Рішення від 07.09.2021 по справі 813/1814/18

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 вересня 2021 року

справа №813/1814/18

провадження № П/813/2026/18

Львівський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Москаля Р.М., за участі секретаря судового засідання Михалюк М.Ю., представника позивача Янклевича Я.Є., представника відповідача Качмарик Г.В., розглянув у відкритому судовому засіданні в місті Львові адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1 , позивач) 02.05.2018 звернувся до Львівського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДФС у Львівській області (далі - відповідач). Позивач об'єднав в позовній заяві вимоги про скасування податкових повідомлень-рішень (том 1 а.с. 6-24):

- від 26.03.2018 № 0120671307, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 869391,25 грн., в т.ч. за податковими зобов'язаннями - 695513 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 173878,25 грн.;

- від 26.03.2018 № 0116341307, яким застосовано штраф на підставі статті 1201 ПК України в сумі 105492 грн.;

- від 26.03.2018 № 0116081307, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за платежем «податок на доходи фізичних осіб, що сплачено податковими агентами, із доходів платника податку у вигляді заробітної плати» в сумі 510 грн.;

- від 26.03.2018 № 0116091307, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем "податок на доходи фізичних осіб, що сплачено фізичними особами за результатами річного декларування" в сумі 389317,14 грн. в т.ч. за податковими зобов'язаннями - 259544,76 грн., штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 129772,38 грн.;

- від 26.03.2018 № 0116131307, яким за затримку сплати грошового зобов'язання з військового збору зобов'язано сплатити штраф у розмірі 20% в сумі 460,52 грн.;

- від 26.03.2018 № 0116151307, яким за затримку сплати грошового зобов'язання з військового збору зобов'язано сплатити штраф в розмірі 10% в сумі 44,40 грн.;

- від 26.03.2018 № 0116111307, яким збільшено суму грошового зобов'язання з військового збору в сумі 32256,33 грн., в т.ч. за податковими зобов'язаннями - 21504,23 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями - 10752,10 грн.;

- від 26.03.2018 № 0120681307, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за платежем «орендна плата з фізичних осіб» в сумі 170 грн.;

- від 26.03.12.2018 № 0116231307, яким застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені, у тому числі за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності в сумі 49594,02 грн.

Підставою звернення позивача до суду з цим позовом є його незгода з висновками фіскального органу про порушення платником податків та зборів податкового законодавства, що викладені в акті документальної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, виконання вимог валютного та іншого законодавства, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками за період за період з 01.01.2016 по 31.12.2017, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2016 р. по 31.12.2017. Позивач не погоджується з прийнятими на підставі цих висновків податковими повідомленнями-рішеннями та вважає, що ці рішення слід скасувати як протиправні.

25.07.2019 представник позивача подав заяву (том 1 а.с.51), відповідно до якої позивач частково відмовився від позовних вимог по справі №813/1814/18, а саме в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень:

Провадження у справі неодноразово зупинялося за клопотаннями представників сторін.

Представник позивача в судовому засіданні позовні вимоги підтримав повністю, навів доводи, викладені в заявах по суті спору (том 1 а.с. 6-24, том 2 а.с. 119-131, 197-204, том 3 а.с. 42-50, 133-140) та стверджує, що аргументи контролюючого органу на обґрунтування висновку про порушення ФОП ОСОБА_1 податкового законодавства є надуманими та такими, що мають характер нічим не підтверджених припущень:

1) викладені в акті перевірки №631/13-01-13-07/ НОМЕР_1 від 12.03.2018 висновки щодо невстановлення факту реального здійснення господарських операцій ФОП ОСОБА_1 з шістьма контрагентами (ТОВ «Промспецсервіс» - 15», ТОВ «Грінбокс Студіо», ТОВ «Проф-Ребміт», ТОВ «Фрайм Консалт», ТОВ «Дронт», ТОВ «Васильківтранссервіс») є помилковими та такими, що не відповідають дійсним обставинам у цій справі. Вказує, що реальність спірних господарських операцій між позивачем із вищевказаними контрагентами підтверджується належними первинними документами, які за своєю формою та змістом відповідають вимогам податкового законодавства, зокрема, договорами, видатковими накладними, податковими накладними, довіреностями на отримання товарно-матеріальних цінностей, платіжними доручення про оплату коштів, товарно-транспортними накладними, оборотно-сальдовими відомостями по рахунках: №10 (необоротні активи), №20 (місця зберігання; ТМЦ), №36 (контрагенти), №63 (контрагенти), №281 (місця зберігання; ТМЦ), журналом складського обліку сировини, і які характерні для такого роду господарських взаємовідносин та обов'язковість ведення яких передбачена нормами законодавства України. Всі первинні документи було надано працівникам фіскального органу під час проведення планової виїзної перевірки, однак їх безпідставно не було взято до уваги. При укладенні договорів із зазначеними контрагентами сторони досягнули усіх істотних умов, такі спрямовані на реальне настання правових наслідків, відповідають економічному змісту та чинному законодавству. Транспортування придбаного товару здійснювалося за рахунок позивача його транспортними засобами. Оплата за придбаний товар проведена позивачем в безготівковій формі, що підтверджується платіжними дорученнями. На момент вчинення спірних господарських операцій контрагенти позивача були зареєстровані у встановленому законом порядку та мали свідоцтво про реєстрацію платника податку на додану вартість.

Представник позивача заперечує висновок контролюючого органу щодо неналежного ведення книги обліку доходів та витрат, а саме: перекручення даних, включення до податкових декларацій перекручених даних, порушень встановленого порядку ведення обліку доходів і витрат за 2017 рік. Зауважує, що контролюючий орган не вказує в акті та у відзиві на позовну заяву, в чому саме проявляється перекручення даних (включення до податкових декларацій перекручених даних і яких саме порушень встановленого порядку ведення обліку доходів і витрат за 2017 рік).

Представник позивача вважає помилковим твердження контролюючого органу щодо заниження ФОП ОСОБА_1 чистого доходу за 2017 рік в сумі 1433615 грн. та порушення п.177.2 ст.177 Податкового кодексу України. Вказує, що витрати, понесені підприємцем у зв'язку з придбанням картону від вищевказаних контрагентів (продавців), підтверджені документально і чистий оподатковуваний дохід визначено без жодних порушень. Оскільки, на переконання позивача, ним не було допущено завищення витрат за 2017 рік, відповідно, не було допущено заниження суми податкового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб від провадження діяльності за 2017 рік в сумі 259544,76грн.

Оскільки платником податків не було допущено внесення до декларації про майновий стан та доходи за 2017 рік перекручених даних, а також не було допущено заниження чистого доходу за 2017 рік на суму 1433615,35 грн., відповідно, правильно визначено базу оподаткування військовим збором, а цей збір сплачений своєчасно і в повному розмірі.

2) в акті перевірки № 631/13-01-13-07/ НОМЕР_1 від 12.03.2018 контролюючий орган правильно визначив частку використання товарів в неоподаткованих операціях в розмірі 1,85%. Проте при визначенні грошових зобов'язань з податку на додану вартість ця частка використання товарів в неоподатковуваних операціях застосовується не до всього податкового кредиту, а тільки до тієї його частини, що сформована при закупівлі сировини, яка бере участь у створенні неоподаткованого об'єкта, в цьому випадку - до утворення макулатури. З усіх видів господарської діяльності, якими займається позивач, макулатура утворюється тільки в результаті виробництва паперових гільз та виробництва паперових кутників, при здійсненні усіх інших вище перелічених видів діяльності макулатура не утворюється. Використання картону для виробництва паперових гільз та виробництва паперових кутників, де внаслідок виробничої діяльності утворюється макулатура, складає 56% від загального обсягу придбаного картону. Саме до цього обсягу і повинен застосовуватися 1,85% (частка використання товарів в неоподаткованих операціях). Решта частина придбаного картону використовується в господарській діяльності на виготовлення іншої продукції та послуг, при виробництві яких макулатура не утворюється. Таким чином, частка 1,85% повинна бути застосована не до всього обсягу податкового кредиту, а лише до його частини, що пропорційно відповідає одночасному використанню придбаних ТМЦ (робіт, послуг) в оподатковуваних та в неоподатковуваних операціях. Контролюючий орган при визначенні частки використання товарів в неоподатковуваних операціях за період з червня 2016 року по травень 2017 року помилково застосував 1,85% до всього обсягу податкового кредиту, не до тієї частини сировини, внаслідок використання якої у виробництві утворюється макулатура. Тому висновок контролюючого органу про заниження податкового зобов'язання з ПДВ за період з червня 2016 року по травень 2017 року на загальну суму 210984 грн. є помилковим;

3) висновок податкових ревізорів про відсутність складення та реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 ПКУ, податкових накладних/розрахунків коригування на суму ПДВ 210984 грн. (на підставі якого прийнято податкове повідомлення-рішення № 0116341307 від 26.03.2018 про застосування до ФОП ОСОБА_1 штрафу в сумі 105492 грн.) відповідає дійсності. Разом з тим, у цій ситуації не було визначених статтею 120-1 ПК України підстав для застосування штрафу у відповідача. ФОП ОСОБА_1 за вказаний в акті перевірки період дійсно не виписав та не зареєстрував зведені податкові накладні на операції з постачання макулатури (товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, оскільки реалізація макулатури відповідно до підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України звільнена від оподаткування), проте такі податкові накладні не видаються покупцю та виписуються платником «на себе». Позивач посилається на роз'яснення ДФС, відповідно до яких за порушення термінів або відсутність реєстрації податкових накладних в ЄРПН штрафні санкції, визначені частиною другою статті 120-1 ПК України, не застосовуються до податкових накладних, що не надаються отримувачу (покупцю) та складені на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування, оподатковуються за нульовою ставкою.

4) в акті перевірки не наведено фактичних обставин, на підставі яких контролюючий орган дійшов висновку про порушення строків сплати військового збору та за які до платника податку застосовано штрафні санкції за несвоєчасну сплату грошового зобов'язання з військового збору та по податку на доходи фізичних осіб.

Відповідач позов не визнає. Представник відповідача просить суд відмовити в задоволенні позову ФОП ОСОБА_1 з мотивів, викладених у відзиві на позов, доповнення до відзиву, письмових запереченнях (том 2 а.с. 2-7, 132-135, 153-157, том 3 а.с. 6-7) та повідомив таке:

- відповідно до проведеного аналізу з питань проведення фінансово-господарських операцій з постачальниками картону встановлено відсутність у суб'єктів господарської діяльності (далі - СГД) ТОВ «Промспецсервіс» - 15», ТОВ «Грінбокс Студіо», ТОВ «Проф-Ребміт», ТОВ «Фрайм Консалт», ТОВ «Дронт», ТОВ «Васильківтранссервіс» найманих осіб, будь-якої інформації про можливість зберігання товарів (наявність власних або орендованих складських приміщень, угоди зберігання ТМЦ, відомості про місцезнаходження складів, їх площа, власник складських приміщень/орендодавця), інформації про власні або орендовані фонди, що необхідні для здійснення фінансово-господарської діяльності підприємства, інформації про залучення сторонніх організацій для оренди складських приміщень, транспортування товарів та надання послуг відповідно до податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних. Відповідно до даних Єдиного реєстру податкових накладних (далі - ЄРПН) ФОП ОСОБА_1 у всіх вищенаведених СГД придбавав картон українського виробництва. За даними ЄРПН встановлено, що у ці підприємства попередньо не придбавали картон, а отже - це свідчить про підміну ними товарних позицій з метою надання неправомірної вигоди «покупцям», зокрема ФОП ОСОБА_1 . Оскільки в ході перевірки не підтверджено наявність поставок товарів (послуг) від цих підприємств-постачальників за період 01.01.2016 по 31.12.2017, контролюючий орган встановив завищення задекларованих ФОП ОСОБА_1 витрат за 2017 рік на суму 1433615,35грн., - за рахунок віднесення до складу витрат придбання товарів в контрагентів, по яких встановлено відсутність реальності здійснення господарських операцій. Вироком Печерського районного суду м. Києва від 07.12.2017 у справі №757/23664/17-к встановлено вину особи (керівника ОСОБА_2 , котра підписувала надані позивачем первинні документи) у фіктивному підприємництві.

Ці ж обставини свідчать про те, що при перевірці правильності визначення бази оподаткування військовим збором за 2017 рік встановлено неналежне ведення обліку доходів та витрат, внесення до декларацій про майновий стан та доходи за 2017 рік перекручених даних, що призвело до заниження чистого доходу за 2017 рік на суму 1433615,35 грн.

- ФОП ОСОБА_1 вперше задекларував неоподатковувані операції в червні 2017 року. Проте, в ході перевірки відповідно до даних обліку платника та даних ЄРПН ФОП ОСОБА_1 в червні 2016 року вперше зареєстрував неоподатковувані операції в сумі 60996,00 грн. (продаж макулатури на переробку), і, відповідно, за червень 2016 року частка використання товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях становить 0,99% (100%-(6186041*100%/6125045), де 6186041- оподатковувані операції, 6125045- загальний обсяг постачання, і, відповідно, ця величина повинна застосовуватися протягом поточного календарного року. Загальний обсяг постачання за період з червня по грудень 2016 року - 40666473,0 грн.; оподатковувані операції за період червень-грудень 2016 року - 41018172,0 грн. (40666473,0-202720,0+554419,0). Відповідно, частка використання товарів/ послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях становить 98,15% (41018172,0/41789419,0*100), в неоподатковуваних операціях - 1,85% (771247,0/41789419,0*100), і саме ця величина повинна застосовуватися протягом наступного календарного року.

В ході перевірки встановлено, що ФОП ОСОБА_1 в ЄРПН не зареєстрував податкові накладні протягом граничного строку за операціями з постачання товарів (макулатури) за період з червня 2016 по травень 2017 року на суму 210984 грн., чим порушив вимоги п. 201.1 статті 201 ПК України.

У зв'язку з цим ФОП ОСОБА_1 порушив вимоги п.189.1 ст.189, «б» п. 198.5 ст. 198, п. 199.1, п. 199.2, п. 199.3, п. 199.4, п. 199.5 ст. 199, п. 201.1 ст. 201 Кодексу, внаслідок чого знижено податкове зобов'язання з ПДВ на загальну суму 210984 грн. (в тому числі за червень 2016 року на суму 11018 грн., за липень 2016 року на суму 15327 грн., за серпень 2016 року на суму 10703 грн., за вересень 2016 року на суму 9698 грн., за жовтень 2016 року на суму 9518 грн., за листопад 2016 року на суму 8241 грн., за грудень 2016 року на суму 78336 грн., за січень 2017 року на суму 11742 грн., за лютий 2017 року на суму 10971 грн., за березень 2017 року на суму 17495 грн., за квітень 2017 року на суму 11935 грн., за травень 2017 року на суму 16000грн.);

- оскільки ФОП ОСОБА_1 в ЄРПН не зареєстрував податкові накладні протягом граничного строку за операціями з постачання товарів (макулатури) за період з червня 2016 по травень 2017 року на суму 210984 грн., до нього на підставі частини другої статті 1201 ПК України застосовано штрафні санкції у розмірі 50%;

- встановлено порушення вимог статей 168, 176 ПК України в частині несвоєчасної сплати податкових зобов'язань з військового збору протягом 2016 року, тому за несвоєчасну сплату військового збору згідно даних КОР до платника правомірно застосовані штрафні санкції в сумі 504,92 грн. (10% та 20% від суми несвоєчасно сплаченого збору);

- у Податковому розрахунку сум доходу нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма № 1ДФ) за 1-4 квартали 2016р., за 1-4 квартали 2017р. ФОП ОСОБА_1 не в повному обсязі відобразив відомості про суми доходів нарахованих/сплачених фізичним особам - підприємцям у безготівковій та готівковій формі за ознакою доходу « 157», зокрема 07.06.2016 перераховано дохід ФОП ОСОБА_3 , 15.03.2017 перераховано дохід ФОП ОСОБА_4 , чим порушено пп.«б» пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України. За це порушення застосовано штраф 510 грн.

На стадії підготовчого провадження суд замінив відповідача Головне управління ДФС у Львівській області на його процесуального правонаступника - Головне управління ДПС у Львівській області (том 3 а.с. 126-128).

Суд заслухав пояснення учасників справи, дослідив долучені до матеріалів справи письмові докази та встановив такі фактичні обставини справи і відповідні їм правовідносини:

ОСОБА_1 01.06.2009 зареєстрований як фізична особа - підприємець, що підтверджується свідоцтвом про державну реєстрацію, витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (том 1 а.с. 235, 236-237); взятий на облік як платник податків, з 01.07.2009 зареєстрований платником ПДВ (том 1 а.с. 238). Основним зареєстрованим видом діяльності є виробництво гофрованого паперу та картону, паперової та картонної тари (том 1 а.с. 236-237).

Головне управління ДФС у Львівській області провело документальну планову виїзну перевірку ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, виконання вимог валютного та іншого законодавства, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками за період з 01.01.2016 по 31.12.2017, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2016 по 31.12.2017. За результатами перевірки складено акт від 12.03.2018 №631/13-01-13-07/ НОМЕР_1 (том1 а.с. 34-84).

Перевіркою встановлено, що за період, що перевірявся, ФОП ОСОБА_1 мав взаємовідносини з таким постачальниками товару ТОВ «Промспецсервіс» - 15» на підставі усного договору поставки, ТОВ «Грінбокс Студіо» на підставі договору поставки від 30.11.2016 №301116, ТОВ «Проф-Ребміт» на підставі договору поставки від 07.12.2016 №71216, ТОВ «Фрайм Консалт» на підставі договору поставки від 09.12.2016 №91216, ТОВ «Дронт» на підставі договору поставки від 17.12.2016 №171216, ТОВ «Васильківтранссервіс» на підставі договору поставки від 26.12.2016 №2612/2016; предметом договорів поставки був товар/картон. За даними Єдиного реєстру податкових накладних (далі - ЄРПН) ФОП ОСОБА_1 у всіх перелічених СГД придбавав картон українського виробництва. За даними ЄРПН встановлено, що у ці підприємства не придбавали картон, що свідчить про підміну ними товарних позицій з метою надання неправомірної вигоди покупцям, зокрема ФОП ОСОБА_1 .

В акті перевірки відповідач навів таку інформацію по контрагентах- постачальниках позивача:

- ТОВ «Дронт» (ЄДРПОУ 40639920), основний платник, перебуває на обліку в Києво-Святошинській ОДПI ГУ ДФС у Київській області; згідно результатів опрацювання зібраної податкової інформації від 07.02.2017 №89/10-13-14-05/40639920, отриманої від Києво-Святошинської ОДПI ГУ ДФС у Київській області, підприємство здійснювало діяльність, спрямовану на здійснення операцій, пов'язаних з наданням податкової вигоди третім особам з метою штучного формування податкового кредиту. Відсутність участі ТОВ «Дронт» у схемах ухилення від оподаткування податком на додану вартість та відсутність оформлення ним нереальних господарських операцій за звітний період декларування ПДВ з 01.12.2016 по 31.12.2016 згідно з даними ЄРПН, іншою податковою інформацією, а також згідно з наявними матеріалами перевірок, зустрічних звірок, узагальнених податкових інформацій щодо контрагентів, не підтверджено;

- ТОВ «Грінбокс Студіо» (ЄДРПОУ 40526683) перебуває на обліку в ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м. Києві; згідно результатів опрацювання зібраної податкової інформації від 28.02.2017 №36/26-15-14-04-05, отриманої від ГУ ДФС у Київській області, вбачається формування штучного схемного кредиту без реального здійснення господарських операцій в подальшому по ланцюгу постачання товарів/робіт (послуг). Оперативним управлінням ГУ ДФС у м. Києві здійснено виїзд на податкову адресу для вручення запиту від 22.02.2017 №3853/10/26-15-14-04-05-14 та встановлено відсутність суб'єкта господарювання за місцезнаходженням. Відсутність участі ТОВ «Грінбокс Студіо» у схемах ухилення від оподаткування податком на додану вартість та відсутність оформлення ним нереальних господарських операцій за звітні періоди декларування ПДВ листопад-грудень 2016, згідно з даними ЄРПН, іншою податковою інформацією, а також згідно з наявними матеріалами перевірок, зустрічних звірок, узагальнених податкових інформацій щодо контрагентів, не підтверджено;

- ТОВ «Фрайм консалт» (ЄДРПОУ 40816094), основний платник, перебуває на обліку в Києво-Святошинській ОДПI ГУ ДФС у Київській області. Платником подано податкову декларацію з ПДВ за грудень 2016 року з показниками (№1700469335 від 20.01.2017 року), однак її статус - «історія подання»;

- ТОВ «Проф Ребміт» (ЄДРПОУ 40764874), основний платник, перебуває на обліку в ДПІ в Оболонському районі ГУ ДФС у м. Києві. Платником подана «нульова» податкова декларація з ПДВ за грудень 2016 року (№ 1700018251 від 01.02.2017 року), проте її статус - «історія подання»;

- ТОВ «Промспецсервіс- 15» (ЄДРПОУ 40167261), основний платник, перебуває на обліку в ДПІ у Дарницькому районі м. Києва, свідоцтво платка ПДВ від 01.01.2016 №200247351 анульовано по причині неподання декларацій з ПДВ протягом року. Платником подана остання податкова декларація з ПДВ за травень 2016 року, проте її статус - «історія подання»;

- ТОВ «Васильківтранссервіс» (ЄДРПОУ 38692764) основний платник, перебуває на обліку у Києво-Святошинській ОДПІ, основний вид діяльності-вантажно-автомобільний транспорт. Платником подана податкова декларація з ПДВ за грудень 2016 року, проте її статус - «історія подання». З січня 2017 року платник не звітується.

Контролюючий орган зазначає, що по всіх зазначених контрагентах, податкові накладні, видані ФОП ОСОБА_1 , зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних у відповідності до п.201.10 статті 201 ПКУ, проте відповідно до «Автоматизованої системи співставлення податкового кредиту та податкових зобов'язань» по даних контрагентах за період листопад - грудень 2016 року є розбіжності.

За період з 01.01.2016 по 31.12.2017 ФОП ОСОБА_1 здійснював господарську діяльність на загальній системі оподаткування. Перевіркою встановлено своєчасне подання підприємцем податкових декларацій про майновий стан і доходи за 2016-2017 рр.

Перевіркою встановлено неналежне ведення книги обліку доходів та витрат, а саме: перекручення даних (включення до податкових декларацій перекручених даних, порушень встановленого порядку ведення обліку доходів і витрат за 2017 рік), що свідчить про порушення пп.16.1.2 п.16.1 статті 16, п.177.10 статті 177 ПК України.

Встановлено, що в декларації про майновий стан і доходи за 2016 рік підприємець задекларував загальний оподатковуваний дохід в сумі 61307464,74 грн, в декларації про майновий стан і доходи за 2017 рік підприємець задекларував загальний оподатковуваний дохід в сумі 65501713,00 грн.

Перевіркою достовірності відображених показників витрат за період з 01.01.2016 по 31.12.2017 встановлено завищення витрат задекларованих ФОП ОСОБА_1 за 2017 рік на суму 1433615,35 грн. за рахунок віднесення до складу витрат вартості придбання картону в контрагентів, по яких контролюючий орган дійшов висновку про відсутність реальності здійснення господарських операцій (описано у п.1.16 акту перевірки). Підчас перевірки не підтверджено реальність поставок товарів (послуг) від даних підприємств-постачальників за період 01.01.2016 року по 31.12.2017 року. Операції цих контрагентів не підтверджуються при врахуванні реального часу здійснення операцій, місцезнаходження майна, наявності трудових ресурсів, виробничо - складських приміщень та іншого майна, які економічно необхідні для виконання постачання або здійснення діяльності, що свідчить про відсутність необхідних умов для результатів відповідної господарської, економічної діяльності, технічного персоналу тощо. Взаємовідносини між ФОП ОСОБА_1 та цими контрагентами не спричиняють реального настання правових наслідків. Тому контролюючий орган дійшов висновку про порушення ФОП ОСОБА_1 п.177.2, п.177.3, п.177.4 статті 177 ПК України, що призвело до завищення витрат, пов'язаних із здійсненням діяльності за 2017 рік на суму 1433615,35грн.

За наслідками описаних порушень податкового законодавства, які відображено в частині перевірки щодо правильності визначення витрат, безпосередньо пов'язаних з одержанням доходу (документально підтверджених), ФОП ОСОБА_1 занизив чистий дохід за 2017 рік в сумі 1433615,35грн. Як наслідок, ФОП ОСОБА_1 порушив п.177.1, п.177.2, п.177.4, п.177.5 статті 177 ПК України, перевіркою встановлено заниження суми податкового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб від провадження діяльності за 2017 рік в сумі 259544,76 грн.

В період з 01.01.2016 по 31.12.2017 ФОП ОСОБА_1 використовував працю оформлених належним чином найманих осіб. Станом на 01.01.2016 загальна чисельність найманих працівників становить 17 осіб. Станом на 31.12.2017 загальна чисельність найманих працівників становить 29 осіб. Середня заробітна плата найманого працівника за січень 2016 року становить 1125,66 грн., середня заробітна плата найманого працівника за грудень 2017 року становить 3279,48 грн.

Перевіркою дотримання встановленого порядку заповнення Податкового розрахунку, достовірності, повноти відображення в ньому відповідних відомостей встановлено подання не у повному обсязі, з недостовірними відомостями або з помилками податкової звітності про суми доходів нарахованих (сплачених) на користь платника податків, а саме: ФОП ОСОБА_1 у Податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма № 1ДФ) за 1-4 квартали 2016р., за 1-4 квартали 2017р. не в повному обсязі відобразив відомості про суми доходів нарахованих (сплачених) фізичним особам - підприємцям у безготівковій та готівковій формі за ознакою доходу « 157». Так, 07.06.2016 перераховано дохід ФОП ОСОБА_3 , 15.03.2017 перераховано дохід ФОП ОСОБА_4 , проте не відображено ці виплати у звітності, що свідчить про порушення пп. «б» п.176.2 статті 176 ПК України.

Проведеною перевіркою встановлено неналежне ведення обліку доходів та витрат, внесення до декларацій про майновий стан та доходи за 2017 рік перекручених даних, що призвело до заниження чистого доходу за 2017 рік на суму 1433615,35 грн., в результаті чого донараховано військового збору за 2017 рік в розмірі 21504,23 грн., чим порушено п.162.1 статті 162, пп.163.1.1 п.163.1, статті163 п.16.1 підрозділу 10 Перехідних положень ПК України.

В процесі перевірки встановлено порушення вимог статті 168, статті 176 ПК України в частині несвоєчасної сплати податкових зобов'язань з військового збору протягом 2016 року. За несвоєчасну сплату військового збору згідно даних КОР платника підлягають застосуванню штрафні санкції в сумі 504,92 грн.

За період з 01.01.2016 по 31.12.2017 ФОП ОСОБА_1 задекларував податкові зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 24623548,00 грн.

ФОП ОСОБА_1 вперше задекларував неоподатковувані операції в червні 2017 року. Відповідно до даних обліку платника та даних ЄРПН ФОП ОСОБА_1 в червні 2016 року вперше зареєстрував неоподатковувані операції в сумі 60996,00 грн. Відповідно, за червень 2016 року частка використання товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях становить 0,99% (100%-(6186041,0*100%/6125045,00), де 6186041,00-оподатковувані операції, 6125045,00-загальний обсяг постачання, і, відповідно, ця величина повинна застосовуватися протягом поточного календарного року.

За період з червня по грудень 2016 року проведено перерахунок частки використання товарів/послуг та необоротних активів в оподатковуваних операціях відповідно до п 199.4 ст.199 Кодексу.

Загальний обсяг постачання (сума значень рядків 1.1, 1.2, 2, 3, 5 та 7 колонки А Декларації та всіх уточнюючих розрахунків) за період з червня по грудень 2016 року - 40666473,0 грн.; оподатковувані операції (сума значень рядків 1.1, 1.2, 2, 3 та 7 колонки А Декларації та всіх уточнюючих розрахунків) за період червень-грудень 2016 року - 41018172,0 грн. (40666473,0-202720,0+554419,0). Відповідно, частка використання товарів/ послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях становить 98,15% (41018172,0/41789419,0*100) в неоподатковуваних операціях - 1,85% (771247,0/41789419,0*100). Ця величина повинна застосовуватися протягом наступного календарного року.

Ревізори в акті перевірки вказали, що ФОП ОСОБА_1 в ЄРПН не зареєстрував податкові накладні протягом граничного строку за операціями з постачання товарів (макулатури) за період з червня 2016 по травень 2017 року на суму 210984,00 грн., чим порушив вимоги п.201.1 статті 201 ПК України.

Відповідно до вищенаведеного ФОП ОСОБА_1 порушив вимоги п.189.1 статті 189, «б» п.198.5 статті 198, п.199.1, п.199.2, п.199.3, п.199.4, п.199.5 статті 199, п.201.1 статті 201 ПК України, занизив податкове зобов'язання з ПДВ на загальну суму 210984,00 грн., в тому числі за червень 2016 року на суму 11018,00 грн., за липень 2016 року на суму 15327,00 грн., за серпень 2016 року на суму 10703,00 грн., за вересень 2016 року на суму 9698,00 грн., за жовтень 2016 року на суму 9518,00 грн., за листопад 2016 року на суму 8241,00 грн., за грудень 2016 року на суму 78336,00 грн., за січень 2017 року на суму 11742,00грн., за лютий 2017 року на суму 10971,00грн., за березень 2017 року на суму 17495,00 грн., за квітень 2017 року на суму 11935,00грн., за травень 2017 року на суму 16000,00 грн.

За період з 01.01.2016 по 31.12.2017 ФОП ОСОБА_1 задекларував податковий кредит з податку на додану вартість в сумі 25396782 грн.

За результатами перевірки встановлено завищення задекларованих суб'єктом господарювання показників у рядку 10.1 декларацій «Придбання (виготовлення, будівництво, спорудження, створення) з податком на додану вартість на митній території України товарів/послуг та необоротних активів з метою їх використання виключно у межах господарської діяльності платника податку для здійснення, які підлягають оподаткуванню за основною ставкою та нульовою ставкою» в сумі 484529,0 грн., в т.ч. за квітень 2016 року в розмірі 55384,00грн., за листопад 2016 року в розмірі 35987,00 грн, за грудень 2016 року в розмірі 393159,00 грн. за рахунок відображення податкового кредиту по операціях з придбання ТМЦ від контрагентів постачальників, по яких доведено безтоварність операцій, які описані в пункті 1.16 акту перевірки.

Перевіркою встановлено факт нереальності здійснення господарських операцій з отримання товару (картону) від контрагентів постачальників за період з 01.01.2016 по 31.12.2017 в розмірі 484529,00 грн. та їх спрямованість лише на отримання податкової вигоди шляхом декларування податкового кредиту, чим порушено вимоги п.198.1, п.198.3, п.198.6 статті198 ПК України.

Ревізори в акті перевірки вказали, що встановлені за результатами перевірки обставини, що свідчать про нереальне вчинення операції з придбання товару не дають права ФОП ОСОБА_1 на формування податкового кредиту з ПДВ на підставі податкових накладних від наведених контрагентів.

За результатами перевірки контролюючий орган дійшов висновку (том 1 а.с.82-84) про порушення ФОП ОСОБА_1 :

- п.п.16.1.2 п.16.1 статті 16, п.177.1, п.177.2, п.177.4, п.177.5, п.177.10 статті 177 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VІ, із змінами та доповненнями, в частині неналежного ведення обліку доходів та витрат за 2017 рік, включення до декларації про майновий стан та доходи за 2017 рік перекручених даних, в результаті чого донараховано податок з доходів фізичних осіб суб'єктів підприємницької діяльності в сумі 259544,76 грн.;

- п.162.1 статті 162, пп.163.1.1 п.163.1 статті 163, п.16.1 підрозділу 10 розділу XX перехідних положень ПК України донараховано військового збору за 2017 рік в сумі 21504,23 грн.;

- статей 168, 176 ПК України в частині несвоєчасної сплати податкових зобов'язань з військового збору протягом 2016 року в сумі 504,92 грн.;

- п.189.1 статті 189, «б» п.198.5 статті 198, п.199.1, п.199.2, п.199.3, п. 199.4, п.199.5 статті 199, п.198.1, п.198.3, п.198.6 статті 198, п.200.1 статті 200 ПК України донараховано ПДВ в сумі 695513,00 грн.;

- п.201.1 статті 201 ПК України, не зареєстровано податкові накладні протягом граничного строку за операціями з постачання товарів (макулатури) за період з червня 2016 по травень 2017 року на загальну суму 210984,00 грн., в тому числі за червень 2016 року на суму 11018,00 грн., за липень 2016 року на суму 15327,00 грн., за серпень 2016 року на суму 10703,00 грн., за вересень 2016 року на суму 9698,00 грн., за жовтень 2016 року на суму 9518,00 грн., за листопад 2016 року на суму 8241,00грн., за грудень 2016 року на суму 78336,00 грн., за січень 2017 року на суму 11742,00 грн., за лютий 2017 року на суму 10971,00 грн., за березень 2017 року на суму 17495,00 грн., за квітень 2017 року на суму 11935,00 грн., за травень 2017 року на суму 16000,00 грн.;

- пп. «б» п.176.2 статті 176 ПК України у Податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма № 1ДФ) за 1-4 квартали 2016 року, за 1-4 квартали 2017 року не в повному обсязі відображено відомості про суми доходів нарахованих (сплачених) фізичним особам - підприємцям за ознакою доходу « 157»;

На підставі цих висновків акта перевірки №631/13-01-13-07/ НОМЕР_1 від 12.03.2018 ГУ ДФС у Львівській області винесло такі податкові повідомлення-рішення від 26.03.2018, що оскаржуються у цій справі:

1) №0120671307, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 869391,25 грн., в т.ч. за податковими зобов'язаннями - 695513 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 173878,25 грн. (том 1 а.с. 25);

2) № 0116341307, яким застосовано штраф на підставі статті 1201 ПК України в сумі 105492 грн. (том 1 а.с. 26);

3) № 0116081307, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за платежем «податок на доходи фізичних осіб, що сплачено податковими агентами, із доходів платника податку у вигляді заробітної плати» в сумі 510 грн. (том 1 а.с. 27);

4) № 0116091307, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем «податок на доходи фізичних осіб, що сплачено фізичними особами за результатами річного декларування» в сумі 389317,14 грн. в т.ч. за податковими зобов'язаннями - 259544,76 грн., штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 129772,38 грн. (том 1 а.с. 28);

5) № 0116131307, яким за затримку сплати грошового зобов'язання з військового збору зобов'язано сплатити штраф у розмірі 20% в сумі 460,52 грн. (том 1 а.с. 29);

6) № 0116151307, яким за затримку сплати грошового зобов'язання з військового збору зобов'язано сплатити штраф в розмірі 10% в сумі 44,40 грн. (том 1 а.с. 30);

7) № 0116111307, яким збільшено суму грошового зобов'язання з військового збору в сумі 32256,33 грн., в т.ч. за податковими зобов'язаннями - 21504,23 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями - 10752,10 грн. (том 1 а.с. 31).

Позивач на підтвердження своїх аргументів надав суду копії первинних документів щодо перелічених в акті перевірки контрагентів на підтвердження реальності господарських операцій по придбанню картону:

1) ТОВ «Промспецсервіс -15»:

- видаткова накладна № 00000598 від 21.04.2016 на суму 212300 грн. та довіреність №2104 від 21.04.2016, товарно-транспортна накладна №000598 від 21.04.2016; - видаткова накладна №00000599 від 22.04.2016 на суму 120000 грн. та довіреність №2204 від 22.04.2016, товарно-транспортна накладна №000599 від 22.04.2016 (том 1 а.с. 139-141, 145-147);

- платіжне доручення №889 від 21.04.2016 на суму 200000 грн. та № 900 від 22.04.2016 на суму 115000 грн., в т.ч. (том 1 а.с. 144, 150);

- податкові накладні ТОВ «Промспецсервіс -15» від 21.04.2016 №98 на суму 212300грн., від 22.04.2016 №38 на суму 120000 грн. (том 1 а.с. 142-143, 148-149);

2) ТОВ «Грінбокс Студіо» (Продавець):

- Договір поставки №301116, відповідно до умов якого Продавець зобов'язувався продати та передати у власність Покупця картон в асортименті (далі- товар), а Покупець зобов'язувався прийняти товар від Продавця та оплатити його загальну вартість на умовах цього Договору (том 1 а.с. 108-109).

- видаткова накладна №РН-0000010 від 30.11.2016 на суму 215920,72 грн., довіреність №3011 від 30.11.2016, видана на Зварич П.Т., товарно-транспортна накладна від 30.11.2016; - видаткова накладна №РН-0000011 від 02.12.2016 на суму 218660,00 грн., довіреність №0212 від 02.12.2016, виданої на Зварич П.Т., товарно-транспортна накладна від 02.12.2016 (том 1 а.с. 110-120).

- платіжне доручення №1619 від 07.12.2016 на суму 434580,72 грн. ;

- податкові накладні від 30.11.2016 №208 на суму 215920,72 грн.; від 02.12.2016 №69 на суму 218660,00 грн. (том 1 а.с. 113-114, 118-119).

3) ТОВ «Проф-Ребміт»:

Договір поставки №71216 від 07.12.2016, відповідно до умов якого Продавець зобов'язувався продати та передати у власність Покупця картон в асортименті (далі- товар), а Покупець зобов'язувався прийняти товар від Продавця та оплатити його загальну вартість на умовах цього Договору (том 1 а.с. 130-132);

- видаткова накладна № РН-0000018 від 07.12.2016 на суму 211950,00 грн., довіреність №0712 від 07.12.2016, видана на Созанський В.Я., товарно-транспортна накладна №18 від 07.12.2016 (том 1 а.с. 133-135).

- платіжне доручення №1662 від 20.12.2016 в сумі 211950 грн., в т.ч . ПДВ. (том 1 а.с. 138).

- податкова накладна від 07.12.2016 №13 на суму 211950 грн., яка зареєстрована в ЄРПН (том 1 а.с. 136-137).

4) ТОВ «Фрайм Консалт»:

- Договір поставки №91216 від 09.12.2016 (том 1 а.с. 121-123).

- видаткова накладна № РН-0000018 від 09.12.2016 на суму 210262 грн., довіреність №0912 від 09.12.2016, видана на Зварич П.Т., товарно-транспортна накладна №18 від 09.12.2016 (том 1 а.с. 124-129).

- платіжне доручення №1636 від 15.12.2016 в сумі 210262 грн. (том 1 а.с. 129).

- податкова накладна від 09.12.2016 №205 на суму 210262 грн., яка зареєстрована в ЄРПН (том 1 а.с. 127-128).

5) ТОВ «Дронт»:

- договір поставки №171216 від 17.12.2016 (том 1 а.с. 88-89);

- видаткова накладна №РН-0000023 від 17.12.2016 на суму 216529,91 грн., довіреність №712 від 17.12.2016, виданої на Созанського В.Я., товарно-транспортна накладна №23 від 17.12.2016;

- видаткова накладна №РН-0000024 від 17.12.2016 на суму 215449,91 грн., довіреність №1712 від 17.12.2016, видана на Зварич П.Т., товарно-транспортна накладна №24 від 17.12.2016; видаткова накладна №РН-0000025 від 20.12.2016 на суму 211949,92 грн., довіреність №2012 від 20.12.2016, виданої на Созанського В.Я., товарно-транспортна накладна №25 від 20.12.2016 (том 1 а.с. 90-107);

- платіжні доручення від 10.01.2017 №1724 на суму 216529,91 грн., №1723 на суму 215449,91 грн., №1725 на суму 211949,92 грн. (том 1 а.с. 95,101,107).

- податкові накладні від 17.12.2016 №41 на суму 216529,91 грн.; від 17.12.2016 №36 на суму 215449,91 грн., від 20.12.2016 №37 на суму 211949,92 грн., які зареєстровані в ЄРПН (том 1 а.с. 93-94, 99-100,105-106).

6) ТОВ «Васильківтранссервіс»:

- договір поставки № 2612/2016 від 26.12.2016;

- видаткова накладна №911 від 26.12.2016 на суму 216530 грн., довіреність №2612 від 26.12.2016, товарно-транспортна накладна №000911 від 26.12.2016; - видаткова накладна №912 від 26.12.2016 на суму 213950 грн., довіреність №26121 від 26.12.2016, товарно-транспортна накладна №000912 від 26.12.2016; - видаткова накладна №913 від 27.12.2016 на суму 218580 грн., довіреність №2712 від 27.12.2016, товарно-транспортна накладна №000913 від 27.12.2016; видаткова накладна №914 від 27.12.2016 на суму 219870 грн., довіреність №27121 від 27.12.2016, товарно-транспортна накладна №000914 від 27.12.2016; - видаткова накладна №918 від 30.12.2016 на суму 205577,74грн., довіреність №3012 від 30.12.2016, товарно-транспортна накладна №000918 від 30.12.2016 (том 1 а.с. 151-177);

- платіжні доручення №1700 від 26.12.2016 в сумі 215240 грн. ; №1708 від 29.12.2016 в сумі 215240,00 грн. ; №1721 від 06.01.2017 в сумі 219225,00 грн.; №1731 від 12.01.2017 в сумі 219 225,00 грн., №1740 від 16.01.2017 в сумі 205577,74 грн. (том 1 а.с. 156, 162, 168, 174, 180).

- податкові накладні від 26.12.2016 №11 на суму 216443,39 грн., від 26.12.2016 №10 на суму 213864,42 грн., від 27.12.2016 №65 на суму 219782,05 грн., від 27.12.2016 №70 на суму 218492,57 грн., від 30.12.2016 №94 на суму 205577,74 грн., які зареєстровані в ЄРПН (том 1 а.с. 154-155, 160-161, 166-167, 172-173, 178-179).

Представник позивача також повідомив суд, що перевезення придбаного ним картону здійснювалося на транспортних засобах, що належать ФОП ОСОБА_1 , на підтвердження надав копії свідоцтва про реєстрацію транспортних засобів (том 1 а.с.211, 212).

У всіх наданих позивачем до справи товарно-транспортних накладних зазначено пункт відвантаження картону: смт. Миропіль Житомирської області. Названі позивачем постачальники зареєстровані в місті Києві (ТОВ «Проф-Ребміт», ТОВ «Грінбокс Студіо», ТОВ «Промспецсервіс -15»), в місті Вишневе Київської області (ТОВ «Дронт», ТОВ «Фрайм Консалт») та в місті Васильків Київської області (ТОВ «Васильківтранссервіс»). На запитання суду щодо визначення місця завантаження картону та зв'язку цього місця із шістьма постачальниками представник позивача надав пояснення такого змісту (том 3 а.с.136-137): виробником картону є ВАТ «Миропільська паперова фабрика», яка знаходиться за адресою: смт. Миропіль, Романівський район, вул. Фабрична,1 Житомирської області. Суб'єкти господарювання, котрі продали папір ФОП ОСОБА_1 на підставі долучених до справи первинних документів, попередньо придбавали цей папір у ВАТ «Миропільська паперова фабрика», після чого продавали його позивачу. Відвантаження паперу покупцю ФОП ОСОБА_1 здійснювалося безпосередньо з ВАТ «Миропільська паперова фабрика», тому у всіх товаро-транспортних накладних вказано пункт навантаження «смт.Миропіль Житомирська область».

На запитання суду щодо ділової мети укладення договорів постачання картону з шістьма посередниками, зареєстрованими в різних містах України, котрі реалізовують товар одного виробника з його ж (виробника) складу представник позивача повідомив про специфічні ділові практики в Україні, проблематичність безпосереднього доступу покупця до виробника товару та неможливість безпосереднього придбання товару від нього тощо.

На підтвердження обґрунтованості своїх аргументів відповідач надав суду такі докази:

- відомості про опрацювання зібраної податкової інформації щодо ТОВ «Промспецсервіс-15», ТОВ «Грінбокс Студіо», ТОВ «Проф-Ребміт», ТОВ «Фрайм Консалт», ТОВ «Дронт», ТОВ «Васильківтранссервіс» (том 2 а.с.8-42, 88-113) - на підтвердження фіктивного характеру діяльності цих підприємств, відсутності в них ресурсів та реальної можливості поставити картон ФОП ОСОБА_1 ;

- протокол допиту свідка ОСОБА_2 (керівника ТОВ «Дронт», а.с.47-51), котра повідомила, що підписувала установчі та первинні документи, довіреності від цього та низки інших підприємств за винагороду, до ведення фінансово-господарської діяльності цих підприємств не причетна, а також електронну копію вироку Печерського районного суду місті Києва №757/23664/17-к від 07.12.2017 (а.с.98-100), відповідно до якого цю особу визнано винною у пособництві фіктивному підприємництву (сприяла іншим співучасникам у купівлі суб'єкта підприємницької діяльності ТОВ «Дронт» з метою прикриття незаконної діяльності);

- витяги з ЄРПН по перелічених контрагентах ФОП ОСОБА_1 на підтвердження того, що ці суб'єкти господарювання попередньо (перед оформленням документів про продаж картону позивачу) самі не придбавали картон (том 2 а.с. 53-77);

- роздруківку зворотного боку облікової картки позивача як платника військового збору за 2016 рік на підтвердження фактів порушення ФОП ОСОБА_1 строків сплати суми грошових зобов'язань з військового збору, визначених ст.ст. 168, 176 ПК України, а також розрахунки штрафних санкцій, в який зазначено прострочені суми, період прострочення та суму нарахованих санкцій (том 2 а.с.158-162);

- копії податкових розрахунків сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма № 1ДФ) за 1-4 квартали 2016р., за 1-4 квартали 2017 року на підтвердження тієї обставини, що ФОП ОСОБА_1 не в повному обсязі відобразив відомості про суми доходів нарахованих (сплачених) фізичним особам - підприємцям у безготівковій та готівковій формі за ознакою доходу « 157», а саме: 07.06.2016 перерахував ФОП ОСОБА_3 кошти в сумі 96 грн. за надані послуги, 15.03.2017 року перерахував ФОП ОСОБА_4 кошти в сумі 9000 грн. за надані послуги перевезення, проте не відобразив ці суми у звітності;

- копії податкової звітності ФОП ОСОБА_1 з податку на додану вартість за період з червня 2016 по червень 2017 року, а також витяг з Єдиного державного реєстру податкових накладних за 2016-2017 роки по операціях з продажу ФОП ОСОБА_1 макулатури (том 3 а.с.8-40, 60-70) - на підтвердження обставин щодо декларування платником податку операцій з продажу макулатури та необхідності нарахування податкових зобов'язань з податку на додану вартість за формулою, визначеною п.195.5. статті 195 ПК України.

При прийнятті рішення суд керується такими правовими нормами:

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України, у редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до пункту 16.1. статті 16 ПК України платник податків зобов'язаний: 16.1.1. стати на облік у контролюючих органах в порядку, встановленому законодавством України; 16.1.2. вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів.

Згідно з пунктом 177.10. статті 177 ПК України фізичні особи - підприємці зобов'язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Форма Книги обліку доходів і витрат та порядок її ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.

Для реєстрації Книги обліку доходів і витрат фізичні особи - підприємці подають до контролюючого органу за місцем обліку примірник Книги у разі обрання способу ведення Книги у паперовому вигляді.

Відповідно до пункту 162.1. статті 162 ПК України платниками податку є: 162.1.1. фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи; 162.1.2. фізична особа - нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні; 162.1.3. податковий агент.

Об'єктом оподаткування резидента, згідно з підпунктом 163.1.1. пункту 163.1 статті 163 ПК України, є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.

Базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду (пункт 164.1. статті 164 ПК України).

Відповідно до підпункту 164.1.2 пункту 164.1 статті 164 ПК України загальний місячний оподатковуваний дохід складається із суми оподатковуваних доходів, нарахованих (виплачених, наданих) протягом такого звітного податкового місяця.

Відповідно до пункту 127.1. статті 127 ПК України ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України» від 31.07.2014 № 1621-VII підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» доповнити пунктом 16-1 такого змісту:

« 161. Тимчасово, до 1 січня 2015 року, встановлюється військовий збір.

1.1. Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу.

1.2. Об'єктом оподаткування збором є доходи у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв'язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами; виграшу в державну та недержавну грошову лотерею, виграш гравця (учасника), отриманий від організатора азартної гри.

1.3. Ставка збору становить 1,5 відсотка від об'єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту.

1.4. Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту.

1.5. Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу.

1.6. Платники збору зобов'язані забезпечувати виконання податкових зобов'язань у формі та спосіб, визначені статтею 176 цього Кодексу".

При цьому Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28.12.2014 № 71-VIII (набрав чинності 01.01.2015) справляння військового збору продовжено до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України.

Відповідно до норм статті 168 ПК України:

168.1. Оподаткування доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику податку податковим агентом.

168.1.1. Податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.

168.1.2. Податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету.

168.1.3. Якщо згідно з нормами цього розділу окремі види оподатковуваних доходів (прибутків) не підлягають оподаткуванню під час їх нарахування чи виплати, але не є звільненими від оподаткування, платник податку зобов'язаний самостійно включити суму таких доходів до загального річного оподатковуваного доходу податку та подати річну декларацію з цього податку.

168.4.7. відповідальність за своєчасне та повне перерахування сум податку до відповідного бюджету несе юридична особа або її відокремлений підрозділ, що нараховує (виплачує) оподатковуваний дохід.

Відповідно до пп. а) пункту 176.1. статті 176 ПК України платники податку зобов'язані вести облік доходів і витрат в обсягах, необхідних для визначення суми загального річного оподатковуваного доходу, у разі якщо такий платник податку зобов'язаний відповідно до цього розділу подавати декларацію або має право на таке подання з метою повернення надміру сплачених податків, у тому числі при застосуванні права на податкову знижку.

Форми такого обліку та порядок його ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Відповідно до пункту 176.2. статті 176 ПК України особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов'язані: а) своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок; б) подавати у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку до контролюючого органу за місцем свого розташування. Такий розрахунок подається лише у разі нарахування сум зазначених доходів платнику податку податковим агентом протягом звітного періоду. Запровадження інших форм звітності з зазначених питань не допускається.

Відповідно до статті 177 ПК України:

177.1. Доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.

177.2. Об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

177.3. Для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, не включаються до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг).

177.4. До переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать:

177.4.1. витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат;

177.4.2. витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу);

обов'язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов'язкове страхування життя або здоров'я працівників у випадках, передбачених законодавством;

177.4.3. суми податків, зборів, які пов'язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов'язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця;

177.4.4. інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов'язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв'язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов'язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

177.4.6. Зазначені у цій статті підприємці мають право (за власним бажанням) включати до складу витрат, пов'язаних з провадженням їх господарської діяльності, амортизаційні відрахування з відповідним веденням окремого обліку таких витрат. При цьому амортизації підлягають: витрати на придбання основних засобів та нематеріальних активів; витрати на самостійне виготовлення основних засобів.

Не підлягають амортизації та повністю включаються до складу витрат звітного періоду витрати на: проведення ремонту, реконструкції, модернізації та інших видів поліпшення основних засобів; ліквідацію основних засобів (у частині залишкової вартості).

Відповідно до пункту 126.1. статті 126 ПК України у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов'язання (крім випадків, передбачених пунктом 126.2 цієї статті) протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов'язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов'язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.

Згідно з абзацу першого пункту 119.2 статті 119 ПК України неподання, подання з порушенням встановлених строків, подання не у повному обсязі, з недостовірними відомостями або з помилками податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку, а також суми отриманої оплати від фізичних осіб за товари (роботи, послуги), якщо такі недостовірні відомості або помилки призвели до зменшення та/або збільшення податкових зобов'язань платника податку та/або до зміни платника податку тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 510 гривень.

Відповідно до пункту 199.1. статті 199 ПК України разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково - ні, платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях.

Пунктом 189.1. статті 189 ПК України визначено, що у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.

Відповідно до підпункту «б» пункту 198.5 статті 198 ПК України платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу).

Відповідно до норм статті 199 ПК України:

199.2. Частка використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях визначається у відсотках як відношення обсягів з постачання оподатковуваних операцій (без урахування сум податку) за попередній календарний рік до сукупних обсягів постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій (без урахування сум податку) за цей же попередній календарний рік. Визначена у процентах величина застосовується протягом поточного календарного року.

199.3. Платники податку, у яких протягом попереднього календарного року були відсутні неоподатковувані операції, а такі неоподатковувані операції почали здійснюватися у звітному періоді, а також новостворені платники податку проводять у поточному календарному році розрахунок частки використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях на підставі розрахунку, визначеного за фактичними даними обсягів з постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій першого звітного податкового періоду, в якому задекларовані такі операції.

Розрахунок частки використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях подається до контролюючого органу одночасно з податковою декларацією звітного податкового періоду, в якому задекларовані такі оподатковувані та неоподатковувані операції.

199.5. Частка використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях, визначена з урахуванням норм пунктів 199.2-199.4 статті 199 цього Кодексу, застосовується для проведення коригування сум податкових зобов'язань, зазначених у пункті 199.1 статті 199 цього Кодексу. Результати перерахунку сум податкових зобов'язань відображаються у податковій декларації за останній податковий період року.

Відповідно до пп. «а», «б» пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України та постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно із пунктом 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Відповідно до абзацу 2 пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Пунктом 198.3. статті 198 ПК України визначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.

Відповідно до пункту 198.2. статті 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

- дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;

- дата отримання платником податку товарів/послуг.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту (пункт 198.6. статті 198 ПК України).

Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 ПК України. Згідно з пунктом 44.1 цієї статті для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Для обрахунку об'єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування (пункт 44.2 статті 44 ПК України).

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-XIV (далі - Закон №996-XIV, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Стаття 1 Закону №996-XIV дає визначення термінам:

- господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства;

- первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Згідно з частин першої, другою статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Відповідно до пункту 201.1. статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

Згідно з пункту 201.2 статті 201 ПК України форма та порядок заповнення податкової накладної затверджуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Відповідно до пункту 201.2 статті 201 розділу V ПК України наказом Міністерства фінансів України №1307 від 31.12.2015 затверджено: - форму податкової накладної; - Порядок заповнення податкової накладної (далі - Порядок №1307).

Як зазначено в пункті 8 Порядку №1307 при складанні податкових накладних, особливості заповнення яких викладені в пунктах 10-15 цього Порядку, у верхній лівій частині таких накладних у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» робиться помітка «X» та зазначається тип причини, зокрема, 02 - Складена на постачання неплатнику податку; 08 - Складена на постачання для операцій, які не є об'єктом оподаткування податком на додану вартість; 09 - Складена на постачання для операцій, які звільнені від оподаткування податком на додану вартість.

В інших випадках у верхній лівій частині податкової накладної тип причини не зазначається (нулі, прочерки та інші знаки чи символи не проставляються).

Згідно з пунктом 11 Порядку №1307 у разі нарахування податкових зобов'язань відповідно до пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 Податкового кодексу України платник податку складає окремі зведені податкові накладні за товарами/послугами, необоротними активами, які призначаються для їх використання / починають використовуватися:

1) в операціях, що не є об'єктом оподаткування;

2) в операціях, звільнених від оподаткування;

3) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

4) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Такі зведені податкові накладні складаються не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду.

У разі складання зведеної податкової накладної в графі «Зведена податкова накладна» робиться помітка «X».

У таких зведених податкових накладних у графі «Отримувач (покупець)» платник податку зазначає власне найменування (П.І.Б.), у рядку «Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» проставляється умовний ІПН "600000000000", а у верхній лівій частині зазначається відповідний тип причини відповідно до пункту 8 цього Порядку (04 - Складена на постачання у межах балансу для невиробничого використання; 08 - Складена на постачання для операцій, які не є об'єктом оподаткування податком на додану вартість; 09 - Складена на постачання для операцій, які звільнені від оподаткування податком на додану вартість; 13 - Складена у зв'язку з використанням виробничих або невиробничих засобів, інших товарів/послуг не в господарській діяльності).

Згідно з пункту 12 Порядку № 1307 у разі постачання товарів/послуг отримувачу (покупцю), який не зареєстрований як платник податку, та у разі складання податкової накладної за щоденним підсумком операцій у графі "Отримувач (покупець)" зазначається "Неплатник", а у рядку "Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)" проставляється умовний ІПН "100000000000".

У разі здійснення операцій з вивезення товарів за межі митної території України у графі "Отримувач (покупець)" зазначаються найменування (П. І. Б.) нерезидента та через кому - країна, в якій зареєстрований покупець (нерезидент), а у рядку "Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)" проставляється умовний ІПН "300000000000".

Відповідно до пункту 201.7. статті 201 ПК України податкова накладна з податку на додану вартість складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Згідно з пунктом 201.3. статті 201 ПК України у разі звільнення від оподаткування у податковій накладній робиться запис «Без ПДВ» з посиланням з посиланням на відповідний пункт та/або підпункт статті 197 цього Кодексу.

Пунктом 201.10 статті 201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних має бути здійснена протягом 15 календарних днів, наступних за датою виникнення податкових зобов'язань, відображених у відповідних податкових накладних та/або розрахунках коригування. У разі порушення цього терміну застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Згідно з пунктом 1201.1. статті 1201 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов'язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Згідно з пунктом 120-1.2. статті 1201 ПК України відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою), що зазначена у податковому повідомленні - рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов'язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено. У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних згідно з пунктом 201.16 статті 201 цього Кодексу штрафні санкції, передбачені цим пунктом, не застосовуються на період зупинення такої реєстрації до прийняття відповідного рішення щодо відновлення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування згідно з підпунктом 201.16.4 пункту 201.16 статті 201 цього Кодексу.

Відсутність реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної, зазначених в абзаці першому цього пункту, після спливу 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов'язань з податку на додану вартість, зазначеної в такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.

При оцінці фактичних обставин справи через призму наведених вище норм права суд керується такими мотивами:

І. Щодо реальності здійснення ФОП ОСОБА_1 господарських операцій з придбання картону в контрагентів ТОВ «Промспецсервіс» - 15», ТОВ «Грінбокс Студіо», ТОВ «Проф-Ребміт», ТОВ «Фрайм Консалт», ТОВ «Дронт», ТОВ «Васильківтранссервіс».

Суд при прийнятті рішення враховує такі усталені підходи Верховного Суду щодо розподілу обов'язків доказування у цій категорії спорів та врахування судами усіх обставин при оцінці аргументів сторін:

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов'язковою умовою для формування об'єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що, обов'язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб'єктом владних повноважень покладається на суб'єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.

Також платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій.

Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.

Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, суб'єкт господарювання повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб'єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

Суд враховує, що надані позивачем первинні документи є належно оформленими та містять всі необхідні реквізити, що вимагаються до оформлення договорів, видаткових, транспортних та платіжних документів.

Разом з тим, проаналізована контролюючим органом податкова інформація свідчить про те, що контрагенти позивача (ТОВ «Промспецсервіс» - 15», ТОВ «Грінбокс Студіо», ТОВ «Проф-Ребміт», ТОВ «Фрайм Консалт», ТОВ «Дронт», ТОВ «Васильківтранссервіс») здійснювали операції, пов'язані з наданням податкової вигоди третім особам з метою штучного формування податкового кредиту. Так, відповідно до проведеного контролюючим органом аналізу фінансово - господарських операцій всіх вищенаведених СГД з постачальниками встановлено відсутність найманих осіб, відсутність будь-якої інформації про зберігання ними товарів (наявність власних або орендованих складських приміщень, угоди про зберігання ТМЦ, відомості про місцезнаходження складів, їх площа, про власника складських приміщень/орендодавця), відсутність інформації про власні або орендовані фонди, що необхідні для здійснення фінансово-господарської діяльності, відсутність інформації про залучення сторонніх організацій для оренди складських приміщень, транспортування товарів та надання послуг відповідно до податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних. Видані ФОП ОСОБА_1 податкові накладні на придбання картону зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних, проте відповідно до «Автоматизованої системи співставлення податкового кредиту та податкових зобов'язань» по цих контрагентах за період листопад - грудень 2016 року є розбіжності.

Надані ФОП ОСОБА_1 товаро-транспортні документи свідчать про завантаження придбаного в постачальників картону на його власний вантажний транспорт в місті Миропіль Житомирської області, при цьому обсяг поставок становить не менше 20 тон кожна. Отже, для здійснення таких поставок необхідні складські приміщення, техніка та персонал для навантажувальних робіт. Суд враховує, що всі контрагенти позивача зареєстровані в інших населених пунктах України, а проведений контролюючим органом аналіз податкової інформації свідчить про відсутність в них складських приміщень та необхідного для виконання такого типу поставок персоналу. При цьому видаткові накладні контрагентів, виходячи з їх змісту, складені в м. Києві, м. Вишневому (за місцем реєстрації контрагентів), а відпуск товару здійснювався посадовими особами контрагентів в смт. Миропіль Житомирської області.

З метою офіційного з'ясування обставин справи суд витребував у представника позивача пояснення та докази щодо описаних обставин відвантаження. Пояснення позивача зводяться до того, що виробником придбаного ним картону є ВАТ «Миропільська паперова фабрика», яка знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 , а перелічені контрагенти є посередниками (попередньо придбавали картон у виробника). Позивач не надав суду будь-яких доказів (листів, заявок, додатків до договорів тощо), що свідчили б про надання контрагентами вказівок ФОП ОСОБА_1 на отримання товару за вказаною у товарно-транспортних накладних адресою; не містять такої вказівки і надані до перевірки договори.

Повідомлені позивачем обставини та відомості акта перевірки свідчать про те, що ФОП ОСОБА_1 тривалий час здійснює господарську діяльність з переробки сировини (картону) в готову продукцію (гільзи картонні, кутник картонний, коробки пакувальні). З огляду на ці обставини позивач повинен бути обізнаним з цим сегментом ринку, виробниками та постачальниками сировини, тому має реальну можливість проявляти розумну обережність при обранні контрагентів. Проте позивач не надав зрозумілих для суду пояснень щодо ділової мети укладення впродовж короткого проміжку часу (листопад-грудень 2016 року) договорів поставки з шістьма посередниками, зареєстрованими в різних містах України, котрі перепродують товар одного виробника з його ж (виробника) складу, за можливості придбавати товар безпосередньо у нього. При цьому суд враховує, що проведений контролюючим органом аналіз даних Єдиного реєстру податкових накладних контрагентів ФОП ОСОБА_1 показує, що вони (контрагенти позивача) попередньо не придбавали картон.

Суд також враховує, що усі первинні документи на поставку ТОВ «Дронт» картону ФОП ОСОБА_1 (договір та видаткова накладна, складені в м. Вишневе, товарно-транспортна накладна, відповідно до якої товар відвантажено керівником продавця в смт. Миропіль) підписані в грудні 2016 року від імені постачальника керівником ОСОБА_2 . При цьому надані контролюючим органом докази (податкова інформація, протокол допиту, вирок суду) свідчать про те, що ОСОБА_2 не причетна до діяльності ТОВ «Дронт» та у встановленому кримінальним законом порядку визнана винною в пособництві в здійсненні фіктивного підприємництва. Так, у вироку суду від 07.12.2017 року у справі № 757/23664/17-к встановлено такі обставини: «…Незважаючи на те, що ТОВ «ДРОНТ» перереєстровано на ОСОБА_5 в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців як суб'єкт підприємницької діяльності - юридична особа, остання сприяла у його купівлі та перереєстрації не з метою здійснення господарської діяльності, а з метою прикриття незаконної діяльності інших осіб, а саме: з метою сприяння суб'єктам господарювання реального сектору економіки, з якими у ТОВ «ДРОНТ» були розрахунки, у обготівкуванні безготівкових грошових коштів у не обліковану готівку та мінімізації податкових зобов'язань, шляхом формування незаконного податкового кредиту та валових витрат, внаслідок відображення фінансово-господарських взаємовідносин з (код ЄДРПОУ 40639920) які не мали реального характеру.

Після перереєстрації ТОВ «ДРОНТ» на ім'я ОСОБА_2 , виступивши засновником, директором та головним бухгалтером товариства, остання самостійно підприємницьку діяльність не здійснювала, не укладала будь-яких угод з суб'єктами господарювання - резидентами України, з якими у ТОВ «ДРОНТ» були розрахунки, не користувалась печаткою підприємства, не використовувала банківських рахунків підприємства, не здійснювала перерахування безготівкових грошових коштів по рахункам Товариства, не призначала та не звільняла з посад працівників, а реєстраційні та установчі документи зазначеного Товариства передала невстановленій досудовим слідством особі.

Надання ОСОБА_2 особистих даних, підписання документів на купівлю та перереєстрацію ТОВ «ДРОНТ» надало змогу невстановленим слідством особам здійснювати незаконну діяльність, в тому числі: укладати угоди з суб'єктами господарювання - резидентами України, з якими у ТОВ «ДРОНТ» були розрахунки, які в свою чергу не мали на меті настання реальних наслідків, користуватися печаткою підприємства, використовувати банківські рахунки підприємства, здійснювати перерахування безготівкових грошових коштів по рахункам підприємства, формувати податковий кредит та валові витрати підприємствам реального сектору економіки, та здійснювати інші дії з метою прикриття незаконної діяльності. Чим ОСОБА_2 вчинила пособництво фіктивному підприємству, тобто сприяла іншим співучасникам у купівлі суб'єкта підприємницької діяльності з метою прикриття незаконної діяльності, тобто вчиненні кримінального правопорушення, передбаченого ч. 5 ст. 27 ч. 1 ст. 205 КК України.».

Оцінюючи встановлені обставини справи в їх сукупності суд дійшов висновку, що контролюючий орган дійшов правильного висновку про підміну контрагентами ФОП ОСОБА_1 товарних позицій та оформлення первинних документів на операції з поставки картону, що фактично за їх участі не відбувалися, з метою надання позивачу неправомірної податкової вигоди. Використання ФОП ОСОБА_1 в бухгалтерському та податковому обліку показників таких первинних документів призвело до безпідставного формування ним податкового кредиту з податку на додану вартість в сумі 484529 грн., а також безпідставного формування витрат та, як наслідок, заниження чистого доходу за 2017 рік в сумі 1433615,35 грн. Тому контролюючий орган за цими епізодами правомірно визначив платнику податків:

1) грошове зобов'язання з податку на додану вартість (перша частина грошового зобов'язання згідно оскарженого рішення від 26.03.2018 № 0120671307): - за податковими зобов'язаннями в розмірі 484529 грн.; - за штрафними (фінансовими) санкціями на підставі статті 123 ПК України в розмірі 121132,25 грн.;

2) грошове зобов'язання за платежем «податок на доходи фізичних осіб, що сплачено фізичними особами за результатами річного декларування» в сумі 389317,14 грн. (податкове повідомлення - рішення від 26.03.2018 № 0116091307), в тому числі: - за податковими зобов'язаннями в розмірі 259544,76 грн., штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в розмірі 129772,38 грн.;

Ці ж обставини свідчать про те, що при перевірці правильності визначення бази оподаткування військовим збором за 2017 рік контролюючий орган правильно встановив неналежне ведення ФОП ОСОБА_1 обліку доходів та витрат, внесення ним до декларацій про майновий стан та доходи за 2017 рік перекручених даних, що призвело до заниження чистого доходу за 2017 рік на суму 1433615,35 грн. Внаслідок встановленого заниження бази оподаткування військовим збором за 2017 рік контролюючий орган правомірно визначив платнику податків:

3) грошове зобов'язання за платежем «військовий збір» в сумі в сумі 32256,33 грн. (податкове повідомлення - рішення від 26.03.2018 №0116091307), в тому числі за податковими зобов'язаннями в сумі 21504,23 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 10752,10 грн.

ІІ. Щодо подання ФОП ОСОБА_1 податкової звітності про суми доходів нарахованих (сплачених) на користь платника податків в неповному обсязі

В акті перевірки (том 1, а.с.61) зафіксовано, що 07.06.2016 ФОП ОСОБА_1 перерахував ФОП ОСОБА_3 кошти в сумі 96 грн. за надані послуги, а 15.03.2017 року перерахував ФОП ОСОБА_4 кошти в сумі 9000 грн. за надані послуги перевезення. ФОП ОСОБА_1 не відобразив виплату цих доходів у Податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма № 1ДФ) за 1-4 квартали 2016р., за 1-4 квартали 2017 року.

Відповідно до пп. «б» п. 176.2 ст. 176 ПК України особи, які відповідно до цього кодексу мають статус податкових агентів зобов'язані подавати у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого ) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку до органу державної податкової служби за місцем свого розташування.

Відповідно до статті 119 ПК України неподання, подання з порушенням встановлених строків, подання не у повному обсязі, з недостовірними відомостями або з помилками податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку, а також суми отриманої оплати від фізичних осіб за товари (роботи, послуги), якщо такі недостовірні відомості або помилки призвели до зменшення та/або збільшення податкових зобов'язань платника податку та/або до зміни платника податку є підставою для накладення штрафу у розмірі 510 грн.

Оскільки ФОП ОСОБА_1 не в повному обсязі відобразив у згаданих податкових розрахунках за 2016, 2017 рр. відомості про суми доходів, нарахованих (сплачених) фізичним особам - підприємцям у безготівковій та готівковій формі за ознакою доходу « 157», контролюючий орган правомірно застосував штрафні (фінансові) санкції (штраф) у розмірі 510 грн. (податкове повідомлення - рішення від 26.03.2018 № 0116081307).

ІІІ. Щодо порушення строків сплати сум грошових зобов'язань з військового збору

Статтею 126 ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) визначено, що якщо платник податків не сплачує суму грошового зобов'язання протягом строків, визначених цим кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу:

- при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов'язання - у розмірі 10% погашеної суми податкового боргу;

- при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов'язання - у розмірі 20% погашеної суми податкового боргу.

Контролюючий орган під час перевірки зафіксував (том 1 а.с. 63) факти несвоєчасної сплати ФОП ОСОБА_1 грошового зобов'язання з військового збору, що підтверджується відомостями зворотного боку облікової картки платника податку по цьому виду платежу за 2016 рік:

1) встановлено порушення визначеного ст.ст. 168, 176 ПК України строку сплати суми грошового зобов'язання з військового збору на 28 календарних днів в сумі 444 грн.

Позивач цю обставину не спростував.

Тому контролюючий орган правомірно визначив платнику податку штраф в сумі 44,40 грн. (444*10%) (податкове повідомлення - рішення від 26.03.2018 №0116151307);

2) встановлено порушення визначеного ст.ст. 168, 176 ПК України строку сплати суми грошового зобов'язання з військового збору на 52 дні в сумі 444 грн., на 90 днів в сумі 444 грн., на 119 днів в сумі 444грн., на 150 днів в сумі 450,55 грн., на 214 днів в сумі 520,07грн. Позивач цю обставину не спростував.

Тому контролюючий орган правомірно визначив платнику податку штраф в сумі 460,52 грн. (520,05+450,55+444+444+444)*20% (податкове повідомлення - рішення від 26.03.2018 №0116131307).

ІV. Щодо визначення сум податку на додану вартість, що включаються до складу податкового зобов'язання при розрахунку/перерахунку частки використання товарів в неоподатковуваних операціях

ФОП ОСОБА_1 повідомив, що в 2016-2017 здійснював кілька видів господарської діяльності, в тому числі: - виробництво паперових гільз; -виробництво паперових кутників; - порізка картону на бабіни; -виготовлення палітурного картону; -придбання та реалізація (перепродажа) картону; - придбання та реалізація (перепродажа) пластикових відходів; - надання нерухомого майна в оренду; - придбання та реалізація (перепродажа) стречплівки; - надання транспортних послуг.

ФОП ОСОБА_1 для здійснення кількох видів господарської діяльності придбаває картон, а сплачені в ціні цього товару суми податку на додану вартість відносить до податкового кредиту з ПДВ. В процесі двох видів діяльності (виробництва паперових гільз та паперових кутників) утворюється макулатура, котру ФОП ОСОБА_1 в 2016-2017 роках продавав ТОВ «Понінківська картонно-паперова фабрика», ПАТ «Картонно-паперова фабрика», ТОВ «Папір-Мал», ТОВ «ПКПФ-Україна» (том 3 а.с.67-70). Операції з продажу макулатури на підставі пункту 23 підрозділу 2 Розділу ХХ «ПЕРЕХІДНІ ПОЛОЖЕННЯ» ПК України звільнені від оподаткування податком на додану вартість.

Отже, ФОП ОСОБА_1 , сформувавши податковий кредит за рахунок сум податку на додану вартість, сплачених при придбанні картону для подальшого його використання в господарській діяльності, надалі використав частину цього картону (обрізки, що становлять відходи виробництва) в операціях, звільнених від оподаткування ПДВ (продаж макулатури). Тому позивач на виконання положень ст.ст. 189, 199, 201 ПК України був зобов'язаний провести розрахунок частки використання товарів в оподатковуваних/неоподатковуваних операціях, щомісяця з використанням цієї частки проводити нарахування собі податкових зобов'язань з податку на додану вартість виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього кодексу, а також складати не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду (тобто місяця) і реєструвати зведену податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів в неоподатковуваних операціях.

ФОП ОСОБА_1 вперше задекларував неоподатковувані операції лише в червні 2017 року (том 3 а.с.27,63-66), хоча вперше здійснив їх (проте не задекларував) ще в червні 2016 року (том 3 а.с. 68).

В акті перевірки зафіксовано та визнається позивачем, що відповідно до даних обліку платника податку та відомостей ЄРПН ФОП ОСОБА_1 в червні 2016 року вперше зареєстрував неоподатковувані операції (продаж макулатури) в сумі 60996 грн. Відповідно, за червень 2016 року частка використання товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях становить 0,99% (100%-(6186041*100%/6125045), де 6186041,00- оподатковувані операції, 6125045,00- загальний обсяг постачання; ця величина на підставі пункту 199.3 статті 199 ПК України повинна була застосовуватися протягом поточного (2016) календарного року.

Відповідно до пп. 199.4, 199.5 статті 199 ПК України за підсумками календарного року платнику податку слід було здійснити перерахунок частки використання товарів/послуг та необоротних активів в оподатковуваних операціях виходячи з фактичних обсягів проведених протягом року оподатковуваних та неоподатковуваних операцій. Перерахована у такий спосіб частка використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях застосовується для проведення коригування сум податкових зобов'язань, визначених на підставі пункту 199.1 статті 199 цього кодексу. Результати перерахунку сум податкових зобов'язань платник повинен був відобразити у податковій декларації за останній податковий період 2016 року.

Оскільки ФОП ОСОБА_1 таких дій не вчинив, відповідні обчислення провів контролюючий орган та зафіксував їх в акті перевірки (том 1 а.с.68-72). Так, обсяги постачання з червня по грудень 2016 року відображено в таблиці (том 1 а.с.71). Загальний обсяг постачання (сума значень рядків 1.1, 1.2, 2, 3, 5 та 7 колонки А Декларації та всіх уточнюючих розрахунків) за період з червня по грудень 2016 року становить 40666473грн.; оподатковувані операції (сума значень рядків 1.1, 1.2, 2, 3 та 7 колонки А Декларації та всіх уточнюючих розрахунків) за період червень-грудень 2016 року - 41018172 грн. (40666473-202720+554419). Відповідно, частка використання товарів/ послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях становить 98,15% (41018172/41789419*100%), а в неоподатковуваних операціях - 1,85%. Ця величина повинна застосовуватися ФОП ОСОБА_1 протягом 2017 року.

Позивач визнає, що допустив описане вище правопорушення, а також правильність обчислення контролюючим органом частки в розмірі 1,85%, проте не погоджується визначеною відповідачем базою оподаткування, до якої слід застосовувати цю частку. Аргументи позивач зводяться до такого: макулатура утворюється тільки в результаті виробництва паперових гільз та виробництва паперових кутників, при здійсненні усіх інших видів діяльності платника податків макулатура не утворюється. Використання картону для виробництва паперових гільз та виробництва паперових кутників (де утворюється макулатура) складає, за обрахунками позивача, 56% від загального обсягу придбаного ним картону, і саме до цього обсягу слід застосовувати частку 1,85%. На переконання позивача частка 1,85% повинна бути застосована не до всього обсягу податкового кредиту ФОП ОСОБА_1 , а лише до його частини, що пропорційно відповідає одночасному використанню придбаних ТМЦ (робіт, послуг) в оподатковуваних та в неоподатковуваних операціях.

Оцінюючи такі аргументи позивача суд дійшов висновку про їх помилковість та безпідставність заснованих на таких аргументах позовних вимог. Суд вважає, що такі аргументи позивача не мають підґрунтя та суперечать буквальному тлумаченню наведених вище у цьому рішенні суду положень ст.ст 189, 198, 199 ПК України. Суд звертає увагу на те, що визначений статтею 199 ПК України алгоритм обчислення частки використання товарів в оподатковуваних операціях визначається як відношення обсягів з постачання оподатковуваних операцій (без урахування сум податку) за попередній календарний рік до сукупних обсягів постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій (без урахування сум податку) за цей же попередній календарний рік (а у випадку здійснення платником першої неоподатковуваної операції - за календарний місяць). Ключовим для правильного правозастосування та оцінки аргументів позивача є те, що згадана частка визначається виходячи із сукупних обсягів постачання усіх оподатковуваних та усіх неоподатковуваних операцій, а не якоїсь їх частини (що стосується придбання картону). Іншими словами, при обчисленні частки у розмірі 1,85% враховано обсяги усіх без винятку оподатковуваних та неоподатковуваних операцій ФОП ОСОБА_1 за звітний період, а не лише обсяги тих операцій, що стосуються реалізації виробів з картону, в процесі переробки якого утворилася макулатура.

З огляду на наведені міркування суд вважає обґрунтованим висновок контролюючого органу про те, що ФОП ОСОБА_1 порушив вимоги п.189.1 ст.189, «б» п. 198.5 ст. 198, п. 199.1, п. 199.2, п. 199.3, п. 199.4, п. 199.5 ст. 199, п. 201.1 ст. 201 Кодексу, внаслідок чого занизив податкове зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 210984 грн., в тому числі за червень 2016 року на суму 11018 грн., за липень 2016 року на суму 15327 грн., за серпень 2016 року на суму 10703 грн., за вересень 2016 року на суму 9698 грн., за жовтень 2016 року на суму 9518 грн., за листопад 2016 року на суму 8241 грн., за грудень 2016 року на суму 78336 грн., за січень 2017 року на суму 11742 грн., за лютий 2017 року на суму 10971 грн., за березень 2017 року на суму 17495 грн., за квітень 2017 року на суму 11935 грн., за травень 2017 року на суму 16000 грн.

З огляду на це контролюючий орган за цим епізодом правомірно визначив платнику податків грошове зобов'язання з податку на додану вартість (друга частина грошового зобов'язання згідно оскарженого рішення від 26.03.2018 № 0120671307):

- за податковими зобов'язаннями в розмірі 210984 грн.;

- за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 52746 грн.;

V. Щодо застосування штрафних санкцій за відсутність реєстрації податкових накладних

Як вже було встановлено вище у цьому рішенні, ФОП ОСОБА_1 в період з червня 2016 року по травень 2017 року в порушення пункту 198.5 статті 198, пункту 201.1 статті 201 ПК України не здійснив нарахування собі податкових зобов'язань на загальну суму 210984 грн., а також не склав та не зареєстрував в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені ПК України для такої реєстрації, зведені податкові накладні на такі суми: за червень 2016 року на суму 11018 грн., за липень 2016 року на суму 15327 грн., за серпень 2016 року на суму 10703 грн., за вересень 2016 року на суму 9698 грн., за жовтень 2016 року на суму 9518 грн., за листопад 2016 року на суму 8241 грн., за грудень 2016 року на суму 78336 грн., за січень 2017 року на суму 11742 грн., за лютий 2017 року на суму 10971 грн., за березень 2017 року на суму 17495 грн., за квітень 2017 року на суму 11935 грн., за травень 2017 року на суму 16000 грн.

Контролюючий орган дійшов висновку, що за це порушення ФОП ОСОБА_1 слід притягнути до передбаченої пунктом 120-1.2 статті 120-1 ПК України відповідальності у формі штрафу в розмірі 50 відсотків від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.

Відповідно до пункту 120-1.2 статті 120-1 ПК України відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою), що зазначена у податковому повідомленні - рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов'язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.

Оцінюючи аргументи сторін по цьому епізоду суд враховує, що відповідно до пункту 11 Порядку №1307 у разі нарахування податкових зобов'язань відповідно до пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 Податкового кодексу України платник податку складає окремі зведені податкові накладні за товарами/послугами, які починають використовуватися в операціях, звільнених від оподаткування. Такі зведені податкові накладні складаються не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду. У разі складання зведеної податкової накладної в графі «Зведена податкова накладна» робиться помітка «X». У таких зведених податкових накладних у графі «Отримувач (покупець)» платник податку зазначає власне найменування (П.І.Б.), у рядку «Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» проставляється умовний ІПН « 600000000000», а у верхній лівій частині зазначається відповідний тип причини відповідно до пункту 8 цього Порядку (09 - Складена на постачання для операцій, які звільнені від оподаткування податком на додану вартість).

Відповідно до обставин цієї справи ФОП ОСОБА_1 починаючи з червня 2016 року до травня 2017 року включно повинен був щомісяця складати окремі зведені податкові накладні за товарами, які починають використовуватися в операціях, звільнених від оподаткування, - тобто щомісяця нараховувати за наведеною вище формулою податкові зобов'язання з ПДВ внаслідок використання частини картону (відходів виробництва - макулатури) в операціях, звільнених від оподаткування. ФОП ОСОБА_1 цей обов'язок не виконав. Разом з тим, описані зведені податкові накладні підпадають під виняток, визначений в тексті пункту 120-1.2 статті 120-1 ПК України, оскільки: - не надаються отримувачу (покупцю), адже виписуються платником податку на себе, а не іншу особу; - складені на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування.

З огляду на це суд дійшов висновку, що контролюючий орган за наведених фактичних обставин справи не мав підстав для притягнення платника ФОП ОСОБА_1 до відповідальності, передбаченої пункту 120-1.2 статті 120-1 ПК України. Тому податкове повідомлення - рішення від 26.03.2018 № 0116341307, яким до ФОП ОСОБА_1 застосовано штраф на підставі статті 120-1 ПК України в сумі 105492 грн., слід скасувати як необґрунтоване та протиправне.

Відповідно до встановлених статтею 139 КАС України правил розподілу судових витрат понесені позивачем витрати на сплату судового збору слід стягнути за рахунок бюджетних асигнувань відповідача пропорційно до задоволених позовних вимог.

Керуючись ст.ст. 19-20, 22, 25-26, 90, 139, 229, 241-246, 250, 251, 255, 295, пп. 15.5 п.15 розділу VII "Перехідні положення" КАС України, суд -

ВИРІШИВ:

Адміністративний позов задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДФС у Львівській області від 26.03.2018 № 0116341307, яким на підставі статті 1201 ПК України застосовано штраф в розмірі 50%, що становить 105492 грн.

Відмовити в задоволенні інших позовних вимог.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Львівській області (Львівська область, місто Львів, вул. Стрийська, буд. 35; ідентифікаційний код 43968090) на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_2 ) судові витрати на сплату судового збору в сумі 665 (шістсот шістдесят п'ять) гривень 05 копійок.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду. Апеляційна скарга на рішення суду подається до суду апеляційної інстанції через суд першої інстанції, що постановив рішення, протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повне рішення складене 08.10.2021.

Суддя Москаль Р.М.

Попередній документ

100227900

Наступний документ

100227902

Інформація про рішення:

№ рішення:	100227901
№ справи:	813/1814/18
Дата рішення:	07.09.2021
Дата публікації:	12.10.2021
Форма документу:	Рішення
Форма судочинства:	Адміністративне
Суд:	Львівський окружний адміністративний суд
Категорія справи:	Адміністративні справи (до 01.01.2019); Справи зі спорів з приводу реалізації податкової політики та за зверненнями податкових органів із деякими видами вимог, зокрема зі спорів щодо:; адміністрування окремих податків, зборів, платежів у тому числі:; податку на додану вартість (крім бюджетного відшкодування з податку на додану вартість)

Стан розгляду справи:

Стадія розгляду:	Залишено без руху (06.10.2022)
Дата надходження:	28.09.2022
Предмет позову:	про визнання протиправним та скасування припису

Розклад засідань:

Минулі засідання (10)

26.01.2021 12:00	Львівський окружний адміністративний суд
22.02.2021 11:00	Львівський окружний адміністративний суд
12.03.2021 12:00	Львівський окружний адміністративний суд
20.04.2021 13:00	Львівський окружний адміністративний суд
07.06.2021 11:00	Львівський окружний адміністративний суд
23.06.2021 11:00	Львівський окружний адміністративний суд
08.07.2021 14:00	Львівський окружний адміністративний суд
07.09.2021 13:30	Львівський окружний адміністративний суд
03.03.2022 14:20	Восьмий апеляційний адміністративний суд
13.11.2023 12:30	Касаційний адміністративний суд