18 листопада 2021 року м. Дніпросправа № 340/1018/21
Третій апеляційний адміністративний суд
у складі колегії суддів:
судді-доповідача Чумака С.Ю.,
суддів: Чабаненко С.В., Юрко І.В.,
розглянувши в порядку письмового провадження в приміщенні суду в місті Дніпро апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області
на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 13 травня 2021 року в адміністративній справі № 340/1018/21 (суддя І інстанції - Кармазіна Т.М.)
за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Кіровоградській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
ЗМІСТ ПОЗОВНИХ ВИМОГ, РІШЕННЯ СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ, ВИМОГ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ ТА УЗАГАЛЬНЕНІ ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
Позивач звернувся до суду з позовом, в якому просив:
- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 28 жовтня 2020 року № 00001720705 та № 00001730705, якими до нього застосовані фінансові санкції у вигляді штрафу.
Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 13 травня 2021 року позов задоволений.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржене рішення та ухвалити нове рішення, яким у позові відмовити.
В обґрунтування скарги зазначив, що позивачем у кіоску «Тютюнок-3» здійснювалось зберігання та реалізація тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка, а тому штрафні санкції до нього застосовані правомірно.
Від позивача надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Суд апеляційної інстанції розглянув справу відповідно до приписів статті 311 КАС України в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
07.10.2020 ГУ ДПС у Кіровоградській області відповідно до наказу № 1338 від 06.10.2020, направлень на перевірку від 06.10.2020 № 1482 і № 1483 проведено фактичну перевірку позивача щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обліку готівки, порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, обігу підакцизних товарів, та наявності ліцензій, патентів, свідоцтв в кіоску «Тютюнок-3» за адресою: АДРЕСА_1 . (а.с.38-40)
За результатами перевірки посадовими особами відповідача складено акт від 08.10.2020 № 117/11/11/РРО/2707911057 про результати фактичної перевірки щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обліку готівки, порядку здійснення розрахункових операцій, обліку підакцизних товарів, та наявності ліцензії, патентів, свідоцтв. (а.с. 41-44)
У зазначеному акті податковим органом відображено встановлені порушення позивачем, зокрема у висновках акту перевірки зазначено, що при надходженні відповіді від ГУ ДПС у Львівській області у разі встановлення, що тютюнові вироби марковані з відхиленнями від діючого законодавства України, відповідно будуть вжиті заходи згідно норм діючого законодавства України.
Також, в акті зазначено, що під час фактичної перевірки відповідачем встановлено зберігання та реалізація позивачем тютюнових виробів, зокрема сигарил, що класифікуються за кодом УКТ ЗЕД 2402 10 00 00, маркованих марками акцизного податку тютюнові вироби - сигарилиRoyal виробника ТзОВ Марвел інтернешнл тобакко груп кількістю 20 шт. в пачці.
Під час цієї фактичної перевірки працівниками ГУ ДПС у Кіровоградській області описані марки акцизного податку на тютюнових виробах виробництва ТОВ «МАРВЕЛ ІНТЕРНЕШНЛ ТОБАККО ГРУП» та надіслано запит до ГУ ДПС у Львівській області про надання інформації на який вид продукції та кількість сигарил в пачці були видані описані марки акцизного податку відповідно до коду товару згідно з УКТЗЕД, опис товару згідно УКТЗЕД, а також суму акцизного податку, сплачену виробником за вказані марки акцизного податку в розрізі кожної марки акцизного податку окремо (а.с. 47-48, 49-53).
У відповіді ГУ ДПС у Львівській області зазначено, що марки акцизного податку для маркування тютюнових виробів ТВ ІНШІ видавалися для маркування сигар включаючи сигари з відрізними кінцями, сигарил (тонкі сигари) та сигарет, цигарок з тютюном, або його замінниками: сигар, включаючи сигари з відрізними кінцями та сигарил (тонкі сигари) з вмістом тютюну УКТ ЗЕД 2402100000 кількість штук у пачці 2 сигарили. Стосовно сплати акцизного податку запропоновано звернутись до Офісу великих платників ДПС. (а.с. 54)
У відзиві на позов відповідачем зазначено, що з огляду на зазначений лист податковим органом здійснено висновок, що у зазначеному вище кіоску тютюнові вироби сигарили зберігалися та реалізовувалися без марок акцизного податку встановленого зразка, що є порушенням вимог абзацу 3 частина 4 стаття 11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального». (а.с. 33)
На підставі акту перевірки від 08.10.2020 № 117/11/11/РРО/2707911057 відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 28.10.2020:
- № 00001720705, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції на суму - 17 000 грн. (а.с. 59);
- № 00001730705, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції на суму - 17 000 грн. (а.с. 60)
Вважаючи зазначені податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду з позовом про їх скасування.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що акцизні марки з відповідними реквізитами були продані суб'єктам господарювання, що доводиться інформацією із реєстру акцизних марок, отже не є підробленими/фальсифікованими, а інформації про те, що тютюнова продукція (описаних під час фактичної перевірки тютюнових виробів) була маркована з відхиленням від вимог положення в акті фактичної перевірки не міститься. Також суд зазначив, що контролюючим органом складено акт за результатами фактичної перевірки, в якому не вказано про встановлення під час перевірки фактів порушень позивачем вимог податкового, валютного та іншого законодавства.
НОРМИ ПРАВА, ЯКІ РЕГУЛЮЮТЬ СПІРНІ ПРАВОВІДНОСИНИ, ТА ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ СУДОМ
Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров'я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального на території України визначає Закон України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» від 19.12.1995 № 481/95-ВР (далі - Закон № 481/95-ВР).
Відповідно до частини 2 статті 17 Закону № 481/95-ВР у разі виробництва, зберігання, транспортування, реалізації фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів; алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку до суб'єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у розмірі - 200 відсотків вартості товару, але не менше 17000 гривень.
У спірних рішеннях відповідачем зазначено, що штраф застосований до позивача за порушення ним абзацу 3 частини четвертої статті 11 Закону № 481/95-ВР, відповідно до якого алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного податку в порядку, визначеному законодавством.
Колегія суддів зазначає, що вказана норма є бланкетною, оскільки містить лише загальні ознаки правила поведінки - додержуватись порядку, який визначений законодавством, проте не містить конкретних норм поведінки стосовно позначення марками акцизного податку тютюнових виробів.
Натомість, такі правила встановлені іншими нормативно-правовими актами.
Так, відповідно до пп. 14.1.107 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України марка акцизного податку - спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів.
Маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів - наклеювання марки акцизного податку на пляшку (упаковку) алкогольного напою чи пачку (упаковку) тютюнового виробу в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України щодо виробництва, зберігання та продажу марок акцизного податку (пп. 14.1.109 п. 14.1 ст. 14 ПК України).
Відповідно до пункту 226.1 статті 226 ПК України у разі виробництва на митній території України алкогольних напоїв і тютюнових виробів чи ввезення таких товарів на митну територію України платники податку зобов'язані забезпечити їх маркування марками встановленого зразка у такий спосіб, щоб марка акцизного податку розривалася під час відкупорювання (розкривання) товару.
Відповідно до пункту 226.3 статті 226 ПК України виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів здійснюються відповідно до положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України.
Маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів здійснюється марками акцизного податку, зразки яких затверджуються Кабінетом Міністрів України (п. 226.5 ст. 226 ПК України).
Згідно з пунктом 226.8 статті 226 ПК України кожна марка акцизного податку на тютюнові вироби повинна мати окремий номер та позначення про квартал і рік випуску марки. Виробники та імпортери тютюнових виробів ведуть облік та звітують про використання марок акцизного податку за видами марок (ТІ - "тютюн імпортний", ТВ - "тютюн вітчизняний") у кількісному виразі.
Відповідно до пункту 226.3 статті 226 ПК України постановою Кабінету Міністрів України від 27.12.2010 № 1251 затверджено Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів (далі Положення № 1251), за приписами абзацу першого пункту 20 якого маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів здійснюється виробниками зазначеної продукції.
Згідно з положеннями абзацу 4 пункту 20 Положення № 1251 важаються такими, що немарковані, алкогольні напої та тютюнові вироби, у випадках, визначених пунктом 226.9 статті 226 Податкового кодексу України.
Положеннями пункту 226.9 статті 226 ПК України визначено, що вважаються такими, що немарковані:
алкогольні напої та тютюнові вироби з підробленими марками акцизного податку;
алкогольні напої та тютюнові вироби, марковані з відхиленням від вимог положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України, відповідно до якого здійснюються виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції;
вироблені в Україні алкогольні напої з марками акцизного податку, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари;
алкогольні напої іноземного виробництва з марками акцизного податку, на яких зазначена сума акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням міцності продукції, місткості тари та розміру ставок акцизного податку, діючих на момент виробництва марки.
Отже, конкретні правила поведінки у спірних правовідносинах визначені п. 226.9 статті 226 Податкового кодексу України та Положенням № 1251, проте податковим органом в оскаржених податкових повідомленнях-рішеннях зазначено лише про порушення позивачем абзацу 3 частини четвертої статті 11 Закону № 481/95-ВР, який, як зазначалось вище, не містить конкретного правила поведінки, а тому повинен застосовуватись лише у поєднанні з відповідним абзацом пункту 226.9 статті 226 ПК України та Положенням № 1251.
Отже, відповідачем у спірних рішеннях не зазначено норми права, а відповідно і встановленого законодавством правила поведінки, за порушення якої притягується до відповідальності позивач.
Не вказано жодної такої норми, зокрема навіть і абзацу 3 частини четвертої статті 11 Закону № 481/95-ВР, і в акті перевірки, в якому за приписами статті 86 Податкового кодексу України контролюючий орган повинен зазначити результати перевірки, зокрема і виявлені під час її проведення порушення.
Проте, жодного порушення в акті перевірки податковим органом не зафіксовано, про що правильно в рішенні зазначено і судом першої інстанції.
Таким чином, податковим органом ні в акті перевірки, ні в оскаржених рішеннях не зазначено, які саме норми, приписи чи правила, встановлені пунктом 226.9 статті 226 ПК України та/або Положенням № 1251, порушені саме позивачем.
Оскільки ж відповідно до абзацу 2 частини 2 статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень відповідач не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, апеляційний суд зазначає, що податковий орган позбавлений можливості посилатись на порушення позивачем інших норм права ніж ті, що зазначені в оскарженому рішенні.
Крім того, колегія суддів зазначає, що притягнення до відповідальності у вигляді фінансових санкцій передбачає наявність в особи винних дій, проте, як зазначалось вище, відповідальною за маркування тютюнових виробів особою є виробник продукції, яким позивач не є, а тому позивач не може нести відповідальності за правильність чи неправильність маркування тютюнових виробів їх безпосереднім виробником. Виробниками зазначеної продукції за інформацією, наданою податковим органом (а.с. 36-37), є ТОВ «Винниківська тютюнова фабрика» (код ЄДРПОУ 37741731) та ТОВ «Марвел Інтернешнл Тобакко Груп» (код ЄДРПОУ 40299515).
Отже, в діях позивача відсутній склад правопорушення, передбачений абзацом 19 частини 2 статті 17 Закону № 481/95-ВР.
Суд першої інстанції дійшов правильного висновку про задоволення позову.
За таких обставин, колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції постановлене з додержанням норм матеріального та процесуального права, у зв'язку з чим, відповідно до ст. 316 КАС України залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін.
Оскільки за приписами п. 6 ч. 6 ст. 12 КАС України справа відноситься до категорії незначних, то постанова суду апеляційної інстанції згідно з п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених цим пунктом.
На підставі викладеного, керуючись ст. 242, 243, 308, 310, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області залишити без задоволення.
Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 13 травня 2021 року в адміністративній справі № 340/1018/20 залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття і касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.
Суддя-доповідач С.Ю. Чумак
суддя С.В. Чабаненко
суддя І.В. Юрко