі №520/4012/19, від 23 квітня 2021 року у справі №521/15516/19, від 14 червня 2021 року у справі №826/13244/16.
Надаючи оцінку законності та обґрунтованості рішенню суду першої інстанції в частині вирішення питання щодо розподілу судових витрат колегія суддів, погоджується із висновками суду, що ця справа є справою незначної складності, предметом оскарження є рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному державному реєстрі податкових накладних, розгляд справи відбувся в порядку письмового провадження.
З огляду на це, а також враховуючи значну кількість тотожних спорів між сторонами, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції в частині розподілу судових витрат, пов'язаних з отриманням позивачем правової допомоги.
Резюмуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга позивача не містить належних, переконливих доводів та аргументів, які б спростовували висновки суду першої інстанції в частині оскарження, чи давали підстави вважати інакше. Суд першої інстанції правильно та повно з'ясував усі обставини справи та надав їм юридичну оцінку, відповідно до норм матеріального та процесуального права.
Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Відтак, апеляційна скарга ТОВ "КОНСОЛЬЛАЙН" задоволенню не підлягає.
Щодо розподілу судових витрат товариства, понесених у зв'язку із розглядом справи в суді апеляційної інстанції, то колегія суддів вважає наступне.
Так, на підтвердження витрат на професійну правничу допомогу під час розгляду апеляційної скарги ТОВ "КОНСОЛЬЛАЙН" у розмірі 2667,00 грн. суду апеляційної інстанції було надано: копію договору про надання правничої допомоги №6/31/08 від 31.08.2020; копію додаткової угоди №3 від 01.07.2021 до договору №6/31/08 від 31.08.2020; копію листа АО "МІТРАС" за вих.№1/08 від 31.08.2020; копію листа ТОВ "КОНСОЛЬЛАЙН" від 31.08.2020; копію договору про залучення адвоката від 31.08.2020; копію акту від 25.08.2021; копію рахунку-фактури від 25.08.2021.
З огляду на вищевикладене та враховуючи відсутність будь-яких заперечень з боку відповідачів щодо заявленого ТОВ "КОНСОЛЬЛАЙН" розміру витрат на правничу допомогу в суду апеляційної інстанції, колегія суддів вважає, що судові витрати, понесені заявником в суді апеляційної інстанції мають бути стягнуті за рахунок бюджетних асигнувань відповідачів.
Керуючись статтями 292, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, апеляційний суд,-
Апеляційні скарги Головного управління ДПС в Одеській області та Товариства з обмеженою відповідальністю "КОНСОЛЬЛАЙН" залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 26 липня 2021 року - без змін.
Стягнути з Головного управління ДПС в Одеській області за рахунок бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "КОНСОЛЬЛАЙН" витрати, понесені у зв'язку з переглядом справи у суді апеляційної інстанції у розмірі 2667,00 (дві тисячі шістсот шістдесят сім) грн.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає відповідно до ч. 6 ст. 12, ст. 257 та ч. 5 ст. 328 КАС України.
Головуючий суддя-доповідач В.О.Скрипченко
Суддя І.П.Косцова
Суддя Ю.В.Осіпов