ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД міста КИЄВА 01051, м. Київ, вул. Болбочана Петра 8, корпус 1
24 грудня 2021 року м. Київ № 640/18064/20
Окружний адміністративний суд міста Києва у складі судді Пащенка К.С., за участю
секретаря судового засідання Бокатової Я.А., розглянувши у порядку письмового
провадження адміністративну справу
за позовомТовариства з обмеженою відповідальністю «Форфарм»
доГоловного управління ДПС у м. Києві, Державної податкової служби України
про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання вчинити дії,
Товариство з обмеженою відповідальністю «Форфарм» (далі - позивач) звернулося до Окружного адміністративного суду м. Києва з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі - відповідач-1), Державної податкової служби України (далі - відповідач-2), в якому просить суд:
- визнати протиправним та скасувати рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 27.05.2020 № 54723, від 05.05.2020 № 49604, від 15.04.2020 № 44807, від 30.03.2020 № 41462;
- зобов'язати Головне управління ДПС у м. Києві виключити Товариство з обмеженою відповідальністю «Форфарм» з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку;
- визнати протиправним та скасувати рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 13.04.2020 № 1522545/43175322, від 13.04.2020 № 1522546/43175322, від 29.04.2020 № 16250/43175322/2, від 29.04.2020 № 16251/43175322/2;
- зобов'язати Державну податкову службу України здійснити реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 17, виписаної постачальником ТОВ «Форфарм» покупцю ТОВ «Анрі-фарм», днем її фактичної подання - 06.03.2020;
- зобов'язати Державну податкову службу України здійснити реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 18, виписаної постачальником ТОВ «Форфарм» покупцю ТОВ «Анрі-груп», днем її фактичної подання - 06.03.2020.
Обґрунтовуючи позов ТОВ «Форфарм» зазначає, що оскаржувані рішення були прийняті необґрунтовано, без врахування фактичних обставин, а тому є протиправними та такими, що підлягають скасуванню. Зокрема позивач зазначає, що стосовно ТОВ «Форфарм» винесено рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податків № 41462 від 30.03.2020, № 44807 від 15.04.2020, № 49604 від 05.05.2020 та № 54723 від 27.05.2020; щодо рішення № 41462 від 30.03.2020, то воно винесене на підставі п. 8 Критеріїв - в ході аналізу бази даних ДПС України отримано податкову інформацію про те, що респіратор Росток ЗП (код УКТ ЗЕД 6307) відсутній в придбанні, крім того відсутнє придбання послуг з перевезення або власний імпорт; не погоджуючись з таким рішенням, позивач направив повідомлення з копіями документів до невідповідності платника податків критеріям ризиковості; серед іншого позивачем зазначено, що респіратор Росток ЗП придбавався у ФОП ОСОБА_1 , яка не є платником ПДВ, що підтверджується договором поставки № 3/2020 від 21.02.2020, видатковою накладною № 03031 від 03.03.2020 та видатковою накладною № 04031 від 04.03.2020; також позивач акцентував увагу на тому, що поставка здійснювалась силами постачальника; надалі позивачем отримано рішення № 44807 від 1504.2020, яким встановлено нові підстави відповідності позивача критеріям ризиковості - підприємство здійснює реалізацію товарів з націнкою більше 300% (маски медичні марлеві типові № 10, респіратор Росток ЗП, респіратор Спектр ЗП), підприємство здійснює реалізацію товарів з націнкою, яка формується за рахунок придбаних, але не реалізованих товарів (флюкейр зі смаком лимона, одяг та додаткові речі, лосьйон для рук «Антисептичний», кондитерські вироби тощо); проте, на жоден із вказаних в рішенні товарів не встановлено ні обов'язкових до застосування суб'єктами господарювання цін/надбавок/нормативів рентабельності/розміру винагороди/доплат/знижок, так же як і не запроваджено процедури декларування зміни ціни та/або реєстрації ціни; до того ж, націнки 300%, як зазначає податковий орган, не встановлено на жоден із товарів, натомість націнки склали 36,4%, 66,67% та 150%; щодо реалізації товарів з націнкою, яка формується за рахунок придбаних, але не реалізованих товарів, то певний товар (флюкейр зі смаком лимона та мультивітамін Спайдер Гаміз) не відвантажується для уникнення ланцюговості блокування податкових накладних, так як податкова накладна від постачальника ТОВ «Витам Хелскер Юкрейн» від 17.02.2020 № 1 заблокована; що стосується лосьйону для рук «Антисептичний», то станом на 21.04.2020 продано 17 033 шт. на загальну суму 1 214 731,49 грн.; в подальшому позивачем через електронний кабінет платника податків отримано рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку № 49604 від 05.05.2020, у якому фактично продубльовано підстави з деяким уточненням «придбано маски медичні (6307) в кількості 5 000 шт. за ціною 7 грн./шт., а реалізовано респіратори з кодом 6307 в кількості 14 490 за ціною 23,4 грн./шт.; ототожнення різного виду товару призвело до необґрунтованих висновків зі сторони відповідача щодо перевищення кількості продажу товару, порівняно з кількістю його придбання, відтак такі ототожнення не відповідають дійсності; внаслідок подачі пояснень щодо цих фактів відповідачем-1 27.05.2020 винесено ще одне рішення про відповідність платника податків критеріям ризиковості платника податків.
Також, як зазначає позивач, в подальшому відбулося блокування податкових накладних № 17 від 06.03.2020 та № 18 від 06.03.2020; підставою для зупинення вказано п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, а саме коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 6307 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання.
Відповідно до протоколу автоматизованого розподілу справу було передано судді Пащенку К.С.
15.09.2020 ухвалою Окружного адміністративного суду м. Києва було відкрито провадження в адміністративній справі № 640/18064/20 та призначено справу до розгляду за правилами спрощеного позовного провадження у письмовому провадженні без виклику учасників справи та проведення судового засідання.
11.12.2020 до Окружного адміністративного суду м. Києва від представника відповідача-1 надійшов відзив на адміністративний позов, у якому останній зазначає, що не погоджується з позовними вимогами, вважає їх безпідставними та такими, що не підлягають задоволенню виходячи з того, що відповідно до п. 6 Порядку з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється; у разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку; платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4); у рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку; додатком 3 до Порядку № 1165 передбачено перелік критеріїв ризиковості здійснення операцій, зокрема, відповідно до п. 1 відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній / розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов'язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС; до того ж п. 8 Критеріїв ризиковості платника податків передбачено, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній / розрахунку коригування.
Відповідач-1 акцентував увагу на тому, що рішення є законними та прийнятими відповідно до вимог чинного законодавства.
Відповідач-2 своє право на подачу відзиву не реалізував, хоча ухвала про відкриття провадження, у якій відповідачам запропоновано у п'ятнадцятиденний строк надати відзив на позовну заяву, отримана представником ДПС України 30.09.2021.
Розглянувши подані сторонами документи і матеріали, всебічно і повно з'ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, об'єктивно оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив наступне.
Товариство з обмеженою відповідальністю «Форфарм» зареєстроване у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань 15.08.2019 за № 1 069 102 0000 043911.
Видами діяльності ТОВ «Форфарм» є 46.46 Оптова торгівля фармацевтичними товарами (основний), 46.45 Оптова торгівля парфумними та косметичними товарами, 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля, 47.73 Роздрібна торгівля фармацевтичними товарами в спеціалізованих магазинах, 47.74 Роздрібна торгівля медичними й ортопедичними товарами в спеціалізованих магазинах, 47.75 Роздрібна торгівля косметичними товарами та туалетними приналежностями в спеціалізованих магазинах, 47.91 Роздрібна торгівля, що здійснюється фірмами поштового замовлення або через мережу Інтернет, 47.99 Інші види роздрібної торгівлі поза магазинами.
30.03.2020 прийнято рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника № 41462, що було прийняте Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Комісія дійшла висновку, що ТОВ «Форфарм» відповідає Критеріям ризиковості платника податку на підставі п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
У графі «Податкова інформація» зазначено, що в ході аналізу баз даних ДПС України отримано податкову інформацію про те, що респіратор Росток ЗП (код УКТЗЕД 6307) відсутній в придбанні. Крім того, відсутнє придбання послуг з перевезення або власний транспорт.
08.04.2020 за № 3 ТОВ «Форфарм» було надано пояснення до повідомлення про надання інформації та копій документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку, у яких зазначено, що товар (респіратори Росток ЗП) були придбані у ФОП ОСОБА_1 , що підтверджується договором поставки № 3/2020 від 21.02.2020, видатковою накладною № 03031 від 03.03.2020 та видатковою накладною№ 04031 від 04.03.2020.
15.04.2020 прийнято рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника № 44807, що було прийняте Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Комісія дійшла висновку, що ТОВ «Форфарм» відповідає Критеріям ризиковості платника податку на підставі п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
У графі «Податкова інформація» зазначено, що використовуючи бази даних ДПС України, надані пояснення та копії документів, проведено аналіз діяльності ТОВ «Форфарм» (43175322), в процесі якого встановлено, що підприємство здійснює реалізацію товарів з націнкою більше 300% (маски медичні марлеві типові № 10, респіратор Росток ЗП, респіратор Спектр ЗП), яка формується за рахунок придбаних, але не реалізованих товарів (флюкейр зі смаком лимона, одяг та додаткові речі, лосьйон для рук «Антисептичний», кондитерські вироби тощо).
21.04.2020 за № 9 ТОВ «Форфарм» було надано пояснення до повідомлення про надання інформації та копій документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку, у яких зазначено, що націнка 300% не підтверджується та складає 36,4%, 66,67% та 150%; до того ж підприємство не обмежене жодним нормативно-правовим актом у встановленні вільної ціни (будь-якого розміру націнки) на будь-який із видів товару, що зазначені в рішенні. Щодо формування націнки за рахунок придбаних, але не реалізованих товарів, ТОВ «Форфарм» зазначило, що певні товари не відвантажувалися задля уникнення ланцюговості блокування податкових накладних, так як податкова накладна від постачальника ТОВ «Витам Хелскер Юкрейн» від 17.02.2020 № 1 заблокована; проте, лосьйон для рук «Антисептичний» станом на 21.04.2020 продано у кількості 17 033 шт., на загальну суму 1 214 731,49 грн.
05.05.2020 прийнято рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника № 49604, що було прийняте Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Комісія дійшла висновку, що ТОВ «Форфарм» відповідає Критеріям ризиковості платника податку на підставі п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
У графі «Податкова інформація» зазначено, що використовуючи бази даних ДПС України, надані пояснення та копії документів, проведено аналіз діяльності ТОВ «Форфарм» (43175322), в процесі якого встановлено, що підприємством реалізовано товар (6307) в кількості більшій за придбання та з націнкою більше 300%: придбано маски медичні (6307) в кількості 5 000 шт. за ціною 7 грн./шт., а реалізовано респіратори з кодом 6307 в кількості 14 490 за ціною 23,4 грн./шт. При цьому націнка формується за рахунок придбаних, але не реалізованих товарів (флюкейр зі смаком лимона, одяг та додаткові речі, лосьйон для рук «Антисептичний», кондитерські вироби тощо).
20.05.2020 за № 11 ТОВ «Форфарм» було надано пояснення до повідомлення про надання інформації та копій документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку, у яких зазначено, що ТОВ «Форфарм» придбало у ФОП ОСОБА_1 товар, а саме респіратори Росток ЗП у кількості 10 560 шт. та респіратори Спектр ЗП у кількості 7 590 шт.; медичні маски було придбано у ТОВ «Ексімед» у кількості 7 000 шт.
27.05.2020 прийнято рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника № 54723, що було прийняте Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Комісія дійшла висновку, що ТОВ «Форфарм» відповідає Критеріям ризиковості платника податку на підставі п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
У графі «Податкова інформація» зазначено, що використовуючи бази даних ДПС України, надані пояснення та копії документів, проведено аналіз діяльності ТОВ «Форфарм» (43175322), в процесі якого встановлено, що підприємством реалізовано маски медичні (6307) в кількості зі значною націнкою за рахунок придбаних, але не реалізованих товарів (флюкейр зі смаком лимона, одяг та додаткові речі, лосьйон для рук «Антисептичний» тощо).
21.02.2020 між ФОП ОСОБА_1 (Постачальник) та ТОВ «Форфарм» (Покупець) укладено договір поставки № 3/2020, відповідно до п. 1.1 якого Постачальник зобов'язується поставити і передати у власність Покупцеві, а Покупець прийняти та оплатити певний товар, асортимент, кількість та ціна якого зазначені у видаткових накладних, які є його невід'ємною частиною.
Відповідно до видаткової накладної № 03031 від 03.03.2020 ФОП ОСОБА_1 поставила ТОВ «Форфарм» респіратори Спектр ЗП у кількості 5 590 шт. та респіратори Росток ЗП у кількості 8 060 шт.
Відповідно до видаткової накладної № 04031 від 04.03.2020 ФОП ОСОБА_1 поставила ТОВ «Форфарм» респіратори Спектр ЗП у кількості 2 000 шт. та респіратори Росток ЗП у кількості 2 500 шт.
В матеріалах справи наявні платіжні доручення № 20479 від 07.04.2020 на суму 100 000,00 грн., № 20483 від 08.04.2020 на суму 100 000,00 грн., що підтверджують факти оплати за товар згідно договору № 3/2020 від 21.02.2020.
05.03.2020 між ТОВ «Форфарм» (Постачальник) та ТОВ «Анрі-Груп» (Покупець) укладено договір поставки № 2842, відповідно до п. 1.1 якого в порядку та на умовах, визначених цим договором, Постачальник зобов'язується поставити, а Покупець в порядку та на умовах, визначених цим договором, зобов'язується прийняти й оплатити лікарські засоби, вироби медичного призначення та/або медичну техніку.
Відповідно до видаткової накладної № 114 від 06.03.2020 ТОВ «Форфарм» поставило ТОВ «Анрі-Груп» респіратори Спектр ЗП у кількості 5 900 шт., загальною вартістю 177 000,00 грн., в т.ч. ПДВ 29 500,00 грн.
Товари за видатковою накладною № 114 від 06.03.2020 були оплачені ТОВ «Анрі-Груп, що підтверджується платіжним дорученням № 1679 від 06.03.2020.
На підтвердження транспортування респіраторів по видатковій накладній № 114 від 06.03.2020 у матеріалах справи наявна товарно-транспортна накладна № 06/03/2 від 06.03.2020.
05.03.2020 між ТОВ «Форфарм» (Постачальник) та ТОВ «Анрі-Фарм» (Покупець) укладено договір поставки № 2843, відповідно до п. 1.1 якого в порядку та на умовах, визначених цим договором, Постачальник зобов'язується поставити, а Покупець в порядку та на умовах, визначених цим договором, зобов'язується прийняти й оплатити лікарські засоби, вироби медичного призначення та/або медичну техніку.
Відповідно до видаткової накладної № 116 від 06.03.2020 ТОВ «Форфарм» поставило ТОВ «Анрі-Фарм» респіратори Росток ЗП у кількості 1 665 шт., загальною вартістю 49 950,00 грн., в т.ч. ПДВ 8 325,00 грн.
Товари за видатковою накладною № 116 від 06.03.2020 були оплачені ТОВ «Анрі-Фарм, що підтверджується платіжним дорученням № 2124 від 06.03.2020.
На підтвердження транспортування респіраторів по видатковій накладній № 116 від 06.03.2020 у матеріалах справи наявна товарно-транспортна накладна № 06/03/03 від 06.03.2020.
По видатковим накладним № 114 від 06.03.2020 та № 116 від 06.03.2020 товари транспортувались ТОВ «АВФ-Сервіс», з яким ТОВ «Форфарм» 03.02.2020 укладено договір транспортної експедиції № 0302/20.
Як вбачається із акту здачі-приймання робіт (надання послуг) № 1121 від 26.03.2020 ТОВ «АВФ-Сервіс» надало ТОВ «Форфарм» транспортно-експедиційні послуги по м. Києву за березень 2020 на загальну суму 4 100,00 грн., в т.ч. ПДВ 683,33 грн.
За наслідками проведених операцій, за правилом першої події, ТОВ «Форфарм» 06.03.2020 виписано податкову накладну № 18 на загальну суму 177 000,00 грн., в т.ч. ПДВ 29 500,00 грн. та податкову накладну № 17 від 06.03.2020 на загальну суму 49 950,00 грн., в т.ч. ПДВ 8 325,00 грн.
30.03.2020 податкові накладні № 17 та № 18 подано на реєстрацію до ЄРПН.
Як вбачається із квитанцій від 30.03.2020, податкові накладні № 17 та № 18 прийнято, реєстрацію зупинено відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України; коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 6307 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН.
Товариством з обмеженою відповідальністю «Форфарм» було надано до контролюючого органу пояснення та документи на підтвердження здійснення господарських операцій.
Проте контролюючим органом було прийнято рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН від 13.04.2020 № 1522545/43175322 та від 13.04.2020 № 1522546/43175322.
Підставою відмови у вказаних рішеннях зазначено: «ненадання платником податків копій документів: розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків».
На вказані рішення від 13.04.2020 № 1522545/43175322 та від 13.04.2020 № 1522546/43175322 ТОВ «Форфарм» подано скарги, які залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін.
Також у матеріалах справи наявні документи щодо купівлі ТОВ «Форфарм» медичних масок.
Між ТОВ «Ексімед» (Продавець) та ТОВ «Форфарм» (Покупець) укладено договір № 03/03/20, відповідно до п. 1.1 якого Продавець продає, а Покупець купує лікарські засоби, фармсубстанції та/або вироби медичного призначення в асортименті, по цінах та у кількості відповідно до накладних, які є невід'ємною частиною цього договору.
Відповідно до видаткової накладної № 428 від 06.03.2020 ТОВ «Ексімед» поставило ТОВ «Форфарм» маски медичні марлеві типові № 10 у кількості 5 000 шт. загальною вартістю 37 450,00 грн., в т.ч. ПДВ 2 450,00 грн.
Вважаючи спірні рішення протиправними, позивач звернувся з цим позовом до Окружного адміністративного суду м. Києва.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами, суд виходить з наступного.
Відповідно до ч. 2 ст. 6 та ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи законодавчої, виконавчої та судової влади здійснюють свої повноваження у встановлених цією Конституцією межах і відповідно до законів України. Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (п. 1.1 ст. 1 Податкового кодексу України).
Відповідно до пп. пп. 16.1.2, 16.1.3 п. 16.1 ст. 16 Податкового кодексу України платник податків зобов'язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів; подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.
Відповідно до пп. 20.1.45 п. 20.1 ст. 20 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право здійснювати щоденну обробку даних та інформації електронного кабінету, необхідних для виконання покладених на них функцій з адміністрування податкового законодавства та законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, що включає, зокрема, прийняття, обробку та аналіз документів та даних платників податків, здійснення повноважень, передбачених законом, які можуть бути реалізовані в електронній формі за допомогою засобів електронного зв'язку.
Відповідно до п. 61.1 ст. 61 Податкового кодексу України податковий контроль - це система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
За приписами пп. 62.1.2 п. 62.1 ст. 62 Податкового кодексу України податковий контроль здійснюється шляхом інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів.
Відповідно до п. 71.1 ст. 71 Податкового кодексу України інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів - це комплекс заходів, що координується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій.
Відповідно до п. п. 74.1, 74.3 ст. 74 Податкового кодексу України податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, зберігається в базах даних Інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.
Інформаційні системи і засоби їх забезпечення, розроблені, виготовлені або придбані центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, є державною власністю.
Система захисту податкової інформації, що зберігається в базах даних Інформаційних систем, встановлюється центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.
Внесення інформації до баз даних Інформаційних систем та її опрацювання здійснюються контролюючими органами.
Перелік Інформаційних систем визначається центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.
Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики.
Відповідно до п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Якщо надіслані податкові накладні / розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.
Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 на виконання вимог п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України затверджено Порядок з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі за текстом - Порядок № 1165), який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов'язки їх членів.
Відповідно до п. 2 Порядку № 1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної / розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - це сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, - це визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик.
Ризик порушення норм податкового законодавства - це ймовірність складення та надання податкової накладної / розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту «а» або «б» пункту 185.1 статті 185, підпункту «а» або «б» пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України за наявності об'єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній / розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість виконання свого податкового обов'язку.
Відповідно до п. 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну / розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна / розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Додатком 1 до Порядку № 1165 встановлено наступні Критерії ризиковості платника податку на додану вартість:
1. Платника податку на додану вартість зареєстровано (перереєстровано) на підставі недійсних (втрачених, загублених) та підроблених документів згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.
2. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами з подальшою передачею (оформленням) у володіння чи управління неіснуючим, померлим, безвісти зниклим особам згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.
3. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами, що не мали наміру провадити фінансово-господарської діяльності або здійснювати повноваження, згідно з інформацією, наданою такими особами.
4. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) та ним проваджено фінансово-господарську діяльність без відома і згоди його засновників і призначених у законному порядку керівників згідно з інформацією, наданою такими засновниками та/або керівниками.
5. Платник податку - юридична особа не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Казначейства (крім бюджетних установ).
6. Платником податку не подано контролюючому органу податкової звітності з податку на додану вартість за два останніх звітних (податкових) періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України.
7. Платником податку на прибуток підприємств не подано контролюючому органу фінансової звітності за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України.
8. У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній / розрахунку коригування.
Відповідно до п. 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).
У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;
інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.
За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4).
Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Якщо комісією регіонального рівня протягом семи робочих днів, що настають за датою надходження зазначеної інформації та документів, не прийнято відповідного рішення, платник податку виключається з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.
Відповідно до Додатку 4 Порядку № 1165 рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
Відповідно до обставин справи, між сторонами виник спір щодо правомірності рішень щодо відповідності платника податків критеріям ризиковості.
Право на оскарження в судовому порядку рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника випливає з норм пункту 6 Порядку № 1165, за якими у разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. Право на звернення до суду також передбачено в затвердженій формі Рішення (додаток 4 до Порядку № 1165), а саме «Рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку».
Тобто, Порядок № 1165, який є чинним та діяв під час прийняття спірних рішень, прямо передбачає можливість оскарження рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 05.01.2021 по справі № 640/10988/20 (адміністративне провадження № К/9901/32575/20).
Суд, серед іншого, принагідно акцентує увагу на тому, що за формою та змістом оскаржувані рішення контролюючого органу від 27.05.2020 № 54723, від 05.05.2020 № 49604, від 15.04.2020 № 44807, від 30.03.2020 № 41462 відповідають вимогам Додатку № 4 до Порядку № 1165.
Так, у рішеннях від 27.05.2020 № 54723, від 05.05.2020 № 49604, від 15.04.2020 № 44807, від 30.03.2020 № 41462 зазначено про відповідність платника податку - ТОВ «Форфарм» критеріям ризиковості платника, зокрема, п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Бланк рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку містить обов'язкове для заповнення поле «податкова інформація (заповнюється у разі відповідності пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку)».
В оскаржуваних рішеннях від 27.05.2020 № 54723, від 05.05.2020 № 49604, від 15.04.2020 № 44807, від 30.03.2020 № 41462 вказане поле заповнено та зазначено таке:
в ході аналізу баз даних ДПС України отримано податкову інформацію про те, що респіратор Росток ЗП (код УКТЗЕД 6307) відсутній в придбанні. Крім того, відсутнє придбання послуг з перевезення або власний транспорт (рішення від 30.03.2020 № 41462);
використовуючи бази даних ДПС України, надані пояснення та копії документів, проведено аналіз діяльності ТОВ «Форфарм» (43175322), в процесі якого встановлено, що підприємство здійснює реалізацію товарів з націнкою більше 300% (маски медичні марлеві типові № 10, респіратор Росток ЗП, респіратор Спектр ЗП), яка формується за рахунок придбаних, але не реалізованих товарів (флюкейр зі смаком лимона, одяг та додаткові речі, лосьйон для рук «Антисептичний», кондитерські вироби тощо) (рішення від 15.04.2020 № 44807);
використовуючи бази даних ДПС України, надані пояснення та копії документів, проведено аналіз діяльності ТОВ «Форфарм» (43175322), в процесі якого встановлено, що підприємством реалізовано товар (6307) в кількості більшій за придбання та з націнкою більше 300%: придбано маски медичні (6307) в кількості 5 000 шт. за ціною 7 грн./шт., а реалізовано респіратори з кодом 6307 в кількості 14 490 за ціною 23,4 грн./шт. При цьому націнка формується за рахунок придбаних, але не реалізованих товарів (флюкейр зі смаком лимона, одяг та додаткові речі, лосьйон для рук «Антисептичний», кондитерські вироби тощо) (рішення від 05.05.2020 № 49604);
використовуючи бази даних ДПС України, надані пояснення та копії документів, проведено аналіз діяльності ТОВ «Форфарм» (43175322), в процесі якого встановлено, що підприємством реалізовано маски медичні (6307) в кількості зі значною націнкою за рахунок придбаних, але не реалізованих товарів (флюкейр зі смаком лимона, одяг та додаткові речі, лосьйон для рук «Антисептичний» тощо) (рішення від 27.05.2020 № 54723).
Судом встановлено, що оскаржувані рішення не містять жодної мотивації підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку за вказаними ознаками, як і не містить доказів наявності податкової інформації, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником з посиланнями на відповідні документи.
Відповідачем-1 не ідентифіковано конкретні ризикові операції та/або податкові накладні платника, в яких були зафіксовані такі операції, не наведено конкретних підстав прийняття рішень (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття.
У постанові від 16.10.2018 по справі № 9901/415/18 (провадження № 11-531заі18) Велика Палата Верховного Суду зазначила, що індивідуально-правові акти, як результати правозастосування, адресовані конкретним особам, тобто є формально обов'язковими для персоніфікованих (чітко визначених) суб'єктів; вміщують індивідуальні приписи, в яких зафіксовані суб'єктивні права та/чи обов'язки адресатів цих актів; розраховані на врегулювання лише конкретної життєвої ситуації, а тому їх юридична чинність (формальна обов'язковість) вичерпується одноразовою реалізацією. Крім того, такі акти не можуть мати зворотної дії в часі, а свій зовнішній прояв можуть отримувати не лише у письмовій (документальній), але й в усній (вербальній) або ж фізично-діяльнісній (конклюдентній) формах.
Загальною рисою, яка відрізняє індивідуальні акти управління, є їх виражений правозастосовний характер. Головною рисою таких актів є їхня конкретність, а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб'єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв'язання за їх допомогою конкретних, а саме індивідуальних, справ або питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата - конкретної особи або осіб.
Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічний правовий висновок викладено Верховним Судом у постанові від 22.09.2021 у справі № 814/1241/18 (адміністративне провадження № К/9901/8450/19).
Натомість оскаржувані рішення відповідача-1 не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості акту індивідуальної дії, та породжують їх неоднозначне трактування, що, в свою чергу, впливає на можливість реалізації права або виконання обов'язку платником податків.
Відповідно до п. 25 Порядку № 1165 комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Відповідно до п. 26 Порядку № 1165 комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном.
Комісія центрального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком.
Відповідно до п. п. 44-46 Порядку № 1165 комісія контролюючого органу перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні).
Розгляд питання на засіданні комісії контролюючого органу включає такі етапи: доповідь секретаря комісії; доповідь члена комісії, співдоповідь (у разі потреби); внесення членами комісії пропозицій, їх обговорення; оголошення головою комісії рішення про припинення обговорення питання; голосування; оголошення головою комісії результатів голосування; оформлення протоколу.
У протоколі засідання комісії контролюючого органу зазначається перелік осіб, присутніх на засіданні, порядок денний засідання, питання, що розглядалися на засіданні, перелік осіб, які виступали під час засідання, результати голосування, прийняті такою комісією рішення.
Так, представником відповідача-1 не надано до суду доказів додержання вимог п. 44 Порядку №1165 - результатів проведених звірок/перевірок інформаційних джерел та наданих позивачем документів.
До того ж, суд акцентує увагу на тому, що з аналізу вищенаведених норм вбачається, що урядом встановлена певна послідовність прийняття рішення про відповідність платника Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість. Так, вирішенню Комісією регіонального рівня питання відповідності платника податку Критеріям ризиковості платника має передувати складання та направлення таким платником податкової накладної/розрахунку коригування, потім моніторинг платника податку, податкової накладної/ розрахунку коригування.
Крім того, встановленню наявності у контролюючих органах податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, яка стала відома контролюючому органу у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, має передувати моніторинг податкової накладної/розрахунку коригування, поданої для реєстрації.
Отже, питання відповідності позивача Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість має розглядатись Комісією регіонального рівня за наслідками подання Товариством для реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування та моніторингу платника податку і податкової накладної/ розрахунку коригування, що направлена для реєстрації.
При цьому моніторинг проводиться в автоматизованому порядку.
Дослідивши оскаржувані рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість, судом встановлено, що контролюючим органом порушено процедуру прийняття рішень від 30.03.2020 № 41462, від 15.04.2020 № 44807, від 05.05.2020 № 49604 та від 27.05.2020 № 54723, оскільки вони прийняті не за наслідками подання ТОВ «Форфарм» податкової накладної/ розрахунку коригування для реєстрації, що має передувати моніторингу платника податку, моніторингу такої накладної/ розрахунку коригування, а прийняті у зв'язку з наявною податковою інформацією, що отримана з баз даних ДПС під час виконання функцій контролю.
Крім того, у затвердженій формі рішення про відповідність / невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку передбачено необхідність зазначення контролюючим органом однієї із двох підстав для прийняття такого рішення, а саме: у зв'язку з виявленням обставин та/або отриманням інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності або з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів від … р. №.
У формі рішення вказано про необхідність зазначення пункту критерію ризиковості платника податку, а у разі відповідності суб'єкта пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку необхідно також зазначити, яка саме інформація була підставою для висновків про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
При цьому, в оскаржуваному рішенні від 30.03.2020 № 41462 відповідачем-1 не вказано, на підставі чого було прийнято таке рішення, зокрема: відсутня позначка у колонках «у зв'язку з виявленням обставин та/або отриманням інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності» або «з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів від … р. №», а в графі «Податкова інформація» вказаного рішення податковим органом зазначено: «В ході аналізу баз даних ДПС України отримано податкову інформацію про те, що респіратор Росток ЗП (код УКТЗЕД 6307) відсутній в придбанні. Крім того, відсутнє придбання послуг з перевезення або власний транспорт».
З подальших рішень від 15.04.2020 № 44807, від 05.05.2020 № 49604 та від 27.05.2020 № 54723 вбачається, що вони прийняті не на підставі подання ТОВ «Форфарм» на реєстрацію податкової накладної, а з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій документів від 08.04.2020, від 24.04.2020 та від 20.05.2020.
Вирішуючи спір, суд виходить з основних принципів податкового законодавства України, регламентованих статтею 4 Податкового кодексу України, зокрема, рівності усіх платників перед законом, недопущення будь-яких проявів податкової дискримінації - забезпечення однакового підходу до всіх платників податків та презумпції правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.
Натомість судова практика вирішення податкових спорів виходить з презумпції добросовісності платника, яка передбачає економічну виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності платника. Зазначена правова позиція узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними, зокрема, у постановах від 01.07.2021 у справі № 620/38/20 (адміністративне провадження № К/9901/36339/20), від 16.06.2021 у справі № П/811/2695/15 (адміністративне провадження № К/9901/23386/20).
Враховуючи зазначене, суд дійшов висновку, що оскаржувані рішення від 30.03.2020 № 41462, від 15.04.2020 № 44807, від 05.05.2020 № 49604 та від 27.05.2020 № 54723 не містять жодної мотивації підстав та причин віднесення ТОВ «Форфарм» до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку та не містить доказів наявності податкової інформації, яка свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником з посиланнями на відповідні документи, з урахуванням чого рішення від 30.03.2020 № 41462, від 15.04.2020 № 44807, від 05.05.2020 № 49604 та від 27.05.2020 № 54723 про відповідність Товариства з обмеженою відповідальністю «Форфарм» критеріям ризиковості платника є протиправними та підлягають скасуванню.
Відповідно до ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Відповідно до ч. ч. 1, 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
При цьому, всупереч вимогам ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, Головне управління ДПС у м. Києві в ході розгляду цієї справи у суді не зазначило у тексті свого відзиву на позов та не подало до суду окремо жодних документальних доказів, які б надали можливість встановити: яка саме податкова інформація стала підставою для висновків про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку; які саме господарські операції позивача є ризиковими; в яких саме поданих для реєстрації податкових накладних / розрахунках коригування відображені ризикові операції позивача.
Стосовно обставин блокування податкових накладних № 17 від 06.03.2020 та № 18 від 06.03.2020, то суд зазначає таке.
Відповідно до пп. 14.1.60 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України єдиний реєстр податкових накладних - це реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних визначено Порядком ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246.
Відповідно до п. 2 Порядку № 1246, у редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин, податкова накладна - це електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Відповідно до п. 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов'язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації / зупинення реєстрації / відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до п. 13 Порядку № 1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов'язки їх членів визначаються Порядком зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165.
Відповідно до п. п. 6, 7, 10 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної / розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Відповідно до п. 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної / розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Відповідно до п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток № 3 до Порядку № 1165) відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній / розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов'язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
У квитанціях зазначено, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 6307 відсутні в таблицях даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано позивачу надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Разом із тим, контролюючим органом не вказаний вичерпний перелік копій документів, які необхідно позивачу надати податковому органу для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних № 17 від 06.03.2020 та № 18 від 06.03.2020.
Верховний Суд у постановах від 21.05.2019 у справі № 0940/1240/18 (адміністративне провадження № К/9901/7590/19), від 18.02.2020 у справі № 360/1776/19 (адміністративне провадження № К/9901/242/20) акцентував увагу на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
У постанові від 10.04.2020 у справі № 819/330/18 (адміністративне провадження № К/9901/65222/18) Верховний Суд зазначив, що недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, яке прийняте на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкової накладної, теж не є законним.
Судом встановлено та підтверджується матеріалами справи, що позивачем направлено відповідачу пояснення та копії документів до зазначених господарських операцій та податкових накладних № 17 від 06.03.2020 та № 18 від 06.03.2020.
Всі надані з поясненнями документи, відображають дійсність операції за ПН, і складені без порушення чинного законодавства.
Суд переконаний, що платником податків разом із поясненнями було подано достатню кількість копій документів, з аналізу яких можна зробити висновок про здійснення господарських операцій.
При цьому, оспорювані рішення не містять мотивів відхилення наданих позивачем пояснень та документів. Натомість у рішеннях зазначено, що платником податків не надано розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
Суд до таких обґрунтувань відповідача-1 ставиться критично, оскільки як вбачається із матеріалів справи, ТОВ «Форфарм» було подано відповідачу-1 платіжне доручення № 2124 від 06.03.2020 (оплата за видатковою накладною № 116 від 06.03.2020 від ТОВ «Анрі-Фарм») (документ довільного формату «Анрі фарм 49 тис»), платіжне доручення № 1679 від 06.03.2020 (оплата за видатковою накладною № 114 від 06.03.2020 від ТОВ «Анрі-Груп») (документ довільного формату «Анрі-груп платежка 177 тис») та банківські виписки.
Відтак, незрозумілим є те, яких саме розрахункових документів не вистачило відповідачу-1 для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних № 17 від 06.03.2020 та № 18 від 06.03.2020.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначається Порядком прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520.
Пунктами 2-7 Порядку № 520 встановлено, що прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.
Комісія регіонального рівня протягом п'яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв'язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до п. п. 9-11 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/ оформлених із порушенням законодавства.
Аналіз наведених норм права вказує на те, що можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної. Необґрунтоване обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд, призводить до правової невизначеності, що не відповідає критерію обґрунтованості та пропорційності акта індивідуальної дії.
Зі спірних рішень про відмову в реєстрації ПН/РК у ЄРПН вбачається, що підставою для прийняття рішень стало ненадання платником податків копій документів: розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
Як вже зазначалося вище, ТОВ «Форфарм» було подано відповідачу-1 платіжне доручення № 2124 від 06.03.2020 (оплата за видатковою накладною № 116 від 06.03.2020 від ТОВ «Анрі-Фарм») (документ довільного формату «Анрі фарм 49 тис»), платіжне доручення № 1679 від 06.03.2020 (оплата за видатковою накладною № 114 від 06.03.2020 від ТОВ «Анрі-Груп») (документ довільного формату «Анрі-груп платежка 177 тис») та банківські виписки.
В той же час, податковим органом, незважаючи на надані позивачем документи, прийнято рішення про відмову в реєстрації податкових накладних, без належної перевірки комісією контролюючого органу достовірності наданих позивачем разом з поясненнями документів його діяльності. У відповідачів на розгляді були усі необхідні відомості, однак прийнято рішення про відмову в реєстрації податкових накладних.
Європейський суд з прав людини неодноразово висловлював свою позицію щодо «принципу правової визначеності» (наприклад, справа «Гешмен і Герруп проти Сполученого Королівства»), відповідно до якого особа, здійснюючи правомірну поведінку, повинна мати можливість передбачати правові наслідки такої правової поведінки, чітко визначені законом.
Про дотримання контролюючим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації податкової накладної, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини обґрунтовані, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.
І навпаки, ненаведення мотивів прийнятих рішень не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм належну правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.
За таких обставин, суд вважає оскаржувані рішення протиправними, оскільки їх зміст не дає чіткого розуміння обставин, за яких були прийняті негативні для платника податку рішення.
Суд також вважає за необхідне зазначити, що факт зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування у ЄРПН не спростовує ані факту здійснення платником податків господарських операцій, ані факту наявності дати виникнення саме першої події (придбання товарів/послуг або отримання коштів), що підтверджується тільки первинними документами, на підставі яких складається податкова накладна/розрахунок коригування.
Європейським Судом з прав людини у рішенні по справі «Суомінен проти Фінляндії» від 01 липня 2003 року вказано, що орган влади зобов'язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.
Отже, рішення суб'єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб'єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення.
Відповідно до п. 2 ч. 2 ст. 245 Кодексу адміністративного судочинства України у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень.
Відповідно до ч. 3 ст. 245 Кодексу адміністративного судочинства України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов'язати суб'єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.
Відповідно до п. 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246, у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
У постанові від 07.02.2020 у справі № 826/11086/18 (адміністративне провадження № К/9901/25973/19) Верховний Суд зазначив, що у разі відмови платнику податку на додану вартість в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних належним способом захисту порушеного права в судовому порядку є позовні вимоги про визнання протиправним та скасування рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування та, як наслідок, зобов'язання відповідний контролюючий орган вчинити дії щодо реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Таким чином, оскаржувані рішення про відмову в реєстрації ПН/РК у ЄРПН від 13.04.2020 № 1522545/43175322 та від 13.04.2020 № 1522546/43175322 є протиправними та підлягають скасуванню, натомість спірні ПН підлягають реєстрації у ЄРПН датами їх подання.
Стосовно визнання протиправним та скасування рішень Державної податкової служби України від 29.04.2020 № 16250/43175322/2 та від 29.04.2020 № 16251/43175322/2, які були винесені за результатами розгляду скарг щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, суд відмічає таке.
Відповідно до ч. 1 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб'єктів владних повноважень.
За приписами п. 8 ч. 1 ст. 4 Кодексу адміністративного судочинства України позивач - це особа, на захист прав, свобод та інтересів якої подано позов до адміністративного суду, а також суб'єкт владних повноважень, на виконання повноважень якого подано позов до адміністративного суду.
Відповідно до ч. 1 ст. 5 Кодексу адміністративного судочинства України кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб'єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси, і просити про їх захист.
Отже, до адміністративного суду вправі звернутися кожна особа, яка вважає, що її право чи охоронюваний законом інтерес порушено чи оспорюється, водночас, відповідно до зазначених норм, право особи на звернення до адміністративного суду обумовлено суб'єктивним уявленням особи про те, що її право чи законний інтерес потребує захисту, однак, обов'язковою умовою здійснення такого захисту судом є наявність відповідного порушення права або законного інтересу на момент звернення до суду.
При цьому, неодмінною ознакою порушення права особи є зміна стану її суб'єктивних прав та обов'язків, тобто припинення чи неможливість реалізації її права та/або виникнення додаткового обов'язку.
Тобто, рішення суб'єкта владних повноважень є такими, що порушують права і свободи особи в тому разі, якщо, по-перше, такі рішення прийняті владним суб'єктом поза межами визначеної законом компетенції, а, по-друге, оспорюванні рішення є юридично значимими, тобто такими, що мають безпосередній вплив на суб'єктивні права та обов'язки особи шляхом позбавлення можливості реалізувати належне цій особі право або шляхом покладення на цю особу будь-якого обов'язку.
Як вбачається зі змісту оскаржуваних рішень від 29.04.2020 № 16250/43175322/2 та від 29.04.2020 № 16251/43175322/2, було залишено скарги без задоволення та рішення комісії контролюючого органу про відмову у реєстрації податкової накладної без змін.
У той же час, суд звертає увагу, що завдання адміністративного судочинства полягає не у забезпеченні ефективності державного управління, а в гарантуванні дотримання прав та вимог законодавства, інакше було б порушено принцип розподілу влади.
Суд визнає, що запроваджені Порядком розгляду скарг на рішення комісій регіонального рівня, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації та Податковим кодексом України способи оскарження рішень податкових органів - адміністративний та судовий - повною мірою дають можливість платнику податків захистити порушене право. При цьому, суд звертає увагу, що за механізмом їх реалізації вони не є тотожними. Так, доводи позивача, викладені у скаргах, оцінені судом під час розгляду справи, а не шляхом оцінки рішення прийнятого вищестоящими податковими органами за результатами адміністративного оскарження. Само по собі рішення, прийняте за результатами вирішення податкового спору у порядку досудового врегулювання, не створює, не змінює та не припиняє будь-яких прав та обов'язків.
За таких обставин, оскаржувані рішення від 29.04.2020 № 16250/43175322/2 та від 29.04.2020 № 16251/43175322/2 самі по собі не є юридично значимими для позивача, адже не мають безпосереднього впливу на його суб'єктивні права та обов'язки шляхом позбавлення можливості реалізувати належне йому право або шляхом покладення на нього будь-якого обов'язку.
Аналогічний правовий висновок викладено в постанові Верховного Суду від 11.06.2019 у справі № 826/24656/15 (адміністративне провадження № К/9901/11997/19).
Таким чином, рішення комісії Державної податкової служби України за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 29.04.2020 № 16250/43175322/2 та від 29.04.2020 № 16251/43175322/2 безпосередньо не порушують прав та інтересів позивача, у зв'язку з чим суд не вбачає підстав для задоволення позовних вимог в частині визнання цих рішень протиправними.
У зв'язку з викладеним, суд дійшов до висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог частково.
Статтею 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» передбачено, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб'єктів владних повноважень (ч. 1 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України).
Частинами 1 та 2 ст. 6 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права. Суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.
Так, Європейський суд з прав людини у п. 50 рішення від 13.01.2011 (остаточне) по справі «Чуйкіна проти України» (case of Chuykina v. Ukraine) (Заява № 28924/04) зазначив, що суд нагадує, що процесуальні гарантії, викладені у статті 6 Конвенції, забезпечують кожному право звертатися до суду з позовом щодо своїх цивільних прав та обов'язків. Таким чином стаття 6 Конвенції втілює «право на суд», в якому право на доступ до суду, тобто право ініціювати в судах провадження з цивільних питань становить один з його аспектів (див. рішення від 21.02.1975 у справі «Голдер проти Сполученого Королівства» (Golder v. The United Kingdom), пп. 2836, Series A № 18). Крім того, порушення судового провадження саме по собі не задовольняє усіх вимог п. 1 ст. 6 Конвенції. Ціль Конвенції гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними. Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати «вирішення» спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для п. 1 ст. 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому процесі провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені (див. рішення у справах «Мултіплекс проти Хорватії» (Multiplex v. Croatia), заява № 58112/00, п. 45, від 10.07.2003, та «Кутіч проти Хорватії» (Kutic v. Croatia), заява № 48778/99, п. 25, ECHR 2002-II).
Аналіз наведених норм у їх сукупності дає підстави для висновку про те, що завданням судочинства є вирішення судом спору з метою ефективного захисту порушеного права.
Статтею 90 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності. Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).
Виходячи зі змісту статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод від 04 листопада 1950 року справедливість судового рішення вимагає, аби такі рішення достатньою мірою висвітлювали мотиви, на яких вони ґрунтуються. Межі такого обов'язку можуть різнитися залежно від природи рішення і мають оцінюватись у світлі обставин кожної справи. Національні суди, обираючи аргументи та приймаючи докази, мають обов'язок обґрунтувати свою діяльність шляхом наведення підстав для такого рішення. Таким чином, суди мають дослідити: основні доводи (аргументи) сторін та з особливою прискіпливістю й ретельністю - змагальні документи, що стосуються прав та свобод, гарантованих Конвенцією.
Рішенням ЄСПЛ від 19 квітня 1993 року у справі «Краска проти Швейцарії» визначено, що ефективність справедливого розгляду досягається тоді, коли сторони процесу мають право представити перед судом ті аргументи, які вони вважають важливими для справи. При цьому такі аргументи мають бути почуті, тобто ретельно розглянуті судом. Іншими словами, суд має обов'язок провести ретельний розгляд подань, аргументів та доказів, поданих сторонами.
Суд при вирішенні даної справи також враховує правову позицію, висловлену у рішенні Європейського суду з прав людини від 23.07.2002 у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції», яке, як і наведені вище рішення ЄСПЛ, згідно із Законом України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» є джерелом права.
Так, у п. 110 вказаного рішення Європейський суд з прав людини дійшов висновку про те, що адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення.
Відповідачами, як суб'єктами владних повноважень, під час розгляду адміністративної справи не доведено правомірність віднесення ТОВ «Форфарм» до ризикових платників податків та правомірність відмови у реєстрації податкових накладних ТОВ «Форфарм» № 17 від 06.03.2020 та № 18 від 06.03.2020.
Надаючи оцінку кожному окремому специфічному доводу всіх учасників справи, що мають значення для правильного вирішення адміністративної справи, суд застосовує позицію ЄСПЛ, сформовану в пункті 58 рішення у справі «Серявін та інші проти України» (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain) № 303-A, пункт 29).
Наведена позиція ЄСПЛ також застосовується у практиці Верховним Судом, що, як приклад, відображено у постанові від 28.08.2018 (справа № 802/2236/17-а).
З огляду на все викладене вище та виходячи із заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України, оцінки поданих доказів за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об'єктивному розгляді всіх обставин справи в їх сукупності, виходячи з наведених висновків в цілому, суд доходить висновку, що позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю «Форфарм» підлягають частковому задоволенню.
Відповідно до ч. 1 ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Як вбачається з матеріалів справи, позивачем понесені судові витрати у формі судового збору у розмірі 2 197,00., що підтверджується платіжним дорученням № 20571 від 03.08.2020, та у розмірі 10 415,00 грн., що підтверджується платіжним дорученням № 20605 від 04.09.2020.
Враховуючи, що позовні вимоги підлягають частковому задоволенню, то наявні правові підстави для стягнення судових витрат з відповідачів на користь позивача у розмірі 12 612,00 грн. судового збору.
Керуючись ст. ст. 1, 2, 9, 72-78, 241-246, 250 КАС України, суд, -
1. Позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Форфарм» - задовольнити частково.
2. Визнати протиправним та скасувати рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 27.05.2020 № 54723, від 05.05.2020 № 49604, від 15.04.2020 № 44807, від 30.03.2020 № 41462.
3. Зобов'язати Головне управління ДПС у м. Києві (адреса: 04116, м. Київ, вул. Шолуденка, 33/19, ідентифікаційний код 43141267) виключити Товариство з обмеженою відповідальністю «Форфарм» (адреса: 04201, м. Київ, вул. Сім'ї Кульженків, 35, ідентифікаційний код 43175322) з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
4. Визнати протиправним та скасувати рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 13.04.2020 № 1522545/43175322 та від 13.04.2020 № 1522546/43175322.
5. Зобов'язати Державну податкову службу України (адреса: 04655, м. Київ, Львівська площа, буд. 8, ідентифікаційний код 43005393) здійснити реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 17, виписаної постачальником ТОВ «Форфарм» покупцю ТОВ «Анрі-фарм», днем її фактичної подання - 06.03.2020.
6. Зобов'язати Державну податкову службу України (адреса: 04655, м. Київ, Львівська площа, буд. 8, ідентифікаційний код 43005393) здійснити реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 18, виписаної постачальником ТОВ «Форфарм» покупцю ТОВ «Анрі-груп», днем її фактичної подання - 06.03.2020.
7. У задоволенні решти позовних вимог відмовити.
8. Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України (адреса: 04655, м. Київ, Львівська площа, буд. 8, ідентифікаційний код 43005393) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Форфарм» (адреса: 04201, м. Київ, вул. Сім'ї Кульженків, 35, ідентифікаційний код 43175322) сплачений при поданні позовної заяви судовий збір у розмірі 6 306 (шість тисяч триста шість) грн.
9. Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у м. Києві (адреса: 04116, м. Київ, вул. Шолуденка, 33/19, ідентифікаційний код 43141267) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Форфарм» (адреса: 04201, м. Київ, вул. Сім'ї Кульженків, 35, ідентифікаційний код 43175322) сплачений при поданні позовної заяви судовий збір у розмірі 6 306 (шість тисяч триста шість) грн.
Рішення, відповідно до ст. 255 КАС України, набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма часниками справи, якщо таку скаргу не було подано, а у разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного провадження.
Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Якщо у судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного ухвали.
Суддя К.С. Пащенко