П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
22 грудня 2021 р.м.ОдесаСправа № 420/6815/21
Головуючий в 1 інстанції: Юхтенко Л.Р.
Колегія суддів П'ятого апеляційного адміністративного суду у складі:
головуючого судді - Вербицької Н.В.,
суддів - Джабурії О.В.,
- Кравченка К.В.,
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційні скарги Головного управління ДПС в Одеській області, Головного управління ДПС у Вінницькій області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 30 вересня 2021 року по справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Атаман і К» до Головного управління ДПС в Одеській області, Головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень та податкової вимоги,
23.04.2021 року товариство з обмеженою відповідальністю «Атаман і К» звернулось до Одеського окружного адміністративного суду з позовною заявою, в якій з урахуванням уточнень просило визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Вінницькій області від 02.02.2021 № 0007960701, від 20.04.2021 № 0036860701, якими позивачу визначено зобов'язання з податку на додану вартість, та податкової вимоги від 26.05.2021 року № 0068580-1304-1552 Головного управління ДПС в Одеській області за результатами прийнятих рішень.
Обґрунтовуючи заявлені вимоги, позивач зазначає, що висновки акту перевірки про відмову товариства від надання первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку ґрунтуються на невірному встановленні обставин із помилковим застосуванням норм Податкового кодексу. Позапланова виїзна перевірка проведена за відсутності позивача, який на час перевірки не знаходився за своєю податкового адресою, а був у стані переїзду з м. Вінниці до м. Одеси. Акт перевірки та податкові повідомлення-рішення він не отримував, а про їх існування він дізнався з електронного кабінету платника податків. Позивач вказує, що норми податкового законодавства не порушував, в нього наявна вся первинна документація, документи бухгалтерського обліку (регістри), податкова звітність відповідає вимогам встановленим ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та знаходиться на підприємстві, усі отримані та видані позивачем податкові накладні зареєстровані в ЄРПН, що підтверджує реальність його господарської діяльності.
Крім того, зазначаючи про протиправність дій ГУ ДПС в Одеській області при прийнятті податкової вимоги, ТОВ «Атаман і К» вказує, що на момент її прийняття нараховане грошове зобов'язання за результатами перевірки оскаржувалось ним в адміністративному порядку, тобто не було узгодженим.
Відповідач ГУ ДПС у Вінницькій області заперечував проти позову, зазнаючи, що позапланова виїзна документальна перевірка ТОВ «Атаман і К» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за жовтень 2020 року від'ємного значення з ПДВ, діяло у відповідності до вимог Податкового кодексу. Копію наказу про проведення перевірки та запит про надання до перевірки документів, що підтверджують дані податкових декларацій з ПДВ, регістрів бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинні та бухгалтерські документи за період з 01.10.2019 року по 31.10.2020 року, були вручені представнику товариства Павлюку А.А. 16.12.2020 та попереджено про наслідки не надання документів. ТОВ «Атаман і К» не надано запитуваних документів, а тому перевіркою встановлено завищення суми від'ємного значення, що враховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду. На підставі викладеного відповідач просив у позові відмовити.
Відповідач ГУДПС в Одеській області також заперечував проти задоволення позову, вказуючи, що ним 11.03.2021 року сформовано податкову вимогу форми «Ю» № 15584-13 на суму 4 667 120 грн, яка була надіслана на адресу ТОВ «Атаман і К». В подальшому відповідач відкликав зазначену податкову вимогу та 26.05.2021 сформував нову за № 0068580-1304-1552. При цьому відповідач враховував, що за результатами позапланової виїзної перевірки ТОВ «Атаман і К» з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за жовтень 2020 року від'ємного значення з ПДВ, ГУ ДПС у Вінницької області 02.02.2021 прийняті податкові повідомлення-рішення № № 0007950701; 0007960701, які позивачем не оскаржувались, у зв'язку з чим вважається, що така сума є узгодженою та за позивачем утворився податковий борг.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 30 вересня 2021 року адміністративний позов ТОВ «Атаман і К» задоволено у повному обсязі.
Визнані протиправними та скасовані: податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Вінницької області від 02.02.2021 № 0007960701, від 20.04.2021 № 0036860701 та податкова вимога ГУ ДПС в Оденській області від 26.05.2021 року № 55184-13.
Не погодившись із прийнятим рішенням, відповідачі подали апеляційні скарги, в яких, посилаючись на невірне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, невідповідність висновків суду обставинам справи, просять скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог в повному обсязі.
ГУ ДПС у Вінницької області в апеляційній скарзі вказує, що судом зроблений невірний висновок, що ОСОБА_1 не був законним представником ТОВ «Атаман і К», а надана представникам контролюючого органу довіреність не передбачала право Палюка А.А. на участь у перевірці. Разом з тим, зміст довіреності спростовує доводи суду. Також судом не враховано, що відповідно до пп.16.1.11 п.16.1 ст.16, п.66.5 ст.66 ПК України платник податків у разі зміни місцезнаходження зобов'язаний повідомити про це контролюючий орган, в зв'язку з чим зроблений невірний висновок, що законодавством не покладено на платника податку обов'язку повідомлення про зміну податкової адреси контролюючий орган, у якому платник податків перебував на обліку. Тобто, суд помилково дійшов висновку, що мали місце процедурні порушення при проведенні перевірки ТОВ «Атаман і К».
Враховуючи, що в ході перевірки документально не підтверджені операції з придбання активів, неможливо встановити дату події, що дає право на віднесення ПДВ до складу податкового кредиту та використання товарів та послуг у оподаткованих операціях у межах провадження господарської діяльності. Суд не міг брати до уваги документи, які надані платником податків на підтвердження доводів про неправомірність прийнятого щодо нього за результатами перевірки рішення, які не були надані під час перевірки або протягом п'яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання акту перевірки, оскільки ці документи не відповідають вимозі щодо допустимості доказів у адміністративній справі.
ГУ ДПС в Одеській області в апеляційній скарзі посилається на невірність обставин, встановлених судом, зокрема того факту, що позивач має узгоджений податковий борг на підставі зазначених податкових повідомлень-рішень, які на час прийняття податкової вимоги не були оскаржені. Отже, судом не надано належної оцінки правомірності дій та рішення ГУ ДПС в Одеській області.
Заслухавши доповідача, дослідивши доводи апеляційних скарг, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів приходить до наступних висновків.
Судом першої інстанції встановлені та з матеріалів справи вбачаються наступні обставини.
Відповідно до наказу ГУ ДПС у Вінницькій області №4473к від 14.12.2020 року, направлення на перевірку від 15 грудня 2020 року №3395, №3394 призначено провести документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Атман і К» (код ЄДРПОУ 41277430), що знаходиться за адресою: Вінницька обл., м. Вінниця, вул. Максима Шимка, б. 56 з питань дотримання податкового законодавства при декларування за жовтень 2020 року від'ємного значення з податку на додану вартість.
Копію наказу та направлення на проведення перевірки вручено представнику позивача за довіреністю Павлюку А.А. (а.с.75-76).
Матеріалами справи також підтверджено, що 16.12.2020 року представнику позивача за довіреністю Павлюку А.А. вручено лист-вимогу від 16.12.2020 року, яка адресована директору та головному бухгалтеру ТОВ «Атаман і К» (код ЄДРПОУ 41277430), відповідно до якої повідомлено, що ГУДПС у Вінницькій області проводиться позапланова виїзна документальна перевірка ТОВ «Атаман і К» та з метою дотримання податкового законодавства при декларуванні за жовтень 2020 року від'ємного значення з ПДВ, яке визначене з урахуванням від'ємного значення з ПДВ, задекларованого у попередніх звітних періодах з 01.10.2019 року по 31.10.2020 року та на виконання п. 20.1.9 п. 20.1 ст. 20 ПК України ГУДПС у Вінницькій області вимагає провести інвентаризацію залишків товарно-матеріальних цінностей станом на 18 грудня 2020 року в присутності ревізорів-інспекторів (т.1, а.с. 77-78).
16.12.2020 року представнику ТОВ «Атаман і К» вручено лист у зв'язку з необхідністю надати документи, що підтверджують дані податкових декларацій з ПДВ, регістри бухгалтерського обліку, введення яких передбачено законом, а також первинні та інші документи, які використовувались в бухгалтерському та податковому обліку та пов'язанні з нарахуванням та сплатою податку на додану вартість за період з 01.10.2019 року по 31.10.2020 року, а саме оборотно-сальдові відомості (обороти рахунків), аналізи рахунків, картки рахунків по рахункам та інші первинні документи, які необхідно надати за місцезнаходженням платника податків.
17.12.2020 та 18.12.2020 посадовими особами ГУДПС у Вінницькій області складено акти №779/02-32-07-01/41277430 про ненадання документів до перевірки та письмового пояснення посадовими особами ТОВ «Атаман і К» на запит та №769/02-32-07-01/41277430 про відмову у проведенні інвентаризації товарно-матеріальних цінностей ТОВ «Атаман і К» на запит від 16.12.2020 року (т.1, а.с. 91-92).
У зв'язку з відмовою ТОВ «Атаман і К» у проведенні інвентаризації товарно-матеріальних цінностей на запит від 16.12.2020 року за наявності законних підстав для її проведення, ГУДПС у Вінницькій області прийнято рішення про застосування адміністративного арешту майна платника податків від 23 грудня 2020 року (т.1,а.с.83), яке супровідним листом від 23.12.2020 року надіслано на адресу ТОВ «Атаман і К» (т.1.а.с. 84-85), проте повернуто з відміткою поштового відділення «За закінченням терміну зберігання» (а.с.86, т.1).
Листом від 30.12.2020 року вих. № 16746/10/02-32-07-01 запрошено головного бухгалтера ТОВ «Атаман і К» для складання протоколу про адміністративне правопорушення за результатами проведення документальної позапланової виїзної перевірки (а.с.106, т. 1).
За наслідками документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Атаман і К» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за жовтень 2020 року від'ємного значення з податку на додану вартість ГУДПС у Вінницькій області 29.12.2020 складено акт №5277/02-32-07/41277430, відповідно до висновків якого встановлено, що при декларуванні у декларації з ПДВ за жовтень 2020 року від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту поточного (податкового) періоду встановлено порушення: п. 44.1, п. 44. 6 ст. 44, п. 198.1 п. 198. 2 п. 198.3 п. 198. 6 ст. 198, п. 200. 4 ст. 200 ПК України, в результаті чого:
- занижено показник рядку 18 «Позитивне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду» на суму 3273581 грн.;
- завищено показник рядку 19 «Від'ємне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду» на суму 3273581 грн.;
- завищено показник рядку 19 «Від'ємне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду» та рядку 21 «сума від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму 10660977 по декларації з ПДВ за жовтень 2020 року (а.с. 107-119, т. 1).
До таких висновків контролюючий орган дійшов, враховуючи, що основним чинником виникнення від'ємного значення з ПДВ за жовтень 2020 року є здійснення ТОВ «Атаман і К» операцій із придбання на митній території України та за її межами овочів та фруктів в обсягах, що значно переважають обсяги їх реалізації в жовтні 2020 року та в попередніх податкових періодах, починаючи з жовтня 2019 року. Проведеною перевіркою в період з 01.10.2020 року по 30.10.2020 року взаємовідносин з ризиковими контрагентами не встановлено, у зв'язку з ненаданням до перевірки документів бухгалтерського обліку.
Вказані порушення встановлено з тих підстав, що ТОВ «Атаман і К» віднесено до складу податкового кредиту за жовтень 2020 року суми ПДВ за операціями з придбання активів (товарів, робіт, послуг), які документально не підтверджені у ході проведення виїзної перевірки, а отже перевіркою неможливо підтвердити дані операції на предмет фактичного здійснення придбання товарів та послуг, неможливо встановити дату події, що дає право на віднесення ПДВ до складу податкового кредиту, та неможливо підтвердити використання товарів та послуг у оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності. Дане порушення встановлено в результаті ненадання платником податків документів на підтвердження показників, які відображені у податковій декларації з ПДВ та які дають право на формування податкового кредиту.
У зв'язку з неможливістю вручення акта перевірки посадовим особам ТОВ «Атаман і К» (код ЄДРПОУ 41277430, місцезнаходження: м. Одеса, вул. Бугаївська, б. 21/49, кв. 31) Головним управлінням ДПС у Вінницькій області складено акт про неможливість вручення акта перевірки посадовим особам ТОВ «Атаман і К» №820/02-32-07-01/41277430 від 29.12.2020 року (т.1.а.с.93).
За результатами перевірки ГУ ДПС у Вінницькій області 02.02.2021 прийнято податкові повідомлення-рішення:
- №0007960701 про зменшення розміру від'ємного значення суми ПДВ за жовтень
2020 року на суму 10 660 977 грн,
- № 0007950701 про збільшення суми грошового зобов'язання з ПДВ на суму 4 091 976,00 грн, в тому числі за основним платежем на суму 3 273 581 грн та штрафними санкціями на суму 818 395 грн.
ТОВ «Атаман і К» оскаржив в адміністративному порядку до Державної податкової служби України податкове повідомлення рішення № 0007950701 від 02.02.2021 року та за результатами перегляду Державною податковою службою України прийнято рішення від 15.04.2021 року № 8557/6/99-00-06-01-05-06, яким податкове повідомлення рішення № 0007950701 від 02.02.2021 року скасовано в частині застосування штрафних санкцій у сумі 491 037 грн., а в іншій частині залишено без змін (а.с.6-12, т. 1).
У зв'язку з частковим скасуванням податкового повідомлення рішення № 0007950701 від 02.02.2021 року рішенням ДПС України, Головним управлінням ДПС в Вінницькій області 20.04.2021 прийнято нове податкове повідомлення рішення № 0036860701 про збільшення суми грошового зобов'язання з ПДВ на суму 3 600 939 грн, у тому числі за основним платежем на суму 3 273 581 грн та за штрафними (фінансовими) санкціям на суму 327 358 грн. (а.с. 40, т.1).
Також суд встановив, що в ході проведення позапланової виїзної перевірки, а саме 21.12.2020 року ТОВ «Атаман і К» змінило податкову адресу з м. Вінниця вул. М. Шимка 56 на м. Одеса вул. Бугаївська буд. 21/49,кв. 31, в зв'язку з чим підприємство перебувало у стані 30 - в стані переходу до іншої ДПІ.
Відповідно до рішення єдиного учасника № 1012/ДБ ТОВ «Атаман і К» від 10.12.2020 року учасником ТОВ «Атаман і К» прийнято рішення про зміну місцезнаходження Товариства, а саме: Україна, 65005, м. Одеса, Малиновський р-н, вул. Бугаївська, 21/49, оф. 31.
Позивач припинив дію договору оренди приміщення за адресою м. Вінниця вул. М. Шимка 56, що підтверджено додатковою угодою № 2 від 01.12.2020 року до договору оперативної оренди приміщення № 21/07-19 від 16.07.2019 року.
Відповідно до витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб підприємців та громадських формувань, ТОВ «Атаман і К» зареєстроване за юридичною адресою Україна, 65005, м. Одеса, Малиновський р-н, вул. Бугаївська, 21/49, оф. 31.
Головним Управлінням ДПС в Одеській області було видано податкову вимогу від 11.03.2021 року № 55184-13 на суму податкового боргу 4 667 120 грн. (а.с. 19, т.1), та в подальшому податкову вимогу ГУ ДПС в Одеській області № 0068580-1304-1552 від 26 травня 2021 року на суму з ПДВ 3 600 809, 00 грн.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що позивач не відмовлявся від надання контролюючому органу копій первинних документів, оскільки ОСОБА_1 , якому були вручені відповідні запити не був законним представником Товариства та надана йому довіреність не передбачала його права на участь у податковій перевірці.
Судова колегія погоджується з рішенням суду про задоволення позовних вимог, проте вважає, що воно має обґрунтовуватись іншими підставами.
Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно приписів пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
За приписами п.75.1 ст.75 Податкового кодексу України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Відповідно до пп.75.1.2 п.75.1 ст.75 Податкового кодексу документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об'єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.
Як вірно встановлено судом першої інстанції та вбачається з акту перевірки, 21.12.2020 ТОВ «Атаман і К» змінило адресу реєстрації підприємства з м.Винниця вул.М.Шимка, 56 на м.Одеса, вул.Бугаївська , 21/49. В зв'язку з цим підприємство перебуває у стані 30 «В стані переходу до іншої ДПІ» (стор.2 акту).
Представником позивача до суду першої інстанції надані документи, що підтверджують прийняття товариством рішення про зміну місцезнаходження ще до прийняття контролюючим органом наказу про проведення позапланової виїзної перевірки.
Так, матеріали справи містять:
заяву ТОВ «Атама і К» до ТОВ «Гарантінвест» від 21.11.2020 № 21/11-20 про намір розірвати договір оперативної оренди приміщення № 21/07-19 від 16.07.2019;
додаткову угоду № 2 від 01.12.2020 до договору оперативної оренди приміщення № 21/07-19 від 16.07.2019, укладеного з ТОВ Гарантінвест (предметом якого є офісне нежитлове приміщення, площею 50 кв.м., за адресою: м.Вінниця, вул.М.Шимка), відповідно до якої дія договору припиняється з 21.12.2020;
нотаріальне посвідчення рішення єдиного учасника ТОВ «Атаман і К» № 1012/ДБ від 10.12.2020 про зміну місцезнаходження товариства із визначенням відповідальної особи за внесення змін щодо товариства до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань - директора товариства Лося С.І. (т.5 а.с.16-18, т.6 а.с.1-4).
Як прояснив представник позивача в судовому засіданні, станом на момент проведення перевірки підприємство вже не знаходилось за адресою у м.Вінниці та переїхало у м.Одесу, тривалість проведення реєстраційних дій було викликано великими чергами. Тому, на час виходу посадових осіб контролюючого органу на перевірку 15.12.2021 неможливо було розпочати її проведення за відсутності, як працівників підприємства, так і документів бухгалтерського та податкового обліку.
Отже, аналіз наведених обставини у сукупності дає підстав для висновку, що на час проведення перевірки, яка тривала з 15.12.2020 по 21.12.2020, відповідачу - ГУ ДПС у Вінницькій області достеменно було відомо про відсутність ТОВ «Атаман і К» за податковою адресою у м.Вінниці, що унеможливлювало проведення перевірки у цей період, а також надання товариством документів на запит від 16.12.2020.
Привертає увагу і той факт, що у запиті ГУ ДПС у Вінницької області від 16.12.2020 в порушення п.85.4 ст.85 ПК України містилась вимога про надання первинних документів бухгалтерського обліку, а не їх копій. До того ж запит про витребування документів поданий не за п'ять робочих днів до дня закінчення перевірки, а за два.
Нехтуючи вимогами закону, які надавали платнику податку час для підготовки відповіді, у запиті містилась вимога про надання документів того ж дня, тобто 16.12.2020, до 15.00 (т.1 а.с.79-80).
Вказані обставини, на думку судової колегії, унеможливили для позивача надати відповідь на запит контролюючого органу.
Вже 17.12.2020 ГУ ДПС у Вінницькій області склало акт про ненадання документів до перевірки та письмового пояснення посадовими особами ТОВ «Атаман і К» (т.1 а.с.89-90).
Особливості організації та проведення документальних перевірок платників податків, які переводяться на обслуговування з одного територіального органу ДПС до іншого, врегульовані Методичними рекомендаціями щодо порядку взаємодії між підрозділами органів Державної податкової служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, затвердженими наказом Державної податкової служби України від 04 вересня 2020 року № 470.
Відповідно до пп.1.4.3.2 п.1.4 розділу І Методичних рекомендацій, якщо територіальним органом ДПС за попереднім місцем обліку була розпочата документальна перевірка платника податків, такий орган забезпечує завершення процедури адміністрування в частині закінчення цієї документальної перевірки та узгодження сум грошових зобов'язань за її результатами.
При цьому слід врахувати, що відповідно до підпункту 1.2.1 пункту 1.2 розділу І цих Методичних рекомендацій за письмовим дорученням (погодженням) керівників відповідних структурних підрозділів Державної податкової служби України такі перевірки можуть проводитись із додатковим залученням працівників інших територіальних органів ДПС, у тому числі за новим місцезнаходженням платника податків.
Щодо нерозпочатих документальних позапланових перевірок таких платників податків, то, оскільки статтею 75 Кодексу визначено, зокрема, що документальна виїзна перевірка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об'єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка, такі перевірки доцільно проводити територіальним органам ДПС за основним місцем обліку зазначених платників податків на дату проведення перевірки.
У випадку, якщо платнику податків територіальним органом ДПС за попереднім місцем обліку вже було вручено повідомлення та копію наказу про проведення цієї перевірки, таким органом можуть бути вжиті заходи щодо проведення такої перевірки. У разі необхідності цим органом можуть бути у передбаченому підпунктом 1.2.1 пункту 1.2 розділу І цих Методичних рекомендацій порядку залучені до цієї перевірки працівники інших територіальних органів ДПС, у тому числі за новим місцезнаходженням платника податків.
Враховуючи, що фактично ГУ ДПС у Вінницькій області не розпочало проведення перевірки в зв'язку із відсутністю товариства за адресою у м.Вінниці, судова колегія вважає, що така перевірка мала бути проведена за місцезнаходженням товариства, а саме ГУ ДПС в Одеській області.
Навіть, якщо брати до уваги, що товариство отримало наказ ГУ ДПС у Вінницької області про проведення перевірки, остання задля належного здійснення контролю дотримання податкового законодавства мала бути проведена за участю територіального органу у м.Одесі, де на момент перевірки знаходилось ТОВ «Атаман і К».
Крім того, судова колегія вважає за необхідне зазначити про наступне порушення порядку проведення перевірки.
Пунктом 86.7 статті 86 Податкового кодексу України встановлено, що у разі незгоди платника податків або його законних представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки, вони мають право подати свої заперечення до контролюючого органу за основним місцем обліку такого платника податків протягом п'яти робочих днів з дня отримання акта (довідки). Такі заперечення розглядаються контролюючим органом протягом п'яти робочих днів, що настають за днем їх отримання (днем завершення перевірки, проведеної у зв'язку з необхідністю з'ясування обставин, що не були досліджені під час перевірки та зазначені у зауваженнях), та платнику податків надсилається відповідь у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень.
Платник податку (його уповноважена особа та/або представник) має право брати участь у розгляді заперечень, про що такий платник податку зазначає у запереченнях. Рішення про визначення грошових зобов'язань приймається керівником контролюючого органу (або його заступником) з урахуванням результатів розгляду заперечень платника податків (у разі їх наявності). Платник податків або його законний представник може бути присутнім під час прийняття такого рішення.
Отже, акт складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку має бути наданий на підпис платнику податків, який у разі незгоди із його висновками може підписати такий акт перевірки із зауваженнями, які він має право надати разом з підписаним примірником акта або окремо та у разі відмови платника податків підписати акт має бути складено відповідний акт. При цьому один примірник акту перевірки може бути вручений платнику податків або йому надісланий після його підписання або відмови від підписання платником податків.
Як вбачається з матеріалів справи, акт документальної позапланової виїзної перевірки від 29.12.2020 після його складання платнику податків не направлявся, а 29.12.2020 складений акт про неможливість його вручення внаслідок зміни ТОВ «Атаман і К» податкової адреси з АДРЕСА_1 на м.Одеса, вул.Бугаївська, 21/49 кв.31.
Вказані обставини позбавили платника податків подати заперечення на акт перевірки, подати додаткові документи, що свідчить про відсутність належно складеного акту перевірки, та як наслідок, відсутність підстав для прийняття податкових повідомлень-рішень, які є предметом даного спору.
Верховний Суд вже робив висновок щодо такого застосування норм пунктів 86.7 та 86.8 статті 86 ПК у подібних правовідносинах у постановах від 15.01.2019 у справі №826/3576/15, від 17.11.2021 № 826/1533/17.
Крім того, у Постанові Верховного суду від 27 лютого 2018 року у справі №813/2451/17 за позовом ТОВ «Західінфо» до Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, належним чином оформлений акт фактичної перевірки є документом, який відображає результати проведеної перевірки та підтверджує факт виявлених в ході перевірки порушень. Разом з тим, суд звертає увагу, що акт перевірки - це службовий документ, а отже він повинен відповідати і загальним вимогам до оформлення організаційно-розпорядчих документів, одним із видів яких він є. Відсутність неналежно оформленого акта перевірки не може бути законною підставою для прийняття контролюючим органом податкових-повідомлень рішень про нарахування платнику податків грошових зобов'язань.
Порушення відповідачем ГУ ДПС у Вінницькій області процедури проведення перевірки, в тому числі порядку витребування документів, вручення акту перевірки, стало наслідком для передчасних помилкових висновків про не підтвердження позивачем господарської діяльності за період з жовтня 2019 року по жовтень 2020 року первинними документами та даними бухгалтерського обліку.
Судова колегія вважає помилковими висновки суду першої інстанції, що наказ про проведення перевірки, а також запит про надання документів на перевірку вручений не уповноваженій товариством особі Павлюку А.А., оскільки вони спростовуються змістом нотаріально посвідченої довіреності (т.1 а.с.75-6), на що вірно посилалось ГУ ДПС у Вінницькій області в апеляційній скарзі.
Разом з цим, доводи ГУ ДПС у Вінницькій області, які викладені в апеляційній скарзі, щодо неповідомлення товариством контролюючий орган про зміну місцезнаходження, що не звільніє його від виконання вимог документів, надісланих йому контролюючим органом за попередньою податковою адресою, як це визначено п.42.3 ст.42 ПК України, судова колегія вважає такими, що не спростовують висновків про порушення процедури проведення перевірки.
Дійсно, п.42.3 ст.42 ПК України визначено, що якщо платник податків у порядку та у строки, визначені статтею 66 цього Кодексу, повідомив контролюючий орган про зміну податкової адреси, він на період з дня державної реєстрації зміни податкової адреси до дня внесення змін до облікових даних такого платника податків звільняється від виконання вимог документів, надісланих йому контролюючим органом за попередньою податковою адресою та в подальшому повернених як таких, що не знайшли адресата.
Пункт 66.5 ст.66 ПК України передбачає, що у разі виникнення змін у даних або внесення змін до документів, що подаються для взяття на облік згідно з цією главою, крім змін, які вносяться до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань, та змін, про які платник податків повідомив за основним місцем обліку, платник податків зобов'язаний подати контролюючому органу, в якому він обліковується, уточнені документи протягом 10 календарних днів з дня внесення змін до зазначених документів.
Оскільки зміна місцезнаходження товариства згідно з даними Єдиного державного реєстру відбулась 21.12.2020, що встановлено відповідачем в ході перевірки, позивач мав повідомити ГУ ДПС у Вінницькій області у строк до 31.12.2020. Однак з огляду на те, що 29.12.2020 був складений акт документальної виїзної позапланової перевірки, в якому обставини зміни податкової адреси товариства знайшли своє відображення, подання позивачем відповідного повідомлення з метою уникнення обов'язку виконати вимоги контролюючого органу надати документи втратило сенс.
Як пояснив представник апелянта в суді апеляційної інстанції, вже 19.01.2021 ТОВ «Атаман і К» знято з податкового обліку у ГУ ДПС у Вінницької області.
Щодо доводів апелянта ГУ ДПС у Вінницькій області про неможливість надання позивачем до суду первинних документів та регістрів бухгалтерського обліку, оскільки вони не були надані під час перевірки та протягом п'яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання акту перевірки, в зв'язку з чим не відповідають вимозі щодо допустимості доказів у адміністративній справі, судова колегія вважає хибними з огляду на наступне.
Як вже зазначалось раніше, акт документальної виїзної позапланової перевірки складений ГУ ДПС у Вінницькій області 29.12.2020. Того ж дня складений акт про неможливість вручення акту перевірки посадовим особам ТОВ «Атаман і К» в зв'язку із зміною товариством податкової адреси з м.Винниця вул.М.Шимка, 56 на м.Одеса, вул.Бугаївська, 21/49 кв.31 (т.1 а.с.93).
Копія акту направлена ГУ ДПС у Вінницькій області на нову адресу ТОВ «Атаман і К» лише у квітні 2021 року та отримана адресатом 28.04.2021, що підтверджується поштовим повідомленням (т.1 а.с.120).
З позовною заявою у даній справі ТОВ «Атаман і К» звернулось 23.04.2021 року.
Враховуючи, що копія акту перевірки направлена та отримана товариством після пред'явлення позову про скасування податкових повідомлень-рішень, що прийняті на підставі такого акту, судова колегія вважає, що позивач не був обмежений у праві надати до суду первинні документи, що підтверджують показники, які відображені у податковій звітності та які дають право на формування податкового кредиту у періоді, що охоплювався перевіркою.
З наданих позивачем документів, а також з акту перевірки вбачається, що ТОВ «Атаман і К» є компанією, що здійснює свою діяльність на території України, яка пов'язана з оптовою торгівлею фруктами та овочами українського та імпортного походження. Основним чинником виникнення від'ємного значення з ПДВ є здійснення ТОВ «Атаман і К» операцій з придбання на митній території України та за її межами овочів та фруктів.
При цьому судова колегія, враховуючи сталу практику Верховного Суду та встановивши протиправність дій контролюючого органу щодо проведення перевірки, які є самостійною підставою для скасування рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, не надає аналізу протиправності висновків контролюючого органу по суті виявлених перевіркою порушень.
Аналізуючи наведене у сукупності, судова колегія приходить до висновку, що порушення ГУ ДПС у Вінницькій області процедури проведення перевірки має наслідком визнання протиправними її результатів, а саме податкових повідомлень-рішень від 02.02.2021 № 0007960701, від 20.04.2021 № 0036860701, якими позивачу визначено зобов'язання з податку на додану вартість, та податкової вимоги від 26.05.2021 року № 0068580-1304-1552, яка складена ГУ ДПС в Одеській області на підставі визначених зобов'язань з ПДВ за вказаними ППР.
Доводи ГУ ДПС в Одеській області, що судом не було взято до уваги обставини відсутності податкової заборгованості у ТОВ «Атаман і К» в інтегрованій картці платника податків, а тому податкова вимога № 0068580-1304-1552 від 26 травня 2021 року на суму з ПДВ 3 600 809, 00 грн вважається відкликаною, судова колегія вважає такими, що не спростовують висновків суду щодо протиправності такої податкової вимоги через відсутність у позивача узгодженого податкового зобов'язання.
Крім того, судова колегія враховує, що на момент звернення з даним позовом та в ході розгляду даної справи ГУ ДПС в Одеській області неодноразово приймало податкові вимоги за відсутністю узгоджених податкових зобов'язань у ТОВ «Атаман і К» та вони були чинними протягом певного часу, що впливало на права та обов'язки позивача. Тому, на думку судової колегії, позивач не позбавлений права оскаржити в суді податкову вимогу, навіть за відсутності в нього у теперішній час податкових зобов'язань в ІКП.
Оскільки в ході апеляційного розгляду колегія суддів дійшла висновку про наявність інших підстав для висновку про протиправність та незаконність рішень контролюючого органу, ніж зазначено у рішенні суду першої інстанції, відповідно до ч.4 ст.317 КАС України воно підлягає зміні з підстав задоволення позовних вимог в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.
Керуючись ст. ст. 308, 311, 315, 317, 320, 322, 325, 328, 329 КАС України, колегія суддів
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Вінницькій області - задовольнити частково, апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області - залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 30 вересня 2021 року - змінити з підстав задоволення позову в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень ГУ ДПС у Вінницькій області від 02.02.2021 № 0007960701, від 20.04.2021 № 0036860701.
В іншій частині рішення Одеського окружного адміністративного суду від 30 вересня 2021 року - залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення.
Головуючий: Н.В.Вербицька
Суддя: О.В.Джабурія
Суддя: К.В.Кравченко