02 листопада 2021 року
м. Київ
справа № 560/2231/19
адміністративне провадження № К/9901/9805/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,
за участю секретаря судового засідання - Загороднього А.А.,
учасники справи:
представник позивача - Горбань О.В.,
представник відповідача - Грень Н.В.,
розглянувши у судовому засіданні в режимі відеоконференції касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Хмельницькій області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 6 листопада 2019 року (суддя Блонський В.К.) та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 5 березня 2020 року (судді: Мацький Є.М. (головуючий), Сушко О.О., Залімський І.Г.) у справі № 560/2231/19 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Компанія «Укрінтек» до Головного управління Державної податкової служби у Хмельницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
І. Суть спору
Короткий зміст позовних вимог
1. Товариство з обмеженою відповідальністю «Компанія «Укрінтек» (далі - позивач, ТОВ «Компанія «Укрінтек») звернулось до суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Хмельницькій області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (далі - відповідач, контролюючий орган, ГУ ДПС у Хмельницькій області) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень ГУ ДПС у Хмельницькій області: № 0005121402, № 0005201402, № 0005361402 від 18.04.2019 та № 0008211402 від 05.07.2019.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що контролюючим органом, всупереч вимог чинного податкового законодавства було прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 18.04.2019 № 0005121402, № 0005201402, № 0005361402 та від 05.07.2019 № 0008211402, оскільки висновки відповідача викладені ним у акті перевірки є хибними та такими, які не ґрунтуються на дійсних фактичних обставинах та зроблені у зв'язку з невірним застосуванням положень податкового законодавства, а також позивач зазначає про помилковість висновків відповідача щодо відсутності господарських операцій між позивачем та його контрагентами, тоді як такі господарські відносини носили реальний характер, що підтверджується належно оформленими первинними документами.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 6 листопада 2019 року адміністративний позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 18.04.2019 № 0005121402, яким ГУ ДПС у Хмельницькій області збільшило ТОВ «Компанія «Укрінтек» грошове зобов'язання за платежем: податок на прибуток на суму 187 518,00 грн, у тому числі 150 014,00 грн - основний платіж, та 37 054,00 грн - штрафні санкції. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № 0005201402, яким ГУ ДПС у Хмельницькій області застосувало до ТОВ «Компанія «Укрінтек» штраф в сумі 163 258,00 грн, за платежем: податок на додану вартість. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 18.04.2019 № 0005361402, яким ГУ ДПС у Хмельницькій області застосувало до ТОВ «Компанія «Укрінтек» штраф в сумі 96 623,30 грн, за платежем: податок на додану вартість, в частині застосування штрафу в сумі 1 282,25 грн, в решті податкове повідомлення-рішення від 18.04.2019 № 0005361402 залишено без змін. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 05.07.2019 № 0008211402, яким ГУ ДПС у Хмельницькій області збільшило ТОВ «Компанія «Укрінтек» грошове зобов'язання за платежем: податок на додану вартість на суму 1 030 976,00 грн, у тому числі 824 781,00 грн - основний платіж, та 206 195,00 грн - штрафні санкції, в частині збільшення ТОВ «Компанія «Укрінтек» грошового зобов'язання за платежем: податок на додану вартість на суму 994 960,35 грн, у тому числі: 795 968,28 грн - податок на додану вартість за основним платежем та 198 992,07 грн - штрафні санкції, в решті податкове повідомлення-рішення від 05.07.2019 № 0008211402 залишено без змін. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено. Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення (в частині задоволених позовних вимог) були прийняті контролюючим органом всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства, оскільки відповідачем не було доведено порушення позивачем чинного законодавства в межах спірних правовідносин.
4. Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, ТОВ «Компанія «Укрінтек» подало апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, невідповідність висновків суду обставинам справи просило скасувати рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 6 листопада 2019 року в частині незадоволених позовних вимог та прийняти в цій частині нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги ТОВ «Компанія «Укрінтек» у повному обсязі.
4.1. Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС у Хмельницькій області подало апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, невідповідність висновків суду обставинам справи просило скасувати рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 6 листопада 2019 року та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог ТОВ «Компанія «Укрінтек» у повному обсязі.
5. Постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 5 березня 2020 року апеляційну скаргу ТОВ «Компанія «Укрінтек» задоволено. Скасовано рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 6 листопада 2019 року в частині незадоволених позовних вимог та в цій частині прийнято нове рішення, яким позовні вимоги ТОВ «Компанія «Укрінтек» задоволено у повному обсязі. Апеляційну скаргу ГУ ДПС у Хмельницькій області залишено без задоволення, а рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 6 листопада 2019 року в частині задоволених позовних вимог залишено без змін. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 05.07.2019 № 0008211402. Рішення суду апеляційної інстанції мотивоване тим, що контролюючий орган приймаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення діяв всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства, оскільки господарські операції між позивачем та його контрагентами мали реальний характер, що підтверджується належними доказами та не спростовано контролюючим органом.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
6. Не погодившись із рішенням суду апеляційної інстанції, ГУ ДПС у Хмельницькій області подало касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 6 листопада 2019 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 5 березня 2020 року та прийняти рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог ТОВ «Компанія «Укрінтек» у повному обсязі.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що у період з 04.03.2019 по 25.03.2019 посадовими особами контролюючого органу була проведена документальна планова виїзна перевірка ТОВ «Компанія «Укрінтек» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.04.2016 по 31.12.2018, валютного - за період з 01.04.2016 по 31.12.2018, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування - за період з 01.04.2016 по 31.12.2016. За результатами перевірки складено акт № 0192/22-01-14-02/37462850 від 01.04.2019.
В ході перевірки відповідачем виявлені та відображені у вказаному акті перевірки порушення позивачем вимог: п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України, п. 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 «Зобов'язання», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 № 20, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 11.02.2000 за № 85/4306, п. 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999№ 290, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.12.2000 за № 860/4153, в результаті чого занижено податок на прибуток у 2017 році на суму 150 014,00 грн, у тому числі за три квартали 2017 року в сумі 150 014,00 грн; п. 44.1 ст. 44, п. 192.1 ст. 192, п. 198.1, п. 198.3, п. 198.5 ст. 198, п. 200.1, п. 200.2 ст. 200, п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 ПК України, наказу Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307 «Порядок заповнення податкової накладної» занижений ПДВ, що підлягав сплаті до бюджету на загальну суму 908 114,00 грн, в тому числі за вересень 2016 року на 661,00 грн, листопад 2016 року на 468,00 грн, грудень 2016 року на 266 045,00 грн, листопад 2017 року на 6730,00 грн, грудень 2017 року на 187 635,00 грн, червень 2018 року на 28 415,00 грн, липень 2018 року на 91 644,00 грн, жовтень 2018 року на 180 315,00 грн, грудень 2018 року на 146 201,00 грн; п. 201.10 ст. 201 ПК України, п. 11 наказу Мінфіну від 31.12.2015, № 1307 ТОВ «Компанія Укрінтек» не складено окремо зведені податкові накладні на загальну суму ПДВ 326 516,00 грн, в т.ч.: за вересень 2018 року на суму 180 315,00 грн та грудень 2018 року на суму 146 201,00 грн; п. 192.1 ст. 192, п. 201.10 ст. 201, п. 1201.1 ст. 1201 Податкового кодексу України ТОВ «Компанія Укрінтек» порушено термін реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування всього на суму ПДВ 965 305,93 грн; п. 46.1 ст. 46, п. 49.1, 49.2, 49.19 ст. 49 ПК України, Постанови КМУ від 27.12. 2010 № 1233 ТОВ «Компанія Укрінтек» не подано звіти про суми податкових пільг за періоди: II квартал 2016року, III квартал 2016 року, IV квартал 2016 року, І квартал 2017 року, II квартал 2017 року та III квартал 2017 року; пп.«б» п. 176.2 ст. 176 ПК України, абз. 3 п. 3.11 розд. III Порядку заповнення та подання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 30.01.2015 за № 111/26556, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 № 4 Податковій розрахунки сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб і сум утриманого з них податку форми 1ДФ за ІІ та ІІ квартали 2016 року подані з недостовірними відомостями; абз.1 п.1 ч.1 ст.4, п.1 ч.1 ст.7, п. 5 ст. 8 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 № 2464-VI зі змінами та доповненнями: несвоєчасне нарахування доходів у вигляді заробітної плати та інших доходів (сума виплат, на яку донараховано ЄСВ в зв'язку з виправленням помилки, допущеної у попередніх звітних періодах на загальну суму 5 292,00 грн) та відповідного нарахування та сплати єдиного внеску у звітності за період з квітня 2016 року по грудень 2018 року всього в сумі 1 164,24 грн, (донараховано та/або доутримано ЄСВ ТОВ «Компанія «Укрінтек» в зв'язку з виправленням помилки, допущеної у попередніх звітних періодах, а саме: за лютий 2017 року на суму ЄСВ 704,00 грн за січень 2017 року; в березні 2018 року за січень 2018 року на суму ЄСВ 462,24 грн.
На підставі висновків, викладених в акті перевірки, відповідачем прийняті: податкове повідомлення-рішення від 18.04.2019 № 0005121402, яким збільшено ТОВ «Компанія «Укрінтек» грошове зобов'язання за платежем: податок на прибуток на суму 187 518,00 грн, у тому числі 150 014,00 грн - основний платіж, та 37 054,00 грн - штрафні санкції; податкове повідомлення-рішення від 18.04.2019 № 0005201402, яким застосовано до ТОВ «Компанія «Укрінтек» штраф в сумі 163 258,00 грн, за платежем: податок на додану вартість; податкове повідомлення-рішення від 18.04.2019 № 0005361402, яким застосовано до ТОВ «Компанія «Укрінтек» штраф в сумі 96 623,30 грн, за платежем: податок на додану вартість; податкове повідомлення-рішення від 18.04.2019 № 0005191402, яким збільшено ТОВ «Компанія «Укрінтек» грошове зобов'язання за платежем: податок на додану вартість на суму 1 135 143,00 грн, у тому числі 908 114,00 грн - основний платіж, та 227 029,00 грн - штрафні санкції;
Вказані податкові повідомлення-рішення оскаржувалися позивачем в адміністративному порядку та за результатами розгляду скарги позивача ДФС України прийняла рішення від 02.07.2019 № 3004916/99-99-11-04-01-25, яким вирішено скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Хмельницькій області від 18.04.2019 № 0005191402 в частині донарахування 83 333,00 грн, ПДВ, та застосування 20 833,25 грн, штрафних санкцій, а в іншій частині зазначене податкове повідомлення-рішення, та податкові повідомлення-рішення від 18.04.2019 № 0005121402, № 0005201402, № 0005361402 залишено без змін.
На підставі рішення ДФС України від 02.07.2019 прийнято податкове повідомлення-рішення від 05.07.2019 № 0008211402, яким ГУ ДПС у Хмельницькій області збільшило ТОВ «Компанія «Укрінтек» грошове зобов'язання за платежем: податок на додану вартість на суму 1 030 976,00 грн, у тому числі 824 781,00 грн - основний платіж, та 206 195,00 грн - штрафні санкції.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що між ТОВ «Фаворит Прайм» (продавець) та ТОВ «Компанія «Укрінтек» (покупець) було укладено договір поставки № ФП -108/17 від 01.08.2017, відповідно до умов якого ТОВ «Фаворит Прайм» передає у власність ТОВ «Компанія «Укрінтек» тканини з синтетичних комплексних ниток (поліефір) 78 %, змішаний з бавовною, загальна кількість та ціна яких, визначена у відповідних накладних. На виконання умов договору поставки за реквізитами ТОВ «Фаворит Прайм» на адресу ТОВ «Компанія «Укрінтек» виписані видаткові накладні від 21.08.2017 № 628-1, № 629-1, № 631-1, №635-1, №639-1 на загальну суму 1 000 093,99 грн. Оплата придбаного позивачем у ТОВ «Фаворит Прайм» товару в сумі 1 000 093,99 грн підтверджується платіжними дорученнями № 2655 від 07.02.2018, № 2733 від 15.02.2018, № 2784 від 22.02.2018, № 2851 від 02.03.2018, № 2917 від 15.03.2018, № 225 від 15.03.2018, № 2918 від 16.03.2018. Факт перевезення придбаного позивачем товару у ТОВ «Фаворит Прайм» підтверджується товарно-транспортною накладною форми Н1-ТН від 21.08.2017.
Судами першої та апеляційної інстанції встановлено та зазначено, що надані позивачем до перевірки документи оформлені належним чином та містять всі обов'язкові реквізити та підписи сторін (учасників господарських операцій). Жодного обов'язкового згідно законодавства реквізиту, що був би не зазначений у первинних документах, які були надані для перевірки, перевіряючими контролюючого органу не встановлено.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що в ході проведення перевірки встановлено порушення п. 44.1 ст. 44, п. 192.1 ст. 192, п. 198.1, п. 198.3, п. 198.5 ст. 198, п. 200.1, п. 200.2 ст. 200, п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 ПК України, наказу Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307 «Порядок заповнення податкової накладної» занижений ПДВ, що підлягав сплаті до бюджету на загальну суму 908 114,00 грн, в тому числі за вересень 2016 року на 661,00 грн, листопад 2016 року на 468,00 грн, грудень 2016 року на 266 045,00 грн, листопад 2017 року на 6730,00 грн, грудень 2017 року на 187 635,00 грн, червень 2018 року на 28 415,00 грн, липень 2018 року на 91 644,00 грн, жовтень 2018 року на 180 315,00 грн, грудень 2018 року на 146 201,00 грн. Зазначене порушення виникло в результаті: 1) заниження податкових зобов'язань в загальній сумі 326 516,00 грн, в тому числі: за вересень 2018 року в сумі 180 315,00 грн, внаслідок не нарахування податкових зобов'язань при списанні з балансу кредиторської заборгованості по ТОВ «Євробізнес Альянс», за грудень 2018 року на 146 201,00 грн, внаслідок не нарахування податкових зобов'язань при списанні з балансу кредиторської заборгованості по ТОВ «Постачпродукт»; 2) завищення податкового кредиту на суму 195 026,00 грн (з врахуванням скасованої суми за грудень 2016 року в розмірі 83 333,00 грн, згідно рішення про результат розгляду скарги ДФС України від 02.07.2019), у колонці Б рядка 10.1 «підлягають оподаткуванню за основною ставкою та нульовою ставкою» в тому числі: за серпень 2017 року в сумі 166 682,00 грн по операціях з придбання тканини у ТОВ «Фаворит Прайм», реальний характер яких документально не підтверджений; за грудень 2017 року в сумі 27 683,00 грн, в результаті віднесення до його складу ПДВ по податкових накладних, складених ТОВ «Інтерлайтпром» із порушенням вимог статті 201 Кодексу; за вересень 2016 року формування податкового кредиту в сумі 661,00 грн, в результаті віднесення до його складу ПДВ по податкових накладних, незареєстрованих в ЄРПН по ТОВ «Торговий дім «Авіас»; 3) завищення податкового кредиту на суму 303 239,00 грн, за рахунок заниження показників у колонці Б рядка 12 «Коригування податкового кредиту», в тому числі: по ТОВ «Днепртехноком» у грудні 2016 року в сумі 1 096 273,00 грн, не відкоригувало податковий кредит на суму 182 712,00 грн; по ТОВ «Амірант Центр» у червні 2018 року в сумі 252 455,00 грн, не відкоригувало податковий кредит на суму 42 076,00 грн; по ТОВ «Вест Енд» у червні 2018 року в сумі 374 121,00 грн, не відкоригувало податковий кредит на суму 62 354,00 грн; по ТОВ «Батафога» у червні 2018 року в сумі 93 771,00 грн, не відкоригувало податковий кредит на суму 15 628,00 грн; по ТОВ «Майстер Текстиль» листопад 2016 року у сумі 468,00 грн - відсутній розрахунок коригування на зазначену суму.
Судами попередніх інстанцій щодо взаємовідносин позивача з ТОВ «Інтерлайтпром встановлено, що між ТОВ «Компанія «Укрінтек» та ТОВ «Інтегралайтпром» укладено договір поставки товарів № 05/17/КУ від 10.11.2017. Згідно договору № 05/17/КУ від 10.11.2017 на поставку товарів, в грудні 2017 року підприємством ТОВ «Інтегралайтпром» на адресу ТОВ «Компанія «Укрінтек» були відвантажені товари за наступними видатковими накладними: № 17 від.06.12.2017 на суму 119 142,79 грн; в т.ч. ПДВ -19 857,13грн; № 18 від 13.12.2017 на суму 22 418,96 грн; в т.ч. ПДВ - 3736,49 грн; № 12 від 18.12.2017 на суму 166 095,80 грн; в т.ч. ПДВ - 27 682,80 грн; № 22 від 26.12.2017 на суму 70 786,74 грн; в т.ч. ПДВ - 11 797,79 грн. На підставі вказаних накладних ТОВ «Компанія «Укрінтек» до складу податкового кредиту грудня 2017 року віднесений податок на додану вартість в загальній сумі 63 074,21 грн. При цьому, перевіркою проведеною контролюючим органом не підтверджено правомірність формування податкового кредиту у грудні 2017 року по податковій накладній № 8 від 18.12.2017 на суму 27 682,80 грн.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що у відповідності до вимог п. 187.1 ст. 187, п. 201.1 ст. 201 ПК України та згідно наданих до перевірки первинних документів (видаткових накладних), картки по рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» податкові зобов'язання у ТОВ «Інтегралайтпром» по операціях з постачання товарів на адресу ТОВ «Компанія «Укрінтек» у грудні 2017 року виникають виключно по даті постачання: 06.12.2017 на суму 19 857,13 грн, 13.12.2017 на суму 3736,49 грн, 26.12.2017 на суму 11 797,79 грн.
Судом першої інстанції встановлено та зазначено, що ТОВ «Інтегралайтпром» виписано податкову накладну від 18.12.2017 № 8 на суму всього 166 096,80 грн, в т.ч. ПДВ 27 682,80 грн, при відсутності дати постачання. Тобто, позивачем віднесено до складу податкового кредиту грудня 2017 року податок на додану вартість (в сумі 27 682,80 грн), що не підтверджений належним чином оформленою та зареєстрованою в Єдиному реєстрі податковою накладною. Крім того, за даними аналітичної системи співставлення (які містяться в матеріалах справи) рахуються відхилення між сумою податкових зобов'язань ТОВ «Інтегралайтпром» та податкового кредиту ТОВ «Компанія «Укрінтек» в частині завищення податкового кредиту за грудень 2017 року у відповідній сумі.
Судом першої інстанції зазначено, що ТОВ «Компанія «Укрінтек» під час перевірки не було надано копії видаткової накладної яка б підтверджувала поставку товару 18.12.2017, про що складено акт відмови від надання копій документів від 25.03.2019 № 0073/22-01-14-03/37462850.
Суд апеляційної інстанції зазначив про помилковість таких висновків суду першої інстанції виходячи з наступного. Так, судом апеляційної інстанції встановлено, що віднесення суми ПДВ за грудень 2017 року в розмірі 27 682,80 грн по господарській операції з ТОВ «Інтегралайтпром» (видаткова накладна № 12 від 18.12.2017) відбулося правомірно, розбіжності згідно аналітичної системи співставлення між сумою податкових зобов'язань ТОВ «Інтегралайтпром» та податкового кредиту позивача в частині завищення податкового кредиту за грудень 2017 року не стосуються позивача, оскільки згідно п. 198.6 ст. 198 ПК України податкові накладні, отримані з ЄРПН є для отримувача товарів, послуг підставою для нарахування сум ПДВ, що відносяться до податкового кредиту.
Щодо взаємовідносин позивача із ТОВ «Торговий дім «Авіас» проведеною перевіркою встановлено, що до складу податкового кредиту вересня та жовтня 2016 року позивачем віднесено ПДВ по податкових накладних, складених ТОВ «Торговий дім «Авіас» на операції з постачання у вересні 2016 року. Податок на додану вартість по податкових накладних, складених ТОВ «Торговий дім «Авіас» у вересні 2016 року ТОВ «Компанія «Укрінтек» віднесено до складу податкового кредиту всього на суму 1502,60 грн, в тому числі декларації за вересень 2016 року в сумі 661,04 грн, декларації за жовтень 2016 року в сумі 841,56 грн. Перевіркою не підтверджено правомірність формування податкового кредиту у вересні 2016 року по податкових накладних на суму 661,04 грн. Судом першої інстанції встановлено, що сума в розмірі 661,04 грн, яка включена в податкове повідомлення-рішення № 0005191402 від 18.04.2019, та нараховані штрафні санкції були визнані позивачем, ним сплачена, що підтверджується копією платіжного доручення № 504 від 03.05.2019. В подальшому вказане податкове повідомлення-рішення було скасовано рішенням ДФС України, та відповідачем прийнято нове податкове повідомлення від 05.07.2019 № 0008211402, в яке включена сума 661,04 грн, та нараховані штрафні санкції, тому суд приходить до висновку, що відповідачем при формуванні податкового повідомлення-рішення від 05.07.2019 № 0008211402 неправомірно було включено 661,04 грн, податкового зобов'язання з податку на додану вартість, та нараховано у відповідній частині штрафні санкції.
Щодо взаємовідносин позивача із ТОВ «Майстер Текстиль» суди зазначили, що перевіркою встановлено, що до складу податкового кредиту липня 2016 року, серпня 2016 року, жовтня 2016 року та листопада 2016 року позивачем віднесено ПДВ по податковій накладній № 1 від 01.07.2016 на суму ПДВ 84 087,36 грн, та розрахунках коригування, складених до вказаної податкової накладної всього на суму 2 641,56 грн, складених ТОВ «Майстер Текстиль» на операції з постачання у липні 2016 року. Сума ПДВ, по податкових накладних/розрахунках складених ТОВ «Майстер Текстиль» на операції у періоді липень 2016 року всього на суму 86 728,92 грн, відображена позивачем у складі податкового кредиту декларацій наступним чином: в рядку 10.1 декларації за липень 2016 року в сумі 84 087,36 грн, в рядку 12 декларації за серпень 2016 року в сумі 216,15 грн, в рядку 12 декларації за жовтень 2016 року в сумі 1489,25 грн, в рядку 12 декларації за листопад 2016 року в сумі 936,16 грн.
Проведеною контролюючим органом перевіркою не підтверджено правомірність формування податкового кредиту листопада 2016 року по розрахунку коригування на суму 468,00 грн, тому відповідач прийняв податкове повідомлення № 0005191402 від 18.04.2019, яким ГУ ДПС у Хмельницькій області збільшило ТОВ «Компанія «Укрінтек» грошове зобов'язання за платежем: податок на додану вартість на суму 1 135 143,00 грн, у тому числі 908 114,00 грн - основний платіж, та 227 029,00 грн - штрафні санкції, в яке включена сума ПДВ в розмірі 468,00 грн та застосовано відповідні штрафні санкції. Судом першої інстанції встановлено, що сума в розмірі 468,00 грн, яка включена в податкове повідомлення-рішення № 0005191402 від 18.04.2019, та нараховані штрафні санкції була визнана позивачем, ним сплачена, що підтверджується копією платіжного доручення № 504 від 03.05.2019. В подальшому вказане податкове повідомлення-рішення було скасовано рішенням ДФС України, та відповідачем прийнято нове податкове повідомлення від 05.07.2019 № 0008211402, в яке включена сума 468,00 грн, та нараховані штрафні санкції, тому відповідачем при формуванні податкового повідомлення-рішення від 05.07.2019 № 0008211402 неправомірно було включено 468,00 грн, податкового зобов'язання з податку на додану вартість, та у відповідній частині нараховано штрафні санкції.
Щодо правомірності нарахування згідно податкового повідомлення від 05.07.2019 № 0008211402 суми ПДВ в розмірі 326 516,00 грн, внаслідок віднесення позивачем до складу доходів у вересні 2018 року кредиторської заборгованості в сумі 1 081 890,76 грн, перед ТОВ «Євробізнес Альянс», у грудні 2018 року кредиторської заборгованості в сумі 877 206,00 грн, перед ТОВ «Постачпрподукт» у зв'язку із закінченням терміну позовної давності, а також правомірності нарахування згідно податкового повідомлення від 05.07.2019 № 0008211402 суми ПДВ в розмірі 303 239,00 грн, внаслідок завищення податкового кредиту на суму 303 239,00 грн, за рахунок заниження показників у колонці Б рядка 12 «Коригування податкового кредиту» в тому числі: по ТОВ «Днепртехноком» у грудні 2016 року в сумі 1096273,00 грн, не відкоригувало податковий кредит на суму 182712,00 грн; по ТОВ «Амірант Центр» у червні 2018 року в сумі 252 455,00 грн не відкоригувало податковий кредит на суму 42076,00 грн; по ТОВ «Вест Енд» у червні 2018 року в сумі 374 121,00 грн не відкоригувало податковий кредит на суму 62 354,00 грн; по ТОВ «Батафога» у червні 2018 року в сумі 93 771,00 грн не відкоригувало податковий кредит на суму 15 628,00 грн судами встановлено та зазначено наступне.
Нарахування згідно податкового повідомлення від 05.07.2019 № 0008211402 суми ПДВ в розмірі 326 516,00 грн, відбулося внаслідок віднесення позивачем до складу доходів у вересні 2018 року кредиторської заборгованості в сумі 1 081 890,76 грн, перед ТОВ «Євробізнес Альянс», у грудні 2018 року кредиторської заборгованості в сумі 877206,00 грн, перед ТОВ «Постачпрподукт» у зв'язку із закінченням терміну позовної давності. Відповідно до акту від 12.07.2016 № 0046/22-01-14-08/37462850 документальної виїзної перевірки ТОВ «Компанія «Укрінтек» з питань дотримання податкового законодавства за період з 01.01.2014 по 31.03.2016, встановлено, що ТОВ «Компанія «Укрінтек» по податкових накладних, виписаних: ТОВ «Постачпродукт» до складу податкового кредиту липня 2015 року, вересня 2015 року, жовтня-листопада 2015 року віднесений ПДВ в загальній сумі 192 803,88 грн; ТОВ «Євробізнес Альянс» до складу податкового кредиту липня 2015 року, вересня 2015 року, віднесений ПДВ в загальній сумі 227 601,17 грн.
Згідно акту попередньої планової перевірки станом на 31.03.2016 перед ТОВ «Постачпродукт» рахувалась кредиторська заборгованість в сумі 877 206,00 грн, перед ТОВ «Євробізнес Альянс» рахувалась кредиторська заборгованість в сумі 1 081 890,76 грн. За результатами попередньої перевірки не підтверджено реальність здійснення господарських взаємовідносин із ТОВ «Постачпродукт» та ТОВ «Євробізнес Альянс» та формування податкового кредиту в сумах ПДВ 192 803,88 грн та 227 601,17 грн. За результатами перевірки прийнято податкове-повідомлення рішення № 0001171401 від 03.08.2016. ТОВ «Компанія «Укрінтек» було оскаржено вказане податкове-повідомлення рішення в судовому порядку, внаслідок якого таке було скасовано, після чого залишилась зазначена кредиторська заборгованість, яка в розумінні ПК України є безнадійною та щодо якої минув строк позовної давності. Суд апеляційної інстанції зазначив, що Податковий кодекс України не містить норм, відповідно до яких платник податку на додану вартість повинен нараховувати податкові зобов'язання при визнанні у покупця кредиторської заборгованості за товари/послуги безнадійною.
Також суд апеляційної інстанції зазначив, що відповідачем неправомірно встановлено завищення податкового кредиту на суму 303 239,00 грн, за рахунок заниження показників у колонці Б рядка 12 «Коригування податкового кредиту» в тому числі: по ТОВ «Днепртехноком» у грудні 2016 року в сумі 1 096 273,00 грн, не відкориговано податковий кредит на суму 182 712,00 грн; по ТОВ «Амірант Центр» у червні 2018 року в сумі 252 455,00 грн не відкориговано податковий кредит на суму 42 076,00 грн; по ТОВ «Вест Енд» у червні 2018 року в сумі 374 121,00 грн не відкориговано податковий кредит на суму 62 354,00 грн; по ТОВ «Батафога» у червні 2018 року в сумі 93 771,00 грн не відкориговано податковий кредит на суму 15 628,00 грн. Суд зазначив, що позивач правомірно відніс до податкового кредиту суму 629 285,95 грн, внаслідок списання кредиторської заборгованості по операціях з ТОВ «Днепротехноком», ТОВ «Амірант центр», ТОВ «Вест Енд», ТОВ «Батафога», ТОВ «Постачпродукт», ТОВ «Євробізнес Альянс», а тому нарахування податковим повідомленням рішенням від 05.07.2019 № 0008211402 суми ПДВ в розмірі 629 285,95 грн, є протиправним.
Щодо правомірності прийняття податкового повідомлення-рішення від 18.04.2019 № 0005361402, яким відповідачем застосовано до ТОВ «Компанія «Укрінтек» штраф в сумі 96 623,30 грн, за платежем: податок на додану вартість, в частині застосування штрафу в сумі 1 282,25 грн, судами попередніх інстанцій встановлено та зазначено наступне. Так, позивачем вказане податкове повідомлення-рішення оспорюється лише в частині застосування до нього штрафу в розмірі 1282,25 грн. Даний штраф застосований до відповідача на підставі того, що в порушення пункту 201.10 статті 201, підпункту 120.1.1 статті 120 ПК України ТОВ «Компанія «Укрінтек» несвоєчасно зареєстровано в ЄРПН податкові накладні від 27.12.2018 № 235, № 236, які були виписані для АТ «Чернівціобленерго».
Згідно квитанцій про реєстрацію податкових накладних № 236, № 235 від 27.12.2018, такі зареєстровані 16.01.2019. Однак, згідно роздруківок із програми електронної звітності, які знаходяться в матеріалах справи, податкові накладні від 27.12.2018 № 235, № 236 були відправлені на реєстрацію в ЄРПН вчасно та у межах операційного часу, а саме: дата та час відправки - 15.01.2019 о 19:53 год. Згідно із пунктом 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 26 квітня 2017 року № 341, операційний день - це частина дня, протягом якої здійснюються прийняття від платників податку ПН/PK і реєстрація їх або зупинення реєстрації. Наразі операційний день у робочі дні триває з 8.00 до 20.00 (пункт 3 вказаного порядку).
Тобто, суд робить висновок про те, що вищевказані податкові накладні були відправлені на реєстрацію у ЄРПН вчасно, а суми штрафу по них у загальній сумі 1 282,25 грн, нараховані згідно податкового повідомлення-рішення від 18.04.2019 року № 0005361402 включені протиправно.
Щодо правомірності прийняття податкового повідомлення-рішення від 18.04.2019 № 0005201402, яким відповідач застосував до ТОВ «Компанія «Укрінтек» штраф в сумі 163 258,00 грн, за платежем: податок на додану вартість, суд апеляційної інстанції встановив та зазначив наступне. Так, вказане податкове повідомлення-рішення прийнято на підставі висновків акту перевірки, в яких зазначено, що позивачем в порушення вимог пункту 201.10 статті 201 ПК України, пункту 11 наказу Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307 ТОВ «Компанія «Укрінтек» не складені та не зареєстровані в ЄРПН окремі зведені податкові накладні 30 вересня 2018 року на суму ПДВ 180 315,00 грн, по ТОВ «Євробізнес Альянс» та 31 грудня 2018 року на суму ПДВ 146 201,00 грн, по ТОВ «Постачпродукт», що разом становить 326 516,00 грн. Суд апеляційної інстанції зазначив, що нарахування штрафних санкцій в сумі 163 258,00 грн, за рахунок незареєстрованих податкових зобов'язань внаслідок списання кредиторської заборгованості по операціях з ТОВ «Постачпродукт» та ТОВ «Євробізнес Альянс» здійснено контролюючим органом неправомірно, оскільки податок на додану вартість в сумі 326 516,00 грн, по операціях з ТОВ «Постачпродукт» та ТОВ «Євробізнес Альянс» вже був включений у податкове повідомлення-рішення від 05.07.2019 № 0008211402.
8. В доводах касаційної скарги відповідач цитує норми матеріального та процесуального права, вказує на порушення допущені позивачем в процесі здійснення ним господарської діяльності, вказує на неврахування судами першої та апеляційної інстанцій положень чинного податкового законодавства, висновків Верховного Суду щодо застосування пункту 192.1 статті 192 Податкового кодексу України до спірних правовідносин, а також того, що, зокрема, з наданих до перевірки позивачем первинних документів не встановлено реальність господарських операцій позивача з відповідними контрагентами, позивачем не було надано на запити контролюючого органу всіх документів по таким операціям (про що складені відповіді акти) зазначає, що у окремих контрагентів позивача згідно наявної у відповідача інформації була відсутня матеріально-технічна можливість здійснювати такі господарські операції, а також посилається на наявність відповідних кримінальних проваджень щодо посадових осіб підприємств - контрагентів позивача, що у своїй сукупності призвело до неправильного застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального права та порушень норм процесуального права при прийнятті рішень.
9. Позивач надіслав заперечення на касаційну скаргу, в якому вказує на правильність застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права та просить залишити скаргу без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанції без змін.
10. Касаційний розгляд справи проведено у судовому засіданні, відповідно до статті 344 Кодексу адміністративного судочинства України.
11. Податковий кодекс України (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин):
11.1. Підпункти 14.1.36, 14.1.181 пункту 14.1 статті 14.
Господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами;
податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
11.2. Пункти 44.1, 44.2, 44.6 статті 44.
Для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
У випадках, передбачених статтею 216 Цивільного кодексу України, платники податків мають право вносити відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 цього Кодексу.
Для обрахунку об'єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Платники податку, які відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» застосовують міжнародні стандарти фінансової звітності, ведуть облік доходів і витрат та визначають об'єкт оподаткування з податку на прибуток за такими стандартами з урахуванням положень цього Кодексу. Такі платники податку при застосуванні положень цього Кодексу, в яких міститься посилання на положення (стандарти) бухгалтерського обліку, застосовують відповідні міжнародні стандарти фінансової звітності.
Юридичні особи - платники єдиного податку, які відповідають критеріям, визначеним підпунктом 3 пункту 291.4 статті 291 цього Кодексу, ведуть спрощений бухгалтерський облік доходів та витрат з метою обрахунку об'єкта оподаткування за методикою, затвердженою центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.
У разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
11.3. Підпункт 134.1.1 пункту 134.1 статті 134.
Об'єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
11.4. Пункт 192.1 статті 192.
Якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.
11.5. Пункти 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198.
До податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Для операцій із ввезення на митну територію України товарів датою віднесення сум податку до податкового кредиту є дата сплати податку за податковими зобов'язаннями згідно з пунктом 187.8 статті 187 цього Кодексу, а для операцій з постачання послуг нерезидентом на митній території України - дата складення платником податкової накладної за такими операціями, за умови реєстрації такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Датою збільшення податкового кредиту орендаря (лізингоотримувача) для операцій фінансової оренди (лізингу) є дата фактичного отримання об'єкта фінансового лізингу таким орендарем.
Датою віднесення сум до податкового кредиту замовника з договорів (контрактів), визначених довгостроковими відповідно до пункту 187.9 статті 187 цього Кодексу, є дата фактичного отримання замовником результатів робіт (оформлених актами виконаних робіт) за такими договорами (контрактами).
Для товарів/послуг, постачання (придбання) яких контролюється приладами обліку, факт постачання (придбання) таких товарів/послуг засвідчується даними обліку.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 1095 календарних днів з дати складення податкової накладної/розрахунку коригування.
Суми податку, сплачені (нараховані) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних/розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням строку реєстрації, включаються до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкові накладні/розрахунки коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, але не пізніше ніж через 1095 календарних днів з дати складення податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, у тому числі для платників податку, які застосовують касовий метод.
11.6. Пункт 201.10 статті 201.
При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податковий накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
12. Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):
12.1. Стаття 1.
Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.
Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
12.2. Частина друга статті 3.
Бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, грунтуються на даних бухгалтерського обліку.
12.3. Стаття 9.
1. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
2. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.
Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
3. Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов'язаних рахунках бухгалтерського обліку. Операції в іноземній валюті відображаються також у валюті розрахунків та платежів по кожній іноземній валюті окремо.
Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на кінець останнього дня кожного місяця.
Права і обов'язки сторін, які виникають за результатами здійснення господарської операції, оформленої первинним документом відповідно до вимог цього Закону, не залежать від факту відображення її в регістрах та на рахунках бухгалтерського обліку.
4. Регістри бухгалтерського обліку повинні мати назву, період реєстрації господарських операцій, прізвища і підписи або інші дані, що дають змогу ідентифікувати осіб, які брали участь у їх складанні.
5. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.
6. У разі складання та зберігання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку з використанням електронних засобів оброблення інформації підприємство зобов'язане за свій рахунок виготовити їх копії на паперових носіях на вимогу інших учасників господарських операцій, а також правоохоронних органів та відповідних органів у межах їх повноважень, передбачених законами.
7. Підприємство вживає всіх необхідних заходів для запобігання несанкціонованому та непомітному виправленню записів у первинних документах і регістрах бухгалтерського обліку та забезпечує їх належне зберігання протягом встановленого строку.
8. Відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку та недостовірність відображених у них даних несуть особи, які склали та підписали ці документи.
9. Копії первинних документів та регістрів бухгалтерського обліку можуть бути вилучені у підприємства лише за рішенням відповідних органів, прийнятим у межах їх повноважень, передбачених законами. Обов'язковим є складання реєстру документів, що вилучаються у порядку, встановленому законодавством.
Вилучення оригіналів таких документів та регістрів забороняється, крім випадків, передбачених кримінальним процесуальним законодавством.
13. Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджене наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88:
13.1. Пункт 2.1.
Первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.
13.2. Пункт 2.4.
Первинні документи повинні мати такі обов'язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Залежно від характеру операції та технології обробки даних до первинних документів можуть бути включені додаткові реквізити: ідентифікаційний код підприємства, установи з Державного реєстру, номер документа, підстава для здійснення операцій, дані про документ, що засвідчує особу-одержувача тощо.
13.3. Пункт 2.15.
Первинні документи підлягають обов'язковій перевірці (в межах компетенції) працівниками, які ведуть бухгалтерський облік, за формою і змістом, тобто перевіряється наявність у документі обов'язкових реквізитів та відповідність господарської операції чинному законодавству у сфері бухгалтерського обліку, логічна ув'язка окремих показників.
13.4. Пункт 2.16.
У разі виявлення невідповідності первинного документа вимогам законодавства у сфері бухгалтерського обліку такі документи з письмовим обґрунтуванням передаються керівнику підприємства, установи. До окремого письмового рішення керівника такі документи не приймаються до виконання.
14. Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.
15. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов'язковою умовою для формування об'єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.
16. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
17. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що, обов'язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб'єктом владних повноважень покладається на суб'єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.
18. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.
19. Також платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій.
20. Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.
21. Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, Товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб'єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.
Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
22. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України).
23. Колегія суддів зазначає, що суд першої інстанції (в частині задоволених позовних вимог) та суд апеляційної інстанції задовольняючи позовні вимоги ТОВ «Компанія «Укрінтек», а саме - визнанаючи протиправними та скасовуючи податкові повідомлення-рішення № 0005121402, № 0005201402, № 0005361402 від 18.04.2019 та № 0008211402 від 05.07.2019, виходили з того, що відповідачем не було доведено та надано належних доказів на підтвердження недотримання позивачем вимог чинного законодавства. Зокрема, судами зазначено, що реальність господарських операцій позивача з вказаними контрагентами підтверджується первинними документами, які оформлені належним чином та містять всі обов'язкові реквізити та підписи сторін (учасників господарських операцій). Крім того, судами першої та апеляційної інстанції щодо спірних правовідносин зазначено, що положеннями статті 192 Податкового кодексу України (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначено вичерпний перелік підстав для коригування податкового кредиту та серед вказаного переліку відсутня така підстава для коригування податкового кредиту, як списання безнадійної кредиторської заборгованості.
Однак, колегія суддів зазначає, що суди першої та апеляційної інстанції передчасно дійшли висновку, що контролюючий орган приймаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення діяв всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства, оскільки судами першої та апеляційної інстанції не було досліджено та не було надано належної оцінки доказам та доводам відповідача, зазначеним у відзиві на адміністративний позов, апеляційній скарзі та, зокрема, в акті перевірки, що відповідачем неодноразово директору ТОВ «Компанія «Укрінтек» вручались запити (від 13.03.2019, 19.03.2019, 22.03.2019) про надання до перевірки в повному обсязі усіх документів по взаєморозрахункам позивача з його контрагентом - ТОВ «Фаворит Прайм», а саме: документів, що підтверджують якість продукції та ідентифікують її виробника, надати пояснення та документальне підтвердження тому, яким чином та за який рахунок здійснювалось транспортування товару від ТОВ «Фаворит Прайм» та надати ТТН, шляхові листи, чи інші документи, що підтверджують факт такого перевезення, повідомити прізвища та посади осіб, які причетні операцій з перевезення (навантаження/розвантаження) товару, документальні підтвердження щодо оприбуткування товару із зазначенням відомостей про їх зберігання та подальший відпуск за даними бухгалтерського обліку, напрямок використання товару (у виробництво чи подальшу реалізацію) та оборотно-сальдову відомість, картку по рахунку 201 «Сировина та матеріали», 281 «Товари на складі», деталізувати номенклатуру виробів, для виготовлення яких використано товар. Також, у вказаних запитах контролюючим органом було запропоновано надати пояснення щодо обставин укладання договору № ФП-108/17 від 01.08.2017 із ТОВ «Фаворит Прайм», зокрема місце укладання та підписання договору, які заходи обачності (розумної обережності) було вжито ТОВ «Компанія Укрінтек» при виборі суб'єкта господарювання на отримання товару, а саме: чи здійснювалась перевірка реєстраційних та дозвільних документів, наявності ділової репутації, платоспроможності контрагента, ризики невиконання зобов'язань та надання гарантій їх виконання, фізичних, технічних та технологічних можливостей ТОВ «Фаворит Прайм» до вчинення дій, що становлять зміст господарської операції, наявність у контрагента необхідних ресурсів, кваліфікованого персоналу, основних фондів, в тому числі приміщень (офісних та складських-власних чи орендованих), можливістю здійснення операцій з відповідною кількістю певного товару у відповідні строки. Однак, на вказані запити ТОВ «Компанія Укрінтек» відповіді не надано, про що складено акт про надання документів до перевірки не в повному обсязі від 25.03.2019 № 0074/22-01/14-03/37462850.
Таким чином, згідно акту про надання документів до перевірки не в повному обсязі від 25.03.2019 посадовими особами ТОВ «Компанія Укрінтек» до перевірки не надано наступні документи: документи відповідності - сертифікати якості, сертифікати відповідності, якісні посвідчення, технічні паспорти, інші документи щодо якості (походження) товару придбаного від ТОВ «Фаворит-Прайм»; ТТН, шляхові листи та/або інші документи, що підтверджують транспортування товарів від ТОВ «Фаворит-Прайм»; прізвища та посади осіб, які причетні до операцій з перевезення (навантаження/розвантаження) ТМЦ від ТОВ «Фаворит-Прайм»; документальне підтвердження щодо оприбуткування товарів від ТОВ «Фаворит-Прайм» із зазначенням відомостей про їх зберігання (місць зберігання) та подальший відпуск за даними бухгалтерського обліку; напрямок використання товарів (у виробництво чи подальшу реалізацію) отриманих від ТОВ «Фаворит-Прайм»; оборотну-сальдову відомість по рахунку 201, 28 (в розмірі субрахунків) за період 01.04.2016-31.12.2018; деталізувати номенклатуру виробів, для виготовлення яких використано ТМЦ придбані від ТОВ «Фаворит-Прайм» та ін. Крім того, запитувані контролюючим органом документи не були надані позивачем і після проведення перевірки до моменту прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
Крім того, колегія суддів зазначає, що щодо документів ненаданих позивачем контролюючому органу до перевірки, окрім підстав їх ненадання (відсутності таких підстав), слід також враховувати положення пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України, якими встановлено, що у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Колегія суддів зазначає, що у справі, що розглядається, суди першої та апеляційної інстанції робили висновки про належність та достовірність (чи неналежність та недостовірність) первинних документів наданих позивачем без врахування вказаних встановлених обставин справи, а також вимог чинного податкового законодавства щодо оформлення таких первинних документів. Судами першої та апеляційної інстанції всупереч вимогам процесуального законодавства не було надано належної оцінки вказаним доказам, а тому обставини щодо реальності господарських операцій між позивачем та його контрагентом судами як першої так і апеляційної інстанції у повному обсязі перевірені не були.
Крім того, слід враховувати, що згідно основоположних принципів та положень цивільного законодавства підприємницька діяльність в Україні здійснюється на підставі принципів її свободи, законності та добросовісності. Хоча чинним законодавством і передбачено свободу у виборі напрямків реалізації такої діяльності, її форми, однак підприємницька діяльність побудована в першу чергу на добросовісному виконанні суб'єктом господарювання своїх обов'язків, взятих на себе зобов'язань та дотриманні встановлених державою правил поведінки. З урахуванням наведеного, для встановлення правильності відображення у податковому обліку господарських операцій позивача з вказаним контрагентом, судам першої та апеляційної інстанції необхідно не лише констатувати наявність/відсутність первинних документів, копії яких долучено до матеріалів справи, а дослідити письмові докази з наданням їм обґрунтованої оцінки.
Також колегія суддів зазначає про помилковість висновків судів першої та апеляційної інстанцій, що положеннями статті 192 Податкового кодексу України (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин), визначено вичерпний перелік підстав для коригування податкового кредиту, а також того (з урахуванням доводів позивача, зазначених, зокрема, і в касаційній скарзі), що віднесення відповідної суми, як безнадійної до складу доходів не призводить до корегування податкового кредиту.
Так, пунктом 192.1 статті 192 Податкового кодексу України встановлено, що якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Верховний Суд у своїх рішеннях (зокрема, у постанові Верховного Суду від 6 лютого 2018 року у справі № 804/7561/15) вже неодноразово звертав увагу на те, що будь-яка зміна суми компенсації вартості товарів/послуг за певних умов може бути підставою такого корегування, тоді як вислів «включаючи» вказує на орієнтовний, а не виключний перелік підстав такого корегування.
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
24. За змістом частини 4 статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України суд повинен: визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі позовних вимог та заперечень; з'ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів для виявлення та витребування доказів.
25. Принцип всебічного, повного та об'єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першою статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України. Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.
26. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення (частина друга статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України).
27. Вказані вище обставини справи досліджені в неповному обсязі, тому для повного, об'єктивного та всебічного з'ясування обставин справи суду необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які міститься в матеріалах справи або витребовується, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.
28. Згідно статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
29. Оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій вказаним вимогам не відповідають, оскільки судами не з'ясовано обставини справи, що мають значення для правильного її вирішення.
30. Відповідно до пункту 2 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд, зокрема за встановленою підсудністю або для продовження розгляду.
31. За правилами статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України, підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: 1) суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу; або 2) суд розглянув у порядку спрощеного позовного провадження справу, яка підлягала розгляду за правилами загального позовного провадження; або; 3) суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи; 4) суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів.
Керуючись статтями 341, 344, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,
Касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Хмельницькій області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України задовольнити частково.
Рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 6 листопада 2019 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 5 березня 2020 року у справі № 560/2231/19 скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
Постанову в повному обсязі складено 08.11.2021.
СуддіІ.Я.Олендер І.А. Гончарова Р.Ф. Ханова