Справа № 320/10766/20 Головуючий у І інстанції - Балаклицький А.І.
Суддя-доповідач - Губська Л.В.
29 вересня 2021 року м. Київ
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
Головуючого судді: Губської Л.В.,
суддів: Епель О.В., Карпушової О.В.,
за участю секретаря Кондраток А.В.,
представників позивача Кичі Д.О., Костюк І.В.,
представника відповідача Загороднього С.С.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 14 грудня 2020 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішень про застосування штрафних санкцій та вимоги про сплату боргу,-
ОСОБА_1 звернулась до суду з даним позовом, в якому просила:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 02.07.2019 №0001521303, яким позивачу збільшено грошове зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму 12 133 659, 63 грн, з яких за податковими зобов'язаннями у сумі 10 693 557, 83 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 1 440 101, 80 грн;
- податкове повідомлення-рішення від 02.07.2019 №0001561303, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування у сумі 510,00 грн;
- податкове повідомлення-рішення від 02.07.2019 №0001581303, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування у сумі 850,00 грн;
- податкове повідомлення-рішення від 02.07.2019 №0001591303, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з військового збору на загальну суму 317 375, 95 грн, з яких за податковими зобов'язаннями у сумі 253900,76 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 63 475, 19 грн;
- податкове повідомлення-рішення від 02.07.2019 №0001551303, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів у сумі 1,00 грн;
- рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів та зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 02.07.2019 №0001541303, яким до позивача застосовано штрафні санкції у розмірі 225 605, 86 грн;
- рішення про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» від 02.07.2019 №0001571303, яким до позивача застосовано штрафні санкції у розмірі 1190,00 грн.;
- вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 02.07.2019 №Ф-0001531303, яка містить вимогу сплатити суму недоїмки зі сплати єдиного внеску в розмірі 690 966, 82 грн.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржувані рішення відповідача прийняті з порушенням норм діючого законодавства, оскільки при їх прийнятті відповідач дійшов помилкових висновків щодо ведення нею господарської діяльності та несплати у зв'язку з цим податків, що підлягають обов'язковій сплаті до бюджету. Звертала увагу на те, що об'єкти - житлові будинки були побудовані за її власні кошти та вказані об'єкти належали їй на праві власності як фізичній особі та в подальшому були відчужені нею як фізичною особою, що підтверджується відповідними договорами купівлі-продажу. При цьому, позивач зауважила, що кожна угода з продажу вказаних об'єктів нерухомого майна посвідчена нотаріально і перед їх укладенням вона сплачувала податок на доходи фізичних осіб та інші збори і платежі встановлені законодавством, чинним на момент укладення таких правочинів. Також, позивач звертає увагу на те, що відповідач безпідставно ототожнив її як фізичну особу з фізичною особою-підприємцем, оскільки вона ніколи підприємницьку діяльність не здійснювала та зареєстрована як підприємець не була. А оскільки закон не забороняє їй, як фізичній особі, здійснювати будівництво житлових будинків у встановленому законом порядку та в подальшому здійснювати продаж таких будинків (майнових прав), тому її дії в цьому випадку не можуть бути кваліфіковані як будь-яке порушення вимог податкового чи іншого законодавства.Крім того, позивач зазначила, що спірні рішення прийняті за наслідками перевірки, яка проведена з порушенням чинного законодавства, оскільки контролюючий орган приступив до її проведення без повідомлення про початок перевірки, чим позбавив позивача права бути присутнім, надавати документи і пояснення, що стосуються предмету перевірки, право на що передбачено п.п.17.1.6. Податкового кодексу України.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 14 грудня 2020 року адміністративний позов задоволено.
При цьому суд першої інстанції виходив з того, що положення діючого законодавства в тому числі й податкового, не містять норм, які б уповноважували контролюючі органи чи взагалі припускали можливість нарахування податкових зобов'язань фізичній особі у разі виявлення факту провадження такою особою підприємницької діяльності без державної реєстрації як суб'єкта господарювання.
Не погоджуючись з судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, вказуючи на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з'ясування обставин, що мають значення для справи, просить рішення суду скасувати та прийняти нове рішення про відмову у задоволені позову в повному обсязі.
Свої доводи обґрунтовує тим, що позивач здійснювала продаж об'єктів нерухомого майна, тобто її діяльність мала на меті досягнення економічних результатів (отримання доходу), таким чином, наявні ознаки, притаманні підприємницькій діяльності.
Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу, в якому він просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін та зазначає про безпідставність доводів, викладених в апеляційній скарзі.
В судовому засіданні представник відповідача вимоги апеляційної скарги підтримав, наполягав на їх задоволенні, в той час, як представники позивача проти цього заперечували, просили рішення суду залишити без змін.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши матеріали справи та обговоривши доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла до висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.
Так, судом першої інстанції встановлено і підтверджується матеріалами справи, що Головним управлінням ДФС у Київській області направлено на адресу ОСОБА_1 письмовий запит від 15.02.2019 №3989/К/10-36-13-03 про надання інформації та її документального підтвердження, в якому, зокрема, відповідач просив надати пояснення та документальні підтвердження щодо отримання доходу від продажу (обміну) нерухомого майна за період з 01.01.2012 по 31.12.2018.
19.03.2019 позивачка листом повідомила Головне управлінням ДФС у Київській області про те, що у неї відсутні правові підстави для надання зазначеної у запиті інформації, оскільки в запиті №3989/К/10-36-13-03 від 15.02.2019 відсутні підстави отримання інформації та її документального підтвердження, які передбачені ст. 73 Податковим кодексом України та п. 12 Постанови Кабінету Міністрів України від 27.12.2010 №1245, а тому є таким, що не відповідає вказаним нормам.
Наказом Головного управління ДФС у Київській області від 18.04.2019 №845 «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 )» призначено провести документальну позапланову невиїзну перевірку фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 з 26.04.2019 тривалістю 5 робочих днів за період діяльності з 01.01.2012 по 31.12.2018 з метою перевірки своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати належних податків і зборів при отриманні доходу від здійснення діяльності, пов'язаної з будівництвом та продажем об'єктів нерухомого майна.
Проведеною перевіркою встановлено наступні порушення:
- п.п.49.18.5 п. 49.18 ст. 49, п. 177.5 ст. 177 Податкового кодексу України в частині неподання декларацій про майновий стан і доходи за 2012, 2013, 2015, 2016 та 2018 роки;
- п. 44.1 ст. 44, п. 177.10 ст. 177 Податкового кодексу України в частині ненадання до перевірки первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством;
- п. 177.1, п. 177.2 ст. 177 Податкового кодексу України в частині заниження податку на доходи фізичних осіб за 2012-2018 роки, що підлягає сплаті до бюджету всього у сумі 12037573, 00 грн, у тому числі за 2012 рік - 1 425 942, 00 грн, за 2013 рік - 365 203,20 грн, за 2014 рік - 1344015, 17 грн, за 2015 рік - 2361684, 20 грн, за 2016 рік - 1462062, 78 грн, за 2017 рік - 4933150, 73 грн та за 2018 рік - 145 515,00 грн;
- п. 2, п. 9, п. 11 розділу ІІІ Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14.04.2015 №435, в частині не подання звітів про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску за 2012-2018 роки;
- абз. 1 п. 2 ч. 1 ст. 7, п. 11 ст. 8, ч. 2 ст. 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» в частині не нарахування, не обчислення та не сплати єдиного внеску всього на загальну суму 690966, 82 грн, у тому числі за 2012 рік - 77733, 15 грн, за 2013 рік - 81612, 63 грн, за 2014 рік - 89529, 12 грн, за 2015 рік - 89995, 12 грн, за 2016 рік - 94941, 00 грн, за 2017 рік - 109725, 00 грн та за 2018 рік - 147430, 80 грн;
- пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Кодексу в частині заниження фізичною особою - платником податків ОСОБА_1 військового збору від здійснення підприємницької діяльності за період з 01.01.2015 по 31.12.2018 у сумі 253900, 76 грн, у тому числі за 2015 рік - 184869, 90 грн, за 2016 рік - 46460, 21 грн, за 2017 рік - 18333, 14 грн та за 2018 рік - 4237,50 грн.
- статті 58, частини 6 статті 128 Господарського кодексу України в частині здійснення господарської діяльності без державної реєстрації фізичної особи-підприємця та не забезпечення ведення обліку результатів своєї підприємницької діяльності відповідно до вимог законодавства;
- статті 18 Закону України «Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань» в частині неподання державному реєстратору документів для державної реєстрації фізичної особи-підприємця;
- п. 1 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» в частині здійснення розрахункових операцій в готівковій формі без застосування реєстратора розрахункових операцій.
На підставі висновків акту перевірки Головним управлінням ДФС у Київській області були прийняті наступні рішення:
- податкове повідомлення-рішення від 02.07.2019 №0001521303, яким позивачу збільшено грошове зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму 12133659, 63 грн, з яких за податковими зобов'язаннями у сумі 10693557,83 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 1440101, 80 грн;
- податкове повідомлення-рішення від 02.07.2019 №0001561303, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування у сумі 510, 00 грн;
- податкове повідомлення-рішення від 02.07.2019 №0001581303, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування у сумі 850, 00 грн;
- податкове повідомлення-рішення від 02.07.2019 №0001591303, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з військового збору на загальну суму 317375, 95 грн, з яких за податковими зобов'язаннями у сумі 253900,76 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 63475, 19 грн;
- податкове повідомлення-рішення від 02.07.2019 №0001551303, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів у сумі 1, 00 грн;
- рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів та зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 02.07.2019 №0001541303, яким до позивача застосовано штрафні санкції у розмірі 225605, 86 грн;
- рішення про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» від 02.07.2019 №0001571303, яким до позивача застосовано штрафні санкції у розмірі 1190, 00 грн;
- вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 02.07.2019 №Ф-0001531303, яка містить вимогу сплатити суму недоїмки зі сплати єдиного внеску в розмірі 690966,82 грн.
Вважаючи протиправним такі рішення відповідача, позивач звернулась до суду з даним позовом для захисту своїх прав та законних інтересів.
Відповідно до ч. 2 ст. 2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Згідно з ч.ч. 1, 2 ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст. 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що відповідач як суб'єкт владних повноважень не надав суду достатніх беззаперечних доказів в обґрунтування обставин, на яких ґрунтуються його висновки про порушення позивачем вимог закону, і не довів правомірності оскаржуваних рішень.
Колегія суддів погоджується з такими висновками суду з огляду на наступне.
Так, відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулюються Податковим кодексом України (далі - ПК України).
З матеріалів справи вбачається, що фактичними підставами для винесення відповідачем оскаржених рішень є зафіксовані в акті перевірки факти заниження фізичною особою ОСОБА_1 доходів за період з 01.01.2012 по 31.12.2018 в загальному розмірі 12 037 573, 00 грн.
Так, відповідно до інформації, розміщеної в мережі Internet, за вищевказаними адресами в с. Іванковичі розміщені багатоквартирні житлові будинки, що належить до ЖК «Затишне містечко», та в смт Глеваха, що належить ЖК «Затишна Оселя».
Також, згідно з інформації, наявної в Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно, ОСОБА_1 є власником (користувачем) земельних ділянок, на яких відбувалось будівництво даних об'єктів нерухомості.
Перевіркою було встановлено, що фізична особа - платник податків ОСОБА_1 набувала у власність об'єкти нерухомого майна шляхом їх будівництва, замовником якого вона безпосередньо виступала, після введення об'єктів нерухомості (багатоповерхових будинків) в експлуатацію на підставі внесення записів до Державного реєстру речових прав на нерухоме майно державними реєстраторами та приватними нотаріусами.
Генеральними підрядниками будівництва є ТОВ «Віса Буд», ТОВ «Бест Білдінг Груп».
У подальшому ОСОБА_1 реалізовувались об'єкти нерухомого майна на підставі договорів купівлі-продажу, які посвідчувались нотаріально.
В ході перевірки відповідачем встановлено, що фізична особа - платник податків ОСОБА_1 здійснювала будівництво багатоквартирних житлових будинків за видом діяльності 41.10 «Організація будівництва будівель» та систематичний продаж нерухомого майна (квартир) за видом діяльності 68.10 «Купівля та продаж власного нерухомого майна».
Так, в акті перевірки зазначається, що згідно з відомостями, які містяться в центральній базі даних державного реєстру фізичних осіб ДФС України за період з 01.01.2012 по 31.12.2018 фізичною особою - платником податків ОСОБА_1 отримано дохід від реалізації об'єктів нерухомого майна за ознакою доходу « 104» - частина доходів від операцій з продажу (обміну) об'єктів нерухомого всього у сумі 81271639, 98 грн.
Згідно з інформацією, яка міститься в інтегрованих картках ІС «Податковий блок» встановлено, що фізичною особою - платником податків ОСОБА_1 за період з 01.01.2012 по 31.12.2018 також на постійній основі відповідно до п. 172.5 ст. 172 Кодексу, сплачувались податкові зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб від продажу об'єктів нерухомого майна фізичним особам - покупцям до нотаріального посвідчення договору купівлі-продажу на загальну суму 2 594 943, 66 грн.
Відповідно до поданих ФОП ОСОБА_1 податкових декларацій про майновий стан і доходи (для громадян та осіб, які проводять професійну незалежну діяльність) від 07.08.2015 №1500007129 та від 26.04.2018 №31756169, фізичною особою - платником податків ОСОБА_1 отримано дохід від операцій з продажу (обміну) об'єктів нерухомого (рухомого) майна всього у сумі 48 472 069, 00 грн, у тому числі за 2014 рік - 11 061 966, 00 грн та за 2017 рік - 37 410 102,60 грн.
В Акті перевірки зазначається, що враховуючи всю наявну в ГУ ДФС у Київській області податкову інформацію, перевіркою встановлено отримання фізичною особою - платником податків ОСОБА_1 доходу від реалізації об'єктів нерухомого майна всього у сумі 81 491 639, 98 грн.
Розбіжність між отриманим фізичною особою - платником податків ОСОБА_1 доходом згідно відомостей, які містяться в ДРФО ДФС України та наявної інформації в ІС «Податковий блок» щодо сплати податку на доходи фізичних осіб у розмірі 5% від реалізації об'єктів нерухомого майна виникла у зв'язку із невідображенням приватними нотаріусами даних в податкових розрахунках сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку під час посвідчення договорів купівлі-продажу.
Відповідно до наявної податкової інформації фізична особа - платник податків ОСОБА_1 здійснювала продаж даних об'єктів, замовником будівництва яких вона виступає.
В акті перевірки надалі зазначається, що вищезазначена інформація підтверджує, що діяльність фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 з будівництва багатоповерхових житлових будинків з метою подальшої реалізації об'єктів нерухомого майна спрямована на досягнення економічних і соціальних результатів та здійснюється з метою одержання доходу.
Враховуючи вищезазначене, відповідач вважає, що систематичний продаж фізичними особами нерухомого майна, у тому числі власного, з метою одержання прибутку є підприємницькою діяльністю, та підтверджує, що діяльність фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 з будівництва та реалізації квартир у багатоповерхових житлових будинках спрямована на досягнення економічних і соціальних результатів та здійснюється з метою одержання прибутку, а тому є підприємництвом, а суб'єкт підприємництва - підприємцем.
Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що господарська діяльність це діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
За змістом ч. 1 ст. 3 Господарського кодексу України під господарською діяльністю у цьому Кодексі розуміється діяльність суб'єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність.
Відповідно до підпункту 162.1.1 пункту 162.1 статті 162 ПК України платниками податку на доходи фізичних осіб є, зокрема, фізична особа-резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземну доходи.
Ставка податку у 2015 року згідно з п. 167.1 ПК України становила 15 відсотків бази оподаткування, а з 01.01.2016 - 18 відсотків.
Згідно з пунктом 164.1. ст. 164 ПК України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду. Базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до п. 177.2 ст. 177 та п. 178.3 ст. 178 цього Кодексу.
Пунктом 177.2 статті 177 ПК України, яка передбачає оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, визначено, що об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця.
Порядок оподаткування операцій з продажу (обміну) об'єктів нерухомого майна передбачений ст. 172 ПК України.
Так, дохід, отриманий платником податку від продажу протягом звітного податкового року більш, як одного з об'єктів нерухомості, зазначених у п. 172.1 цієї статті (житлового будинку, квартири або їх частини, кімнати, садового (дачного) будинку, а також земельної ділянки, що не перевищує норми безоплатної передачі), або від продажу об'єкта нерухомості, не зазначеного в п. 172.1 цієї статті, підлягає оподаткуванню за ставкою, визначеною п. 167.2 ст. 167 цього Кодексу, а саме: 5 відсотків бази оподаткування.
Відповідач під час перевірки встановив, що фізична особа - ОСОБА_1 під час оформлення договорів купівлі-продажу об'єктів нерухомості сплатив податок в розмірі 5 відсотків від вартості реалізованого нерухомого майна.
За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції щодо протиправності податкового повідомлення-рішення, яким позивачу визначене грошове зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб та застосовані штрафні санкції.
Слід також звернути увагу на приписи п. 56.21 статі 56 ПК України, згідно якого у разі, коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.
Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» № 71-VIII від 28.12.2014 встановлений військовий збір, платниками якого є особи, визначені п. 162.1 ст. 162 ПК України, об'єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 ПК України, ставка збору становить 1.5 відсотка від об'єкта оподаткування.
Відповідно до п.2 ч.1 ст. 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 № 2464-VI (далі - Закон № 2464-VI) єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування), 5 та 5-1 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць.
Таким чином, визначення розміру військового збору та єдиного внеску прямо залежить від доходу, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, а тому колегія суддів вважає, що позовні вимоги про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення про визначення позивачу грошового зобов'язання з військового збору, вимоги про сплату єдиного внеску та рішення про застосування штрафу на підставі п. 7 ч. 11 ст. 25 Закону № 2464-VI також підлягають до задоволення, оскільки є похідними від позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення, яким визначено грошове зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб.
Щодо правомірності визначення відповідачем грошового зобов'язання з податку на додану вартість колегія суддів зазначає наступне.
Контролюючий орган доводить, що операцією з першого постачання житла буде вважатись операція з передачі права власності (оформлення правовстановлюючий документів) на готове новозбудоване житло(об'єкт) житлового фонду до першого власника такого житла, незалежно від джерел фінансування будівництва: чи за рахунок власних коштів підприємства забудовника, чи за рахунок учасників фонду фінансування будівництва, чи за кошти держателів облігацій. Така операція з постачання житла підлягає оподаткуванню податком на додану вартість на загальних підставах.
Враховуючи, що замовником будівництва багатоповерхових будинків є ОСОБА_1 , відповідач дійшов висновку, що саме вона є відповідальною за обчислення, нарахування та сплату податку на додану вартість при першому постачанні житла.
Пунктом 14.1 статті 14 ПК України визначено, що грошові зобов'язання платника податків - сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податкове зобов'язання та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв'язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності (п.п. 14.1.39);
податок на додану вартість - непрямий податок, який нараховується та сплачується відповідно до норм розділу V цього Кодексу (п.п. 14.1.178)
постачання товарів це будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду. Постачанням товарів також вважається передача товарів згідно з договором, за яким сплачується комісія (винагорода) за продаж чи купівлю (п.п.14.1.191).
Відповідно до пп. 197.1.14 п. 197.1 ст. 197 ПК України звільняються від оподаткування операції з постачання житла (об'єктів житлового фонду), крім їх першого постачання, якщо інше не передбачено цим підпунктом.
У цьому підпункті перше постачання житла (об'єкта житлового фонду) означає:
а) першу передачу готового новозбудованого житла (об'єкта житлового фонду) у власність покупця або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) із спорудження такого житла за рахунок замовника;
б) перший продаж реконструйованого або капітально відремонтованого житла (об'єкта житлового фонду) покупцю, який є особою, іншою, ніж власник такого об'єкта на момент виведення його з експлуатації (використання) у зв'язку з такою реконструкцією або капітальним ремонтом, або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) на таку реконструкцію чи капітальний ремонт за рахунок замовника.
Норми цього підпункту поширюються також на перший продаж дачних або садових будинків, а також будь-яких інших об'єктів власності, зареєстрованих згідно із законодавством як житло (житловий фонд).
Операції з першого постачання доступного житла та житла, що будується із залученням державних коштів, звільняються від оподаткування.
Операцією з першого постачання житла буде вважатися операція з передачі права власності (оформлення правовстановлюючих документів) до першого власника такого житла, незалежно від джерел фінансування будівництва: чи за рахунок власних коштів забудовника, чи за рахунок учасників фонду фінансування будівництва, чи за кошти держателів облігацій. Така операція з першого постачання житла підлягає оподаткуванню податком на додану вартість на загальних підставах.
У свою чергу операції з подальшого постачання житла (об'єктів житлового фонду) звільняються від оподаткування.
Таким чином, у випадку, коли після завершення будівництва правовстановлюючі документи на новозбудоване житло оформлюються на підприємство-замовника, а пізніше згідно з договорами купівлі-продажу квартир з фізичними особами переоформлюються на таких фізичних осіб, операцією з першого постачання житла буде вважатись операція оформлення правовстановлюючих документів на замовника. Подальше переоформлення права власності на фізичних осіб, в розумінні норм Податкового кодексу України, не буде вважатись операцією з першого постачання житла, а тому дана операція звільняється від оподаткування податком на додану вартість відповідно до ст. 197 ПК України.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 27.02.2018 у справі № 826/1513/17.
Відтак, колегія суддів зазначає, що оскільки у даному випадку правовстановлюючі документи на новозбудоване житло та землю під ним оформлені на замовника - позивача, то подальше переоформлення права власності на фізичних осіб, що підтверджується наявними в матеріалах справи договорами купівлі-продажу, не вважається операцією з першого постачання житла, та, відповідно, такі операції звільнені від оподаткування податком на додану вартість.
Пунктом 181.1 статті 181 ПК України передбачено що у разі якщо загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з цим розділом, у тому числі з використанням локальної або глобальної комп'ютерної мережі, нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, сукупно перевищує 1 000 000 гривень (без урахування податку на додану вартість), така особа зобов'язана зареєструватися як платник податку у контролюючому органі за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) з дотриманням вимог, передбачених ст. 183 цього Кодексу, крім особи, яка є платником єдиного податку першої - третьої групи.
Оскільки позивач здійснював реалізацію нерухомого майна, тобто операції, що не підлягали оподаткуванню податком на додану вартість, колегія суддів дійшла переконання, що фізична особа ОСОБА_1 не малаобов'язку реєструватись платником податку на додану вартість та відповідно подавати і реєструвати податкові декларації з ПДВ.
Досліджуючи матеріали справи, судом встановлено, що протягом вказаного в акті перевірки періоду ОСОБА_1 не була зареєстрована як фізична особа-підприємець.
Згідно зі ст. 42 Господарського кодексу України підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб'єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.
Відповідно до п. 2 ч.2 ст. 55 Господарського кодексу України суб'єктами господарювання є громадяни України, іноземці та особи без громадянства, які здійснюють господарську діяльність та зареєстровані відповідно до закону як підприємці.
Частинами 1 та 2 статті 50 Цивільного кодексу України визначено, що право на здійснення підприємницької діяльності, яку не заборонено законом, має фізична особа з повною цивільною дієздатністю. Обмеження права фізичної особи на здійснення підприємницької діяльності встановлюються Конституцією України та законом. Фізична особа здійснює своє право на підприємницьку діяльність за умови її державної реєстрації в порядку, встановленому законом. Інформація про державну реєстрацію фізичних осіб - підприємців є відкритою.
В силу приписів ч.1 ст. 58 Господарського кодексу України суб'єкт господарювання підлягає державній реєстрації як юридична особа чи фізична особа-підприємець у порядку, визначеному законом.
Відповідно до ч. 2 ст. 4 Закону України «Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань» від 15.05.2003 № 755-IV (далі - Закон № 755-IV) Державна реєстрація фізичних осіб - підприємців здійснюється на підставі документів, поданих у паперовій та електронній формі, а також державна реєстрація юридичних осіб, громадських формувань, що не мають статусу юридичної особи, на підставі документів, поданих в електронній формі, проводиться незалежно від їх місця знаходження.
При цьому, ані Закон № 755-IV, ані ПК України не передбачають права контролюючого органу визнавати за громадянами України статус фізичної особи - підприємця та дораховувати податки, особам, які здійснювали підприємницьку діяльність без державної реєстрації.
Стосовно висновків контролюючого органу щодо порушень ОСОБА_1 вимог п.п.49.18.5 п. 49.18 ст. 49 ПК України, яким передбачено обов'язок подання податкових декларацій для платників податку на доходи фізичних осіб-підприємців, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що вказана норма застосовується виключно щодо фізичних осіб-підприємців, до яких ОСОБА_1 не відноситься, що виключає можливість застосування до позивача правових наслідків порушень вказаних норм права.
У зв'язку з цим податкове повідомлення-рішення від 02.07.2019 №0001581303 штрафних (фінансових) санкцій на суму 850, 00 грн за порушення п.п. 49.18.4 п. 49.18, п. 49.2 ст. 49, п.177.11 ст. 177 ПК України є необґрунтованим.
Крім того, рішенням Васильківського міськрайонного суду Київської області від 31.10.2019 у справі №362/4655/19, яке набрало законної сили 12.11.2019, скасовано постанову №50 від 12.07.2019 про накладення адміністративного стягнення на ОСОБА_1 за вчинення порушення передбаченого ст.163-1 КУпАП, п. 44.1, ст. 44 Податкового кодексу України.
Також підлягає скасуванню і податкове повідомлення-рішення від 02.07.2019 №0001561303, у зв'язку з ненаданням Книги обліку доходів і витрат, які ведуть фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які проводять незалежну професійну діяльність, з огляду на відсутність у позивача статусу фізичної особи-підприємця та відсутність обов'язку щодо набуття такого статусу в імперативному порядку, тобто у ОСОБА_1 не виникло обов'язку по веденню Книги обліку доходів і витрат фізичні особи - підприємці.
Контролюючий орган, на котрого в силу приписів ч. 2 ст. 77 КАС України покладений тягар доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності, не надав суду належного правового обґрунтування нормами ПК України щодо обов'язку фізичної особи зареєструватись суб'єктом господарської діяльності при продажу більше однієї квартири протягом календарного року.
Позивач не був зареєстрований як суб'єкт підприємницької діяльності та відповідно до приписів п.172.2 ст. 172 ПК України при реалізації нерухомого майна сплатив податок з доходів фізичних осіб за визначеною п. 167.2 ст. 167 нього Кодексу ставкою п'ять відсотків, а тому у нього був відсутній обов'язок щодо подання декларацій з податку на доходи фізичних осіб.
За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України, оцінки поданих сторонами доказів за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об'єктивному розгляді всіх обставин справи в їх сукупності, наявні підстави для задоволення позовних вимог.
Доводи апеляційної скарги не дають підстав для висновку про порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, які призвели до неправильного вирішення справи, тобто прийняте рішення відповідає матеріалам справи та вимогам закону, і не підлягає скасуванню.
Згідно ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідності до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. ст. 243, 250, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області -залишити без задоволення.
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 14 грудня 2020 року - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги до Верховного Суду.
Постанова в повному обсязі складена року 04.10.2021.
Головуючий-суддя: Л.В. Губська
Судді: О.В. Епель
О.В. Карпушова