02 грудня 2021 р.Справа № 480/3250/21
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Перцової Т.С.,
Суддів: Жигилія С.П. , Русанової В.Б. ,
за участю секретаря судового засідання Севастьянової А.Ю.
представників сторін : позивача - Бушти В.О., відповідача - Савченко С.І.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Сумській області на рішення Сумського окружного адміністративного суду від 10.08.2021, головуючий суддя І інстанції: С.В. Воловик, м. Суми, по справі № 480/3250/21
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Запчасть"
до Головного управління ДПС у Сумській області
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення в частині,
Товариство з обмеженою відповідальністю «Запчасть» (далі по тексту - ТОВ «Запчасть», позивач) звернулося до Сумського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Сумській області (далі по тексту - відповідач, контролюючий орган, ГУ ДПС у Сумській області), в якому просило суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 26.03.2021 № 00021570701 в частині збільшення грошового зобов'язання за платежем на податок на прибуток приватних підприємств на загальну суму 120395,00 грн та 12039,50 за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).
Позовні вимоги обґрунтовані протиправністю прийнятого відповідачем спірного рішення внаслідок безпідставного встановлення за наслідками планової виїзної перевірки нереальності господарських операцій ТОВ «Запчасть» з ФОП ОСОБА_1 за 2019 рік, які повністю підтверджені первинними бухгалтерськими документами, що за своєю формою та змістом відповідають вимогам чинного законодавства, та відповідно надають право на формування витрат за вказаний період.
Рішенням Сумського окружного адміністративного суду від 10.08.2021 по справі № 480/3250/21 позовну заяву Товариства з обмеженою відповідальністю "Запчасть" до Головного управління Державної податкової служби у Сумській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Сумській області № 00021570701 від 26.03.2021 в частині збільшення грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток на загальну суму 132434,50 грн., з яких: 120395, 00 грн. основний платіж, 12039,50 грн. штрафні (фінансові) санкції.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Сумській області (40009, м. Суми, вул. Іллінська, 13, код ЄДРПОУ ВП 43995469) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Запчасть" (41600, Сумська область, м. Конотоп, вул. Шевченка, 19а, код ЄДРПОУ 30355337) витрати на оплату судового збору в сумі 2270 (дві тисячі двісті сімдесят) грн. 00 коп.
Відповідач, не погодившись із вказаним рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, невідповідність висновків суду обставинам справи, які мають значення для правильного вирішення справи, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення Сумського окружного адміністративного суду від 10.08.2021 по справі №480/3250/21, прийняти нове рішення, яким в задоволенні позову відмовити.
Апеляційна скарга мотивована твердженнями про нереальність господарських взаємовідносин ТОВ «Запчасть» з ФОП ОСОБА_1 за 2019 рік, з надання останнім позивачу послуг по комплектуванню та пакуванню товарно-матеріальних цінностей та по проведенню навантажувально-розвантажувальних робіт, з посиланням на те, що складені помісячно акти приймання-передачі наданих послуг не підтверджують виконану роботу, оскільки є однотипними, не мають додатків, містять лише загальне найменування послуги та кількість, сформовані відповідно до договору від 02.01.2017, а не від 02.01.2019, а тому не є підтвердженням фактичного здійснення господарської операції між позивачем та його контрагентом, як помилково зазначив суд першої інстанції. Крім того, судом не враховано, що до перевірки не були надані документи, які б беззаперечно свідчили про передачу товарно-матеріальних цінностей (запчастин, пакувальних матеріалів) від матеріально-відповідальних осіб зі складу ТОВ “Запчасть” до ФОП ОСОБА_1 на комплектацію та з комплектації на склад. Звернув увагу на обставини ненадання позивачем ані до перевірки, ані в ході розгляду заперечень на акт перевірки документів по комплектуванню номенклатури, відсутності розрахунків за отримані послуги.
Вважає відомості, що зазначені в документах, наданих позивачем перевірячим на підтвердження факту виконання таких робіт, такими, що не відповідають фактичним (реальним) обставинам справи, оскільки складені на підставі господарських операцій, які неможливо було здійснити, що, в свою чергу не може бути підставою для відображення таких операцій в бухгалтерському та первинному обліку позивача у складі витрат та не призводить до реальних змін майнового стану платника податків.
Підсумовуючи викладене, вважає податкове повідомлення-рішення в оскаржуваній частині правомірним, а висновок суду першої інстанції про його скасування необґрунтованим та таким, що ґрунтується на неправильному застосуванню норм Податкового кодексу України.
В судовому засіданні представник відповідача підтримав вимоги апеляційної скарги з підстав та мотивів, викладених в останній, та просив суд апеляційної інстанції їх задовольнити.
Представник позивача в надісланому до суду апеляційної інстанції відзиві на апеляційну скаргу та в судовому засіданні проти задоволення вимог апеляційної скарги заперечував, просив суд апеляційної інстанції їх відхилити, а рішення суду першої інстанції залишити без змін, як законне та обґрунтоване.
На підтвердження своєї правової позиції наполягала, що проведенні перевірки посадовим особам податкового органу було надано всі без виключення оригінали первинних бухгалтерських документів, які підтверджують реальність господарських операцій по взаємовідносинах ТОВ «Запчасть» та ФОП ОСОБА_1 , а саме, договір від 02.01.2019р. про надання послуг; акти здачі-прийомки виконаних робіт за період січень-грудень 2019р. із зазначенням кількості зкомплектованого товарна вартості послуг (комплектування, пакування, навантажувально-розвантажувальні роботи); документи комплектування номенклатури (із зазначенням зкомлектованої номенклатури товару, кількості одиниць товару, які ввійшли до складу кожного комшюкгу), що обліковуються на рах. 281), а тому твердження відповідача про зворотнє є таким, що не відповідає дійсним обставинам справи; відмовлено було лише в наданні копій цих документів, оскільки запит на отримання копій документів було подано за один день до дати закінчення перевірки 19.02.2021, що не відповідає вимогам ПК України.
Вважає, що окремі технічні неточності первинних документів не можуть свідчити про відсутність права на відображення даної господарської операції у податковому обліку, оскільки надані контрагентом послуги були використані у господарській діяльності ТОВ «Запчасть» та призвели до фактичного руху активів, що є обов'язковою умовою для формування об'єкту оподаткування податком на прибуток.
Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга Головного управління ДПС у Сумській області не підлягає задоволенню, з огляду на таке.
Судом першої інстанції встановлено, що на підставі підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, пунктів 77.1, 77.2 статті 77 Податкового кодексу України, згідно з наказом № 378 від 27.02.2020, а також направлень від 06.03.2020 та від 09.02.2021, посадовими особами ГУ ДПС у Сумській області проведена документальна планова виїзна перевірка ТОВ “Запчасть” з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017 по 31.12.2019, а також, з питань обчислення і сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015 по 31.12.2019.
За результатами перевірки 26.02.2021 складено акт № 918/18-28-07-01-07/30355337/3, відповідно до якого відповідач дійшов висновку про порушення позивачем, зокрема, пункту 134.1 ст. 134, підпункту 140.5.9 пункту 140.5 статті 140 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на прибуток на загальну суму 126035, 00 грн. (т.1 а.с. 19-55).
Фактичною підставою для такого висновку слугувало твердження контролюючого органу про нереальність проведення господарських операцій з ФОП ОСОБА_1 , оскільки акти приймання-передачі наданих послуг, які надані на підтвердження понесених позивачем за спірний період витрат, складені помісячно є однотипними, не мають додатків, містять лише загальне найменування послуги та кількість та не підтверджують дійсне виконання робіт, що враховуючи ненадання до перевірки інших документів (звітів), які б підтверджували передачу товарно-матеріальних цінностей (запчастин, пакувальних матеріалів) від матеріально-відповідальних осіб зі складу ТОВ “Запчасть” до ФОП ОСОБА_1 на комплектацію та з комплектації на склад, в свою чергу призвело до заниження податку на прибуток за 2019 рік.
Крім того, у III та IV кварталах 2019 року ФОП ОСОБА_1 , окрім позивача, також, надавав послуги і ПП “Сантехком” при тому, що кількість найманих працівників у цей період зменшилась на 2 особи або на 50%.
Не погодившись з висновками акту перевірки, ТОВ “Запчасть” подало до ГУ ДПС у Сумській області заперечення, за результатами розгляду яких, висновки акту перевірки про порушення позивачем податкового законодавства залишено без змін (т. 1 а.с. 56-64).
26.03.2021 відповідачем на підставі висновків акту перевірки від 26.02.2021 прийнято податкове повідомлення-рішення № 00021570701 про збільшення грошового зобов'язання по податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму 138638,50 грн., з яких: 126035, 00 грн - основний платіж, 12603,50 грн - штрафні (фінансові) санкції (т. 1 а.с. 65).
Вважаючи податкове повідомлення-рішення в частині збільшення грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на загальну суму 132 434,50 грн, з яких за основним платежем - 120395,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 12039,50 грн, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з недоведеності ГУ ДПС у Сумській області нереальності господарських операцій у спірних відносинах, наявності у ТОВ «Запчасть» права на формування витрат за наслідками придбання у ФОП ОСОБА_1 послуг (робіт) при визначенні об'єкта оподаткування податком на прибуток приватних підприємств за 2019 рік, та, як наслідок, протиправності податкового повідомлення-рішення в частині збільшення податку на прибуток на загальну суму 132 434,50 грн, що зумовлює його скасування в судовому порядку.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає наступне.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що підставою для винесення податкового повідомлення-рішення від 25.10.2018 №00004171403 про нарахування грошового зобов'язання з податку на прибуток на загальну суму 132 434,50 грн, з яких за основним платежем - 120395,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 12039,50 грн, є висновок відповідача про відсутність реального характеру господарських операцій по взаємовідносинам позивача із ФОП ОСОБА_1 , який зроблено внаслідок ненадання позивачем належним чином складених актів здачі-прийомки виконаних робіт, які б підтверджували фактичне здійснення вказаних операцій для цілей податкового обліку, та надавали право на відображення в обліку позивача таких операційних витрат.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства визначає Податковий кодекс України (далі по тексту - ПК України, в редакції чинній на час виникнення спірних відносин).
За визначенням, наведеним у пп. 14.1.156 п. 14.1 ст. 14 ПК України, податкове зобов'язання - податкове зобов'язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк).
Приписами пункту 134.1.1 ст. 134 ПК України регламентовано, що об'єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:
зменшення від'ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);
збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:
збільшення від'ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);
зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Для платників податку, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, об'єкт оподаткування може визначатися без коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу. Платник податку, у якого річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, має право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, не більше одного разу протягом безперервної сукупності років в кожному з яких виконується цей критерій щодо розміру доходу. Про прийняте рішення платник податку зазначає у податковій звітності з цього податку, що подається за перший рік в такій безперервній сукупності років. В подальші роки такої сукупності коригування фінансового результату також не застосовуються (крім від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років).
Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.
Відповідно до п.135.1 ст. 135 ПК України базою оподаткування є грошове вираження об'єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.
Відповідно до Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 № 73, доходи - збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів або зменшення зобов'язань, які призводять до зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків власників); витрати - зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілення власниками).
Пунктом 5 Правил (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290 (далі по тексту - П (С) БО 15), встановлено, що дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов'язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.
Критерії визнання доходу, наведені в цьому Положенні (стандарті), застосовуються окремо до кожної операції. Проте ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій).
Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття в фінансовій звітності визначаються Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженим наказом Міністерства фінансів України 31.12.1999 N 318, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 р. за N 27/4248 (надалі - ПСБО 16).
Пунктами 5 та 6 ПСБО 16 визначено, що витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов'язань. Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов'язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
Відповідно до п. 7 ПСБО 16 витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов'язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.
Отже, до складу витрат, що враховуються при визначенні об'єктом оподаткування податком на прибуток, можуть бути віднесені витрати, які безпосередньо пов'язані з підготовкою, організацією, веденням виробництва, реалізацією продукції (робіт, послуг).
Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на відображення в податковому та бухгалтерському обліках витрат, що враховуються при визначенні об'єктом оподаткування податком на прибуток, наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством (п. 44.1 ст. 44 ПК України).
Таким чином, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
Слід зазначити, що за змістом частини другої статті 3 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" податкова звітність ґрунтується на даних бухгалтерського обліку.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Згідно з вимогами ст. 4 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", одним із принципів бухгалтерського обліку є превалювання сутності над формою - операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми.
Відображення господарської операції у податковому обліку повинно здійснюватись відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів бухгалтерського обліку.
Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів для цілей ведення податкового обліку лише в разі фактичного здійснення господарської операції.
Нормами пп. 14.1.36 п. 14.1 ст.14 ПК України передбачено, що під господарською діяльністю слід розуміти діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Згідно зі статтею 1 Закону України від 16.07.1999 р. N 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків, а відображення господарської операції у податковому обліку повинно здійснюватись відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів бухгалтерського обліку.
Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.
З урахуванням викладеного для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.
Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у постановах від 28 жовтня 2019 року по справі №400/2670/18, від 31.01.2020 по справі № 520/10953/18, яка в силу приписів ч.5 ст.242 КАС України враховується судом апеляційної інстанції.
Щодо правомірності формування позивачем сум податку на прибуток внаслідок віднесення до складу витрат суми, понесеної на придбання послуг у ФОП ОСОБА_1 у перевіряємий період, колегією суддів встановлено наступне.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що між ТОВ «Запчасть», як замовником, та ФОП ОСОБА_1 , як виконавцем, укладено аналогічні за формою та змістом договори про надання послуг від 02.01.2017 (строк дії до 31.12.2018) та від 02.01.2019 (строк дії до 31.12.2020) (далі - договори), відповідно до яких виконавець зобов'язаний власними силами надати послуги (виконувати роботу) по комплектуванню та пакуванню товарно-матеріальних цінностей (товару), що належить замовнику, а також проводити навантажувально-розвантажувальні роботи в порядку та на умовах, визначених цим договором.
Згідно з п.2.1 договорів вартість послуги визначається сторонами по факту їх надання за результатами виконаних робіт та фіксується в актах здачі-прийомки виконаних робіт із розрахунку 6,00 грн (5,00 грн - за договором від 02.01.2017) за одиницю зкомплектованого товару (у вартість однієї одиниці зкомплектованого товару входять послуги по комплектуванню, пакуванню, навантаженню та розвантаженню).
Відповідно до п.2.2 договорів акт здачі-прийомки виконаних робіт підписується сторонами до 10-го числа місяця, наступного за календарним місяцем, в якому фактично надавались послуги.
З наявних в матеріалах справи копій актів прийомки-здачі виконаних робіт, які підписані від виконавця та від замовника, та рахунків, у 2019 році вбачається, що ФОП ОСОБА_1 виконано комплектування, пакування, навантажувально-розвантажувальні роботи: у січні на загальну вартість 49674,00 грн у кількості 8279 шт. (акт, рахунок № 310119 від 31.01.2019); у лютому на загальну вартість 60306,00 грн у кількості 10051 шт. (акт, рахунок № 280219 від 28.02.2019); у березні на загальну вартість 57456,00 грн у кількості 9576 шт. (акт, рахунок №310319 від 31.03.2019); у квітні на загальну вартість 63708,00 грн у кількості 10618 шт. (акт, рахунок № 300419 від 30.04.2019); у травні на загальну вартість 155136,00 грн у кількості 25856 шт. (акт, рахунок № 310519 від 31.05.2019); у червні на загальну вартість 45234,00 грн у кількості 7539 шт. (акт, рахунок № 280619 від 28.06.2019); у липні на загальну вартість 25878,00 грн у кількості 4313 шт. (акт, рахунок № 310719 від 30.07.2019); у серпні на загальну вартість 93174,00 грн у кількості 15529 шт. (акт, рахунок №300819 від 30.08.2019); у вересні на загальну вартість 18732,00 грн у кількості 3122 шт. (акт, рахунок №300919 від 30.09.2019); у жовтні на загальну вартість 16968,00 грн у кількості 2828 шт. (акт, рахунок № 311019 від 31.10.2019); у листопаді на загальну вартість 40500,00 грн у кількості 6750 шт. (акт, рахунок № 301119 від 30.11.2019); у грудні на загальну вартість 42096,00 грн у кількості 7016 шт. (акт, рахунок №311219 від 31.12.2019) (т.1 а.с.69-92).
На підтвердження отримання позивачем від ФОП ОСОБА_1 послуг з комплектування, пакування, навантажувально-розвантажувальних робіт позивачем до матеріалів справи надано комплектування номенклатури з 08.01.2019 по 30.12.2019 (т.1 а.с. 93-245). Усього вартість виконаних робіт (послуг) складає 668862,00 грн. за 111477 одиниць укомплектованого товару.
Колегією суддів встановлено, що надані у 2019 році від ФОП ОСОБА_1 послуги (виконані роботи) позивачем частково оплачені, про що свідчать акти звіряння взаємних розрахунків (т. 1 а.с. 247-249).
З наявних в матеріалах справи копій вищезазначених первинних документів, складених в ході господарських операцій між ТОВ «Запчасть» та ФОП ОСОБА_1 вбачається, що останні не мають дефектів форми, змісту або походження, котрі в силу ст.9 Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні”, п. 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку (затверджено наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 р. №88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 р.за №168/704, далі за текстом - Положення №88) спричиняють втрату первинними документами юридичної сили і доказовості, призвели до зміни в структурі активів платника податків, а відтак, є належними та допустимими доказами реальності вчинення господарських операцій.
Колегія суддів зазначає, що нездійснення оплати позивачем за отримані послуги/роботи від ФОП ОСОБА_1 в повному обсязі, не спричиняє наслідків нікчемності або нереальності правочинів та, як наслідок, не може слугувати підставою для не врахування їх позивачем при визначенні об'єкта оподаткування податком на прибуток приватних підприємств.
З огляду на викладене, враховуючи встановлені судом апеляційної інстанції обставини, колегія суддів приходить до висновку, що реальність господарських операцій ТОВ «Запчасть» з ФОП ОСОБА_1 у періоді, що перевірявся, підтверджено первинними документами, складання яких передбачене чинним законодавством, тобто, господарські операції з надання послуг з комплектування, пакування товарно-матеріальних цінностей та проведення навантажувально-розвантажувальних робіт мали реальний зміст та економічний ефект.
Доводи контролюючого органу про нереальність спірної господарської операції з огляду на однотипність складених помісячно актів приймання-передачі та відсутність до них додатків, колегія суддів вважає неприйнятними, оскільки зміст таких актів та договору про надання послуг від 02.01.2019 дозволяє встановити суть послуг та робіт, які надані/виконані та їх вартість за одну одиницю укомплектованого товару.
Посилання відповідача на ненадання до перевірки звітів до актів наданих послуг та документів, які б підтверджували передачу товарно-матеріальних цінностей (запчастин, пакувальних матеріалів) від матеріально-відповідальних осіб зі складу ТОВ “Запчасть” до ФОП ОСОБА_1 на комплектацію та з комплектації на склад, підлягають відхиленню, оскільки за умовами договору від 02.01.2019 не передбачено передачу зі складу позивача на склад ФОП ОСОБА_1 товару для надання послуг з комплектування, пакування, навантаження та розвантаження, що дає підстави стверджувати, що вказані послуги та роботи були здійсненні безпосередньо на складі ТОВ “Запчасть”, у зв'язку з чим вказані вище звіти не є документами, що підтверджують реальність окресленої господарської операції.
Твердження ГУ ДПС у Сумській області про неможливість підтвердження наданими до матеріалів справи актами здачі-прийомки виконаних робіт здійснення взаємовідносин на підставі договору про надання послуг від 02.01.2019, з огляду на вказівку в актах на договір від 02.01.2017, не є підставою для неврахування у податковому та бухгалтерському обліках спірних витрат, оскільки як вбачається зі змісту актів останні сформовані саме за наслідками виконання договору від 02.01.2019, про що свідчать як дати складання актів, дати проставлення підписів від виконавця та замовника так і вартість (6,00 грн) за одиницю укомплектованого товару, яка була встановлена саме умовами договору від 02.01.2019, в той час як за договором від 02.01.2017 - 5 грн. Наприклад, за актом від 31.01.2019 (т.1 а.с.69) вартість робіт складає 49 674 грн, комплектування, пакування, навантажувально-розвантажувальні роботи - 8279 шт., отже, вартість за одиницю укомплектованого товару становить 6,00 грн (49 674 грн/8279 шт.).
Крім того, наведені обставини не були відображені в акті перевірки та не слугували підставою для висновку про нереальність господарських операцій.
Перевіряючи факт здійснення господарської операції, на підставі якої платником податків сформовано дані податкового обліку, суд досліджує товарність такої операції в сукупності чинників, що впливають на її реальний зміст. Зокрема, суд оцінює документи та інші дані, що відображені платником податків в податковому та бухгалтерському обліку, з урахуванням специфіки спірної господарської операції.
Між тим, як встановлено судовим розглядом, реальність господарських операцій між позивачем та ФОП ОСОБА_1 повністю підтверджено належним чином оформленими первинними документами.
Разом з цим, фактична наявність або відсутність окремих документів чи допущення помилок в їх оформленні не може слугувати єдиною підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо іншими даними буде підтверджено фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податку у зв'язку з його господарською діяльністю.
Таким чином, окремі недоліки у оформленні первинних документів не є беззаперечним свідченням фіктивності господарської операції.
Вказаний висновок викладений в постанові Верховного Суду від 18 грудня 2018 року справа № 816/1118/17.
Посилання відповідача на неможливість надання послуг (виконання робіт) ФОП ОСОБА_1 у зв'язку зі зменшенням кількості його працівників та у зв'язку з наданням у III та IV кварталах 2019 року, окрім позивача, послуг і ПП “Сантехком”, не є підтвердженням нереальності угоди, оскільки відсутність у контрагента позивача значних трудових ресурсів не може свідчити про відсутність адміністративно-господарських можливостей на виконання господарських зобов'язань та відсутність фактичних дій, спрямованих на виконання взятих на себе зобов'язань, що унеможливлює здійснення господарської діяльності; наведені обставини не позбавляють суб'єктів господарювання можливості здійснювати посередницьку діяльність, залучати виробничі та трудові ресурси інших суб'єктів господарювання для виконання зобов'язань по укладеним ним договорам.
Колегія суддів зауважує, що виконання завдань адміністративного судочинства залежить від встановлення адміністративним судом у справі об'єктивної істини та правильного застосування норм матеріального та процесуального права, у зв'язку з чим суд вживає всі визначені законом необхідні заходи, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Принцип змагальності сторін полягає також у свободі в наданні сторонами суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості, а тому підлягають відхиленню доводи відповідача, що ненадання позивачем до перевірки комплектування номенклатури позбавляє останнього надати такі документи до суду в якості доказу реальності угоди.
Крім того, факт ненадання позивачем вказаних документів представник позивача категорично заперечував, що з урахуванням відсутності фіксування такої події у встановлений законом спосіб - описом наданих на перевірку документів або актом про відмову у наданні документів, свідчить про недоведеність цих обставин контролюючим органом.
Відповідно до статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Ці дані встановлюються такими засобами: 1) письмовими, речовими і електронними доказами; 2) висновками експертів; 3) показаннями свідків.
Згідно зі статтею 73 КАС України належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення. Сторони мають право обґрунтовувати належність конкретного доказу для підтвердження їхніх вимог або заперечень. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування.
Достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи (стаття 75 КАС України).
За приписами статті 76 КАС України достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування. Питання про достатність доказів для встановлення обставин, що мають значення для справи, суд вирішує відповідно до свого внутрішнього переконання.
Враховуючи наведене, колегія суддів зазначає, що право платника довести обставини, на яких ґрунтуються його вимоги, не обмежене поданням виключно тих доказів, що надавалися ним контролюючому органу. Право надавати заперечення щодо висновків податкового органу та долучати до матеріалів справи докази на підтвердження таких заперечень надається платнику як на усіх стадіях податкового контролю, так і на стадіях судового процесу, на яких допускається подання учасником процесу нових доказів.
Крім цього, вимоги частини четвертої статті 9 КАС України зобов'язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з'ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.
Вказана правова позиція узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними у постановах від 20 листопада 2018 року у справі № 806/434/16, від 18 листопада 2019 року у справі № 815/1088/15, від 31 березня 2020 року у справі № 140/10/19, від 21 травня 2020 року у справі №560/391/19.
За таких обставин, необхідно надати оцінку усім документам, наданим позивачем до матеріалів справи, які у своїй сукупності підтверджують реальний характер господарських операцій позивача та його контрагента за спірний період.
Згідно із ч. 2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
З огляду на встановлені обставини у цій справі та досліджені докази, колегія суддів вважає правомірним віднесення позивачем до складу операційних витрат по господарським операціям з ФОП ОСОБА_1 коштів у розмірі 668862,00 грн за 2019 рік, по реальним господарським операціям з вищевказаним контрагентом, які повністю підтверджені відповідними первинними документами, набутими у зв'язку із наданням послуг/виконання робіт, а висновки про порушення позивачем вимог п.134.1, ст. 134, п.п. 140.5.9 п. 140.5 ст. 140 ПК України, ст. 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", п. 15 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290 в частині заниження податку на прибуток за 2019 рік на суму 120395 грн такими, що не знайшли свого підтвердження під час апеляційного перегляду справи.
Згідно з ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцію та законами України.
На виконання вимог ч. 2 ст. 77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Однак, у справі, що розглядається, відповідач не довів правомірності прийнятого податкового повідомлення-рішення від 26.03.2021 № 00021570701 в оскаржуваній частині, що є підставою для його скасування.
Ухвалюючи дане судове рішення, колегія суддів керується ст.322 КАС України, ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, практикою Європейського суду з прав людини (рішення “Серявін та інші проти України”) та Висновком № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів (п.41) щодо якості судових рішень.
Як зазначено в п.58 рішення Європейського суду з прав людини по справі “Серявін та інші проти України”, суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішенні судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча п. 1 ст.6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.
Пунктом 41 Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів зазначено, що обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту.
Враховуючи вищезазначені положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору по даній справі, колегія суддів прийшла до висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші аргументи сторін, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття даного судового рішення.
Відповідно до ст.316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми процесуального права.
Керуючись ст.229, ч.4 ст.241, ст.ст.243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 326-329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Сумській області залишити без задоволення.
Рішення Сумського окружного адміністративного суду від 10.08.2021 по справі № 480/3250/21 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.
Головуючий суддя Т.С. Перцова
Судді С.П. Жигилій В.Б. Русанова
Повний текст постанови складено та підписано 03.12.2021 року